Демонтаж основного средства (Ю. Лермонтов, "Аудит и налогообложение", N 3, март 2012 г.)

Демонтаж основного средства

Каждая организация сталкивается с ситуацией, когда основное средство устаревает морально или физически. В таком случае руководством принимается решение о его демонтаже или ликвидации. Но не у всех организаций имеется возможность самостоятельно провести указанные операции, поэтому они прибегают к услугам сторонних организаций. При этом организации могут столкнуться с проблемой, связанной с отказом в принятии к вычету налоговыми органами предъявленной сторонней организацией суммы НДС.

Пунктом 1 ст. 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты.

В п. 6 ст. 171 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 19.07.2011 г. N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ о налогах и сборах", далее - Закон N 245-ФЗ) указывалось, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Такая формулировка вызывала споры по поводу случаев применения п. 6 ст. 171 НК РФ.

Позиция официальных органов

Налоговые органы доначисляют НДС, если установят, что налогоплательщики необоснованно приняли к вычету сумму налога по работам по ликвидации или демонтажу основного средства, выполненным сторонними организациями. Такие действия поддерживаются и Минфином.

Так, в Письме от 24.03.2008 г. N 03-07-11/106 Минфин отвечает на вопрос о правомерности принятия к вычету НДС по услугам по демонтажу ликвидируемого объекта незавершенного капитального строительства, оказанным подрядной организацией.

Как сообщает финансовое ведомство, согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщикам в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, а поскольку ликвидация объекта незавершенного капитального строительства объектом обложения НДС не является, суммы налога по услугам по демонтажу ликвидируемого объекта, оказанным подрядными организациями, к вычету не принимаются.

Таким образом, налогоплательщик не вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленного подрядчикам в отношении работ по демонтажу или ликвидации объекта основного средства.

По мнению Минфина, изложенному в Письме от 02.11.2010 г. N 03-03-06/1/682, поскольку ликвидация объекта основных средств объектом обложения НДС не является, суммы налога по работам по ликвидации объектов основных средств, выполненным подрядными организациями, к вычету не принимаются.

Аналогичные выводы сделаны также в Письме Минфина от 22.10.2010 г. N 03-07-11/420 и от 17.09.2010 г. N 03-07-11/382.

Арбитражная практика

Большинство судов поддерживают позицию официальных органов и также указывают на неправомерность принятия к вычету НДС, уплаченного контрагенту за рассматриваемые услуги.

В то же время есть судебные решения, согласно которым налогоплательщики вправе принять к вычету НДС, уплаченный подрядным организациям, осуществляющим демонтаж основных средств.

Так, ФАС Центрального округа в Постановлении от 04.04.2011 г. N А54-2276/2010 отметил, что демонтаж объектов недвижимости не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ и не признается объектом обложения НДС.

В указанном Постановлении ФАС Центрального округа поддержал вывод суда первой инстанции о том, что ликвидированные объекты недвижимости не использовались налогоплательщиком в предпринимательской деятельности. Его целью был именно демонтаж зданий и последующая продажа земельного участка, на котором были расположены здания, а не использование строительных материалов для операций, признаваемых объектом обложения НДС, в связи с чем суд первой инстанции правомерно отказал налогоплательщику в вычете НДС, уплаченного подрядчикам при демонтаже основных средств.

Из Постановления ФАС Московского округа от 20.06.2011 г. N КА-А40/5832-11 следует, что при ликвидации основного средства объект обложения НДС отсутствует, у заявителя не было основания для принятия к вычету сумм НДС, предъявленных подрядчиком за демонтаж и утилизацию объекта. Сумма НДС по этим расходам в силу подпункта 8 п. 1 ст. 265 НК РФ списывается в составе внереализационных расходов.

В Постановлении ФАС Московского округа от 14.05.2009 г. N КА-А40/3703-09-2 отмечено, что налогоплательщик осуществлял демонтаж основных средств в связи с их ликвидацией и для производства этих работ привлекал подрядные организации.

