Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2014 г. N 11АП-23567/13

г. Самара

21 апреля 2014 г.

Дело N А72-2596/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 14 апреля 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 апреля 2014 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семушкина В.С., судей Захаровой Е.И., Юдкина А.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Новожиловой С.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 14.04.2014 в помещении суда апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Галеева Дмитрия Юрьевича и Инспекции Федеральной налоговой службы по Засвияжскому району г.Ульяновска на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 20.11.2013 по делу N А72-2596/2013 (судья Каргина Е.Е.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Галеева Дмитрия Юрьевича (ИНН 732700152875, ОГРН 304732718400362), г.Ульяновск, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Засвияжскому району г.Ульяновска, г.Ульяновск, с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области, г.Ульяновск,

об оспаривании решений и требования,

в судебном заседании приняли участие:

от ИФНС России по Засвияжскому району г.Ульяновска - Макаров Д.П. (доверенность от 10.01.2014 N 05-15/00026),

ИП Галеев Д.Ю. (паспорт) и его представитель Крайнов Д.Ю. (доверенность от 23.11.2012 N 73АА0504852),

представитель УФНС России по Ульяновской области не явился, извещено надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Галеев Дмитрий Юрьевич (далее - ИП Галеев Д.Ю., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлениями о признании недействительными решения от 26.07.2012 N 1662 о проведении выездной налоговой проверки (дело N А72-56/2013), решения от 10.01.2013 N 16-13-17/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (дело N А72-2596/2013) и требования N 679 об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 13.03.2013 (дело N А72-3843/2013), вынесенных Инспекцией Федеральной налоговой службы по Засвияжскому району г.Ульяновска (далее - налоговый орган).

Определениями от 03.04.2013 и от 23.07.2013 Арбитражный суд Ульяновской области дела N N А72-56/2013, А72-2596/2013 и А72-3843/2013 объединил в одно производство на основании ч.2.1 ст.130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) с присвоением номера - А72-2596/2013.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ульяновской области (далее - Управление).

Решением от 20.11.2013 по делу N А72-2596/2013 Арбитражный суд Ульяновской области заявленные требования ИП Галеева Д.Ю. удовлетворил частично, признал недействительными решение от 10.01.2013 N 16-13-17/2 и требование N 679 по состоянию на 13.03.2013 в части начисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 4 624 526 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 1 094 738 руб. и соответствующих сумм пени, а также штрафных санкций в сумме 8 777 447 руб. 20 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований предпринимателя суд отказал.

ИП Галеев Д.Ю. в апелляционной жалобе просил изменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Налоговый орган в апелляционной жалобе просил отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой заявления предпринимателя были удовлетворены.

Предприниматель апелляционную жалобу налогового органа отклонил по мотивам, изложенным в возражениях.

На основании ст.158 АПК РФ рассмотрение дела откладывалось с 12.02.2014 на 17.03.2014, с 17.03.2014 на 14.04.2014.

В связи с уходом в отпуск судьи Кувшинова В.Е. распоряжением председателя четвертого судебного состава Юдкина А.А. от 14.03.2014 произведена замена судьи Кувшинова В.Е. на судью Захарову Е.И. Судебное разбирательство произведено с самого начала (ч.5 ст.18 АПК РФ).

В суд апелляционной инстанции поступило ходатайство Управления о рассмотрении настоящего дела в отсутствие его представителя.

В соответствии со ст.ст.156 и 266 АПК РФ суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителя Управления, извещенного надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.

Представитель налогового органа в судебном заседании апелляционную жалобу поддержал, просил отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части как незаконное и необоснованное, апелляционную жалобу предпринимателя отклонил.

ИП Галеев Д.Ю. и его представитель свою апелляционную жалобу поддержали, просили отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части, апелляционную жалобу налогового органа отклонили.

Суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении ходатайства предпринимателя о вызове свидетелей в связи с возможностью рассмотрения настоящего дела по имеющимся в нем доказательствам.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционных жалобах и возражении, в выступлении представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки ИП Галеева Д.Ю. за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 (ЕСН - с 01.01.2009 по 31.12.2009) вынес решение от 10.01.2013 N 16-13-17/2, которым начислил НДФЛ в сумме 4 624 526 руб., ЕСН в общей сумме 1 094 738 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 8 003 985 руб., единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД) в общей сумме 117 659 руб., пени в общей сумме 2 554 975 руб. 78 коп. и штрафные санкции в общей сумме 8 778 447 руб. 20 коп.

