Проведение медосмотров на автопредприятии (А.В. Панкратова, "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2011 г.)

Проведение медосмотров на автопредприятии

Для транспортных предприятий проведение медицинских осмотров является одним из обязательных мероприятий. Как его можно осуществить? Как отразить расходы в бухгалтерском учете и включить их в расчет налога на прибыль? Нужно ли начислять НДФЛ в отношении работников, за которых работодатель оплатил медосмотр? Платить ли страховые взносы? Бухгалтер транспортной компании, вероятно, знает ответы на эти вопросы.

Тем не менее, повторить и обновить свои знания никому не помешает. Итак, не спеша и обо всем по порядку...

Какие нормы обязывают проводить медосмотр?

Для всех владельцев автомобильного транспорта Законом о безопасности дорожного движения*(1) предусмотрено медицинское обеспечение безопасности движения, которое заключается в обязательном медицинском освидетельствовании и переосвидетельствовании кандидатов в водители и водителей транспортных средств, проведении предрейсовых, послерейсовых и текущих медицинских осмотров водителей, оказании медицинской помощи пострадавшим в ДТП. Управление транспортными средствами также включено в перечень вредных и опасных производственных факторов и работ, при которых проводятся предварительные и периодические медосмотры (Приказ Минздравсоцразвития РФ от 16.05.2005 N 338).

На заметку. На федеральном уровне до сих пор не принят закон, устанавливающий порядок и периодичность проведения обязательных медицинских освидетельствований водителей индивидуальных транспортных средств (частных перевозчиков).

Для юридических лиц и предпринимателей, осуществляющих деятельность, связанную с эксплуатацией транспортных средств, требование организовывать и проводить предрейсовые медосмотры водителей с привлечением работников органов здравоохранения предусмотрено п. 1 ст. 20 Закона о безопасности дорожного движения. Напомним и нормы трудового законодательства - в круг обязанностей работодателя в части обеспечения безопасных условий труда включены (ст. 212 ТК РФ):

- организация проведения за счет собственных средств обязательных и внеочередных медицинских осмотров;

- недопущение работников к исполнению ими трудовых обязанностей без прохождения обязательных медицинских осмотров.

Обеспечить медосмотр водителей и вести учет должны все организации, использующие автотранспортные средства, независимо от организационно-правовой формы и формы собственности*(2). При этом у перевозчиков пассажиров медосмотр должен проводиться на регулярной основе (п. 2.2 Положения об обеспечении безопасности перевозок пассажиров автобусами*(3)), для них это одно из лицензионных условий (пп. "в" п. 4 Положения о лицензировании перевозок пассажиров автомобильным транспортом*(4)). То есть непроведение медосмотра грозит не только штрафом, но и потерей лицензии. Напомним еще один факт: справку о прохождении водителем медицинского осмотра запрашивают органы ГИБДД при техническом осмотре легковых автомобилей (не предназначенных для перевозки пассажиров в коммерческих целях). Мало того, в силу норм ст. 76 ТК РФ сотрудник не допускается к работе, если он не прошел в установленном порядке обязательный медицинский осмотр.

Приведенных аргументов, пожалуй, достаточно, чтобы убедиться - транспортным организациям без медосмотра не обойтись. Следующий вопрос состоит в том, кого, собственно говоря, осматривать.

Кто из сотрудников должен пройти осмотр?

Если речь идет о предрейсовом осмотре, очевидно, что проходить его должны водители транспортных средств. В транспортной организации могут также проводиться послерейсовые осмотры (для водителей группы риска). Есть и другие виды медицинских осмотров, на которые могут быть направлены иные сотрудники транспортных и экспедиционных компаний. В частности, при трудоустройстве определенных категорий работников проводятся предварительные медосмотры. Заметим: если при приеме на работу устанавливается испытательный срок, то работодатель обязан направить работника на медицинский осмотр не после прохождения испытания, а при заключении трудового договора и начале выполнения новичком трудовых функций.

