Путёвки в оздоровительные лагеря (В. Ульянов, "Практический бухгалтерский учет", N 5, май 2012 г.)

Путёвки в оздоровительные лагеря

Приближается лето - пора отпусков и школьных каникул. Перед многими родителями возникает вопрос о предстоящем отдыхе их чада. Летний оздоровительный лагерь - один из возможных вариантов такого решения. Но для этого необходимо приобрести путёвку. И практически все принявшие решение о направлении ребёнка в лагерь по привычке обращаются за этим к своему работодателю.

Примечание. Организация отдыха детей в каникулярное время с момента вступления в силу Федерального закона от 06.10.03 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" (с 1 января 2009 года (п. 1 ст. 83 закона N 131-ФЗ)) отнесена к вопросам местного значения муниципального района (подп. 11 п. 1 ст. 15 закона N 131-ФЗ).

Возможное возмещение расходов

Действительно, до 2010 года все работодатели могли оказывать посильную помощь в приобретении путёвок в оздоровительные лагеря для детей сотрудников. Для этого работодатель-страхователь обращался в территориальное отделение ФСС России по месту учёта, которое выделяло такие путёвки. При этом как минимум часть её стоимости возмещалась за счёт средств фонда. Начиная же с указанной даты из пункта 2 статьи 8 Федерального закона от 16.07.99 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования", в котором приведён перечень видов страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию, был исключён подпункт 14 (подп. "б" п. 7 ст. 21 Федерального закона от 24.07.09 N 213-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования"). И это означало, что возможность оплаты путёвок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей за счёт средств ФСС России канула в Лету.

Вопросы же организации детского отдыха законодатель возложил на региональные власти, внеся соответствующие изменения в Федеральный закон от 06.10.99 N 184-ФЗ "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации". Организация и обеспечение отдыха и оздоровления детей (за исключением организации отдыха детей в каникулярное время) в силу введённого с 1 января 2010 года подпункта 24.3 пункта 2 статьи 26.3 закона N 184-ФЗ относится к полномочиям органов государственной власти субъекта РФ по предметам совместного ведения, осуществляемым данными органами самостоятельно за счёт средств бюджета региона (за исключением субвенций из федерального бюджета) (п. 1 ст. 2, ст. 3 Федерального закона от 17.12.09 N 326-ФЗ "О внесении изменений в статьи 5 и 12 Федерального закона "Об основных гарантиях прав ребёнка в Российской Федерации" и статьи 26.3 и 26.11 Федерального закона "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации").

Вопросы организации отдыха и оздоровления детей решаются региональными властями самостоятельно, поскольку единого положения для всех субъектов РФ не существует. Исходя из этого исполнительные органы сами решают, какие службы будут курировать этот вопрос, кому, как, в каком размере и на основании каких документов будут возмещаться расходы на путёвки, приобретённые для детей в санаторно-курортные организации, санаторные оздоровительные лагеря и в организации отдыха.

В отдельных регионах родителям для получения льготной путёвки в оздоровительный лагерь необходимо самим обратиться в уполномоченный орган. Такой порядок установлен, к примеру, в Астраханской области, Забайкальском крае, Москве. Так, согласно пунктам 2.3 и 2.4 Порядка организации отдыха и оздоровления детей города Москвы (приложение к постановлению Правительства Москвы от 15.02.11 N 29-ПП) социальная поддержка граждан при организации отдыха и оздоровления детей реализуется на заявительной основе. Заявления о предоставлении путёвок на выездной отдых и оздоровление детей от родителей (законных представителей) принимают и рассматривают районные комиссии по организации отдыха, оздоровления детей и занятости подростков.

В некоторых регионах льготируемые путёвки в оздоровительный лагерь можно получить, только купив их через работодателя. Такое положение установлено, например, в Нижегородской, Смоленской и Московской областях. Частичная компенсация стоимости путёвок для отдыха и (или) оздоровления детей за счёт бюджета Московской области предоставляется организациям, индивидуальным предпринимателям, состоящим на учёте в налоговых органах по Московской области и закупившим путёвки для отдыха и (или) оздоровления детей (в том числе находящихся под опекой, попечительством) своих сотрудников (п. 1 Порядка предоставления частичной компенсации стоимости путёвок для отдыха и оздоровления детей в Московской области, утв. постановлением Правительства Московской области от 31.12.10 N 1244/61).

