Мнения и разъяснения по применению новых документов по НДС (Ю.А. Васильев, "Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2012 г.)

Мнения и разъяснения по применению новых документов по НДС

В конце прошлого года редакция журнала ознакомила читателей с проектом Постановления Правительства РФ, которым установлены новые правила работы со счетами-фактурами*(1). В этом году проект прошел все согласования и получил силу нормативного акта. Отличий окончательной редакции от проекта не так много, поэтому не будем пересказывать документ, а рассмотрим лишь вопросы его вступления в силу и порядка применения, в чем помогут разъяснения Минфина и ФНС.

С какой даты действует документ?

Для начала скажем, о каком документе идет речь, - это Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, которым утверждены формы и правила заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС (далее - Постановление N 1137). Вопрос о его применении возник потому, что опубликован документ в начале января 2012 года и по логике (ст. 5 НК РФ) применять его нужно с начала нового налогового периода, то есть с 1 апреля 2012 года. Но финансовое ведомство, как указано в Письме от 31.01.2011 N 03-07-15/11, считает возможным применение данных форм до начала очередного налогового периода, то есть до 1 апреля 2012 года, наряду с прежними бланками счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, которые были утверждены раньше Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. Иначе говоря, фактически I квартал 2012 года можно считать переходным периодом, после его окончания всем плательщикам НДС нужно перейти на новые формы перечисленных документов. Стоит отметить, что разъяснение финансового ведомства доведено до налоговых органов для применения в практической работе Письмом ФНС РФ от 01.02.2012 N ЕД-4-3/1547@. В I квартале 2012 года налогоплательщик вправе применять прежние и новые формы документов при расчетах по НДС, но лучше перейти в марте на новый формат, чтобы с нового налогового периода работать, руководствуясь Постановлением N 1137.

Какие коды операций могут понадобиться?

В новой форме журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур есть графа 4 для указания кода операции. ФНС поручено утвердить соответствующие коды (п. 3 Постановления N 1137), и налоговики с этой задачей справились. Коды видов операций для заполнения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур содержатся в Письме ФНС РФ от 03.02.2012 N ЕД-4-3/1657@. Хотя названное разъяснение не является официальным документом, за неимением лучшего им следует руководствоваться до издания соответствующего приказа ФНС, что согласовано с Минфином (Письмо от 16.01.2012 N 03-07-15/02). Кстати, на официальном сайте ФНС уже размещен проект Приказа ФНС РФ "Об утверждении кодов видов операций по налогу на добавленную стоимость, необходимых для ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур". Возможно, он получит статус нормативного документа к началу нового налогового периода (II квартала 2012 года), когда в полную силу заработает Постановление N 1137.

Как заполнить по-новому отдельные показатели?

Сразу на несколько вопросов даны ответы в Письме Минфина РФ от 10.02.2012 N 03-07-09/06. Начнем с порядка заполнения граф 2 и 2а (код и соответствующее ему условное обозначение (национальное) единицы измерения) при оказании услуг. Данные графы следует заполнять при возможности указания единицы измерения. В случае отсутствия показателя ставится прочерк. Этим советом могут воспользоваться операторы связи, выписывающие счета-фактуры по своим услугам клиентам и партнерам. Они вправе в графах 2 и 2а ставить прочерки при условии, что в счете- фактуре проблематично указать единицу измерения услуг и соответствующую стоимость.

Организации, имеющей обособленные подразделения, нужно уделить внимание заполнению строк 2б "ИНН/КПП продавца" и 3 "Грузоотправитель и его адрес" при реализации товаров (работ, услуг) через свои обособленные подразделения. В силу ст. 143 НК РФ обособленные подразделения российских организаций плательщиками налога не являются. Поэтому в случае, если товары реализуются организацией через свои обособленные подразделения, счета-фактуры по отгруженным товарам могут выписываться обособленными подразделениями только от имени организации. В связи с этим при заполнении счетов-фактур по товарам, реализованным обособленными подразделениями организаций, в строке 2б указываются ИНН организации и КПП ее соответствующего обособленного подразделения, а в строке 3 - наименование и почтовый адрес этого обособленного подразделения.

