Энциклопедия решений. Место реализации имущественных прав для целей НДС (ноябрь 2024)

Место реализации имущественных прав для целей НДС

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Таким образом, реализация имущественных прав признается объектом налогообложения НДС.

При этом в пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не говорится о том, что объект налогообложения возникает при реализации имущественных прав на территории РФ. Вместе с тем из разъяснений Минфина России следует, что объект налогообложения НДС возникает при реализации имущественных прав именно на территории России (см. письма Минфина России от 07.02.2013 N 03-07-08/2773, от 16.10.2012 N 03-07-05/45).

Правила, в соответствии с которыми местом реализации в целях обложения НДС признается территория РФ, установлены:

- в отношении товаров - в ст. 147 НК РФ;

- в отношении работ (услуг) - в ст. 148 НК РФ.

При этом порядок определения места реализации имущественных прав в главе 21 НК РФ не регламентирован.

Представители Минфина России разъясняют, что операции по реализации имущественных прав в рассматриваемом контексте следует относить к услугам. Следовательно, при определении места реализации имущественных прав в целях НДС необходимо руководствоваться ст. 148 НК РФ (см. письма Минфина России от 16.04.2013 N 03-07-08/12867, от 07.02.2013 N 03-07-08/2773, от 18.06.2012 N 03-07-08/154, от 19.04.2011 N 03-07-08/116, от 18.03.2011 N 03-07-08/75, от 17.02.2011 N 03-07-08/51 и др.).

По общему правилу, местом реализации услуг признается территория РФ, если деятельность лица, которое оказывает эти услуги, осуществляется на территории РФ (пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ). При этом согласно п. 2 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или ИП, оказывающих виды услуг, не предусмотренные подпунктами 1 - 4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ, считается территория РФ в случае фактического присутствия этого лица на территории РФ на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в РФ (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

Исключением из общего правила определения места реализации услуг являются ситуации, перечисленные в подпунктах 1 - 4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ. В частности, при передаче и предоставлении имущественных прав на результаты интеллектуальной деятельности применяются нормы третьего абзаца пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ (см. письмо ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@). Согласно этой норме местом реализации услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав, за исключением услуг, указанных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, признается территория РФ, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории РФ. Аналогичное правило применяется при оказании услуг (выполнении работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, за исключением услуг, указанных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ.

Поэтому, например, местом реализации услуг по передаче неисключительных прав на использование программного обеспечения для ЭВМ, оказываемых иностранной организацией российской организации, признается территория России (см. письмо Минфина России от 13.08.2013 N 03-07-08/32852).

Внимание

Согласно п. 1 ст. 174.2 НК РФ с 1 января 2017 года оказанием услуг в электронной форме признается оказание услуг через информационно-телекоммуникационную сеть, в том числе через сеть "Интернет", автоматизированно с использованием информационных технологий. К таким услугам относятся:

- предоставление прав на использование программ для ЭВМ (включая компьютерные игры), баз данных через сеть "Интернет", в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним, включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности;

- оказание рекламных услуг в сети "Интернет", в том числе с использованием программ для электронных вычислительных машин и баз данных, функционирующих в сети "Интернет", а также предоставление рекламной площади (пространства) в сети "Интернет";

- оказание услуг по размещению предложений о приобретении (реализации) товаров (работ, услуг), имущественных прав  в сети "Интернет";

- оказание через сеть "Интернет" услуг по предоставлению технических, организационных, информационных и иных возможностей, осуществляемых с использованием информационных технологий и систем, для установления контактов и заключения сделок между продавцами и покупателями (включая предоставление торговой площадки, функционирующей в сети "Интернет" в режиме реального времени, на которой потенциальные покупатели предлагают свою цену посредством автоматизированной процедуры и стороны извещаются о продаже путем отправляемого автоматически создаваемого сообщения);

- обеспечение и (или) поддержание коммерческого или личного присутствия в сети "Интернет", поддержка электронных ресурсов пользователей (сайтов и (или) страниц сайтов в сети "Интернет"), обеспечение доступа к ним других пользователей сети, предоставление пользователям возможности их модификации;