Работникам в таком случае необходимо обращаться к своему работодателю, чтобы хоть как-то уменьшить свои расходы. Ведь стоимость путёвок, купленных ими самостоятельно, никто возмещать не будет.

Существует и третий вариант частичной компенсации, который объединил в себе два предыдущих: за счёт бюджета субъекта РФ возмещается часть стоимости путёвки на оздоровление ребёнка, если она приобретается либо работником непосредственно, либо работодателем для него. Такие правила установлены, к примеру, в Краснодарском крае, Архангельской области, Вологодской области. При таком порядке возмещения работодателю, конечно, проще сразу направить работника в уполномоченный орган по проведению детской оздоровительной кампании, а самому данным вопросом не заниматься.

В большинстве своём объём компенсации зависит от вида оздоровительного учреждения и длительности самой путёвки. Так, пунктом 2 указанного постановления N 1244/61 установлена величина стоимости путёвки, применяемая в Московской области для расчёта размера частичной компенсации её стоимости:

- в санаторно-курортных организациях, в том числе санаторных оздоровительных лагерях круглогодичного действия, за 21 день пребывания - 12 600 руб.;

- в организациях отдыха за 21 день пребывания - 11 445 руб.

Согласно указанному порядку Московской области (п. 4) полномочиями по осуществлению и финансовому обеспечению мероприятий по оздоровлению детей наделено Министерство социальной защиты населения Московской области.

Работодатели, закупившие путёвки для оздоровления детей своих работников, вправе компенсировать часть своих расходов за счёт средств бюджета области. Частичная компенсация стоимости путёвок в детские оздоровительные учреждения осуществляется за фактически приобретённые путёвки в размере 50% от их стоимости, но не более величины, установленной Правительством Московской области, исходя из количества дней пребывания в оздоровительных организациях, в пределах средств, предусмотренных территориальным структурным подразделением Минсоцзащиты населения Московской области.

Примечание. Во многих регионах вне зависимости от того, кому будут возмещаться расходы на путёвки, компенсация из бюджета не покроет 100% затрат на путёвку. Она будет определяться не по фактическим затратам, а в размере процентной доли от средней стоимости путёвки или в размере фиксированной суммы, установленной в конкретном регионе.

Примечание. Для принятия решения о назначении частичной компенсации либо об отказе в её назначении территориальному подразделению отведено 10 рабочих дней. Ещё пять рабочих дней ему даётся на то, чтобы направить работодателю уведомление о назначении частичной компенсации либо об отказе в её назначении. В последнем случае в направляемом уведомлении указываются причины отказа.

Для получения частичной компенсации стоимости путёвок работодателями направляются заявки в территориальные подразделения Минсоцзащиты с просьбой о выделении средств бюджета области на частичную компенсацию стоимости путёвок на оздоровление детей (форма заявки приведена в приложении N 1 к порядку). Причём такие заявки подаются ежеквартально до 20-го числа первого месяца текущего квартала. Вместе с заявками предлагается представлять также:

- копии платёжных поручений, подтверждающих оплату путёвок, с отметкой банка;

- копии договоров на приобретение путёвок;

- копии отрывных талонов к путёвкам или иной документ, подтверждающий пребывание ребёнка в оздоровительной организации;

- выписку из ЕГРЮЛ (ЕГРИП) или нотариально заверенную копию такой выписки, полученную не ранее чем за шесть месяцев до дня обращения за частичной компенсацией;

- информацию для получения средств на частичную компенсацию стоимости путёвок в оздоровительные организации по форме, приведённой в приложении N 2 к порядку;

- списки детей, направленных на оздоровление, по форме, приведённой в приложении N 3 к порядку.

При подаче указанных документов предъявляются для сверки также и подлинники документов, копии которых входят в представляемый пакет. Копии при этом заверяются работником территориального структурного подразделения.

Отражение в бухгалтерском учёте

Если работодатель пошёл навстречу сотрудникам, купив для них путёвки с частичным возмещением их стоимости из бюджета региона, то такую покупку нужно правильно отразить в учёте.

При приобретении организацией путёвок информация об их наличии и движении отражается на субсчёте 3 "Денежные документы" счёта 50 "Касса" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н):

Дебет 76 Кредит 51

- перечислены денежные средства за путёвки в оздоровительный лагерь;

Дебет 50-3 Кредит 76

- получены путёвки в оздоровительный лагерь для детей сотрудников.