Следующий вид медосмотров - периодические, проводимые время от времени в течение всего срока работы. Их должны посещать многие сотрудники, в том числе бухгалтеры. Дело в том, что если сотрудник работает более 50% рабочего времени за компьютером, ему нужно проходить периодические медицинские осмотры (п. 13.1 СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03*(5)).

Еще один вид обязательных медосмотров - внеочередные. Сотрудники чаще проходят их по собственному желанию в соответствии с медицинским заключением.

Как проводить медосмотры работников?

Порядок проведения медосмотров установлен несколькими документами, в том числе:

- приложение 3 к Приказу Минздравсоцразвития РФ от 16.08.2004 N 83;

- приложение 9 к Приказу Минздрава СССР от 29.09.1989 N 555.

Первый из упомянутых нормативных документов определяет порядок проведения предварительных и периодических медицинских осмотров (обследований) лиц, занятых на вредных работах и на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами. Это документ общего плана, предназначенный не только для работников транспортных компаний. Что касается второго нормативного акта - Инструкции о проведении предрейсовых медицинских осмотров водителей автотранспортных средств, она и хоть специализированная, но во многом уже устарела и применяется постольку-поскольку, то есть в части, не противоречащей действующему законодательству.

Мы предлагаем обратиться к разработанным Минздравом рекомендациям по медицинскому обеспечению безопасности дорожного движения ("Организация и порядок проведения предрейсовых медицинских осмотров водителей транспортных средств" - приложение к Письму Минздрава РФ от 21.08.2003 N 2510/9468-03-32). Хотя документ носит рекомендательный характер, он дает четкие указания по проведению медосмотра водителей, поэтому им руководствуются не только организации и учреждения, но и уполномоченные органы. Судебные инстанции в своих решениях также ссылаются на это письмо Минздрава.

Основное внимание в нем уделено организации предрейсовых медицинских осмотров водителей автотранспортных средств. Такие осмотры проводятся перед началом рабочей смены водителей прошедшими специальное обучение медицинскими работниками (врачами, фельдшерами, медицинскими сестрами). Для осмотра администрация организации должна выделить специально оборудованное помещение. Осуществление предрейсового осмотра водителей находится под контролем администрации организации и методического руководства территориального или ведомственного лечебно-профилактического учреждения. Водители автотранспортных средств должны являться на предрейсовый медицинский осмотр с путевым листом, в котором ставится отметка о прохождении медосмотра. Наиболее важные моменты этого мероприятия перечислены в типовом положении об организации предрейсовых медицинских осмотров водителей автотранспортных средств, которое есть в приложении 2 к указанному письму Минздрава.

Водители группы риска (склонные к злоупотреблению алкоголем, длительно и часто болеющие (страдающие хроническими заболеваниями) и водители старше 55 лет) проходят текущие и послерейсовые медицинские осмотры, порядок проведения которых устанавливается организацией. Это может быть сделано во внутреннем (локальном) нормативном акте, таком как положение об обеспечении медицинских осмотров водителей автотранспортных средств или инструкция о порядке проведения медицинских осмотров водителей. При написании подобных документов следует выделить контингент лиц, подлежащих осмотру, а также указать, кто будет его проводить.

Кому доверить медицинский осмотр?

Во всей процедуре проведения данного мероприятия, это, пожалуй, один из наиболее спорных вопросов. Причина в том, что услуги по проведению медосмотров (предрейсовых, послерейсовых) относятся к медицинской деятельности, которая подлежит обязательному лицензированию (см. пп. 46 п. 1 ст. 12 Закона о лицензировании*(6)). Медицинская деятельность предусматривает выполнение работ (услуг) по оказанию доврачебной, амбулаторно-поликлинической, стационарной, высокотехнологичной, скорой и санаторно-курортной медицинской помощи (п. 4 Положения о лицензировании медицинской деятельности*(7)). Предрейсовые и послерейсовые медосмотры проводятся в рамках оказания амбулаторно-поликлинической медицинской помощи, поэтому на законных основаниях их могут осуществлять только лица, имеющие лицензию на право оказания этих услуг в составе медицинской деятельности. Но означает ли это, что перевозчик обязан заключать договор на проведение медосмотров с лицензированным медицинским учреждением? Судебные решения говорят об обратном.