Решением от 01.03.2013 N 16-158-12/02391 Управление утвердило решение налогового органа.

Налоговый орган требованием N 679 по состоянию на 13.03.2013 предложил ИП Галееву Д.Ю. в срок до 02.04.2013 уплатить начисленные в решении от 10.01.2013 N 16-13-17/2 налоги в общей сумме 13 840 908 руб., пени в общей сумме 2 554 975 руб. 78 коп. и штрафные санкции в общей сумме 8 778 447 руб. 20 коп.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ИП Галеева Д.Ю. в арбитражный суд.

Суд первой инстанции правомерно объединил дела N N А72-56/2013, А72-2596/2013 и А72-3843/2013 в одно производство на основании ч.2.1 ст.130 АПК РФ.

Удовлетворяя заявления предпринимателя в части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

По мнению ИП Галеева Д.Ю., решение налогового органа от 26.07.2012 N 1662 о проведении выездной налоговой проверки является незаконным, поскольку налоговым органом не учтено, что предприниматель не относил себя к плательщикам налогов по общей системе налогообложения, исполнял обязанность налогоплательщика ЕНВД и представлял в налоговый орган декларации по этому налогу.

В силу ст.31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном этим Кодексом.

Согласно ст.87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии со ст.89 НК РФ решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица, если иное не предусмотрено п.1 ст.89 НК РФ. Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения: полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика; предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке; периоды, за которые проводится проверка; должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено НК РФ.

Таким образом, ст.89 НК РФ допускает возможность назначения и проведения выездной налоговой проверки налоговым органом как в отношении налогов, предусмотренных общей системой налогообложения, так и отношении специальных режимов, в том числе ЕНВД.

В соответствии с ч.1 ст.198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, требование о признании недействительным ненормативного акта, незаконным решения органа, осуществляющего публичные полномочия, может быть удовлетворено судом при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые ненормативный акт, решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя.

Решение налогового органа от 26.07.2012 N 1662 о проведении в отношении ИП Галеева Д.Ю. выездной налоговой проверки соответствует требованиям ст.89 НК РФ и не нарушает права и законные интересы предпринимателя.

Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ утверждена форма решения о проведении выездной налоговой проверки, в соответствии с которой в строке "вид налога" указывается перечень проверяемых налогов и сборов, либо указание на проведение выездной налоговой проверки "по всем налогам и сборам".

На основании решения заместителя начальника налогового органа от 26.07.2012 N 1662 о проведении выездной налоговой проверки (с учетом изменений и дополнений, внесенных решением от 13.08.2012 N 247) налоговый орган провел выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: НДФЛ за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, НДФЛ (налоговый агент) - с 01.01.2009 по 24.07.2012, НДС - с 01.01.2009 по 31.12.2010, ЕСН - с 01.01.2009 по 31.12.2009, страховых взносов на ОПС - с 01.01.2009 по 31.12.2009, ЕНВД - с 01.01.2009 по 31.12.2010.

В соответствии с п.1 ст.100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Налоговый орган по результатам проверки ИП Галеева Д.Ю. составил акт от 02.11.2012 N 16-15-24/94/46, в котором отразил выявленные правонарушения.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и письменных возражений предпринимателя заместитель начальника налогового органа вынес решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Акт проверки, материалы выездной налоговой проверки, в том числе материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, возражения по акту рассмотрены в присутствии налогоплательщика.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно признал несостоятельным довод ИП Галеева Д.Ю. о том, что налоговый орган нарушил его право на представление пояснений и возражений по вопросам применения общей системы налогообложения, что в силу п.14 ст.101 НК РФ является основанием для отмены решения налогового органа.