Если организацией получено уведомление о частичной компенсации стоимости путёвок за счёт средств бюджета региона, то это означает получение государственных средств. Ведь согласно статье 6 БК РФ под бюджетной системой Российской Федерации понимается основанная на экономических отношениях и государственном устройстве Российской Федерации, регулируемая законодательством Российской Федерации совокупность федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов.

Поэтому при получении указанных средств необходимо учитывать требования Положения по бухгалтерскому учёту "Учёт государственной помощи" (ПБУ 13/2000) (утв. приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н).

Как говорилось выше, компенсация из регионального бюджета обычно выделяется после того, как работодатель понёс расходы на приобретение путёвок. Бюджетные средства, предоставленные в установленном порядке на финансирование расходов, понесённых организацией в предыдущие отчётные периоды, отражаются как возникновение задолженности по таким средствам и увеличение финансового результата организации как прочие доходы (п. 10 ПБУ 13/2000).

Исходя из этого в данном случае поступление, принятое к бухгалтерскому учёту, не отражается как возникновение целевого финансирования и счёт 86 "Целевое финансирование" не задействуется.

Следовательно, на дату принятия решения о выделении заявителю частичной компенсации стоимости приобретённых путёвок на оздоровление детей сотрудников в бухгалтерском учёте осуществляется следующая проводка:

Дебет 76 Кредит 91-1

- отражена сумма компенсации, указанная в решении уполномоченного органа.

По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учёта денежных средств (п. 7 ПБУ 13/2000):

Дебет 51 Кредит 76

- получена сумма компенсации.

Если оставшуюся часть стоимости путёвки в оздоровительный лагерь оплачивает сотрудник, то при начислении суммы его задолженности используется счёт 73 "Расчёты с персоналом по прочим операциям":

Дебет 73 Кредит 50-3

- начислена задолженность сотрудника по оплате части стоимости путёвки.

Вполне возможно, что и работодатель посодействует сотруднику, взяв на себя оплату части стоимости путёвки. Расходы на отдых согласно Положению по бухгалтерскому учёту "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (утв. приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н) относятся к прочим расходам (п. 11 ПБУ 10/99). Поэтому в данном случае производится запись:

Дебет 91-2 Кредит 50-3

- отражена часть стоимости путёвки, оплачиваемая работодателем.

Примечание. Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учёта предписывает использовать этот счёт для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и т.д. Средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех. или иных, мероприятий, отражаются по кредиту счёта 86 в корреспонденции со счётом 76 "Расчёты с разными дебиторами и кредиторами". Использование целевого финансирования отражается по дебету счёта 86 и кредиту счетов затрат.

Пример

Организация приобрела 12 путёвок в оздоровительный лагерь на первую смену для детей работников на 21 день пребывания стоимостью 16 500 руб. каждая. Предоплата за них была осуществлена в мае, путёвки получены в июне и в этом месяце переданы родителям. Коллективным договором предусмотрена частичная компенсация стоимости путёвок, приобретаемых для оздоровления детей сотрудников, организацией в размере 35% их стоимости. Остальную часть стоимости путёвок оплачивают сотрудники.

По решению региональных властей путёвки в оздоровительные лагеря для детей работающих граждан могут быть оплачены за счёт средств областного бюджета в размере 50% фактической стоимости путёвки, но не выше установленной величины стоимости путёвки в организациях отдыха за 21 день пребывания - 14 000 руб. В начале июля организацией представлена в соответствующий орган исполнительной власти заявка на получение компенсации в сумме 84 000 руб. с необходимыми документами, подтверждающими понесённые расходы и нахождение детей в оздоровительном заведении. В этом же месяце получено уведомление с решением о назначении частичной компенсации в размере заявки, денежные средства из областного бюджета поступили в августе.

Областным бюджетом может быть компенсировано 84 000 руб. (14 000 руб./пут. х 50% х 12 пут.). Согласно коллективному договору организацией оплачивается 35% стоимости путёвок по оздоровлению детей сотрудников. Следовательно, за счёт работодателя будет оплачено 69 300 руб. (198 000 руб. х 35%), оставшуюся же часть стоимости путёвок, 44 700 руб. (198 000 - 84 000 - 69 300), оплачивают сотрудники организации, дети которых направляются на отдых.