Оператору связи, который работает с импортерами оборудования, будут небезынтересны рекомендации ФНС по заполнению граф 10 и 10а (цифровой код и соответствующее ему краткое наименование страны происхождения товара). Использование информации о стране происхождения товаров связано с применением мер таможенного тарифного и нетарифного регулирования при таможенном декларировании товаров, перемещаемых через границу РФ. При этом под страной происхождения товаров может пониматься группа стран, либо таможенные союзы стран, либо регион или часть страны, если имеется необходимость их выделения для целей определения страны происхождения товаров.

При реализации товаров, страной происхождения которых является группа либо союз стран (например, европейский союз), цифровые коды и краткие наименования которых отсутствуют в Общероссийском классификаторе стран мира, в счете-фактуре в графе 10 "Цифровой код" следует проставлять прочерк, а в графе 10а "Краткое наименование" - наименование группы (союза) стран, указанное в таможенной декларации или счете-фактуре импортера. В частности, если товары происходят из Европейского Союза, то в графе счета-фактуры "Краткое наименование" может быть указано "ЕС" или "Европейский Союз", и покупателям не стоит этому факту удивляться.

О счетах-фактурах в условных единицах

Небезынтересная ситуация изложена в Письме Минфина РФ от 02.02.2012 N 03-07-11/28. Организация заключила договор на поставку товаров, стоимость которых выражена в условных денежных единицах (у.е.), с предоплатой. Покупатель перечислил продавцу 100%-ю предоплату в счет поставки товаров в рублях в сумме, эквивалентной сумме, выраженной в у.е. По какому курсу покупатель должен определить размер налогового вычета по НДС?

При приобретении товаров по договорам, обязательство оплаты которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в условных денежных единицах, налоговые вычеты при последующей оплате указанных товаров не корректируются. Другими словами, для применения налоговых вычетов при наличии счетов-фактур в условных денежных единицах пересчет покупателем условных денежных единиц в рубли не предусмотрен. Суммовые разницы в части НДС, возникающие у покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов или расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Таким образом, для применения вычета в счетах-фактурах по товарам, отгруженным в счет предоплаты, в графе 5 (где указывается стоимость отгруженных по счету-фактуре товаров без налога) должна быть отражена стоимость товаров в рублях исходя из суммы предоплаты в рублях без перерасчета по курсу ЦБР на дату отгрузки. В графе 8 счета-фактуры (где указывается сумма налога, предъявляемая покупателю товаров при их реализации) должна быть отражена сумма налога, определяемая исходя из ставок, применяемых к налоговой базе, то есть к стоимости товаров, указанной в графе 5 счета-фактуры. При этом нужно помнить, что по договорам, обязательство оплаты которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, в строке 7 счета-фактуры "Валюта: наименование, код" указываются наименование и код валюты РФ. Таким образом, финансовое ведомство настаивает, чтобы основные показатели счета-фактуры при расчетах в у.е. отражались в национальной валюте.

Встает вопрос, нужно ли указывать код национальной валюты (код 643 "Российский рубль"). В документе нет прямого ответа, однако отмечено, что наименование и код валюты РФ нужно указывать при реализации товаров (работ, услуг), обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. Что касается указания этой информации при осуществлении "чистых" расчетов в национальной валюте РФ, исключений в правилах заполнения счета-фактуры нет, что вынуждает бухгалтера заполнять строку 7 счета-фактуры при расчетах в любой валюте. Пока это лишь предположения автора, будем надеяться, что в скором времени финансовое ведомство прояснит этот вопрос.

О дополнительных сведениях

Сейчас форма счета-фактуры разрослась, и трудно представить, что ее может не хватить для указания каких-либо дополнительных сведений. Тем не менее налоговики, как следует из Письма от 26.01.2012 N ЕД-4-3/1193, не исключают такой возможности. Они напоминают, что перечень показателей, которые должны быть отражены в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, установлен п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ. Невыполнение требований, не предусмотренных данными пунктами, в частности наличие дополнительных показателей, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом, что следует из абз. 3 п. 2 ст. 169 НК РФ. С учетом изложенного, по мнению ФНС, наличие в счете-фактуре дополнительных реквизитов (сведений), не предусмотренных п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, а также приложением 1 к Постановлению N 1137, не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога, предъявленных продавцом покупателю. Поэтому если бухгалтер получит от поставщика или подрядчика счет-фактуру с дополнительными сведениями, не стоит пугаться, главное, чтобы все основные графы и строки были заполнены правильно.

