Бухгалтерские превращения: из ОС в материалы (О. Пеньков, "Расчет", N 2, февраль 2012 г.)

Бухгалтерские превращения: из ОС в материалы

Случаются ситуации, когда в компании накапливаются неиспользуемые основные средства. И хотя активы не применяются, тем не менее законодательство требует уплаты налога на имущество. Олег Пеньков, ведущий эксперт АКГ "Интерэкспертиза", нашел способ превратить ОС в материалы, а также минимизировать платежи в бюджет.

Для начала нужно определиться, из чего рассчитывается сбор на собственность. В соответствии со статьей 374 НК, в налоговой базе учитывается стоимость движимых и недвижимых объектов, которые числятся на балансе как ОС.

Имущество признается основным средством в бухгалтерском учете в случае соответствия требованиям, установленным пунктом 4 ПБУ 6/01, если объект предназначен для использования в деятельности организации, применяется более 12 месяцев, при этом в фирме не планируют его последующую перепродажу. Кроме этого необходимо, чтобы это имущество приносило доход. При этом важно выполнение всех этих условий одновременно.

Согласно пункту 29 ПБУ 6/01, стоимость ОС подлежит списанию с бухгалтерского учета, когда объект не способен приносить организации экономические выгоды, выбывает или не применяется в производстве. Списание активов может произойти по следующим причинам: продажа, полный износ, передача другому собственнику, ликвидация в результате аварий и проч.

Обратите внимание, из сопоставления положений ПБУ 6/01 и пункта 75 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 года N 91н, следует, что под "неспособностью приносить организации экономический доход в будущем" следует понимать ситуацию, при которой актив постоянно не используется фирмой вне зависимости от каких-либо причин.

Однако это совершенно не означает, что ОС не способно принести организации экономические выгоды в будущем в ином качестве - как товар, который может быть продан, или материал, использованный при проведении ремонтных работ.

В настоящее время в нормативных актах отсутствует определение понятия "актив". Под этим термином следует понимать объект, поименованный в "Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России", одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29 декабря 1997 года (далее - Концепция).

Активами называются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее деятельности, которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

А согласно пунктам 7.1 и 7.2 Концепции, элементами, которые отражаются в бухгалтерском балансе и формируют информацию о финансовом положении фирмы, являются, в том числе, активы.

При этом предусмотрено, что указанное определение отражает, в первую очередь, экономические характеристики, но не критерии, согласно которым ресурсы могут быть отражены в соответствующих отчетах.

По мере обеспечения необходимых условий данный подход к определению активов должен применяться ко всем видам хозяйственных средств.

Мнение чиновников

Процесс выбытия основного средства иногда занимает продолжительное время. Примером тому служат ликвидация здания или сооружения, права собственности на которое требуют государственной регистрации. Возможна ситуация, когда с начала процесса списания имущество перестает эксплуатироваться. По мнению контролирующих органов, в этой ситуации основное средство может быть исключено из баланса предприятия только по окончании процесса выбытия (Письма Минфина России от 28 января 2010 г. N 03-05-05-01/02 и от 26 декабря 2008 г. N 03-05-05-01/75). Чиновники ссылаются на Инструкцию по применению Плана счетов учета финансово-хозяйственной деятельности организаций от 31 октября 2000 года N 94н - в случае длительного выбытия ОС оно может учитываться на отдельном субсчете счета 01 "Основные средства". Актив исключается из учета только на основании акта на списание (унифицированные формы N ОС-4, ОС-4а, ОС-4б), оформить который организация имеет возможность только по окончании выбытия.

Но эта точка зрения не соответствует действующему законодательству. Ведь по нормам закона для списания с учета объекта основных средств достаточно прекращения выполнения им хотя бы одного из условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01 и пункте 2 Методических указаний, и именно эта трактовка права подтверждается существующей арбитражной практикой.

Например, в Постановления ФАС НО от 4 июля 2008 года по делу N А48-3994/07-14 суд прямо указал, что, если имущество не соответствует хотя бы одному из требований для классификации актива в качестве ОС, то оно не подлежит бухгалтерскому учету в составе основных средств и, соответственно, не облагается налогом на имущество.

Чтобы не возникало споров с инспекторами по вопросу превращения основного средства в материалы, нужно без ошибок составить документы по списанию ОС, а для этого созывается специальная комиссия.

Изменение назначения

Для того чтобы перевести объект основных средств в другой тип активов, нужно следовать пунктам 77-86 Методических указаний. Для определения пригодности дальнейшего использования собственности или возможности его восстановления руководитель своим приказом создает комиссию, в состав которой должны войти главный бухгалтер и лица, на которых возложена ответственность за сохранность ОС. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители инспекций, на которые в соответствии с законодательством возложены функции регистрации и надзора отдельных видов имущества.

В компетенцию комиссии входит осмотр активов, подлежащих списанию, установление причин, по которым они не могут дальше использоваться, выявление виновных лиц, если активы были испорчены, комиссия также проводит оценку возможности использования деталей и составляющих ОС. При принятии решения о выбытии ОС учитываются данные, характеризующие имущество - дата принятия к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные переоценки, ремонты, состояние основных частей.

Акт на списание объекта основных средств утверждается руководителем организации.

Детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта, пригодные для ремонта, а также другие материалы приходуются по текущей рыночной стоимости на дату списания объектов основных средств.

На основании оформленного акта, переданного в бухгалтерию фирмы, в инвентарной карточке производится отметка о выбытии ОС.

После этого организация перестает учитывать активы в расчетной базе налога на имущество.

Акт на списание является основным документом, в котором отражается выбытие объекта. В этой связи, для обоснованного списания ОС, в состав ликвидационной комиссии должны входить, в том числе технические специалисты. В случае выбытия дорогостоящих объектов при формировании ликвидационной комиссии целесообразно привлечь в нее независимую стороннюю экспертную организацию.

Таким образом, в зависимости от заключения комиссии неиспользуемые объекты могут быть переведены в материально-производственные запасы или в товары. Однако, учитывая мнение чиновников финансового ведомства, высока вероятность предъявления претензий к организации со стороны налоговых органов и доначисление налога на имущество. В этом случае организации отстаивать свою позицию придется, скорее всего, в судебном порядке.

Хотелось бы отметить, что при принятии комиссией решения о возможности продажи объектов и переводе основных средств в товары, они должны быть реализованы до начала проведения очередной плановой налоговой проверки. Это связанно с тем, что существует ряд судебных решений, когда арбитры приходили к выводу о необоснованном занижении налоговой базы по налогу на имущество, например, Постановления ФАС ВСО от 14 июля 2010 года по делу N А58-6593/09, ФАС ЗСО от 01 декабря 2008 года N Ф04-6690/2008(15226-А45-40).

О. Пеньков,

ведущий эксперт АКГ "Интерэкспертиза"

"Расчет", N 2, февраль 2012 г.