Демонтаж объекта основного средства в связи с его списанием с баланса (ликвидацией) не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ и не признается объектом обложения НДС в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ.

Работы по демонтажу объектов основных средств в связи с его списанием (ликвидацией) не связаны ни с производством, ни с реализацией товаров (работ, услуг). Расходы по демонтажу объектов основных средств также не связаны с операциями, признаваемыми объектом обложения НДС.

В связи с этим суд сделал вывод, что налогоплательщик не имел права предъявлять к вычету уплаченные подрядным организациям суммы НДС в порядке, предусмотренном ст. 171 НК РФ, и должен был в соответствии с подпунктом 1 п. 2 ст. 170 НК РФ учитывать их в стоимости услуг по демонтажу.

ВАС РФ, напротив, подтверждает правомерность применения налогового вычета при ликвидации (демонтаже) основных средств. В Определении от 16.06.2010 г. по делу N А40-960/09-126-4 ВАС поддержал вывод судов нижестоящих инстанций о том, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении работ по демонтажу основных средств, правомерно приняты организацией к вычету. Операции по демонтажу объектов основных средств не могут рассматриваться отдельно от производственной деятельности, осуществлявшейся с использованием этих объектов, и поскольку основные средства участвовали в операциях, признаваемых объектом налогообложения, то и затраты на их ликвидацию следует признать как производимые в связи с этой деятельностью.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 20.04.2010 г. N 17969/09 пояснил, что использование объекта основных средств в хозяйственной деятельности имеет комплексный характер и включает в себя установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости - ликвидацию основного средства. Как следует из материалов дела, здания дробильно-сортировочного завода относились к основным средствам, имели производственное назначение, их эксплуатация была направлена на получение продукции, реализуемой обществом.

Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что организация вправе заявить в налоговой декларации вычет сумм НДС, уплаченных по счетам-фактурам поставщику работ по ликвидации объекта основных средств (здания дробильно-сортировочного завода), а у налогового органа отсутствуют основания для отказа в применении налогового вычета.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 22.09.2011 г. N А55-25848/2010 указано, что работы (результаты работ) по демонтажу объектов основных средств были приобретены заявителем для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, - реализации металлолома, и применение налогоплательщиком налогового вычета по НДС, уплаченного подрядным организациям при демонтаже основных средств, полностью отвечает требованиям ст. 171 и 172 НК РФ.

Следовательно, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налогоплательщику недоимки по НДС, а также соответствующих сумм пени и штрафа за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, является неправомерным и необоснованным.

ФАС Московского округа в Постановлении от 19.11.2009 г. N КА-А40/12329-09 отметил, что работы по ликвидации (демонтажу) объектов основных средств связаны с операциями, признаваемыми объектом обложения по НДС, следовательно, организация имела право предъявить к вычету уплаченные подрядным организациям суммы НДС в порядке, предусмотренном ст. 171 НК РФ.

Изменения, внесенные Законом N 245-ФЗ

В соответствии с изменениями, внесенными Законом N 245-ФЗ (подпунктом "б" п. 19 ст. 2) в абзац 1 п. 6 ст. 170 НК РФ, положение о правомерности применения налогового вычета при ликвидации (демонтаже) основных средств законодательно закреплено. В силу указанного абзаца вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Следует отметить, что новая редакция абзаца 1 п. 6 ст. 171 НК РФ вступила в силу 1 октября 2011 г.

Таким образом, если до введения в действие Закона N 245-ФЗ НК РФ не предусматривал применение налоговых вычетов при ликвидации (демонтаже) основных средств, в связи с чем по данному вопросу не было единого мнения, то с 1 октября 2011 г. на основании абзаца 1 п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств.

Ю. Лермонтов,

советник государственной гражданской службы РФ III класса

"Аудит и налогообложение", N 3, март 2012 г.