В бухгалтерском учёте указанные операции отражаются следующим образом.

В мае:

Дебет 60 субсчёт "Авансы выданные" Кредит 51

- 198 000 руб. (16 500 руб./пут. х 12 пут.) - перечислена предоплата за путёвки в оздоровительный лагерь.

В июне:

Дебет 50-3 Кредит 60

- 198 000 руб. - отражена задолженность за путёвки в оздоровительный лагерь;

Дебет 60 Кредит 60 субсчёт "Авансы выданные"

- 198 000 руб. - погашена задолженность за путёвки в оздоровительный лагерь за счёт предоплаты;

Дебет 91-2 Кредит 50-3

- 69 300 руб. (198 000 руб. х 35%) - отражена часть стоимости путёвок, оплачиваемая работодателем;

Дебет 73 Кредит 50-3

- 44 700 руб. - начислена задолженность сотрудников по оплате части стоимости путёвок;

Дебет 50 Кредит 73

- 44 700 руб. - внесены сотрудниками денежные средства за путёвки;

Дебет 91-2 Кредит 50-3

- 84 000 руб. (198 000 - 69 300 - 44 700) - путёвки переданы сотрудникам организации.

В июле:

Дебет 76 Кредит 91-1

- 84 000 руб. - отражена задолженность органа местного самоуправления по возмещению части расходов организации на приобретение путёвок в оздоровительный лагерь за счёт средств областного бюджета.

В августе:

Дебет 51 Кредит 76

- 84 000 руб. - поступили денежные средства из областного бюджета в счёт возмещения расходов на приобретение путёвок.

Примечание. Услуги российских санаторно-курортных и оздоровительных организаций, включённые в стоимость путёвок, оформленных по соответствующей форме и оплаченных организациями, на взгляд финансистов, НДС не облагаются. На основании этого они констатируют, что при передаче сотрудникам организации на безвозмездной основе путёвок, оплаченных данной организацией, НДС не уплачивается (письма Минфина России от 16.03.06 N 03-05-01-04/68, от 25.07.05 N 03-04-11/174).

Обязательства по налогам и взносам

При передаче сотрудникам путёвок для их детей в оздоровительные лагеря необходимо понять, возникают ли какие-либо налоговые обязательства и обязательства в части страховых взносов.

- налогообложение

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаётся объектом обложения НДС. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказания услуг на безвозмездной основе признаётся реализацией товаров (работ, услуг) (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

В то же время не подлежат обложению НДС услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путёвками или курсовками, являющимися бланками строгой отчётности (подп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Из буквального толкования упомянутого подпункта 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ, по мнению судей ФАС Западно-Сибирского округа, следует, что освобождена от налогообложения НДС именно услуга оздоровительной организации, включённая в стоимость путёвок, оформленных по соответствующей форме. Таким образом, от НДС освобождаются не сами санаторно-курортные и оздоровительные услуги, оказываемые соответствующей организацией, а именно стоимость соответствующей путёвки, которая включает в себя комплекс предоставляемых оздоровительных услуг. Поэтому реализация путёвок не облагается НДС независимо от того, кто выступает их продавцом (при условии что организация, не являющаяся оздоровительной, не включает в цену реализации стоимость услуг по приобретению и продаже этих путёвок) (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.06.06 N Ф04-3386/2006(23325-А27-31).

Президиум ВАС РФ же посчитал, что передача организацией своим работникам путёвок в санаторно-курортные и оздоровительные организации независимо от оплаты ею их полностью или частично в интересах получающих такие услуги работников не создаёт объекта обложения НДС, поскольку общество не оказывало и не получало услуг санаторно-курортных организаций. Непосредственными получателями данных услуг, оформленных путёвками установленного образца, были работники организации.

При этом высшие судьи констатировали, что положения подпункта 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ в рассматриваемом случае неприменимы (постановление Президиума ВАС РФ от 03.05.06 N 15664/05).

На первый взгляд приобретение организацией путёвок не должно как-то повлиять на величину облагаемой базы по налогу на прибыль.

Причём вне зависимости от того, полностью организация оплатила путёвку либо затраты на неё были частично возмещены из регионального бюджета или частично оплачены работником.

Затраты на оплату путёвок на лечение или отдых работников, а также другие аналогичные расходы, произведённые в пользу работников, отнесены к расходам, не учитываемым в целях налогообложения (п. 29 ст. 270 НК РФ). Это положение действует и в том случае, если такие путёвки (или денежная компенсация их стоимости) предоставляются работникам как часть социального пакета на основании коллективного договора или трудовых договоров.

