Оплачиваем дополнительный отпуск (К. Завьялов, "Актуальная бухгалтерия", N 3, март 2012 г.)

Оплачиваем дополнительный отпуск

Чиновники уверены, что затраты на оплату дополнительных отпусков, предусмотренных трудовым договором, не могут уменьшать базу по налогу на прибыль*(1). Арбитражная практика неоднозначна.

Трудовым кодексом предусмотрены отдельные категории работников, которым полагается дополнительный оплачиваемый отпуск. Это люди, занятые на работах с вредными или опасными условиями труда, имеющие особый характер работы, сотрудники с ненормированным рабочим днем или работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях*(2). Такие отпуска могут быть предоставлены и в других случаях, закрепленных Трудовым кодексом и иными федеральными законами.

Работодатели вправе предоставить дополнительный отпуск и другим категориям сотрудников. Порядок и условия определяют коллективными договорами или локальными нормативными актами.

В расходы на оплату труда могут быть включены любые начисления работникам, предусмотренные нормами законодательства, трудовыми или коллективными договорами. Выплата, которая сохраняется за работником на время определенного законодательством отпуска, может быть отнесена в состав расходов на оплату труда на основании пункта 7 статьи 255 Налогового кодекса.

В то же время при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам*(3).

Следовательно, формально нормы Налогового кодекса ставят возможность признания расходов на оплату дополнительных отпусков в зависимость от норм Трудового кодекса.

Позиция чиновников

Финансисты разрешают учитывать в базе по налогу на прибыль расходы на оплату дополнительных отпусков только тех категорий работников, которые поименованы в Трудовом кодексе *(4). При этом продолжительность отпуска не должна превышать установленную законодательством*(5). Если в законодательстве предусмотрено минимальное количество дней дополнительного отпуска, компания вправе увеличить их количество, закрепив его в своем локальном нормативном акте*(6).

Ранее чиновники придерживались противоположного мнения и разрешали учитывать расходы на дополнительный отпуск, если он предусмотрен в коллективном договоре*(7).

Судьи: мнения разошлись

Арбитражная практика также неоднозначна. В ряде случаев арбитры приходят к выводу, что можно включать в состав расходов оплату сотруднику дополнительного отпуска.

Так, судьи Поволжского округа посчитали правомерным признание на основании статьи 255 Налогового кодекса расходов в виде оплаты дополнительного отпуска, поскольку спорные выплаты работникам были предусмотрены трудовым договором и локальным нормативным актом, входили в систему оплаты труда, были связаны с производственной деятельностью и выполнением работниками трудовых обязанностей, носили стимулирующий характер*(8).

В поддержку компаний также выступили и судьи Волго-Вятского округа, признавая правомерным включение в состав расходов на оплату труда оплату дополнительных отпусков, не предусмотренных законодательством*(9). Этот вывод судей основывался на том, что в коллективные договоры были включены условия по оплате дополнительных отпусков с указанием количества предоставляемых дней дополнительного отпуска.

Кроме того, арбитры отмечали, что на основании пункта 25 статьи 255 Налогового кодекса компания вправе учесть в качестве расходов, связанных с оплатой труда, и другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором*(10). Организации с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников, если иное не предусмотрено федеральными законами. Порядок и условия предоставления этих отпусков определяют коллективными договорами или локальными нормативными актами. Компания в коллективных договорах предусмотрела возможность предоставления некоторым категориям работников предприятия дополнительных отпусков. С учетом этого судьи посчитали правомерным признание расходов на оплату дополнительных отпусков в налоговом учете.

Таким образом, некоторые арбитры не ставят возможность учета в целях налогообложения расходов на оплату дополнительного отпуска в зависимость от категории работников и продолжительности отпуска.

Однако некоторые судьи вслед за финансовым ведомством считают, что организация не вправе учитывать данные расходы в целях налогообложения прибыли несмотря на то, что коллективный договор предусматривает предоставление дополнительных отпусков*(11). Подобная точка зрения находит отражение и в других решениях. Так, арбитры указали, что затраты на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам не могут быть учтены в расходах в силу особого на то указания в пункте 24 статьи 270 Налогового кодекса*(12).

Как видим, мнения арбитров разделились. Поэтому предугадать, чем закончится рассмотрение дела в суде в конкретной ситуации, невозможно.

Примечание. Компенсация за неиспользованный дополнительный отпуск, предусмотренный внутренними документами компании, не уменьшает базу по налогу на прибыль.