В Постановлении ФАС СКО от 24.11.2010 N А53-6995/2010, в частности, сказано, что требование о необходимости иметь лицензию на осуществление медицинской деятельности распространяется на тех юридических лиц, для которых такая деятельность является основной. Однако в данном деле основным видом деятельности общества были пассажирские автотранспортные перевозки. Проведение предрейсовых медицинских осмотров водителей общества осуществляют медработники, прошедшие подготовку по соответствующей программе и имеющие соответствующие сертификаты. В итоге суд пришел к выводу о недоказанности обстоятельств, при которых отсутствие у пассажирского перевозчика лицензии на медицинскую деятельность создает опасность причинения вреда в будущем неопределенному кругу лиц от деятельности общества по проведению предрейсовых осмотров в своем медпункте.

К сведению. Программа подготовки медицинского персонала по вопросам проведения предрейсовых, послерейсовых и текущих медицинских осмотров водителей транспортных средств приведена в отдельном приложении 8 к Приказу Минздрава РФ от 14.07.2003 N 308.

Действующими правовыми актами не предусмотрено требований о наличии у лица, состоящего в штате организации или предпринимателя и осуществляющего свои трудовые обязанности по проведению предрейсового медицинского осмотра водителей, лицензии на ведение медицинской деятельности. Получение данной лицензии - обязанность лица, осуществляющего такую деятельность как самостоятельную предпринимательскую. Бизнес перевозчика - оказание транспортных услуг, поэтому на него не может быть возложена обязанность получать указанную лицензию (Определение Московского областного суда от 23.11.2010 N 33-21125).

Аналогичное решение вынесено в Постановлении ФАС УО от 21.07.2010 N Ф09-5496/10-С1. Проводить предрейсовые и послерейсовые медосмотры водителей могут медицинские работники, прошедшие специальную подготовку и имеющие соответствующие свидетельства. Как следует из материалов дела, предрейсовые осмотры водителей организации проводились начальником службы эксплуатации и медсестрой. У них имелись дипломы медицинского колледжа и свидетельства о специальной подготовке "Проведение предрейсовых, послерейсовых и текущих осмотров водителей транспортных средств". Кроме того, согласно справке и трудовой книжке медсестра работает в кардиологическом отделении муниципального учреждения здравоохранения "Медикосанитарная часть", которое имеет лицензию на выполнение работ по проведению предрейсовых и послерейсовых медицинских осмотров. В таких обстоятельствах организации нет необходимости получать лицензию на проведение медицинских осмотров и не нужно привлекать к этому работников организаций (индивидуальных предпринимателей), имеющих лицензию на данный вид деятельности.

С этим решением арбитражного суда согласилась Коллегия ВАС в Определении от 13.11.2010 N ВАС-15270/10, что лишний раз подтверждает обоснованность и правомерность высказанной позиции: медосмотр может проводиться квалифицированным сотрудником транспортной компании, имеющим соответствующий диплом и свидетельство о специальной подготовке.

Даже если перевозчик решил подстраховаться и проводить осмотр силами медицинского учреждения, ему не обязательно отправлять туда водителей. Предрейсовые медосмотры медработник может проводить как в условиях медицинского учреждения, так и на базе транспортной организации. Проведение медосмотров по адресам, не указанным в лицензии, не является нарушением лицензионных требований к медицинской деятельности (Постановление ФАС УО от 12.01.2010 N Ф09-10698/09-С1).

Гарантии и компенсации при медосмотрах

Медицинские осмотры, в том числе предварительные и внеочередные, оплачиваются за счет средств работодателя, что предусмотрено ст. 213 ТК РФ. Также на время прохождения обследования за работником сохраняются место работы (должность) и средний заработок. Однако если на медосмотр направлены кандидаты на вакансию, они могут не рассчитывать на средний заработок: трудовые отношения между ними и потенциальным работодателем возникнут только после прохождения обследования и принятия на работу. То же самое касается места работы (должности).

