Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28 мая 2014 г. N 08АП-1809/14

город Омск

28 мая 2014 г.

Дело N А81-3899/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 22 мая 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 мая 2014 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Лотова А.Н.

судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Плехановой Е.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-1809/2014) Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 23.12.2013 по делу N А81-3899/2013 (судья Садретинова Н.М.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Стальной тигр" (ИНН 8904068631, ОГРН 1128904003898) к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Ямало-Ненецкому автономному округу и Межрайонная инспекции Федеральной налоговой службы N5 по Ярославской области, о признании незаконным решения налогового органа N95 от 15 апреля 2013 года,

при участии в судебном заседании представителей:

от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом;

от общества с ограниченной ответственностью "Стальной тигр" - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещена надлежащим образом;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещена надлежащим образом;

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Стальной тигр" (далее по тексту - заявитель, ООО "Стальной тигр", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы России по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - УФНС РФ по ЯНАО, Управление, налоговый орган) о признании незаконным решения налогового органа N 95 от 15 апреля 2013 года.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 23.12.2013 по делу N А81-3899/2013 требования Общества удовлетворены.

Принимая решение, суд первой инстанции исходил из того, что, поскольку решение инспекции, принятое по итогам камеральной проверки вступает в силу после проверки законности решения вышестоящим налоговым органом, УФНС по ЯНАО в данном случае обязано было рассмотреть представленные налогоплательщиком с апелляционной жалобой документы и дать им оценку с учетом материалов камеральной проверки.

Не согласившись с указанным судебным актом, Управление обратилось с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 23.12.2013 по делу N А81-3899/2013 отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований.

В обоснование апелляционной жалобы Управление указало, что оспариваемое решение N 95 от 15 апреля 2013 года не может нарушать права налогоплательщика, поскольку фактически не возлагает на него никаких обязанностей, а указывает на необходимость совершения соответствующих действий для подтверждения права на возмещение НДС.

Межрайонная Инспекция ФНС РФ N 2 по ЯНАО (далее по тексту - Инспекция) в письменном отзыве на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции просит отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований.

ООО "Стальной тигр" в письменном отзыве на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции просит оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Управление, Инспекция, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области и Общество, надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного заседания, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, ходатайства об отложении судебного заседания и не представлены.

В порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции рассмотрел апелляционную жалобу в отсутствие лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного заседания.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционную жалобу, отзывы, установил следующие обстоятельства.

20.07.2012 ООО "Стальной тигр" представило в Межрайонную Инспекцию ФНС РФ N 2 по ЯНАО налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (НДС) за 2 квартал 2012 года, в которой заявлено право на возмещение из бюджета НДС в размере 253579 руб., при этом, сумма НДС от реализации составила 620763 руб., сумма налоговых вычетов по НДС составила 874 342 руб.

Межрайонной Инспекцией ФНС РФ N 2 по ЯНАО проведена камеральная налоговая проверка представленной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года, по результатам которой составлен Акт камеральной налоговой проверки от 06.11.2012 года N 15880236 и вынесено решение N 16036962 от 21.12.2012 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением начальника Межрайонной Инспекции ФНС РФ N 2 по ЯНАО N 16036962 от 21.12.2012, ООО "Стальной тигр" привлечено к ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 124152 руб. 60 коп.

Кроме того, решением начальника Межрайонной Инспекции ФНС РФ N 2 по ЯНАО N 16036962 от 21.12.2012, ООО "Стальной тигр" доначислен и предложен к уплате налог на добавленную стоимость в размере 620 763 руб., начислены к уплате пени по налогу в размере 20861 руб. 09 коп., а также предложено уменьшить необоснованно предъявленный к возмещению из бюджета НДС в размере 253579 руб.

21.12.2012 начальником Межрайонной Инспекции ФНС РФ N 2 по ЯНАО принято решение N 16036963 от 21.12.2012, которым ООО "Стальной тигр" отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 253579 руб.

Не согласившись с принятыми решениями МИФНС РФ N 2 по ЯНАО, ООО "Стальной тигр" обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

15.04.2013 руководителем Управления принято решение N 95, которым решение Межрайонной Инспекции ФНС РФ N 2 по ЯНАО N 16036962 от 21.12.2012 отменено и вынесено новое решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Кроме того, решением Управления N 95 от 15 апреля 2013 года ООО "Стальной тигр" доначислен налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2012 года в общем размере 620 763 руб., а также начислены пени по налогу в общем размере 20 861 руб. При этом, решение от 21 декабря 2012 года начальника Межрайонной Инспекции ФНС РФ N 2 по ЯНАО N 16036963 об отказе ООО "Стальной тигр" в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 253 579 руб. оставлено без изменения.

Несогласившись с решением Управления N 95 от 15.04.2013 ООО "Стальной тигр" обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с настоящим заявлением.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 23.12.2013 по делу N А81-3899/2013 требования Общества удовлетворены.