- хранение и обработка информации при условии, что лицо, представившее эту информацию, имеет к ней доступ через сеть "Интернет";

- предоставление в режиме реального времени вычислительной мощности для размещения информации в информационной системе;

- предоставление доменных имен, оказание услуг хостинга;

- оказание услуг по администрированию информационных систем, сайтов в сети "Интернет";

- оказание услуг, осуществляемых автоматическим способом через сеть "Интернет" при вводе данных покупателем услуги, автоматизированных услуг по поиску данных, их отбору и сортировке по запросам, предоставлению указанных данных пользователям через информационно-телекоммуникационные сети (в частности, сводки фондовой биржи в режиме реального времени, осуществление в режиме реального времени автоматизированного перевода);

- предоставление прав на использование электронных книг (изданий) и других электронных публикаций, информационных, образовательных материалов, графических изображений, музыкальных произведений с текстом или без текста, аудиовизуальных произведений через сеть "Интернет", в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним для просмотра или прослушивания через сеть "Интернет";

- оказание услуг по поиску и (или) представлению заказчику информации о потенциальных покупателях;

- предоставление доступа к поисковым системам в сети "Интернет";

- ведение статистики на сайтах в сети "Интернет".

К услугам в электронной форме не относятся, в частности:

- реализация товаров (работ, услуг), если при заказе через сеть "Интернет" поставка товаров (выполнение работ, оказание услуг) осуществляется без использования сети "Интернет";

- реализация (передача прав на использование) программ для ЭВМ (включая компьютерные игры), баз данных на материальных носителях;

- оказание консультационных услуг по электронной почте;

- оказание услуг по предоставлению доступа к сети "Интернет".

В соответствии со вторым абзацем пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в этом подпункте, на территории РФ на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации - на основании:

- места, указанного в учредительных документах организации,

- места управления организации,

- места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа,

- места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) приобретены через это постоянное представительство),

- места жительства физического лица, если иное не предусмотрено абзацами тринадцатым - семнадцатым пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

В ситуации, когда передача имущественных прав (в том числе на результаты интеллектуальной деятельности) носит вспомогательный характер по отношению к основной услуге, местом реализации вспомогательных работ (услуг) признается место реализации основных работ (услуг). В письме Минфина России от 30.10.2014 N 03-07-08/55044 передача прав на рекламный ролик, созданный иностранной компанией для российского покупателя, сочтена вспомогательной услугой. Местом реализации услуги по созданию ролика согласно пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ определяется по месту осуществления деятельности лица, оказывающих такие услуги, то есть иностранной компании. Следовательно, ни услуга по созданию видематериалов, ни передача исключительных прав на них, НДС в России не облагается.

Операции по передаче других видов имущественных прав (например, передача имущественных прав на получение клиентами российской организации бонусов от авиакомпании, уступка прав требования, уступка прав требования по кредитному договору) не поименованы в подпунктах 1 - 4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ. Следовательно, при их передаче необходимо руководствоваться пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ и определять место реализации по месту нахождения исполнителя. В письме Минфина России от 17.10.2013 N 03-07-15/43359 такие разъяснения приведены в отношении операций по передаче прав на объекты долевого строительства, арендных прав, при уступке денежного требования, оказываемых иностранной организацией, не состоящей на учете в российском налоговом органе и не имеющей представительства в РФ. Местом реализации таких услуг территория России не признается и, соответственно, указанные услуги объектом налогообложения НДС в РФ не являются.

Тема

Место реализации работ и услуг для целей НДС

См. также

Определение налоговой базы по НДС при передаче имущественных прав

Определение налоговой базы по НДС при реализации товаров, передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг на территории РФ иностранными лицами через посредников

Место реализации вспомогательных работ (услуг) для целей налогообложения НДС

Исчисление и уплата НДС иностранными организациями при оказании услуг в электронной форме

Доходы от реализации имущественных прав в целях налогообложения прибыли