Комментарий к письму Минфина РФ от 16 марта 2012 г. N 03-07-13/01-15 (Н.Е. Фирсанова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 8, апрель 2012 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 16 марта 2012 г. N 03-07-13/01-15

Специалисты Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики в очередной раз разъяснили порядок применения налога на добавленную стоимость при экспорте товаров из России в Беларусь. В комментируемом письме речь идет об операциях по реализации лома и отходов черных металлов. Такие операции в соответствии с российским налоговым законодательством освобождены от налогообложения НДС (п. 2 ст. 149 НК РФ). Несмотря на это, финансисты сообщают, что при экспорте лома и отходов черных металлов из России в Беларусь возникает объект налогообложения налогом на добавленную стоимость и применяется нулевая ставка этого налога.

Приоритет норм международного законодательства над российским по вопросам налогообложения

Российская Федерация и Республика Беларусь являются государствами-участниками Таможенного союза (Договор о создании единой таможенной территории и формировании таможенного союза от 06.10.2007). Между членами Таможенного союза 25 января 2008 года заключен международный договор "Соглашение о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и (или) импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" (далее - Соглашение от 25.01.2008). В соответствии с этим договором при вывозе товаров, реализуемых налогоплательщиками, с территории одного государства-члена Таможенного союза на территорию другого государства-члена Таможенного союза применяется нулевая ставка НДС (абз. 8 ст. 1, ст. 2 Соглашения от 25.01.2008). При этом порядок применения нулевой ставки устанавливается отдельным протоколом, заключенным между государствами-участниками Таможенного союза (ст. 4 Соглашения от 25.01.2008). В настоящее время порядок применения нулевой ставки закреплен Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе от 11.12.2009 (далее - Протокол от 11.12.2009).

Обратите внимание: вышеуказанными международными договорами применение нулевой налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость установлено для всех товаров. При этом под товарами понимаются все реализуемое или предназначенное для реализации любое движимое и недвижимое имущество, все виды энергии (абз. 5 ст. 1 Соглашения от 25.01.2008). Какие-либо особенности налогообложения для отдельных товаров этими международными договорами не предусмотрены (к примеру, для тех, которые внутри государств-участников Таможенного союза освобождены от налогообложения или облагаются НДС по ставкам, отличным от нулевой).

Таким образом, экспорт лома и отходов черных металлов из Российской Федерации в Республику Беларусь подпадает под налогообложение НДС по налоговой ставке 0%. Однако такая норма не согласуется с нормами российского законодательства о налогах и сборах. Ведь в России указанные операции от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождены (п. 2 ст. 149 НК РФ). Напомним, что, согласно правилу, установленному в статье 7 Налогового кодекса РФ, если международным договором, касающимся налогообложения, установлены иные нормы, чем предусмотренные российским законодательством, то применяются нормы международного договора. Это значит, что в сложившейся ситуации необходимо руководствоваться порядком налогообложения, который установлен международными договорами (Соглашением от 25.01.2008, Протоколом от 11.12.2009).

Очевидно, что нормы статьи 149 Налогового кодекса РФ при экспорте товаров в страны-участники Таможенного союза не применяются. Напомним, что специалисты финансового министерства и налоговой службы сообщали об этом и ранее (п. 4 письма Минфина России от 06.10.2010 N 03-07-15/131, письмо Минфина России от 05.10.2010 N 03-07-08/277, письмо ФНС России от 20.10.2010 N ШС-37-3/13778).

Применение нулевой ставки необходимо документально подтвердить

Ответ финансового министерства на вопрос о порядке применения НДС при экспорте из России в Беларусь лома и отходов черных металлов однозначен - применяется нулевая ставка этого налога. Иные ставки НДС при экспорте товаров в рамках Таможенного союза ни в Соглашении от 25.01.2008, ни Протоколе от 11.12.2009 не предусмотрены. Более того, налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговую ставку и не может выбирать - применять нулевую налоговую ставку или нет.

Суть "нулевой ставки" (обложение НДС по ставке ноль процентов) заключается в том, что она дает российским организациям право на возмещение из бюджета сумм "входного" налога (абз. 3 ст. 1 Соглашения от 25.01.2008, п. 1 ст. 1 Протокола от 11.12.2009, п. 2 ст. 171, п. 3 ст. 172 НК РФ). Поэтому вместе с обязанностью применять нулевую ставку налога на добавленную стоимость при экспорте лома и отходов черных металлов из России в Беларусь налогоплательщики получают право принять к вычету "входной" НДС по экспортируемым товарам.

Применение нулевой ставки требует документального подтверждения факта экспорта (ст. 2 Соглашения от 25.01.2008, п. 5 письма Минфина России от 06.10.2010 N 03-07-15/131, письмо Минфина России от 05.10.2010 N 03-07-08/277). Перечень документов, который одновременно с налоговой декларацией необходимо представить в налоговый орган, установлен в пункте 2 статьи 1 Протокола от 11.12.2009. Если необходимые документы не будут представлены в налоговую службу, организации придется заплатить НДС по ставке 18% с правом на вычет "входного" налога согласно российскому законодательству (п. 3 ст. 1 Протокола от 11.12.2009, п. 3 ст. 164 НК РФ).

Аналогичные разъяснения по вопросу применения нулевой ставки НДС при экспорте товаров из России в Беларусь приведены в письме Минфина России от 23.11.2011 N 03-07-13/01-48.

Н.Е. Фирсанова,

эксперт

"Нормативные акты для бухгалтера", N 8, апрель 2012 г.