Стоимость же безвозмездно передаваемого имущества не учитывается в целях налогообложения на основании пункта 16 статьи 270 НК РФ.

Расходы организации, которые носят социальный характер и произведены в пользу работника, в том числе расходы на оплату путёвок на санаторно-курортное лечение или на оплату лекарственных средств для работника, по их мнению, не учитываются для целей налогообложения прибыли независимо от того, предусмотрены ли они трудовым или коллективным договором (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.01.10 N А19-15653/08). Аналогичная позиция изложена в постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 16.07.08 N А29-6239/2007, ФАС Уральского округа от 12.02.08 N Ф09-234/08-С2, ФАС Центрального округа от 06.09.04 N А64-1072/04-16.

Суммы, возмещаемые работником и региональным бюджетом, по логике не должны относиться к доходам. Напомним, что согласно статье 41 НК РФ доходом признаётся экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности её оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в том числе в соответствии с главой 25 НК РФ. Доходы организации согласно статье 248 НК РФ определяются в порядке, установленном статьями 249 и 250 НК РФ.

Из системного применения положений статей 41, 249 и 250 НК РФ, казалось бы, не вытекает возможность предоставления компенсации, поступившей из областного бюджета, в качестве дохода от реализации или внереализационного дохода организации.

Однако в финансовом ведомстве считают по-другому. Полученные из областного бюджета организацией в качестве возмещения понесённых расходов на приобретение путёвок в оздоровительный лагерь для детей сотрудников средства чиновники настоятельно рекомендуют относить к доходам, увеличивающим облагаемую базу по налогу на прибыль, поскольку такие выплаты не поименованы в составе доходов, исключаемых из налоговой базы на основании статьи 251 НК РФ.

Напомним, что целевые поступления упомянуты в этой статье дважды - в подпункте 14 пункта 1 и пункте 2. Норма пункта 2 статьи 251 НК РФ позволяет не учитывать целевое финансирование только некоммерческим организациям, которое поступает на их содержание и ведение ими уставной деятельности.

Круг налогоплательщиков, которые могут воспользоваться нормой подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, несколько больше, но распространяется действие этой нормы только на полученное имущество, которое поименовано в этом подпункте. Средств же, поступающих из бюджета субъекта РФ, среди поименованных нет.

Следование таким рекомендациям обяжет налогоплательщика начислить с полученной суммы налог на прибыль. Поэтому если организация не желает возникновения трений с налоговиками, то на дату возмещения расходов из бюджета по путёвкам в налоговом учёте необходимо отразить доход.

Примечание. Московские налоговики подчеркнули, что расходы организации, которые носят социальный характер и произведены в пользу работника или иных лиц (включая оплату туристических путёвок), не учитываются для целей налогообложения прибыли независимо от того, предусмотрены ли они трудовыми договорами или нет (письмо УФНС России по г. Москве от 22.02.07 N 20-12/016779).

Не подлежат обложению НДФЛ суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями стоимости приобретаемых путёвок (за исключением туристических), на основании которых сотрудникам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории РФ (п. 9 ст. 217 НК РФ). Указанная льгота предоставляется и при оплате путёвки самим работодателем (постановление ФАС Уральского округа от 18.02.09 N Ф09-483/09-С2).

Данное положение по льготированию доходов работников распространяется также при приобретении работодателем путёвок для членов семей работников.

Освобождение от НДФЛ осуществляется при условии, что источником финансирования являются средства:

- организаций (индивидуальных предпринимателей), если расходы по такой компенсации (оплате) в соответствии с НК РФ не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций;

- бюджетов бюджетной системы РФ. Минфин России в письме от 01.06.10 N 03-04-06/9-107 подтвердил, что суммы полной или частичной компенсации (оплаты) стоимости путёвок в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения для детей, предоставляемые за счёт бюджетов субъектов Российской Федерации, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Таким образом, если работодатель производит оплату за счёт перечисленных средств, то НДФЛ со стоимости путёвки не исчисляется.

Воспользоваться указанной льготой могут и организации, применяющие ЕНВД, УСН, ЕСХН, если источником финансирования у них являются средства, получаемые от деятельности, в отношении которой организации (индивидуальные предприниматели) применяют специальные налоговые режимы.

