Основные положения Нового закона о бухгалтерском учете (Н.В. Лебедева, "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2012 г.)

Основные положения Нового закона о бухгалтерском учете

С 01.01.2013 вступает в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Новый закон о бухгалтерском учете). Некоторые его положения кардинальным образом отличаются от норм применяемого сейчас Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете). Чтобы быть готовыми к этим нововведениям, нужно ознакомиться с ними заранее.

Регулирование бухгалтерского учета

В главном законе о бухучете сформулированы лишь ключевые требования к ведению бухгалтерского учета. Более подробный порядок организации бухгалтерского учета регламентируется в других документах. В силу ст. 21 Нового закона о бухгалтерском учете такими документами являются:

- федеральные и отраслевые стандарты;

- рекомендации в области бухгалтерского учета;

- стандарты экономического субъекта.

Федеральные и отраслевые стандарты обязательны для применения. Первые устанавливают определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия к учету и списания, допустимые способы денежного измерения, требования к учетной политике и т.д. Вторые регламентируют особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности. В рекомендациях (которые, кстати, применяются на добровольной основе) могут рассматриваться, например, порядок применения федеральных и отраслевых стандартов, технология ведения бухгалтерского учета. В отношении стандартов экономического субъекта предполагается, что они будут разрабатываться им самостоятельно с целью упорядочения организации и ведения бухгалтерского учета.

Аналогами федеральных стандартов в настоящее время являются ПБУ. До появления федеральных и отраслевых стандартов надо продолжать руководствоваться правилами ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, утвержденными до 01.01.2013 (п. 1 ст. 30 Нового закона о бухгалтерском учете). Отметим: право на разработку федерального стандарта предоставлено любому субъекту негосударственного регулирования. К таковым согласно п. 2 ст. 22 Нового закона о бухгалтерском учете относятся:

- саморегулируемые организации, в том числе саморегулируемые организации предпринимателей, иных пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудиторов, заинтересованные в принятии участия в регулировании бухгалтерского учета;

- ассоциации и союзы указанных организаций;

- иные некоммерческие организации, преследующие цели развития бухгалтерского учета.

В то же время, если ни один из субъектов негосударственного регулирования бухгалтерского учета не захочет заняться разработкой федерального стандарта, предусмотренного утвержденной программой разработки федеральных стандартов, следуя требованиям пп. 2 п. 1 ст. 28 Нового закона о бухгалтерском учете, этим придется заняться уполномоченному федеральному органу*(1). Федеральные стандарты утверждает также этот орган (пп. 2 п. 1 ст. 23 Нового закона о бухгалтерском учете).

Новый закон о бухгалтерском учете в силу ст. 2 данного документа обязаны соблюдать следующие экономические субъекты:

1) коммерческие и некоммерческие организации;

2) государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов;

3) ЦБ РФ;

4) индивидуальные предприниматели. В то же время предприниматели могут не вести бухгалтерский учет, если они ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах (п. 2 ст. 6 Нового закона о бухгалтерском учете);

5) находящиеся на территории РФ филиалы, представительства и иные структурные подразделения организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории РФ, если иное не предусмотрено международными договорами РФ.

Указанный закон также применяется при ведении бухгалтерского учета:

- доверительным управляющим - переданного ему в доверительное управление имущества и связанных с ним объектов бухгалтерского учета;

- одним из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц - общего имущества товарищей и связанных с ним объектов бухгалтерского учета;

- в процессе выполнения соглашения о разделе продукции, если иное не установлено Федеральным законом от 30.12.1995 N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции".

Организации, получившие статус участников проекта "Сколково", будут вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая составление упрощенной бухгалтерской (финансовой) отчетности, установленные для субъектов малого предпринимательства (п. 4 ст. 6 Нового закона о бухгалтерском учете).

