Налоговые споры в деталях (Т. Круглова, "Консультант", N 7, апрель 2012 г.)

Налоговые споры в деталях

Зачастую требования налогоплательщиков на этапе досудебного урегулирования не удовлетворяются. Поэтому отстаивать свою правоту приходится в судебном порядке. В статье приведены важные моменты и особенности, на которые стоит обращать внимание в ходе налоговых споров.

Важным моментом до подачи иска в суд является соблюдение налогоплательщиком досудебного порядка урегулирования налогового спора. Так, с 2009 года налогоплательщик фактически лишился права на судебную защиту без соблюдения обязательной досудебной процедуры урегулирования спора о правомерности вынесенного решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 5 ст. 101.2 НК РФ).

Таким образом, в случае подачи иска в суд без соблюдения налогоплательщиком досудебного порядка урегулирования налогового спора, то есть без обращения в вышестоящий налоговый орган, суд оставит такой иск без рассмотрения на основании п. 2 ч. 1 ст. 148 АПК РФ.

Итоговое решение вышестоящего налогового органа по результатам рассмотрения жалобы компания представлять в суд не обязана. Предметом обжалования будет решение нижестоящего налогового органа, оставленное в силе либо измененное вышестоящим налоговым органом. Ведь именно оно является актом, порождающим права и обязанности сторон - налогоплательщика и налогового органа.

Обеспечительные меры

После того как заявление в суд подано, для того чтобы налоговики не списали в бесспорном порядке суммы доначислений (суммы налога, начисленные пени и штраф согласно ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога) согласно решению о привлечении общества к налоговой ответственности, можно порекомендовать следующее. Подготовить и подать в суд мотивированное ходатайство (заявление) о применении обеспечительных мер, с просьбой запретить налоговому органу взыскивать с налогоплательщика суммы налогов и пени до вступления в силу судебного акта по делу (п. 5 ч. 1 ст. 91 АПК РФ).

Подача такого ходатайства оплачивается госпошлиной. В настоящее время она равна двум тысячам рублей (согласно п. 9 ч. 1 ст. 333.21 НК РФ).

Как уже было указано, такое ходатайство должно быть мотивировано. Это означает, что заявитель должен обосновать целесообразность и необходимость принятия мер по обеспечению иска. В качестве обоснования могут быть:

- кредиторская задолженность (убедительнее, если по займам, кредиту, лизингу);

- задолженность перед работниками компании (различные категории, в т.ч. декретницы);

- государственная функция (например, общество поставляет товары для государственных нужд, выполняет иные государственные заказы).

Значимым является тот факт, что бесспорное списание сумм доначислений может как полностью обанкротить компанию, так и парализовать ее деятельность на длительный срок. Кроме того, большую роль играет доказательная база.

Ведь согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Поэтому обществу необходимо документально подтвердить изложенные в ходатайстве обстоятельства.

Такое ходатайство рассматривается судьей в срок, не превышающий 24 часов с даты его поступления в суд. В случае отказа суда в принятии обеспечительных мер налогоплательщик вправе обжаловать определение суда о таком отказе. Но эффективнее и быстрее будет обратиться с повторным ходатайством, усилив его аргументами и доказательствами.

В настоящее время арбитражные суды по всем видам споров, не только налоговым, не часто практикуют обеспечительные меры. Это мотивируется отсутствием оснований для их принятия, а на практике нередки случаи принятия обеспечительных мер со второй и третьей попыток подачи заявлений истцами. С каждой новой/повторной подачей ходатайств уплачивается указанная выше госпошлина.

Дополнение позиции налоговым органом

В ходе судебных разбирательств налоговые органы зачастую заявляют новые доводы в поддержку своей позиции. Например, приобщают новые документы, полученные хоть и в ходе мероприятий налогового контроля, но уже после завершения налоговой проверки, то есть после вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за правонарушение.

Такие доводы смело можно и нужно признавать несостоятельными, а документы недопустимыми доказательствами и протестовать в их приобщении к материалам судебного дела.

Все это на основании того, что сбор документов за рамками проверки противоречит положениям пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ. А именно: в акте налоговой проверки должны указываться документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки или запись об отсутствии таковых.

В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности излагаются обстоятельства правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой.

То есть со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Следовательно, если в ходе проверки налоговый орган не истребовал у налогоплательщика дополнительные документы, не поставил перед ним вопросы с целью устранения противоречий, то он не вправе делать это после принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налогоплательщика.

Здесь же следует указать, что согласно ч. 4 и 5 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, в том числе проверяет наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта.