- страховые взносы

Объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и обязательное медицинское страхование признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования").

Упомянутые выплаты и вознаграждения признаются также и объектом обложения страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.98 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Дети сотрудников не состоят в трудовых отношениях с работодателем их родителей. Поэтому на стоимость путёвок в оздоровительные лагеря указанные страховые взносы по логике начислять не следует в силу упомянутых норм пункта 1 статьи 7 закона N 212-ФЗ и пункта 1 статьи 20.1 закона N 125-ФЗ.

Об отсутствии необходимости начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды со стоимости путёвок, приобретаемых работодателем для членов семей сотрудников, в том числе и детей, Минздравсоцразвития России в своё время пояснил и в письмах от 12.03.10 N 559-19, от 01.03.10 N 426-19. Но на тот момент объектом обложения признавались выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями-страхователями в пользу физических лиц по трудовым договорам.

В настоящее же время, как было сказано выше, страховые взносы исчисляются с доходов, начисляемых в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений. Поэтому в случае закрепления обязанности работодателя по оплате (полностью или частично) путёвок для детей сотрудников в оздоровительные лагеря в коллективном договоре и (или) в трудовом договоре с сотрудником либо в иных локальных нормативных актах, по нашему мнению, существует риск признания данных выплат как выплат в рамках трудовых отношений. А это, в свою очередь, приводит к возникновению объекта для обложения страховыми взносами.

Окончание примера

Понесённые в июне затраты на приобретение путёвок для детей сотрудников в оздоровительные лагеря, 153 300 руб. (198 000 - 44 700), организация не включает в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль за I полугодие 2012 года.

В бухгалтерском учёте данная сумма отнесена к прочим расходам. Как видим, возникла разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчётного периода. Данная разница признаётся постоянной, поскольку рассматриваемые затраты не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчётного, так и последующих отчётных периодов. А это, в свою очередь, обязывает организацию начислить постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учёту "Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02), утв. приказом Минфина России от 19.11.02 N 114н):

Дебет 99 субсчёт "Постоянные налоговые обязательства (активы)" Кредит 68 субсчёт "Расчёты по налогу на прибыль"

- 30 660 руб. (153 300 руб. х 20%) - начислено постоянное налоговое обязательство.

Поступившая в августе сумма компенсации из областного бюджета, 84 000 руб., учитывается организацией в доходах при исчислении налога на прибыль за 9 месяцев 2012 года. В бухгалтерском учёте данная сумма в этом периоде также включается в прочие расходы.

Стоимость путёвки в оздоровительный лагерь, 14 550 руб. (16 500 - 4950), оплаченная работодателем, у сотрудников - родителей детей, находившихся на отдыхе, не увеличивает облагаемый НДФЛ доход за январь-июнь, поскольку данные затраты не принимаются к учёту в расходах, уменьшающих полученные доходы, при исчислении налога на прибыль.

Поступившая в августе компенсация из областного бюджета в размере, приходящемся на одну путёвку, 7000 руб. (84 000 руб. : 12), также не увеличивает доход указанных сотрудников, облагаемый НДФЛ.

Обязанность по частичной оплате путёвок в оздоровительные лагеря для детей сотрудников прописана в коллективном договоре. Руководство организации посчитало нецелесообразным возможное возникновение осложнений с государственными внебюджетными фондами, в связи с чем принято решение о начислении страховых взносов с части стоимости путёвок, которая оплачена работодателем. Поэтому в базу по начислению страховых взносов за январь-июнь каждого сотрудника-родителя, ребёнок которого отдыхал в оздоровительном лагере, дополнительно было включено 5775 руб. (69 300 руб. : 12).

Учредители организации могут принять решение о направлении части прибыли прошлых лет на приобретение путёвок для сотрудников и членов их семей. В этом случае в бухгалтерском учёте для отражения операции по приобретению путёвок в оздоровительный лагерь используется счёт 84 "Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)":

Дебет 84 Кредит 50-3

- отражена часть стоимости путёвок, оплачиваемая работодателем.

При таком варианте:

- не возникает разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчётного периода;

- приведённые в примере порядки исчисления страховых взносов и неначисления НДФЛ не меняются.

В. Ульянов,

эксперт "ПБУ"

"Практический бухгалтерский учет", N 5, май 2012 г.