Итак, как мы видим, в отличие от Закона о бухгалтерском учете, новый закон не делает никаких исключений для организаций-"упрощенцев". При этом нужно отметить, что и в настоящее время вопрос, касающийся того, что ООО и АО имеют право не вести бухгалтерский учет, неоднозначен (см., например, Письмо Минфина РФ от 27.06.2011 N 03-11-06/2/98).

Объекты бухгалтерского учета

Согласно ст. 1 Закона о бухгалтерском учете такими объектами являются имущество организаций, обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности. В Новом законе о бухгалтерском учете перечень объектов бухгалтерского учета представлен в расширенном виде. В соответствии со ст. 5 данного закона к таковым отнесены факты хозяйственной жизни (сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств), активы, обязательства, источники финансирования деятельности экономического субъекта, доходы, расходы, иные объекты (если это установлено федеральными стандартами).

Замена понятия "имущество" на понятие "актив" обосновывается чиновниками тем, что это позволит увидеть реальную картину деятельности экономического субъекта. Элементом бухгалтерского учета является актив, который должен принести организации экономическую выгоду в будущем. Имущество же (в том числе принадлежащее организации на праве собственности) может и не признаваться активом (например, если это старое полуразрушенное здание цеха, которое целесообразнее разрушить).

Отметим: расшифровка составляющих объектов бухгалтерского учета в Новом законе о бухгалтерском учете имеется только для факта хозяйственной жизни. Предполагается, что остальные будут приведены в соответствующих федеральных стандартах. Сейчас с этими определениями, критериями их оценки и признания можно ознакомиться в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России*(2).

Организация ведения бухгалтерского учета

В силу ст. 7 Нового закона о бухгалтерском учете в следующем году, как и сейчас, руководитель экономического субъекта будет вправе поручить ведение бухгалтерского учета главному бухгалтеру (иному должностному лицу) либо заключить соответствующий договор со сторонним лицом (организацией). Физическое лицо, с которым заключается договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, должно будет соответствовать требованиям, установленным п. 4 данной статьи, а именно:

- иметь высшее профессиональное образование и стаж работы, связанной с ведением бухгалтерского учета, составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности либо осуществлением аудиторской деятельности, не менее трех лет из последних пяти календарных лет. При отсутствии высшего образования по специальности "бухгалтерский учет и аудит" стаж должен быть равен не менее пяти годам из последних семи календарных лет;

- не иметь неснятой или непогашенной судимости за преступление в сфере экономики.

При заключении договора с юридическим лицом у него должно быть не менее одного работника, отвечающего этим требованиям.

Аналогичным требованиям обязан соответствовать главный бухгалтер (иное должностное лицо):

- ОАО (за исключением кредитных организаций);

- иного экономического субъекта, ценные бумаги которого допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг (за исключением кредитных организаций).

Эти требования будут распространяться на вновь принимаемых на работу главных бухгалтеров (иных должностных лиц). Лица, которые уже вели бухгалтерский учет на дату вступления в силу Нового закона о бухгалтерском учете, не обязаны им соответствовать (п. 2 ст. 30 закона).

Обратите внимание: со следующего года принять на себя обязанность по ведению бухгалтерского учета сможет руководитель только субъекта малого или среднего предпринимательства. Руководители других субъектов не вправе исполнять функции главных бухгалтеров. В настоящее время руководитель самостоятельно решает, будет ли он вести бухгалтерский учет, принимая во внимание объем учетной работы (п. 2 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете). Это, в принципе, одно и то же (трудно представить ситуацию, когда руководитель крупного предприятия ведет бухгалтерский учет самостоятельно).

Первичные документы и регистры бухгалтерского учета

В отличие от действующего закона, в Новом законе о бухгалтерском учете отсутствует требование о составлении первичных учетных документов по формам, приведенным в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации (если таковые разработаны). С 2013 года формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета будут утверждаться руководителем экономического субъекта по представлению должностного лица, которое ведет бухгалтерский учет. При этом они должны содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 и п. 4 ст. 10 Нового закона о бухгалтерском учете. Оформлять их можно как на бумажном носителе, так и в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Новым также является отсутствие в ст. 10 "Регистры бухгалтерского учета" указанного закона положения о том, что содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной.

