Энциклопедия решений. Платежи работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения работников (ноябрь 2024)

Суммы платежей работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения работников

В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" (далее - Закон N 75-ФЗ) договором негосударственного пенсионного обеспечения признается соглашение между фондом и вкладчиком фонда, в соответствии с которым вкладчик обязуется уплачивать пенсионные взносы в фонд, а фонд обязуется выплачивать участнику (участникам) фонда негосударственную пенсию.

Участником является физическое лицо, которому в соответствии с заключенным между вкладчиком и фондом пенсионным договором должны производиться или производятся выплаты негосударственной пенсии. Вкладчиком может быть как физическое, так и юридическое лицо. Вкладчик - физическое лицо вправе заключить договор в отношении себя (тогда он выступает и участником) или другого человека.

Негосударственная пенсия назначается и выплачивается при условии появления у участника фонда пенсионных оснований (ст. 3 Закона N 75-ФЗ). Таковыми являются условия назначения пенсий, установленные законодательством РФ на момент заключения пенсионных договоров. Другими словами, это основания для назначения государственных пенсий. В то же время пенсионные договоры могут предусматривать дополнительные основания для приобретения участником права на получение негосударственной пенсии (ст. 10 закона N 75-ФЗ).

Пенсионный договор должен содержать, в частности, вид пенсионной схемы; положения о правах и об обязанностях сторон; положения о порядке и об условиях внесения пенсионных взносов. При этом порядок и условия исполнения фондом обязательств по пенсионным договорам определяются пенсионными правилами фонда (п. 2 ст. 9, п. 1 ст. 12 Закона N 75-ФЗ).

На основании п. 16 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения, далее - НПО), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами, далее - НПФ), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ. Указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам негосударственного пенсионного обеспечения при условии

- уплата взносов в НПФ должна быть предусмотрена трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

- у НПФ должна быть лицензия, выданная в соответствии с законодательством РФ на ведение соответствующего вида деятельности в РФ;

- пенсионная схема по договору с НПФ должна предусматривать учет пенсионных взносов на именных счетах работников (участников НПФ);

- договор с НПФ должен предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее 5 лет, или пожизненно;

- договор должен быть заключен в пользу работников. Суммы взносов в негосударственные пенсионные фонды, перечисленные за участников, которые не являются работниками налогоплательщика, не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли (см. письмо Минфина России от 15.04.2011 N 03-03-06/1/239).

Кроме того, необходимо учитывать требование о предельном размере взносов в НПФ, которые могут быть учтены для целей налогообложения. Так, совокупная сумма взносов работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни, добровольного пенсионного страхования и НПО работников, учитывается в расходах в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда (седьмой абзац п. 16 ст. 255 НК РФ).

Поэтому если организация, кроме взносов по договору НПО, уплачивает взносы по указанным выше договорам, то суммы выплат признаются в составе расходов в размере, не превышающем в совокупности 12% от суммы расходов на оплату труда.

При несоблюдении вышеперечисленных условий взносы на НПО не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 7 ст. 270 НК РФ).

При расчете предельных размеров платежей (взносов), исчисляемых в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ, в расходы на оплату труда не включаются суммы платежей (взносов), предусмотренные этой нормой.

НПО ПРИ УВОЛЬНЕНИИ РАБОТНИКОВ

Абзацем восьмым п. 16 ст. 255 НК РФ установлено, что в случае внесения изменений в условия договора НПО в отношении отдельных или всех застрахованных работников (участников), если в результате таких изменений условия договора перестают соответствовать установленным требованиям, или расторжения указанного договора в отношении отдельных работников (участников), взносы работодателя по таким договорам в отношении соответствующих работников, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с даты внесения таких изменений в условия договора либо его расторжения. Исключение предусмотрено лишь для случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, то есть чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами.

Следовательно, взносы, уплаченные в НПФ в отношении уволенных сотрудников и включенные ранее в состав расходов, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу на прибыль.

Необходимо учитывать, что при прекращении пенсионного договора вкладчики имеют право требовать от НПФ выплаты выкупных сумм в соответствии с правилами НПФ и пенсионным договором (п. 2 ст. 13 Закона N 75-ФЗ). Однако, как разъясняет Минфин России, в целях налогообложения не имеет значения, возвращены ли средства, уплаченные ранее по уволенным сотрудникам, или происходит их перераспределение по счетам других сотрудников. Суммы, больше не отвечающие требованиям п. 16 ст. 255 НК РФ, ранее учтенные в составе расходов организации, должны быть восстановлены в доходах (см. письма от 08.07.2011 N 03-03-06/3/5, от 16.05.2011 N 03-03-06/3/1, от 14.10.2008 N 03-03-06/2/143).

УЧЕТ ВЗНОСОВ, ИЗНАЧАЛЬНО ЗАЧИСЛЕННЫХ НА СОЛИДАРНЫЙ СЧЕТ

Договором негосударственного пенсионного страхования может предусматриваться учет пенсионных взносов первоначально на солидарном пенсионном счете с последующим их распределением в соответствии с распорядительным письмом организации на именные счета участников.

