Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 августа 2014 г. N 15АП-9230/14

город Ростов-на-Дону

02 августа 2014 г.

дело N А32-30125/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 02 июля 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 августа 2014 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Стрекачёва А.Н.

судей Д.В. Николаева, Н.В. Сулименко

при ведении протокола судебного заседания

секретарем судебного заседания Ароян О.У.

при участии:

директор общества с ограниченной ответственностью "ИнвестГрупп-Отель" Туманиди Е.В. лично,

от общества с ограниченной ответственностью "ИнвестГрупп-Отель": представитель Люшин А.Б по доверенности от 01.07.2014,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края: представитель Мартынова Э.С. по доверенности от 13.03.2014,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 25.03.2014 по делу N А32-30125/2013

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ИнвестГрупп-Отель" (ОГРН 1087746372031, ИНН 7724654956) к Инспекции Федеральной налоговой службе по городу-курорту Геленджику Краснодарского края о признании незаконным решения

принятое в составе судьи Чеснокова А.А.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ИнвестГрупп-Отель" (далее - ООО "ИнвестГрупп-Отель", общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением (уточнённым в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным и отмене решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края (далее - ИФНС России по городу-курорту Геленджику Краснодарского края, инспекция, налоговый орган) от 15.03.2013 N 8 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" по результатам выездной налоговой проверки ООО "ИнвестГрупп-Отель" в части п.п. 1-2, 3.2., 3.3-3.5, а именно: штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 386 189 рублей за 2011 год, в сумме 112 715 рублей за 2012 год, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 74 400,41 рублей за 2011 год, в сумме 276 460,83 рублей за 2012 год; уменьшения убытков, начисленных обществом по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыть за 2010 год в сумме 5 893 851,70 рублей, за 2011 год в сумме 18 704 895 рублей; удержания налога на доходы физических лиц, исчисленного с сумм натуральной оплаты труда в виде проживания сотрудников в общежитии непосредственно из доходов физических лиц.

Решением суда от 25.03.2014 заявленные требования удовлетворены.

Признано недействительным и отменено решение ИФНС России по городу-курорту Геленджику Краснодарского края от 15.03.2013 N 8 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" по результатам выездной налоговой проверки ООО "ИнвестГрупп-Отель" в части п.п. 1-2, 3.2, 3.33.5, а именно:

штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 386 189 рублей за 2011 год, в сумме 112 715 рублей за 2012 год, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 74 400,41 рублей за 2011 год, в сумме 276 460,83 рублей за 2012 год;

уменьшения убытков, начисленных ООО "ИнвестГрупп-Отель" по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыть за 2010 год в сумме 5 893 851,70 рублей, за 2011 год в сумме 18 704 895 рублей;

удержания налога на доходы физических лиц, исчисленного с сумм натуральной оплаты труда в виде проживания сотрудников в общежитии непосредственно из доходов физических лиц.

ИФНС России по городу-курорту Геленджику Краснодарского края обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила отменить решение суда от 25.03.2014, в удовлетворении требований общества отказать по мотивам, изложенным в жалобе.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

В судебном заседании представители сторон поддержали правовые позиции по спору.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом на основании решения N 22 от 03.05.2012 была проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов, в том числе: НДС, НДФЛ, налога на прибыль, за период с 01.01.2009 г. по 31.12.2011 г. Проверкой установлены следующие нарушения законодательства о налогах и сборах:

- неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 24 126 479,68 рублей за II - IV квартал 2011 г.; - неуплата водного налога в сумме 432,1 руб. за 2011 г.; - не удержание налоговым агентом и не перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 2 906 437 рублей за 2011-2012 г.; -завышение убытков, исчисленных налогоплательщиком, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 60 407 304,5 рублей за 2010-2011 гг.; - завышение налога на добавленную стоимость, заявленному к возмещению из бюджета, в сумме 844 191,4 руб. за II-III квартал 2010 г.

По материалам выездной налоговой проверки был составлен акт N 3 от 05.02.2013, на основании которого вынесено решение N 8 от 15.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 498 904 руб. (п.1 Решения); - на суммы неуплаченных (несвоевременно уплаченных) налогов налоговым органом, по состоянию на 15.03.3013 г. начислены пени в общей сумме 362 331 руб. 73 коп. (п.2 Решения).