Дополнительные отпуска при расчете налога на прибыль

                                                            /-----------\

                    /--------------------------\    /---\   |/---------\|

                    |Предусмотрен нормами ТК РФ|---|   |--|| 6а | 6б ||

                  /| или иными федеральными   |    | 6 |   ||----+----||

                  | |        законами          |    |   |   || 6в | 6г ||

/---------------\ | \--------------------------/    \---/   |\---------/|

|Дополнительный |-/ /--------------------------\            \-----------/

| оплачиваемый  |   |Предусмотрен коллективным |                  |

|   отпуск      |--|    договором или иным    |--\ /---\         

| (по мнению    |   |нормативным актом компании|  | |   |       /---\

|Минфина России)|-\ \--------------------------/  || 5 |       |   |

\---------------/ | /--------------------------\  | |   |       | 7 |

                  | | Продолжительность отпуска|  | \---/       |   |

                  \|превышает установленную   |--/             \---/

                    |       законодательно     |

                    \--------------------------/

5 Затраты на оплату дополнительного отпуска не уменьшают базу по налогу на прибыль

6 Продолжительность дополнительного отпуска не превышает установленную законодательством

6а Работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда, - не менее 7 календарных дней (пост. Правительства РФ от 20.11.2008 N 870) Компания вправе установить больший срок, закрепив его в своем локальном акте

6б За особый характер работы Перечень категорий работников, а также минимальную продолжительность допотпуска устанавливает Правительство РФ (ст. 118 в ТК РФ)

6в Работникам с ненормируемым рабочим днем - не менее 3 календарных дней (ст. 119 ТК РФ). Компания вправе установить больший срок, закрепив его в своем локальном акте

6г Работникам, трудящимся в районах Крайнего Севера, - 24 календарных дня, в районах, приравненным к районам Крайнего Севера, - 16 календарных дней (ст. 321 ТК РФ)

7 Затраты на оплату дополнительного отпуска уменьшают базу по налогу на прибыль

К. Завьялов,

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

Мнение. Расходы на допотпуска

Лев Лялин, почетный адвокат, член Президиума Московской областной коллегии адвокатов

Расходы на оплату дополнительных отпусков, которые предоставлены на основании коллективного договора, но не предусмотрены Трудовым кодексом или другими законодательными актами, не учитывают при расчете налога на прибыль.

Часто руководство организации в целях стимулирования своих работников пытается предоставлять по коллективному договору дополнительные отпуска и при этом оптимизировать налогообложение прибыли. В данной ситуации лучше всего привести локальные нормативные акты (в т.ч. приказы о приеме на работу), правила внутреннего трудового распорядка, должностные инструкции в соответствие с установленным в законе перечнем оснований для предоставления дополнительного отпуска (ст. 116 ТК РФ).

Можно, к примеру, обратить внимание на такое основание, как ненормированный рабочий день. Дело в том, что вопросы установления ненормированного рабочего дня (ст. 119 ТК РФ) с точки зрения ограничений или запретов действующим законодательством для внебюджетных компаний практически не регламентируются. Если взять за образец Правила предоставления ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска работникам с ненормированным рабочим днем в организациях, финансируемых за счет средств федерального бюджета (утв. пост. Правительства РФ от 11.12.2002 N 884), то при обосновании "ненормированности" рабочего времени имеет смысл учесть как минимум следующие критерии:

- необходимость эпизодического привлечения по распоряжению работодателя к выполнению своих трудовых функций за пределами нормальной продолжительности рабочего времени;

- большой объем работы, высокую степень напряженности труда, не только возможности, но и необходимости работника выполнять свои трудовые функции за пределами нормальной продолжительности рабочего времени и других условий;

- невозможность точного учета труда в течение рабочего дня, разделение рабочего дня на части неопределенной продолжительности.

С учетом таких критериев (их число не ограничено) в организации должен быть утвержден локальный нормативный акт, содержащий перечень должностей работников с ненормированным рабочим днем, имеющих право на дополнительный отпуск. Кроме того, необходимо вести учет времени, фактически отработанного каждым работником в условиях ненормированного рабочего дня.

"Актуальная бухгалтерия", N 3, март 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) письмо Минфина России от 10.01.2012 N 03-03-06/1/1

*(2) ст. 116 ТК РФ

*(3) п. 24 ст. 270 НК РФ

*(4) письмо Минфина России от 22.01.2008 N 03-03-06/1-25

*(5) письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-03-06/1/294

*(6) письмо Минфина России от 06.02.2007 N 03-03-06/2/17

*(7) письмо Минфина России от 27.02.2006 N 03-03-04/1/143

*(8) пост. ФАС ПО от 13.08.2009 N А06-7599/2008

*(9) пост. ФАС ВВО от 17.11.2008 N А43-19686/2007-31-671, Девятого ААС от 02.06.2011 N 09АП-10596/11

*(10) пост. ФАС ВВО от 18.04.2008 N А39-3808/2006

*(11) пост. Восьмого ААС от 07.09.2009 N 08АП-4570/2009

*(12) пост. Четырнадцатого ААС от 13.11.2008 N 14АП-3850/2008