В п. 16 ст. 255 НК РФ не указано, каким способом взносы должны быть зачислены на именные счета: непосредственно на именной счет или переведены с солидарного счета. Поэтому учет пенсионных взносов на именных счетах может быть осуществлен любым из способов.

По мнению Минфина России, а также налоговых органов, суммы платежей (взносов) организации-работодателя по договорам НПО учитываются в составе расходов для целей налогообложения только в том случае, если учет пенсионных взносов первоначально предусмотрен на именных счетах участников НПФ. Если суммы взносов в НПФ перечисляются организацией на солидарный счет и фонд не распределяет их по именным персональным счетам, то взносы не учитываются для целей налогообложения прибыли (см. письма Минфина России от 04.07.2008 N 03-04-06-02/70, от 20.12.2007 N 03-04-06-02/224, от 10.12.2007 N 03-03-06/1/839, от 21.11.2007 N 03-03-06/2/219, от 02.03.2006 N 03-05-02-04/20, УФНС по г. Москве от 08.06.2006 N 21-18/277). Аналогичный вывод представлен в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.09.2008 N А58-9467/2006-Ф02-4540/2008.

Вместе с тем в письме от 12.09.2008 N 03-03-06/1/528 Минфин России указал, что при распределении пенсионных резервов с солидарного счета на именной счет участника пенсионные взносы, внесенные организацией-вкладчиком по договору НПО, учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Судебная практика также подтверждает возможность учета для целей налогообложения прибыли взносов по договорам НПО при использовании пенсионной схемы, предусматривающей первоначальное зачисление средств на солидарный счет и последующее их перечисление на именные счета (см. определения ВАС РФ от 28.10.2010 N ВАС-8309/09, постановления ФАС Поволжского округа от 28.08.2009 N А65-27772/2008, ФАС Московского округа от 30.03.2011 N КА-А40/2605-11).

УЧЕТ ОТЧИСЛЕНИЙ В НПФ НА ВЕДЕНИЕ УСТАВНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Условиями договора НПО может предусматриваться направление части денежных средств не на именные счета, а на формирование имущества, предназначенного для осуществления уставной деятельности НПФ.

Так, согласно ст. 17 Закона N 75-ФЗ, имущество, предназначенное для обеспечения уставной деятельности фонда, образуется, в том числе, за счет части сумм пенсионных взносов, если право фонда на направление части взносов на формирование имущества фонда и покрытие административных расходов предусмотрено правилами фонда и соответствующим договором. При этом предельный размер части суммы пенсионного взноса не может превышать 3% суммы взноса. В соответствии с п. 2 ст. 18 Закона N 75-ФЗ пенсионные резервы включают в себя резервы покрытия пенсионных обязательств и страховой резерв и формируются, в частности, за счет пенсионных взносов.

Минфин России в своих письмах указывает, что налогоплательщик вправе учесть в составе расходов на оплату труда всю сумму взносов, рассчитанную в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ, если на покрытие административных расходов и обеспечение деятельности НПФ направляется не более 3% от суммы пенсионных взносов, а средства в размере не менее 97% от суммы взносов зачисляются на именные счета работников (см. письма Минфина России от 03.04.2013 N 03-03-06/1/10817, от 17.05.2011 N 03-03-06/4/46, от 20.03.2007 N 03-03-06/1/171, от 13.02.2007 N 03-04-06-02/20, от 05.05.2006 N 03-05-02-04/53, от 19.01.2006 N 03-03-04/1/46).

ПОРЯДОК УЧЕТА ВЗНОСОВ

Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по обязательному и добровольному страхованию (НПО) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.

Если по условиям договора предусмотрена уплата взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Если в отношении отдельных видов расходов предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для определения предельной суммы расходов рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам, связанным с пенсионным обеспечением, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде начиная с даты вступления такого договора в силу (п. 3 ст. 318 НК РФ).

Платежи (взносы) по бессрочным договорам НПО, предусматривающим выплату пенсий пожизненно, по мнению Минфина России, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций равномерно исходя из порядка и условий внесения пенсионных взносов (в частности, за какой период уплачиваются взносы), содержащихся в пенсионном договоре и пенсионных правилах фонда, но в течение не менее пяти лет (см. письмо от 08.07.2010 N 03-03-06/1/454).

Если учет пенсионных взносов изначально предусмотрен на солидарном счете вкладчика, то расходы на негосударственное пенсионное страхование признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они зачисляются на именной пенсионный счет работника. Такая позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 N 9061/12. Отметим, что ранее нижестоящие арбитражные суды в своих решениях указывали, что в целях признания расходов на пенсионное страхование дожидаться момента, когда средства будут распределены с солидарного счета на именные счета участников, не нужно (см. постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.12.2011 N А33-17476/2010, ФАС Московского округа от 30.03.2011 N КА-А40/2605-11).

Тема

Расходы на оплату труда при налогообложении прибыли

См. также

Платежи работодателей по договорам добровольного медицинского страхования, заключенным в пользу работников, в целях налогообложения прибыли