Решением инспекции налогоплательщику предложено:

- уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 517 008 руб. (п.3.1 Решения);

- уплатить доначисленные штрафы и пени в вышеуказанных суммах (п.3.2, п.3.3 Решения);

- уменьшить убытки, исчисленные обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 г. в сумме 5 893 851,7 руб., за 2011 г. в сумме 18 704 895 руб. (п.3.4 Решения);

- удержать НДФЛ, исчисленный с сумм натуральной оплаты труда в виде проживания сотрудников в общежитии непосредственно из доходов физических лиц (п.3.5 Решения).

Не согласившись с названным решением, налогоплательщик обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Краснодарскому краю от 28.05.2013 N 22-12-434 решение инспекции от 15.03.2013 N 8 оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 1, 2, 3.2, 3.3-3.5 не соответствует законодательству о налогах и сборах, обратилось в арбитражный суд

Исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела документы, арбитражный суд правомерно пришел к следующим выводам.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемые в соответствии с положениями главы 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Исходя из подпункта 3 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Согласно пункту 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

В соответствии со статьей 130 Гражданского кодекса Российской Федерации к недвижимым вещам относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.

Согласно статье 1 Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" от 21.07.1997 г. N 122-ФЗ недвижимым имуществом признаются земельные участки, участки недр и все объекты, которые связаны с землей так, что их перемещение без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, жилые и нежилые помещения, предприятия как имущественные комплексы. "Внутриплощадочные сети связи" и "Уличное освещение" не являются недвижимым имуществом, поскольку отсутствует их связь с землей, а перемещение без несоразмерного ущерба их назначению возможно.

Прочная связь с землей не является единственным признаком, по которому объект может быть отнесен к недвижимости. Для отнесения объекта к недвижимому имуществу, в частности, необходимо, чтобы этот объект был создан в установленном порядке как объект недвижимости с получением необходимой разрешительной документации, в частности, с соблюдением градостроительных норм и правил (статьи 51-55 Градостроительного кодекса Российской Федерации). Следовательно, права на указанное недвижимое имущество не подлежат государственной регистрации в соответствии с ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

В соответствии с пунктом 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Согласно пункту 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Объекты: "Хозбытовая канализация К1", "Ливневая канализация К2", "Водопровод хозяйственного питания В2, водопровод противопожарный В1", "Тепловые сети Т1 и Т2", в соответствии со статьей 258 Налогового кодекса выделены в бухгалтерском и налоговом учете в отдельную группу основных средств, поскольку, в отличие от объекта "здание гостиницы", право собственности Общества на которое зарегистрировано в установленном законом порядке, имеют иной срок полезного использования. Следовательно, начисление Обществом сумм амортизации по данным основным средствам правомерно.

Согласно абзацу 5 пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором. Соответственно, объект "Пляжный комплекс" не является отдельным объектом недвижимого имущества, поскольку представляет собой неотделимые улучшения, произведенные на земельном участке кадастровый номер N 23:40:0404001:10, расположенном по адресу: г. Геленджик, ул. Революционная, район ДОЛ "Нива", находящимся в муниципальной собственности, и предоставленным в аренду обществу на основании Договора аренды N 4000004064 от 10.12.2010 года, заключенным с Администрацией муниципального образования город-курорт Геленджик.

Таким образом, начисление обществом амортизации в отношении указанных выше объектов является правомерным.

В предоставленной обществом в ходе выездной налоговой проверки расшифровке доходов, внереализационных доходов, расходов прямых и косвенных, внереализационных расходов к декларации по налогу на прибыль за 2010 год корректировка N 2 в составе расходов, в том числе указана сумма в размере 29 130 579 рублей, а именно:

- амортизация ОС (прямые расходы) - 4 367 719 рублей;

- амортизация РБП - расходы будущих периодов (косвенные расходы) - 6 302 021 рублей;

- амортизация ОС (косвенные расходы) - 18 460 839 рублей

Согласно пунктам 1, 2 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Амортизация РБП, указанная в расшифровке, учитывается в косвенных расходах по налогу на прибыль как расходы будущих периодов.