На заметку. При обнаружении в счетах-фактурах ошибок, не мешающих налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), их стоимость, а также ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, новые экземпляры счетов-фактур не составляются, а вычет производится на основании имеющихся документов.

О чем пока не сказали чиновники?

Отдельного внимания заслуживает вопрос регистрации счетов-фактур при ведении организацией раздельного учета по НДС (при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций). Регистрация счета-фактуры в книге покупок производится на сумму, на которую налогоплательщик получает право на вычет налога исходя из данных раздельного учета (п. 4 ст. 170 НК РФ). По такой же пропорции производится регистрация в книге покупок исправленного счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры, исправленного корректировочного счета-фактуры). В то же время "авансовые" счета-фактуры по поставкам товаров (работ, услуг), приобретаемых для использования одновременно в облагаемых и необлагаемых операциях, регистрируются в книге покупок на всю сумму, указанную в счете-фактуре. Это позволяет покупателю заявить к вычету "авансовый" НДС в большем размере, но при фактической отгрузке его придется восстановить и поставить к вычету в сумме, приходящейся на облагаемые операции, согласно пропорции раздельного учета. Все это прописано в правилах ведения книги покупок, являющихся одним из приложений к Постановлению N 1137.

При регистрации в книге покупок счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур стоимостные показатели указываются с положительным значением, за исключением случаев аннулирования записи в книге покупок (до окончания текущего налогового периода), в том числе в связи с внесением в них исправлений. При аннулировании записей из книги покупок стоимостные показатели в соответствующих графах указываются с отрицательным значением. Далее заполняются дополнительные листы книги покупок за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения исправлений. В итоге исправленные счета-фактуры (в том числе корректировочные) регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на вычеты с указанием положительных стоимостных значений.

Аналогичный алгоритм внесения исправлений предусмотрен для книги продаж. При регистрации в книге продаж счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур стоимостные показатели указываются с положительным значением, за исключением аннулирования записи в книге продаж. В последнем случае стоимостные показатели в соответствующих графах указываются с отрицательным значением. Далее заполняются дополнительные листы книги продаж за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения исправлений. В итоге исправленные счета-фактуры (корректировочные) регистрируются в книге продаж по мере возникновения обязанности по уплате налога с указанием положительных значений. Соответствующие рекомендации есть в правилах ведения книги продаж, являющихся одним из приложений к Постановлению Правительства N 1137.

Об электронных счетах-фактурах

Приказом от 30.01.2012 N ММВ-7-6/36@ налоговики утвердили форматы представления документов, используемых при выставлении и получении счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной подписи. В частности, в приказе есть форматы информационного сообщения об участнике электронного документооборота счетов-фактур, извещения о получении электронного документа, подтверждения даты отправки (получения) документа, уведомления об уточнении электронного документа. Приказ ФНС является приложением к Порядку выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденному Приказом Минфина РФ от 25.04.2011 N 50н. Этого достаточно для того, чтобы начинать внедрять выставление и получение счетов-фактур в электронном виде вместо действующего сегодня бумажного документооборота.

* * *

В целом Постановление N 1137 несложно в применении, если бухгалтер владеет важной информацией. Что касается нюансов, все сразу предусмотреть невозможно, постепенно по мере применения новых счетов-фактур, книг покупок и книг продаж возникнут вопросы, ответы на которые можно будет найти в бухгалтерской прессе и разъяснениях уполномоченных органов. В любом случае редакция журнала поможет читателям быть в курсе событий.

Ю.А. Васильев,

д.э.н., генеральный директор КГ "Аюдар",

автор многочисленных публикаций по бухгалтерскому учету и налогообложению

"Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. статью Ю.А. Васильева "И снова о счетах-фактурах и Законе N 245-ФЗ", N 6, 2011.