ИП Галеев Д.Ю. ссылается на то, что налоговый орган не представил ему оригиналы акта проверки и решения по результатам выездной налоговой проверки. Между тем довод налогового органа о вручении представителю предпринимателя под подпись второго экземпляра акта проверки и копии оспариваемого решения, содержащей оттиск печати налогового органа и подпись должностного лица, предприниматель не опроверг. Во всяком случае доказательств несоответствия экземпляра решения, врученного предпринимателю, экземпляру, находящемуся у налогового органа, ИП Галеев Д.Ю. не представил.

Решение от 10.01.2013 N 16-13-17/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения содержит всю предусмотренную п.8 ст.101 НК РФ информацию.

ИП Галеев Д.Ю. ссылается на то, что налоговый орган при расчете ЕНВД по торговой точке, расположенной по адресу: г.Ульяновск, пр-т Гая, 100, не доказал наличие в проверяемом периоде торговой площади, на которой велось обслуживание покупателей. Фактически по этому адресу предприниматель арендовал неприспособленное для приема покупателей помещение, обслуживание производилось через окно, половина помещения использовалась для хранения товаров, а вторая половина не использовалась.

Согласно ст.346.27 НК РФ торговым местом является место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

Для исчисления ЕНВД при осуществлении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, площадь торгового места в которых превышает 5 квадратных метров, применяется физический показатель "площадь торгового места (в квадратных метрах)" (п.3 ст.346.29 НК РФ).

При этом площадь торгового места определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов. К инвентаризационным и (или) правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор, технический паспорт, планы, схемы, экспликации, другие документы).

Глава 26.3 НК РФ не содержит положений, позволяющих уменьшать площадь торговых мест на площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей.

Соответственно, как верно указал суд первой инстанции, при налогообложении необходимо учитывать всю площадь торгового места, в том числе и место, где хранится товар или осуществляется его предпродажная подготовка.

Этот вывод суда первой инстанции подтверждается арбитражной судебной практикой.

Из плана-схемы арендованного предпринимателем помещения наличие каких-либо перегородок не усматривается, довод предпринимателя о проведении перепланировки помещения является бездоказательным.

При таких обстоятельствах ИП Галеев Д.Ю. неправомерно занизил физический показатель при расчете налога.

Ссылка в решении налогового органа на другие объекты торговли не привела к нарушению прав и законных интересов предпринимателя.

Довод ИП Галеева Д.Ю. о том, что в цитируемом судом первой инстанции п.3 ст.346.29 НК РФ говорится только об объектах нестационарной торговой сети, основан на неправильном толковании закона.

П.3 ст.346.29 НК РФ установлено, что для исчисления ЕНВД в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых не превышает 5 квадратных метров, применяется физический показатель "количество торговых мест" и базовая доходность 9 000 руб.; в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых превышает 5 квадратных метров, - "площадь торгового места (в квадратных метрах)" и 1 800 руб.

Таким образом, указанные физический показатель и базовая доходность применяются как для объектов стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, так и для объектов нестационарной торговой сети, и применение того или иного физического показателя и базовой доходности зависит лишь от площади торгового места (более или менее 5 кв.м).

П.3 ст.24 НК РФ предусмотрена обязанность налоговых агентов правильно и своевременно исчислять из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет соответствующие налоги.

Согласно п.1 ст.226 НК РФ индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п.2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных ст.226 НК РФ.

В соответствии с п.4 ст.226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

П.1 ст.230 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета.

По утверждению ИП Галеева Д.Ю., он своевременно и в полном объеме удерживал и перечислял НДФЛ, а налоговый орган не доказал состояние расчетов с бюджетом по НДФЛ на дату планируемого перечисления.

Между тем, из пояснений предпринимателя (в том числе в суде первой инстанции) следует, что заработная плата работникам в основном выдавалась до 11 числа следующего месяца. Это обстоятельство подтверждается расчетно-платежными ведомостями.

Предприниматель перечислил в бюджет НДФЛ за 2009 год в сумме 275 172 руб. 50 коп., за 2010 год - в сумме 423 601 руб. ( в том числе в ИФНС России по Засвияжскому району г.Ульяновска в сумме 283 993 руб., МИФНС России N 7 по Ульяновской области в сумме 94 652 руб., МИФНС России N 4 по Республике Татарстан в сумме 44 956 руб.).