Бухгалтерская отчетность

В соответствии с п. 5 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации. С 01.01.2013 отчетность будет считаться составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта (ст. 13 Нового закона о бухгалтерском учете). Соответственно, проставления подписи главного бухгалтера на отчетности не требуется.

Статьей 18 Нового закона о бухгалтерском учете установлено: экономические субъекты, которые обязаны составлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность*(3), должны представлять (не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода) по одному экземпляру годовой бухгалтерской отчетности в орган государственной статистики по месту своей государственной регистрации. О представлении годовой отчетности в налоговые органы в новом документе ничего не сказано. В то же время такая обязанность для налогоплательщиков установлена пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ. При этом в названной норме Налогового кодекса содержится ссылка на Закон о бухгалтерском учете (ст. 15). Старый закон скоро утратит силу. Налицо несостыковка, которую законодатели должны устранить, поскольку вполне возможно, что экономические субъекты будут представлять годовую отчетность только в органы статистики, а налоговым инспекторам будет обеспечен доступ к ней. Подтверждает это и тот факт, что в отношении обязательных экземпляров годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности установлено, что они составляют государственный информационный ресурс, к которому будет обеспечен доступ всех заинтересованных лиц (за исключением доступа к информации, являющейся государственной тайной). Следовательно, за информацией в органы статистики вправе будет обратиться любое заинтересованное лицо (например, потенциальный покупатель или поставщик).

Отсутствует в новом документе и положение о том, что представляемая годовая отчетность организации должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами. Такое требование в настоящее время вызывает трудности, поскольку сроки представления годовой бухгалтерской отчетности в налоговый орган не совпадают со сроками, предусмотренными для ее утверждения в АО и ООО*(4). Кроме того, в ст. 16, 17 Нового закона о бухгалтерском учете подробно описан порядок представления бухгалтерской отчетности при реорганизации и ликвидации юридического лица.

Внутренний контроль

В соответствии со ст. 19 Нового закона о бухгалтерском учете экономический субъект будет обязан организовывать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Если его бухгалтерская отчетность подлежит обязательному аудиту, требуется организовывать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (за исключением случаев, когда руководитель экономического субъекта самостоятельно ведет бухгалтерский учет). Порядок организации и осуществления такого контроля остается на усмотрение экономического субъекта. Минфин же планирует разработать соответствующие рекомендации*(5).

Заметим: эта норма не является принципиально новой. Так, в АО для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества общим собранием акционеров в соответствии с уставом избирается ревизионная комиссия (ревизор) АО (ст. 85 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

* * *

Итак, мы рассмотрели основные положения Нового закона о бухгалтерском учете, в соответствии с которыми можно сделать вывод, что этот закон предоставляет экономическим субъектам больше самостоятельности (например, в отношении заполнения форм первичных учетных документов, участия в обсуждениях и разработке федеральных стандартов). Вместе с тем некоторые нормы данного закона требуют уточнений и разъяснений со стороны чиновников.

Н.В. Лебедева,

эксперт журнала "Промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Речь идет о федеральном органе исполнительной власти, уполномоченном Правительством РФ осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, каковым является Минфин (см. Положение о Министерстве финансов РФ, утв. Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 329).

*(2) Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997.

*(3) За исключением организаций государственного сектора и ЦБ РФ.

*(4) Более подробная информация об этом представлена в статье Н.Н. Шишкоедовой "От составления до утверждения годовой бухгалтерской отчетности" (N 2, 2012, стр. 11).

*(5) План Минфина РФ на 2012-2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в РФ на основе Международных стандартов финансовой отчетности, утв. Приказом Минфина РФ от 30.11.2011 N 440.