К сведению. Проведение обязательных ежедневных предрейсовых и послерейсовых медицинских осмотров водителей гарантировано Отраслевым соглашением по автомобильному и городскому наземному пассажирскому транспорту на 2008-2010 годы*(8), действие которого продлено до 31 декабря 2013 года.

На практике не исключена ситуация, когда работник (или кандидат) по тем или иным причинам оплачивает медицинское обследование за счет собственных средств. Например, при обучении вождению он для получения водительского удостоверения самостоятельно прошел медосмотр, уплатив за это в кассу медицинского учреждения. В таком случае физическому лицу, оплатившему соответствующие услуги, должна быть выдана справка для налоговых органов для получения социального налогового вычета по НДФЛ. Он полагается физическим лицам, оплачивавшим в течение года медицинские услуги из собственного кармана. Есть отдельный перечень таких услуг*(9), при оплате которых можно получить социальный вычет. К ним относятся медицинские осмотры как составляющая медицинских услуг по профилактике болезней (код 081204 по ОК 002-93*(10)). Поэтому сотрудник вправе вернуть часть из средств, потраченных на медосмотр, в размере суммы уплаченного в бюджет налога.

Отметим также, что время проведения медицинского осмотра водителя перед выездом на линию и после возвращения с линии включается в его рабочее время (пп. "в" п. 15 Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха водителей автомобилей*(11)). Этот момент должен быть учтен в графике работы водителей либо посредством уменьшения иных интервалов времени работы водителя, либо путем оплаты переработки сверх нормальной продолжительности рабочего времени. В любом случае считается, что во время медосмотра водитель находится на работе, а значит, расчеты с ним должны вестись в рамках трудового законодательства.

Учет расходов на проведение медосмотров

Затраты на обеспечение нормальных условий труда, безопасности дорожного движения, в том числе на проведение предрейсовых медосмотров и инструктажей, включаются в себестоимость автотранспортных услуг. Сюда же относятся предусмотренные трудовым законодательством выплаты за неотработанное время (отпускные, оплата времени прохождения медосмотров, выполнения государственных обязанностей). Об этом сказано в Инструкции по составу, учету и калькулированию затрат, включаемых в себестоимость перевозок*(12).

В связи с тем, что осмотры проводятся по отношению к сотрудникам организации, в учете соответствующие затраты могут распределяться на те же счета учета производственных затрат (20, 23, 25), что и иные расходы, связанные с работниками, такие как заработная плата, начисленные на нее взносы. Если проведением медосмотров занимается сотрудник транспортной организации (медсестра или медбрат), его зарплату и налоги (взносы) следует распределить между видами перевозок, в которых участвуют осматриваемые им водители. Такой порядок позволит объективно распределить расходы и рассчитать себестоимость перевозок. Помните, что затраты на медосмотр относятся к текущим расходам по обычным видам деятельности транспортной компании и отражаются в периоде их осуществления.

Налог на прибыль

Затраты на оплату услуг персонала, проводящего предрейсовые медосмотры, а также на приобретение необходимых медикаментов и инструментов уменьшают налогооблагаемую прибыль как расходы на обеспечение нормальных условий труда (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Вознаграждение же медицинскому работнику, проводящему предрейсовые медицинские осмотры водителей, выполняющему работу по договору гражданско-правового характера и не являющемуся индивидуальным предпринимателем, включается в налоговую базу по налогу на прибыль организаций (в составе расходов на оплату труда) (п. 1 ст. 255 НК РФ). Расходы на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, уменьшают облагаемую прибыль на основании норм п. 7 ст. 255 НК РФ. Если же проведение медицинских осмотров законодательством не предусмотрено, то связанные с ними расходы не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (Письмо Минфина РФ от 31.03.2011 N 03-03-06/1/196). Но для транспортных организаций медосмотры водителей в силу требований законодательства обязательны, что позволяет учесть расходы на их проведение по одному из указанных выше оснований.