Исходя из приведенных норм НК РФ, представление налоговым органом в ходе судебного разбирательства новых доводов и документов, отсутствовавших в акте проверки и решении, нарушает права налогоплательщика. Смотрите в этой связи, например, Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа по делу N А40-89934/10-127-468 от 17.03.2011 г.

Экспертиза в налоговом споре

Налоговый орган на основании ст. 95 НК РФ вправе привлекать на договорной основе эксперта для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Чаще всего в ходе выездных проверок инициируются экспертизы подписей ответственных лиц на первичных учетных документах компаний, являющихся, по мнению налоговиков, недобросовестными контрагентами, налоговая выгода по взаимоотношениям с которыми может быть признана необоснованной.

Согласно п. 3 ст. 95 НК РФ экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную проверку.

В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза. Также определяются вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Важным является то, что в соответствии с п. 6 ст. 95 НК РФ должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо под роспись и разъяснить его права, предусмотренные этой же статьей, о чем составляется протокол. Зачастую по заявлению налогоплательщиков суды устанавливают нарушение налоговым органом процедуры принятия оспариваемых решений.

Например, если дополнительные мероприятия налогового контроля, в ходе которых осуществлена экспертиза правомерности принятия к вычету сумм НДС, назначены вразрез с требованиями п. 6 ст. 101 НК РФ, то есть когда заявителю не вручалось постановление о проведении экспертизы и он был лишен возможности задать свои вопросы и представить объяснения.

Если общество в нарушение указанных норм не было ознакомлено с постановлением о назначении экспертизы, его права не разъяснялись, соответствующий протокол не составлялся, следовательно, экспертиза назначена с грубейшими нарушениями НК РФ и инспекция не может ссылаться на заключение эксперта впоследствии в обоснование своих доводов. Смотрите, например, Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 28.02.2011 по делу N А33-7174/2010, Постановление ФАС Московского округа от 28.01.2010 N КА-А40/15529-09, Постановление ФАС Московского округа от 22.12.2010 N КА-А40/15800-10 по делу N А40-105184/09-4-709.

Ознакомление с материалами дела

Право на ознакомление с судебным делом возникает с момента вынесения определения о принятии искового заявления к производству арбитражного суда.

Своевременное ознакомление с материалами любого дела, не только налогового спора, имеет существенное значение. Наличие или отсутствие доказательств позволяет держать на контроле количественный состав документов, избежать их фальсификации, а также незаконного изъятия. Налоговое дело состоит как минимум из 10 томов (папок-скоросшивателей), каждый том количеством по 150 листов. При этом около 5-6 томов для налогоплательщика малого или среднего бизнеса занимает "первичка" - счета-фактуры, товарные накладные, договоры.

Знакомиться с материалами дела рекомендуется после каждого судебного заседания, в ходе которого стороны приобщают дополнительные документы. Во-первых, это необходимо, потому что противоположная по судебному спору сторона, будь то налоговый орган либо частная компания, зачастую не представляют копии приобщенных документов друг другу в нарушение положений АПК РФ.

Во-вторых, в материалах дела можно найти дополнительные зацепки либо ответы на возникшие к этому времени вопросы. С материалами арбитражного дела можно ознакомиться, написав ходатайство об ознакомлении и сдав его через канцелярию соответствующего суда.

Через несколько дней вам будет назначена дата, время и номер кабинета, когда можно будет прийти и ознакомиться с делом. В современных условиях удобно производить фотосъемку материалов на цифровую фотокамеру, что позволит сэкономить время.

Снимать необходимо все материалы подряд, включая описи дел, различные реестры, письма-запросы, письма-ответы, почтовые конверты, уведомления, извещения, которые также могут впоследствии послужить какими-нибудь зацепками в поддержку своей позиции. Применительно к налоговому спору это могут быть зацепки, связанные с формальными процедурами, проведенными налоговыми органами. Например, даты получения доказательств по делу - опять же, не превышены ли сроки, о которых говорилось выше.

Практически каждая компания-налогоплательщик имеет в своем штате специалистов в области бухгалтерского учета, которые могут в оперативном порядке выявлять необоснованные претензии налоговиков. Тем не менее защита интересов налогоплательщика в суде не может основываться только на убеждениях налогоплательщика в своей правоте.

Необходимо правильно выбирать стратегию защиты, грамотно сформулировать свою позицию и изложить ее в суде выгодным для налогоплательщика образом. Изложенный в настоящей статье материал будет способствовать формированию такой позиции.

Т. Круглова,

старший юрист "Лемчик, Крупский и Партнеры.

Структурный и Налоговый консалтинг"

"Консультант", N 7, апрель 2012 г.