Согласно представленным ИП Галеевым Д.Ю. расчетно-платежным ведомостям, платежным поручениям и справкам (форма N 2-НДФЛ) предприниматель в 2009 году с налогооблагаемой базы в сумме 2 116 362 руб. 50 коп. исчислил и удержал НДФЛ в сумме 275 147 руб., в 2010 году - с налогооблагаемой базы в сумме 3 258 067 руб. 50 коп. исчислил и удержал НДФЛ в сумме 423 555 руб.

Вывод суда первой инстанции о несвоевременном перечислении в бюджет НДФЛ, удержанного с выплат работникам, и правомерном начислении налоговым органом в этой связи пени в сумме 7 702 руб. 52 коп. подтверждается материалами дела.

Довод ИП Галеева Д.Ю. о наличии переплаты по налогу является бездоказательным.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказал предпринимателю в удовлетворении заявления в этой части.

Основанием для начисления налогов по общей системе налогообложения послужил вывод налогового органа о неправомерном применении ИП Галеевым Д.Ю. системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении деятельности, связанной с реализацией sim-карт, карт оплаты, приемом платежей за услуги сотовой связи.

В силу п.1 ст.346.28 НК РФ плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен ЕНВД, предпринимательскую деятельность, облагаемую этим налогом.

Согласно пп.6 п.2 ст.346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Розничной торговлей признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (ст.38 НК РФ).

В соответствии со ст.128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Предпринимательская деятельность в сфере розничной торговли предполагает передачу покупателям на платной основе любых вещей, относящихся в соответствии с правилами ст.129 ГК РФ к товарам, за исключением тех вещей, нахождение которых в обороте законом не допускается либо ограничено, а также вещей и имущества, обращение которых регулируется федеральным законодательством.

На территории Российской Федерации услуги связи оказываются операторами связи пользователям этих услуг на основании договора об оказании услуг связи, заключаемого в соответствии с гражданским законодательством и правилами оказания услуг связи.

В соответствии со ст.2 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" (далее - Закон N 126-ФЗ) абонентом является пользователь услугами связи, с которым заключен договор об оказании таких услуг при выделении для этих целей абонентского номера или уникального кода идентификации.

Согласно п.2 Правил оказания услуг подвижной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 25.05.2005 N 328 под абонентом понимается физическое лицо (гражданин) или юридическое лицо, с которым заключен договор об оказании услуг подвижной связи при выделении для этих целей абонентского номера или уникального кода идентификации; абонентский номер - это номер, однозначно определяющий (идентифицирующий) подключенную к сети подвижной связи абонентскую станцию (абонентское устройство) с установленной в ней sim-картой; карта оплаты услуг подвижной связи является средством, позволяющим абоненту инициировать вызов, идентифицировав абонента перед оператором связи как плательщика в сети подвижной связи оператора связи; sim-карта - карта, с помощью которой обеспечивается идентификация абонентской станции (абонентского устройства), ее доступ к сети подвижной связи, а также защита от несанкционированного использования абонентского номера.

Услуги подвижной связи оказываются на основании возмездных договоров (п.14 Правил N 328). В п.19 Правил N 328 перечислено, какие данные должны быть указаны в договоре. В этот перечень входят, в том числе наименование (фирменное наименование) оператора связи; сведения об абоненте, согласие (отказ) абонента на предоставление доступа к услугам связи, оказываемым другим оператором связи, и предоставление сведений о нем для оказания таких услуг, номер sim-карты.

В соответствии с п.28 Правил N 328 абонент обязан использовать для подключения к сети подвижной связи оборудование, соответствующее установленным требованиям; в полном объеме и сроки, которые определены договором, вносить плату за полученные услуги подвижной связи; незамедлительно сообщать оператору связи об утере sim-карты. При этом п.62 Правил N 328 установлено, что в случае несообщения оператору связи незамедлительно об утере sim-карты абонент несет обязательства по оплате оказанных оператором связи услуг подвижной связи, полученных с использованием утерянной sim-карты, вплоть до момента получения оператором связи письменного заявления об ее утрате.

Согласно п.44 Правил N 328 карта оплаты услуг подвижной связи содержит закодированную определенным способом информацию, используемую для доведения до оператора связи сведений об оплате услуг подвижной связи. На карте обязательно должно быть указано наименование (фирменное наименование) оператора связи, выпустившего карту; а также наименование видов услуг подвижной связи, оплачиваемых с использованием карты; размер авансового платежа оператору связи, внесение которого подтверждает карта; идентификационный номер карты.

В данном случае ИП Галеев Д.Ю. осуществлял реализацию карт оплаты за услуги связи, действия по приему экспресс платежей, заключение абонентских договоров (оформление подключения к услугам сотовой связи), зачисление платежей за услуги операторов связи, в том числе посредством реализации карт оплаты, при этом действовал в рамках договоров, заключенных с ОАО "Мегафон", ОАО "МСС-Поволжье", ОАО "Мобильные ТелеСистемы", ОАО "Вымпел-Коммуникации", ООО "ИВА-Арт", ОАО "Киберплата", ОАО "МСС-Поволжье", в соответствии с которыми фактически предоставлял услуги операторам сотовой связи. За эти услуги указанные организации перечисляли предпринимателю вознаграждение. Карты продавались предпринимателем по фиксированным ценам, установленным операторами связи.

Как верно указал суд первой инстанции, ИП Галеев Д.Ю. неправомерно применял систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении деятельности по продаже sim-карт, карт оплаты, а также по зачислению с карт экспресс-оплаты платежей за услуги сотовой связи на счета абонентов, поскольку карты оплаты сотовой связи, sim-карты и зачисление (прием) платежей за услуги сотовой связи не отвечают признакам товара, определенным ст.38 НК РФ, и в соответствии с главой 7 Закона N 126-ФЗ по своей правовой природе являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи, обеспечивающим доступ к услугам связи.

Исходя из смысла ст.128 ГК РФ имуществом могут признаваться только такие активы, которые сами по себе представляют внутреннюю потребительную стоимость.

Соответственно, реализация карт экспресс-оплаты и sim-карт под налогообложение ЕНВД не подпадает.

Вознаграждение, полученное ИП Галеевым Д.Ю. от ОАО "Мегафон", ОАО "ВымпелКом", ОАО "Мобильные Телесистемы", ООО "ИВА-Арт", ЗАО "Киберплата", ОАО "МСС-Поволжье" в рамках заключенных с ними агентских (дилерских), субагентских договоров, является доходом предпринимателя от оказания услуг, подлежащим налогообложению по общей системе налогообложения.

Этот вывод суда первой инстанции подтверждается арбитражной судебной практикой.

П.1 ст.227 НК РФ установлено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату НДФЛ производят по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно пп.1 п.1 ст.210, ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п.3 ст.210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в п.1 ст.227 НК РФ, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Объектом налогообложения ЕСН признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением (п.2 ст.236 НК РФ, в редакции, действовавшей в проверяемом периоде).

В соответствии с п.3 ст.237 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налоговая база по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных налогоплательщиком за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (п.1 ст.146 НК РФ).

Согласно ст.153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии со ст.154 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них налога.

П.8 ст.154 НК РФ предусмотрено, что в зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со ст.ст.155-162 НК РФ.

Исходя из п.1 ст.156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

В нарушение требований ст.ст.146, 209 и 236 НК РФ доходы, полученные в рамках агентских (дилерских), субагентских договоров, ИП Галеев Д.Ю. не декларировал, соответствующие налоги (НДФЛ, ЕСН, НДС) не исчислял и не уплачивал.

Как следует из решения налогового органа, поскольку по требованию от 26.07.2012 N 14287 ИП Галеев Д.Ю. журналы кассира-операциониста по всем зарегистрированным ККТ не представил в связи с тем, что они не сохранились по причине снятия ККТ с учета; раздельный учет выручки, полученной от осуществления розничной торговли сотовыми телефонами и аксессуарами к ним и от оказания услуг по подключению к операторам сотовой связи (реализация sim-карт), продажи карт оплаты, зачисления платежей за услуги сотовой связи, предприниматель в 2009-2011 годах не вел, определить доход, полученный от осуществления указанных видов деятельности в кассу наличными денежными средствами, и разделить его по видам деятельности не представляется возможным.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что в данном случае налоговый орган должен был рассчитать налоги в порядке, установленном пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, однако этого не сделал.

Пп.7 п.1 ст.31 НК РФ предусмотрено, что налоговый орган определяет суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Ст.52 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога. Однако в предусмотренных законом случаях обязанность исчислить налог может быть возложена на налоговый орган, что не противоречит задачам их деятельности.

Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщика и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

В силу ч.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Налоговый орган, применяя положения пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, должен определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Положения абз.4 п.1 ст.221 НК РФ не освобождают налоговый орган от обязанности определения налога расчетным путем в соответствии с пп.7 п.1 ст.31 НК РФ.

В связи с изложенным суд первой инстанции правильно признал необоснованным начисление НДФЛ и ЕСН.

Вместе с тем, как верно указал суд первой инстанции, начисление НДС является правомерным.

Ст.166 НК РФ установлен порядок исчисления НДС исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со ст.ст.154-159 и 162 НК РФ, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг), не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно ст.ст.171 и 172 НК РФ.

В п.7 ст.166 НК РФ законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налога по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по указанному налогу, положение этого пункта к налоговым вычетам неприменимо.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носящим заявительный характер и реализуемым посредством декларирования в подаваемых в налоговый орган декларациях, только при соблюдении условий, предусмотренных главой 21 НК РФ.

Суд первой инстанции правильно признал необоснованным привлечение ИП Галеева Д.Ю. к ответственности по п.3 ст.122 НК РФ, поскольку допустимых и достаточных доказательств умышленного неприменения предпринимателем общей системы налогообложения налоговый орган не представил. Напротив, из материалов дела следует, что ИП Галеев Д.Ю. добросовестно заблуждался относительно своей обязанности применять специальный налоговый режим.

В силу п.7 ст.244, п.1 ст.229 и п.5 ст.174 НК РФ предприниматель должен был представить налоговые декларации по НДФЛ и ЕСН не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по НДС - в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно п.1 ст.119 НК РФ (в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.

В соответствии с п.2 ст.119 НК РФ (в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Закрепленная в п.1 ст.119 НК РФ штрафная санкция является дифференцированной, размер штрафа исчисляется в размере 5% от суммы налога, подлежащего уплате, за каждый месяц просрочки, при этом установлены как низший, так и высший пределы размера штрафа - не менее 100 руб. и не более 30% от суммы подлежащего уплате налога. Применение метода исчисления штрафа в процентах от суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, не исключает применения низшего предела размера штрафа (100 руб.) в случае, когда сумма налога окажется минимальной или же составит ноль рублей.

Как верно указал суд первой инстанции, отсутствие указаний на низший и высший пределы размера штрафа за правонарушение, признаки которого предусмотрены п.2 ст.119 НК РФ, само по себе не исключает возможности применения низшей санкции, установленной за правонарушение, признаки которого предусмотрены п.1 этой статьи.

Ст.119 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ определено, что непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1 000 руб. Федеральный закон N 229-ФЗ вступил в силу 02.09.2010.

Согласно п.2 ст.5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

П.13 ст.10 Федерального закона N 229-ФЗ установлено, что в случаях, если часть 1 НК РФ (в редакции этого Федерального закона) устанавливает более мягкую ответственность за налоговое правонарушение или иное нарушение законодательства о налогах и сборах, чем было установлено до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, то за соответствующее правонарушение, совершенное до дня вступления в силу данного Федерального закона, применяется ответственность, установленная частью 1 НК РФ (в редакции данного Федерального закона). Взыскание ранее примененных налоговых санкций за данное правонарушение со дня вступления в силу Федерального закона N 229-ФЗ может быть произведено лишь в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных за такое правонарушение частью 1 НК РФ (в редакции этого Федерального закона).

Учитывая, что начисление ЕСН и НДФЛ, произведенное по итогам данной налоговой проверки, признано необоснованным, а ст.119 НК РФ в редакции, действовавшей на момент вынесения оспариваемого решения налогового органа, отягчает ответственность по сравнению с редакцией, действовавшей на момент совершения правонарушения, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о необходимости применения в рассматриваемом случае штрафа в минимальном размере санкции указанной статьи в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ.

По результатам проверки предприниматель привлечен к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ за непредставление на проверку документов по требованию налогового органа.