НДФЛ

В общем случае оплата за работника товаров (работ, услуг) считается его доходом, полученным в натуральной форме либо в виде материальной выгоды. Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 НК РФ. Однако согласно п. 10 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ суммы, уплаченные работодателями, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также наличия документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медобслуживание. Таким образом, при наличии у организации средств после уплаты налога на прибыль, из которых производится, в частности, оплата медицинского обслуживания работников, в данном случае медосмотров, стоимость последних не подлежит налогообложению независимо от вида деятельности, выполняемой работниками (Письмо Минфина РФ от 31.03.2011 N 03-03-06/1/196).

Итак, чиновники позволяют исключить из налогообложения суммы, уплаченные за проведение медосмотров и оставшиеся после уплаты налога на прибыль, и тем самым ограничивают организацию в налогообложении прибыли. Судебные инстанции смотрят на этот вопрос шире, не указывая на зависимость расчета НДФЛ от "прибыльного" налогообложения. Оплата медицинского осмотра сотрудников не является их доходом в натуральной форме, поскольку такой осмотр связан с производственной деятельностью организации и предпринят в ее интересах (Постановление ФАС МО от 21.03.2011 N КА-А40/1449-11). Обязанность поступающего на работу лица пройти первичный медицинский осмотр предусмотрена законодательством и обусловлена спецификой деятельности организации. Оплата таких осмотров осуществляется работодателем за счет собственных средств и не облагается НДФЛ (Постановление ФАС СЗО от 08.02.2011 N А56-12834/2010). Таким образом, можно учесть расходы на проведение медосмотров водителей транспортных средств при налогообложении прибыли и не включать их при этом в совокупный облагаемый НДФЛ доход работников.

Страховые взносы

Страховые взносы во внебюджетные фонды начисляются с выплат и вознаграждений в пользу работников (физических лиц) (ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах*(13)). Для оказания транспортных услуг медицинские осмотры обязательны, поэтому нет достаточных оснований относить их к выплатам, начисляемым в пользу физических лиц и облагаемым страховыми взносами. Сказанное подтверждается пп. 2 п. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах, согласно которому не подлежат обложению взносами установленные законодательством компенсационные выплаты, связанные с исполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Хотя в их числе оплата работодателем медосмотров не указана, это не мешает считать данную выплату в пользу работника компенсационной, предусмотренной трудовым законодательством.

* * *

Медосмотр, безусловно, - важное и нужное мероприятие. Поэтому все, кто принимает в нем участие, должны относиться к нему ответственно. Напомним, что проведение медицинских осмотров водителей относится к мероприятиям по охране труда, невыполнение которых влечет согласно ст. 5.27 КоАП РФ ответственность должностных лиц - в виде административного штрафа в размере от 1000 до 5000 руб., юридических лиц - в виде штрафа от 30 000 до 50 000 руб. или административного приостановления деятельности на срок до 90 суток. Нарушение же правил охраны труда, которое повлекло причинение тяжкого вреда здоровью человека или смерть человека, уголовно наказуемо (ст. 143 УК РФ). А для пассажирских перевозчиков непроведение медосмотров означает и нарушение лицензионных условий - со всеми вытекающими отсюда негативными последствиями.

А.В. Панкратова,

эксперт журнала "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 10.12.1995 N 196-ФЗ.

*(2) Письмо Минздрава РФ от 21.08.2003 N 2510/9468-03-32.

*(3) Утверждено Приказом Минтранса РФ от 08.01.1997 N 2.

*(4) Утверждено Постановлением Правительства РФ от 30.10.2006 N 637.

*(5) Утверждены Постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 03.06.2003 N 118.

*(6) Федеральный закон от 04.05.2011 N 99-ФЗ.

*(7) Утверждено Постановлением Правительства РФ от 22.01.2007 N 30.

*(8) Утверждено Общероссийским профсоюзом работников автомобильного транспорта и дорожного хозяйства, Некоммерческой организацией - Российским автотранспортным союзом 15.02.2008.

*(9) Утвержден Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201.

*(10) Общероссийский классификатор услуг населению, утв. Постановлением Госстандарта РФ от 28.06.1993 N 163.

*(11) Утверждено Приказом Минтранса РФ от 20.08.2004 N 15.

*(12) Утверждена Минтрансом 29.08.1995.

*(13) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ.