Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 апреля 2014 г. N 20АП-296/14

Требование: о признании недействительным акта органа власти

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Тула

16 апреля 2014 г.

Дело N А54-538/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 15.04.2014.

Постановление изготовлено в полном объеме 16.04.2014.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего Заикиной Н.В.,

судей Мордасова Е.В. и Федина К.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бондаренко О.А., при участии представителей истца - индивидуального предпринимателя Орешкова Дмитрия Адольфовича (г. Рязань, ОГРН 304623429600025) - Шпилькова В.В. (доверенность от 07.12.2012) и заинтересованных лиц: межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046209032539) - Бордыленок Н.Е. (доверенность от 01.08.2013), Пичевских И.В. (доверенность от 25.08.2013), управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046209031857, ИНН 6234010781) - Преснякова А.А. (доверенность от 07.11.2013), в отсутствие заинтересованных лиц: управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Рязанской области в лице управления экономической безопасности и противодействия коррупции (г. Рязань), Селезнева Дмитрия Олеговича (г. Рязань),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 27.11.2013 по делу N А54-538/2013,

установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Орешков Дмитрий Адольфович (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 26.11.2012 N 2.16-11/028612 ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (за исключением пункта 2 резолютивной части решения).

К участию в деле в качестве заинтересованных лиц привлечены управление Министерства внутренних дел Российской Федерации по Рязанской области в лице управления экономической безопасности и противодействия коррупции, Селезнев Дмитрий Олегович и управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 27.11.2013 требования предпринимателя удовлетворены. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части пунктов 1, 3, 4 резолютивной части.

Судебный акт мотивирован необоснованностью произведенного инспекцией расчета расходов и доходов предпринимателя. Суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о том, что действия предпринимателя и его контрагентов были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды. Кроме того, арбитражный суд указал на неправомерность привлечения предпринимателя к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Не согласившись с принятым решением, инспекция обратилась в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе истцу в удовлетворении заявления.

В обоснование жалобы инспекция ссылается на наличие у большинства контрагентов признаков фирм-однодневок, отсутствие их по месту нахождения, отсутствие у них необходимых условий для осуществления экономической деятельности (работников, складских помещений и транспортных средств), непредставление бухгалтерской отчетности, подписание документов, выписанных данными контрагентами, неустановленными лицами. Указывает, что предприниматели Орешков Д.А. и Селезнев Д.О. являются взаимозависимыми лицами. Полагает, что судом необоснованно не принято во внимание, что при выборе методики расчета налоговый орган исходил из того, что почти вся деятельность предпринимателя связана с фиктивными организациями. Считает, что имелись основания для привлечения заявителя к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Управление поддержало позицию инспекции.

Предприниматель просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

В судебное заседание заинтересованные лица - управление Министерства внутренних дел Российской Федерации по Рязанской области и Селезнев Дмитрий Олегович, надлежащим образом извещенные о месте и времени его проведения, не явились, в связи с чем суд апелляционной инстанции рассмотрел дело в их отсутствие.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Двадцатый арбитражный апелляционный суд полагает, что оспариваемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией на основании решения от 29.09.2011 N 1 3-15/24338/1684 проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов.

Требованием от 03.10.2011 N 13-15/16155 предпринимателю предложено представить документы, необходимые для налоговой проверки.

24.10.2011 предприниматель представил в налоговый орган книги покупок, продаж за период с 2008 года по 2010 год поквартально.

12.12.2011 предприниматель представил в инспекцию копии подшивок финансово-хозяйственных документов, изъятых 01.11.2011 сотрудниками ОРЧ (ЭБ и ПК) УМВД России по Рязанской области.

Требованием от 17.05.2012 N 2.16-11/21584 предпринимателю предложено представить счета-фактуры, товарные и товарно-транспортные накладные по хозяйственным операциям с ООО "Альянсинвест", ООО "Дельта", ООО "Коммерсант-Р", ООО "Контур", ООО "Креон", ООО "Машстройторг", ООО "Прогресс Трейд", ООО "Темп".

05.06.2012 предприниматель сообщил инспекции о том, что испрашиваемые документы изъяты сотрудниками отдела ОРЧ (ЭБ и ПК) УМВД России по Рязанской области.

Требованием от 05.06.2012 N 2.6-11/22035 налоговый орган предложил предпринимателю представить документы, подтверждающие финансово-хозяйственную деятельность за проверяемый период.

14.06.2012 предприниматель представил пояснения относительно невозможности представления истребуемых документов.

24.07.2012 налоговым органом составлена справка N 2.16-11/251 об окончании выездной налоговой проверки.

Выявленные налоговые правонарушения отражены в акте проверки от 24.09.2012 N 2.16-11/022361дсп, который вручен предпринимателю 01.10.2012.

18.10.2012 предпринимателем представлены возражения на акт проверки.

Уведомлением от 01.10.2012 N 2.16-11/515 предприниматель приглашался в инспекцию 25.10.2012 для участия в рассмотрении материалов проверки. Указанное уведомление получено предпринимателем под роспись.

По результатам материалов проверки 25.10.2012 инспекцией принято решение N 2.16-11/104 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Уведомлением от 25.10.2012 N 2.16-11/525 предприниматель приглашался в инспекцию для ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля. Ознакомление оформлено протоколом.

Уведомлением от 23.11.2012 N 2.16-11/531 предприниматель приглашался в инспекцию для рассмотрения материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом 26.11.2012 принято решение N 2.16-11/028612дсп о привлечении предпринимателя к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 764 207 рублей 60 копеек, в том числе за неполную уплату налога на добавленную стоимость - 292 719 рублей 60 копеек, налога на доходы физических лиц - 421 520 рублей, единого социального налога - 49 968 рублей, а также по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа в количестве 1148 шт. в виде штрафа в размере 229 600 рублей.

Кроме того, предпринимателю предложено уплатить НДС в сумме 1 482 095 рублей, НДФЛ в сумме 1 066 800 рублей, ЕСН в сумме 124 920 рублей, а также пени: за несвоевременную уплату НДС в сумме 482 996 рублей 33 копеек, НДФЛ - в сумме 251 542 рублей 51 копейки, ЕСН - 136 390 рублей 76 копеек.

Пунктом 2 резолютивной части решения в привлечении предпринимателя к ответственности за неполную уплату НДС за 3, 4 кварталы 2009 года, за 1 - 4 кварталы 2010 года, НДФЛ за 2010 год отказано в связи с отсутствием события налогового правонарушения (наличием переплаты по налогам), а за неуплату НДС за 1 - 4 кварталы 2008 года, 1-2 кварталы 2009 года - в связи с истечением срока давности привлечения.

Письмом от 05.12.2012 N 2.16-11/029459 инспекция сообщила предпринимателю о допущенной налоговым органом в решении от 26.11.2012 N 2.16-11/028612дсп ошибке в части начисления пеней. Согласно указанному письму предпринимателю предложено уплатить пени по состоянию на 26.11.2012 в следующих суммах: по НДС - 482 996 рублей 33 копейки, НДФЛ - 251 542 рублей 51 копейка, ЕСН - 35 853 рублей 29 копеек.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 17.01.2013 N 2.15-12/0427 апелляционная жалоба предпринимателя на вышеуказанное решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 26.11.2012 N 2.16-11/028612, предприниматель, ссылаясь на реальность хозяйственных операций с контрагентами, необоснованность применения инспекцией расчетного метода определения доходов для целей налогообложения, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 и частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также разъяснениями, изложенными в пункте 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", ненормативный правовой акт может быть признан недействительным, а решения и действия незаконными при одновременном их несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.

Согласно пункту 2 статьи 9 названного Закона первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В пункте 2 статьи 54 Кодекса указано, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Данная норма корреспондирует норме, содержащейся в пункте 2 статьи 52 Кодекса, согласно которой в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, обязанность по исчислению налога может быть возложена на налоговый орган.

Из положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ следует, что налоговому органу предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 N 5/10 при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

Однако, приведенные правовые позиции относительно возможности начисления налогов расчетным методом и с определенной степенью вероятности не предоставляет налоговому органу право произвольно избирать метод определения налоговых обязательств налогоплательщика, в том числе и в случаях отсутствия, непредставления первичных документов и неведения либо ненадлежащего ведения учета доходов и расходов, и не освобождает налоговый орган от доказывания обоснованности применения расчетного метода.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О указано, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Таким образом, применение расчетного метода исчисления налогов обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств, с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в постановлении от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Как следует из материалов дела, основанием для применения расчетного метода послужили выводы инспекции о согласованности действий предпринимателя и контрагентов по реализации в их адрес нефтепродуктов; представление документов, имеющих пороки в оформлении, либо непредставление документов, подтверждающих хозяйственные отношения с контрагентами.

При этом, как пояснил представитель инспекции расчет доходов предпринимателя от оптовой реализации ГСМ осуществлялся от всего объема приобретенного им у ОАО "Рязаньнефтепродукт" бензина. При расчете реализация ГСМ иным контрагентам не учитывалась.

В материалы дела предпринимателем представлен реестр отгрузок ГСМ его контрагентам за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.

Представитель инспекции в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции пояснил, что хозяйственные операции предпринимателя с иными контрагентами, за исключением "проблемных", не проверялись.

Между тем, сопоставив наценку на нефтепродукты, реализованные контрагентам, в отношении которых инспекцией не была проведена проверка, с наценкой при реализации нефтепродуктов "проблемным" контрагентам, суд первой инстанции обоснованно указал на отсутствие между ними существенной разницы. Средняя наценка при перепродаже нефтепродуктов варьируется от одного до двух процентов.

При таких обстоятельствах, приняв во внимание разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 30.07.2013 N 57, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что расчет доходов, произведенный налоговым органом, является необоснованным, поскольку не учитывает реальные хозяйственные операции предпринимателя по реализации ГСМ иным контрагентам.

С учетом изложенного, а также принимая во внимание отсутствие существенной разницы в наценках при реализации ГСМ, предоставляемых предпринимателем своим контрагентам, довод апелляционной жалобы о том, что большинство контрагентов предпринимателя являлись фиктивными организациями сам по себе определяющего значения не имеет.

В качестве обоснования применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ инспекция приводит следующие критерии выбора аналогичных налогоплательщиков за 2008-2010 годы: вид деятельности (код по ОКВЭД 51.51 - оптовая торговля топливом); подвиды деятельности (код по ОКВЭД: 51.51.2 - оптовая торговля моторным топливом, включая авиационный бензин; 51.51.3 - оптовая торговля прочим жидким и газообразным топливом); регион осуществления деятельности (г. Рязань, Рязанская область); период осуществления деятельности; применение общей системы налогообложения; отсутствие наемных работников, используемых для оптовой торговли ГСМ; отсутствие основных средств, используемых для оптовой торговли ГСМ; отсутствие транспортных средств, используемых для оптовой торговли ГСМ.

При этом налоговым органом не представлены доказательства того, что выручка аналогичных налогоплательщиков получена именно от оптовой продажи моторного топлива, а не иных видов деятельности и направлений реализации товаров.

Согласно письму предпринимателя Минина О.Н., взятого налоговым органом в качестве одного из аналогичных налогоплательщиков, за период деятельности с 01.01.2008 по 31.12.2010 (период проведения выездной налоговой проверки), он осуществлял оптовую торговлю не только моторным топливом, но также и иными нефтепродуктами: нефрас (растворитель), печное топливо, пропан-бутановая смесь, автомобильные масла и смазки. Также указанным предпринимателем в спорном периоде осуществлялась розничная торговля ГСМ, автомобильными маслами и смазками. Кроме того, средняя численность наемных работников указанного предпринимателя за 2010 год составила 8 человек.

Налоговым органом при вынесении решения была скорректирована выручка данного налогоплательщика только на величину розничной выручки от реализации автомобильных масел.

В отношении предпринимателя Мещерякова В.А. заявителем в материалы дела представлен интернет-страница официального сайта Рязанской области для размещения информации о государственных заказах (http://www.goszakaz.rvazan.ru/2007/reestr/34 1.shtmn). Согласно содержащейся на данном сайте информации предприниматель Мещеряков В.А. помимо реализации моторного топлива осуществляет продажу автомобильных масел и жидкостей.

Суд первой обоснованно указал, что конкретных критериев определения аналогичности налогоплательщиков налоговое законодательство не содержит. При этом при определении аналогичности налогоплательщиков необходимо, чтобы основные характеристики финансово-хозяйственной деятельности предприятий-аналогов были сопоставимы с показателями проверяемого лица.

При выборе аналогичных налогоплательщиков, помимо отраслевой принадлежности, налоговый орган должен учитывать: основной вид осуществляемой деятельности (при этом совпадение по ОКВЭД не является достаточным для определения вида осуществляемой деятельности); примерно тот же размер доходов от реализации для целей налогообложения за сопоставимый период; численность персонала; применяемый режим налогообложения.

Поскольку каждый вид предпринимательской деятельности в зависимости от реализуемых товаров (работ, услуг), ценообразующих факторов имеет определенный уровень рентабельности, специфику формирования доходной и расходной частей, при выборе аналогичных налогоплательщиков не последнюю роль играют такие показатели, как количество и ассортимент производимой и реализуемой продукции, производственные затраты (или показатели производственных мощностей), режим работы, иные экономические критерии.

При таких обстоятельствах, арбитражный суд пришел к правомерному выводу что совпадения налогоплательщика (проверяемого и аналогичных) только по одному из перечисленных критериев (как и в случае с информацией о самом налогоплательщике) для правильного использования расчетного метода недостаточно. Применение упомянутых положений действующего налогового законодательства без учета указанных выше факторов повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя.

Вместе с тем согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В случае, если установлена недобросовестность налогоплательщика, ему может быть отказано в защите его прав, в том числе, права на возмещение налога.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О).

Как разъяснено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Таким образом, в предмет доказывания при рассмотрении данной категории дел входит установление обстоятельств, связанных с реальностью совершенных хозяйственных операций. При этом обязанность доказывания обстоятельств, связанных с получением налогоплательщиком необоснованной налоговый выгоды, в силу статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возложена на инспекцию.

При отсутствии доказательств того, что налогоплательщик использовал инструменты гражданско-правовых сделок исключительно для получения необоснованной налоговой выгоды, либо того, что ему было известно о нарушениях, допущенных его контрагентом, и он сознательно заключил сделку, направленную на получение необоснованной налоговой выгоды, на налогоплательщика не может быть возложена ответственность за нарушение, допущенное его контрагентом.

В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В рассматриваемом случае налоговый орган не представил безусловных и достоверных доказательств того, что целью осуществления заявителем с контрагентами хозяйственных операций являлось исключительно получение необоснованной налоговой выгоды и совершенные операции не имеют разумной хозяйственной цели, а опосредуют участие налогоплательщика в создании незаконной схемы обогащения за счет получения денежных средств из бюджета.

Ссылки заявителя апелляционной жалобы на наличие у большинства контрагентов предпринимателя признаков фирм-однодневок, отсутствие их по месту нахождения, отсутствие у них необходимых условий для осуществления экономической деятельности (работников, складских помещений и транспортных средств), непредставление бухгалтерской отчетности, подписание документов, выписанных данными контрагентами, неустановленными лицами, сами по себе не могут свидетельствовать о недобросовестности заявителя и получении им необоснованной налоговой выгоды, поскольку они касаются деятельности других хозяйствующих субъектов, в то время как законодательство о налогах и сборах не ставит право налогоплательщика на налоговые вычеты в зависимость от выполнения контрагентами своих обязательств и фактического внесения ими сумм налога в бюджет.

Согласно пункту 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Доказательства того, что заявитель и его контрагенты действовали согласованно и целенаправленно, а их взаимоотношения обусловлены исключительно получением необоснованной налоговой выгоды и не имеют разумной хозяйственной цели, в материалы дела налоговым органом не представлены, равно как не представлены доказательства совершения обществом и его контрагентами согласованных умышленных действий, лишенных экономического содержания и направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для уменьшения налогообложения.

По вышеприведенным основанием подлежит отклонению и довод инспекции о том, что предприниматели Орешков Д.А. и Селезнев Д.О. являются взаимозависимыми лицами.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.

Согласно пункту 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Следовательно, субъекты предпринимательской деятельности осуществляют эту деятельность с определенной степенью риска.

В связи с изложенным, суд первой инстанции правомерно указал, что предприниматель свободен в установлении наценки при перепродаже ГСМ. Исходя из положений Гражданского кодекса Российской Федерации заявитель осуществляет свою деятельность самостоятельно, на свой страх и риск.

Как следует из материалов дела, операции по реализации ГСМ отражались предпринимателем в бухгалтерском и налоговом учете.

На основании изложенного, оценив совокупность имеющихся в деле доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что использованный инспекцией расчетный метод определения доходов предпринимателя нельзя признать обоснованным и соответствующим требованиям закона, и признал неправомерным решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 482 095 рублей, налога на доходы физических лиц в сумме 1 066 800 рублей, единого социального налога в сумме 124 920 рублей, а также соответствующих сумм пеней и штрафных санкций по пункту 3 статьи 122 НК РФ..

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса в виде штрафа в размере 229 600 рублей послужил вывод инспекции о непредставлении налогоплательщиком в установленный срок по требованию инспекции документов в количестве 1148 шт.

Данный вывод правомерно признан судом первой инстанции необоснованным по следующим основаниям.

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106 Кодекса).

В целях применения ответственности налоговый орган должен представить доказательства наличия в действиях (бездействии) лица, привлекаемого к ответственности, состава вменяемого ему правонарушения.

В силу статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. Отказ налогоплательщика от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов и иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Оспаривая решение в указанной части, предприниматель указывает на то, что он не мог представить истребуемые документы по причине их изъятия управлением экономической безопасности и противодействия коррупции.

Как установлено арбитражным судом, инспекцией предпринимателю вручено требование от 03.10.2011 N 13-15/16155 о предоставлении в десятидневный срок документов, необходимых для проведения налоговой проверки за период с 01.01.2008 по 31.12.2010: приказов об учетной политике, книги покупок, книги продаж, книги учета доходов и расходов, приказы об учетной политике.

11.10.2011 предприниматель в ответ на данное требование представил заверенные копии книг покупок за период с 2008 года по 2010 год поквартально на 151 листе.

24.10.2011 предприниматель представил заверенные копии книг продаж за период с 2008 года по 2010 год поквартально на 52 листах.

Впоследствии в соответствии с распоряжением от 31.10.2011 N 10 о проведении гласного оперативно-розыскного мероприятия в отношении предпринимателя Селезнева Д.О. и распоряжением от 31.10.2011 N 11 о проведении гласного оперативно-розыскного мероприятия в отношении предпринимателя Орешкова Д.А. проведено обследование офисного помещения этих предпринимателей, расположенного по адресу: г.Рязань, 196 км. (Окружная дорога), 12а.

В результате проведенных мероприятий были изъяты первичные документы предпринимателей Селезнева Д.О. и Орешкова Д.А., поименованные в пунктах 24-85 протокола обследования от 01.11.2011.

Согласно акту приема-передачи от 04.11.2011 сотрудниками ОРЧ (ЭБ и ПК) УМВД России по Рязанской области копии финансово-хозяйственных документов, указанных в пунктах 24-79 протокола обследования от 01.11.2011, в количестве 56 подшивок были переданы предпринимателям Селезневу Д.О. и Орешкову Д.А.

Однако в связи с тем, что были переданы не все копии изъятых документов предприниматели обратились в ОРЧ (ЭБ и ПК) с заявлением о проведении осмотра коробок с документами, указанными в пунктах 84, 85 протокола обследования от 01.11.2011.

Согласно протоколу осмотра предметов и документов от 23.11.2011 произведен осмотр картонных коробок N 1 и N 2, изъятых 01.11.2011 в офисном помещении предпринимателей, указанных в пунктах 84, 85 протокола обследования от 01.11.2011, и составлен перечень осмотренных документов.

25.11.2011 по акту приема-передачи сотрудниками ОРЧ (ЭБ и ПК) УМВД России по Рязанской области заверенные копии финансово-хозяйственных документов, указанных в пунктах 84, 85 протокола обследования от 01.11.2011, переданы предпринимателям.

Полученные налогоплательщиком копии подшивок финансово-хозяйственных документов по актам приема-передачи от 04.11.2011 и от 25.11.2011 вместе с сопроводительным письмом в полном объеме переданы в налоговый орган 12.12.2011.

17.05.2012 налоговым органом выставлено требование N 2.16-11/21584 о представлении документов по "проблемным" контрагентам.

Поскольку заверенные копий документов в полном объеме уже были переданы налоговому органу 12.12.2011, предприниматель письмом от 30.05.2012 сообщил о невозможности представления документов в связи с их изъятием.

05.06.2012 налоговым органом выставлено требование от 05.06.2012 N 2.16-11/22035 о представлении книги учета доходов и расходов, таблиц расшифровок.

В ответ на указанное требование предприниматель в письме от 14.06.2012 повторно указал на изъятие документов.

Письмом от 06.06.2012 N 12 заявитель повторно обратился в отдел ОРЧ (ЭБ и ПК) УМВД России по Рязанской области с просьбой о выдаче копий изъятых документов, однако ответ от ОРЧ (ЭБ и ПК) УМВД России по Рязанской области им получен не был.

Впоследствии предприниматель обратился в УЭБ и ПК УМВД РФ по Рязанской области с письмом от 06.05.2013 N 26 о возврате подлинников документов финансово-хозяйственной деятельности согласно протоколу изъятия от 01.11.2011.

Согласно акту приема-передачи от 28.05.2013 сотрудниками ОРЧ (ЭБ и ПК) УМВД России по Рязанской области подлинники изъятых документов финансово-хозяйственной деятельности возвращены предпринимателем Селезневу Д.О. и Орешкову Д.А.

15.07.2013 заверенные налогоплательщиком копии документов по спорным контрагентам представлены в Арбитражный суд Рязанской области (тома 13 - 20).

В ответ на запрос суда первой инстанции УЭБ и ПК УМВД России по Рязанской области письмом от 24.04.2013 N 35/2353 подтвердило факт изъятия 01.11.2011 в офисном помещении предпринимателей Селезнева Д.О. и Орешкова Д.А. первичных бухгалтерских документов по финансово-хозяйственной деятельности вышеуказанных индивидуальных предпринимателей за период 2008-2011 годы, компьютерной техники, цифровых носителей информации, а также печатей организаций, состоящих на налоговом учете в г. Москве и г. Рязани. УЭБ и ПК УМВД России по Рязанской области также пояснило, что заверенные копии изъятых финансово-хозяйственных документов, в установленные законом сроки были переданы предпринимателям. При этом заверенные копии передавались предпринимателям по одному акту приема-передачи, что не противоречит информации содержащейся в акте приема-передачи от 04.11.2011 и акте приема-передачи от 25.11.2011. Оригиналы изъятых в результате проведения оперативно-розыскных мероприятий у Орешкова Д.А. и Селезнева Д.О. финансово-хозяйственных документов в настоящее время хранятся в здании УЭБ и ПК УМВД России по Рязанской области. Лица, участвующие в настоящем деле могут беспрепятственно ознакомиться с указанными документами при соблюдении необходимых правовых процедур.

Кроме того, УЭБ и ПК УМВД России по Рязанской области неоднократно в своих сообщениях на запросы инспекции уведомляло налоговый орган о том, что первичные бухгалтерские документы по финансово-хозяйственной деятельности предпринимателя Орешкова Д.А. за период 2008-2011 годы изъяты, а также указывало на возможность сотрудникам инспекции ознакомиться и снять необходимые копии с оригиналов этих документов, предварительно согласовав время ознакомления с уполномоченным лицом.

Как указывает налоговый орган, заверенные копии изъятых финансово-хозяйственных документов за 2008-2011 годы предпринимателем были представлены 12.12.2011 (письмо от 12.12.2011) в виде подшивок копий документов, заверенных листами бумаги с оттиском печати "Для пакетов N 3-2 УМВД России по Рязанской области", в количестве 72 штук (совместно с изъятыми документами предпринимателя Селезнева Д.О.).

При этом инспекция обосновывает свою позицию тем, что в ходе анализа документов, представленных ОРЧ (ЭБ и ПК) УМВД по Рязанской области согласно протоколу обследования от 01.11.2011, для ознакомления в количестве 72 подшивок, установлено отсутствие документов организаций.

Между тем данные доводы инспекции не подтверждены какими-либо объективными доказательствами.

Допрошенный в судебном заседании суда первой инстанции в качестве свидетеля старший оперуполномоченный управления экономической безопасности и предупреждения коррупции управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Рязанской области - майор полиции Анохин В.В. не смог утвердительно ответить на вопросы относительно объема переданных предпринимателям Селезневу Д.О. и Орешкову Д.А. документов, а также в отношении каких конкретно контрагентов передавались такие документы. Свидетель указал, что описи изымаемых и передаваемых документов не составлялись, передача осуществлялась подшивками без конкретизации документов.

В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно указал на недоказанность инспекцией факта наличия у предпринимателя спорных документов, и отсутствие в связи с этим в действиях предпринимателя состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Кроме того, из пояснений представителя налогового органа следует, что санкция по статье 126 НК РФ применялась инспекцией и в отношении документов, которые были представлены предпринимателем, но имели недостатки в своем оформлении.

Данный вывод налогового органа также обоснованно признан судом не основанным на нормах закона, поскольку НК РФ предусматривает ответственность только за непредставление документов, а не за недостатки, имеющиеся в представленных документах. В рассматриваемом случае, претензии налогового органа сводятся к нарушению порядка оформления товарных накладных, следовательно, привлечение предпринимателя к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ неправомерно.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии оснований для удовлетворения требований предпринимателя.

Доводы апелляционной жалобы, касающиеся правомерности привлечения предпринимателя к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ не могут быть приняты во внимание, поскольку сводятся к иной, чем у суда, трактовке обстоятельств и норм права и не опровергают обоснованности выводов арбитражного суда первой инстанции.

Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка. Основания для их переоценки у судебной коллегии отсутствуют.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом первой инстанции не допущено.

При вышеуказанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых законного и обоснованного судебного акта.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 27.11.2013 по делу N А54-538/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.В. Заикина

Судьи

Е.В. Мордасов К.А. Федин