В силу п.1 ст.93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Ст.23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет ответственность, предусмотренную п.1 ст.126 НК РФ.

Согласно ст.106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п.6 ст.108 НК РФ).

В соответствии со ст.109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств: отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Сведения о доходах физических лиц ИП Галеев Д.Ю. (налоговый агент) предоставлял в налоговый орган в виде справок формы N 2-НДФЛ. Как верно указал суд первой инстанции, налоговый орган не доказал основания для истребования у налогоплательщика карточек по форме N 1-НДФЛ, которые в проверяемом периоде предприниматель не вел, а составил в ходе выездной налоговой проверки на основе справок формы N 2-НДФЛ.

Довод предпринимателя о том, что при снятии контрольно-кассовой техники с учета в налоговый орган были представлены все необходимые документы, в том числе журналы кассира-операциониста, и в связи с этим у него не было необходимости сохранять копии данных документов, налоговый орган не опроверг.

Объективной стороной вменяемого нарушения является непредставление налогоплательщиком тех документов, которые у него имеются.

В данном случае истребованные документы у предпринимателя отсутствовали, доказательств обратного налоговый орган не представил. При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии события налогового правонарушения.

Как указал Пленум ВАС РФ и Пленум Верховного Суда РФ в Постановлении от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ", учитывая, что п.3 ст.114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза. При этом, установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, в связи с чем, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П указано, что санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Согласно ст.71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд первой инстанции, руководствуясь п.3 ст.114 и п.4 ст.112 НК РФ, правомерно снизил размер штрафных санкций, указанных в п.2 резолютивной части оспариваемого решения налогового органа, до 1 000 руб.

Доводы предпринимателя о невозможности исчисления пени по ст.75 НК РФ и выставления требование в порядке ст.69 НК РФ до подтверждения судом налоговой задолженности, выявленной по результатам выездной налоговой проверки, суд первой инстанции правильно не принял во внимание как не основанные на законе.

Требование N 679 об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 13.03.2013 содержит все необходимые сведения, предусмотренные п.4 ст.69 НК РФ.

В соответствии с п.2 ст.70 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент вынесения требования) требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

П.9 ст.101 НК РФ предусмотрено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном ст.101.2 НК РФ, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

01.03.2013 УФНС России по Ульяновской области вынесло решение N 16-15-12/02391 об оставлении решения налогового органа без изменения и, соответственно, с этого момента решение от 10.01.2013 N 16-13-17/2 вступило в законную силу.

Таким образом, вынесение налоговым органом требования N 679 по состоянию на 13.03.2013 является правомерным.

Довод предпринимателя о том, что в данном случае отсутствовали основания для начисления пени, поскольку срок уплаты налога устанавливается в требовании об уплате налога и на момент выставления требования N 679 указанный в нем срок уплаты (02.04.2013) не был пропущен, является несостоятельным.

В соответствии со ст.75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах (а не требованием об уплате налога) дня уплаты налога или сбора.

На основании изложенного, оценив и исследовав в совокупности и взаимосвязи имеющиеся доказательства с учетом положений ст.71 АПК РФ, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования предпринимателя в части.

В связи с тем, что при подаче заявления о принятии обеспечительных мер ИП Галеев Д.Ю. государственную пошлину не уплатил и в удовлетворении этого заявления было отказано, суд первой инстанции правильно взыскал с предпринимателя государственную пошлину в порядке ст.112 АПК РФ.

Положенные в основу апелляционных жалоб доводы, со ссылкой на судебную практику и письма Минфина РФ, проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции и, соответственно, не влияют на законность обжалуемого судебного акта.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.

Поскольку при подаче апелляционной жалобы ИП Галееву Д.Ю. предоставлялась отсрочка уплаты государственной пошлины, суд апелляционной инстанции на основании ст.ст.110 и 112 АПК РФ взыскивает с предпринимателя в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 100 руб.

Руководствуясь статьями 110, 112, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ульяновской области от 20 ноября 2013 года по делу N А72-2596/2013 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Галеева Дмитрия Юрьевича в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 100 (Сто) руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.С. Семушкин

Судьи

Е.И. Захарова А.А. Юдкин