Означенное решение обжалуется Управлением в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Как следует из материалов дела, основанием для принятия решения Межрайонной Инспекции ФНС РФ N 2 по ЯНАО N 16036962 от 21.12.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения явилось непредставление ООО "Стальной тигр" по требованию Инспекции документов в обоснование правомерности применения налоговых вычетов по НДС за 2-й квартал 2012 года.

С апелляционной жалобой на решение Инспекции от 21.12.2012 ООО "Стальной тигр" направило первичные документы, которые, по его мнению, подтверждают правомерность применения налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2012 года.

Как следует из оспариваемого решения Управления, вышестоящий налоговый орган не принял во внимание представленные Обществом первичные документы, подтверждающие права налогоплательщика на налоговый вычет по НДС, указав, что Управление, являясь вышестоящим налоговым органом по отношению к Инспекции, в рамках рассмотрения апелляционной жалобы на решение МИФНС РФ N 2 по ЯНАО проверяет законность и обоснованность этого решения с учетом тех обстоятельств, которые существовали на момент вынесения решения и наличия тех документов, которые были представлены налогоплательщиком для проведения налоговой проверки. Управление в данном случае не является органом, осуществляющим налоговую проверку, поскольку в рамках рассмотрения апелляционной жалобы у него отсутствуют полномочия по проведению проверки и соответствующих мероприятий налогового контроля.

В силу указанных обстоятельств, УФНС РФ по ЯНАО не приняло во внимание представленные документы в обоснование заявленных налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2012 года, отменило решение Инспекции в связи с допущенными процессуальными нарушениями и приняло новое решение, которым доначислило налогоплательщику за 2 квартал 2012 года к уплате НДС, а также начислило пени по налогу на добавленную стоимость.

Указанный вывод Управления правомерно признан судом первой инстанции необоснованным.

Согласно положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с уплатой НДС при приобретении им товаров (работ, услуг), то есть с наличием хозяйственной операции по реализации поставщиком товаров (работ, услуг) - объекта налогообложения.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность хозяйственных операций.

По смыслу положений, предусмотренных статьями 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимыми условиями для применения налоговых вычетов являются: приобретение товаров в производственных целях либо для перепродажи; оприходование товаров (постановка на учет в соответствии с правилами бухгалтерского учета), а также наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур.

В силу статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пункту 8 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, то есть не только на основе налоговых деклараций, но и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с данным Кодексом. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

Если налогоплательщик уклонился от представления таких документов, подтверждающих налоговые вычеты, налоговый орган вправе отказать ему в их применении и, соответственно, в возмещении суммы налога.

В соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В данном случае налогоплательщик действительно по требованию налогового органа не предоставил документы в обоснование применения налоговых вычетов.

Вместе с тем, как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, необходимые документы были предоставлены Обществом при подаче апелляционной жалобы в порядке статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации в Управление.

Пунктом 2 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.

Согласно пункту 1 статьи 140 Кодекса жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом).

В соответствии с пунктом 2 статьи 140 Кодекса по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе:

1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;

2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;

3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Поскольку вышестоящий налоговый орган принимает решение по жалобе, он не вправе по итогам ее рассмотрения принимать решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, не взысканных оспариваемым решением налогового органа. Иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении него решения.

Таким образом, из содержания процитированных норм права следует, что вышестоящий налоговый орган не связан доводами подателя жалобы, и проверяет законность принятого решения в полном объеме. Налоговый кодекс не содержит запрета на принятие дополнительных документов, не предоставленных в ходе проверки при апелляционном обжаловании.

Следовательно, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что, поскольку решение Инспекции, принятое по итогам камеральной проверки вступает в силу после проверки законности решения вышестоящим налоговым органом (Управлением), Управление обязано рассмотреть представленные с апелляционной жалобой документы и дать им оценку с учетом материалов камеральной проверки.

В данном случае Управление, отменив решение Инспекции в порядке административного контроля, должно было известить налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов проверки, с участием Общества проанализировать материалы проверки и дополнительно представленные документы и по результатам принять новое решение.

Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 N 15129/11.

Также суд первой инстанции обоснованно указал, что Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пункте 69 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, вправе отменить такое решение, рассмотреть названные материалы в порядке, установленном статьями 101 и 101.4 Кодекса, и вынести новое решение.

Согласно пункту 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Таким образом, налогоплательщик имеет права представлять доказательства на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как верно указал суд первой инстанции, в рассматриваемом случае Управление обязано было при вынесении по результатам проверки нового решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения учесть представленные налогоплательщиком с апелляционной жалобой доказательства, в том числе первичные документы, подтверждающие обоснованность заявленных в налоговой декларации налоговых вычетов.

Таким образом, учитывая изложенное, решение Управления правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Суд апелляционной инстанции считает, что подателем жалобы не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

Доводы Управления не опровергают выводов суда первой инстанции, а выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта, в связи с чем, подлежат отклонению.

Вопрос о распределении судебных расходов апелляционным судом не рассматривается, поскольку на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Управление от уплаты государственной пошлины освобождено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 23.12.2013 по делу N А81-3899/2013 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

О.А. Сидоренко Н.А. Шиндлер