Налоговый орган рассчитал излишне начисленную сумму амортизации в размере 5 893 851,40 рублей как разницу между начисленной амортизацией основных средств и расходов будущих периодов, уменьшающей налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (29 130 578,40 рублей), и начисленной амортизацией основных средств по бухгалтерскому учету (23 236 727,04 рублей).

Суд установил, что расчет указанной излишне начисленной суммы амортизации произведен налоговым органом необоснованно, так как разница между налоговой и бухгалтерской амортизацией возникает в связи с разными порядками формирования первоначальной стоимости основных средств и начисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учете, предусмотренными соответственно Налоговым кодексом РФ и ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", и не может служить основанием для вывода о необоснованном завышении расходов.

Кроме того, судом учтено обстоятельство, что спорные основные средства, по которым, по мнению налогового органа, общество не вправе было начислять амортизацию, введены в эксплуатацию в 2011 году, а в 2010 году амортизация по ним соответственно не начислялась (на основании изученных судом карточек основных средств, подтверждающие введение их в эксплуатацию с 01.08.2011 года). Налоговым органом не предоставлены доказательства того, что указанная сумма расходов является амортизацией по спорным объектам недвижимости за 2010 год.

На основании вышеизложенного довод налогового органа о том, что обществом завышены расходы в части амортизации по основным средствам, не принадлежащим обществу на праве собственности, в сумме 5 893 851,40 рублей за 2010 год правомерно признан судом не обоснованным.

В отношении завышения обществом расходов, уменьшающих полученный доход при расчете налога на прибыль в размере 8 203 546 руб. за 2011 г. в части затрат по аренде общежития для иногородних сотрудников и коммунальных расходов, а также исчисления и удержания в качестве налогового агента суммы налога на доходы физических лиц с сумм натуральной оплаты труда в виде проживания сотрудников в общежитии, арбитражный суд установил следующее.

Статьей 209 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая переезд на работу в другую местность). Налоговый кодекс РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.

В соответствии со статьей 164 Трудового кодекса Российской Федерации компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных настоящим Кодексом и другими федеральными законами.

В пункте 4 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога" разъяснено, что выплаты, указанные в статье 164 Трудового кодекса Российской Федерации не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, что, по смыслу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ, не подлежит обложению единым социальным налогом.

Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, в связи с чем в силу п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Статьей 165 Трудового кодекса Российской Федерации установлены случаи предоставления компенсации, согласно которой помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных настоящим Кодексом (гарантии при приеме на работу, переводе на другую работу, по оплате труда и другие), работникам предоставляются гарантии и компенсации, в том числе при переезде на работу в другую местность.

Согласно статье 169 Трудового кодекса Российской Федерации при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику: расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения); расходы по обустройству на новом месте жительства.

Из анализа указанных выше норм права следует, что для того, чтобы денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, не подлежали налогообложению налогом на доходы физических лиц, необходимо соблюдение совокупности условий, в том числе: расходы должны быть связаны с исполнением работником трудовых обязанностей, необходимость переезда связана с выполнением работником трудовых обязанностей, переезд работника для исполнения трудовых обязанностей происходит по предварительной

договоренности работодателя и лица, которого работодатель намеревается принять на работу.

Судом установлено, что расходы общества на оплату аренды жилья для иногородних сотрудников связаны с обеспечением условий для выполнения ими трудовых обязанностей, направлены на обеспечение производственного процесса, а не на удовлетворение социальных потребностей данных работников. Из материалов дела также следует, что трудовые договоры, заключенные между Обществом и его работниками, содержат вышеперечисленные условия. Следовательно, данные расходы подлежат учету при исчислении налога на прибыль в силу прямого указания статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом, ссылка налогового органа на статью 131 Трудового кодекса Российской Федерации, согласно которой доля заработной платы, выплачиваемой в не денежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы, не правомерна, поскольку, исходя из системного толкования норм статьи 1 Трудового кодекса и пункта 1 статьи 2 Налогового кодекса РФ, рассматриваемая статья Трудового кодекса РФ не может регулировать налоговые правоотношения и устанавливать применительно к ним какие-либо ограничения. При этом положения статьи 255 Налогового кодекса РФ не содержат требований о количественном ограничении начислений работникам в натуральной форме.

Следовательно, предоставление жилья и оплата проживания в нем иногородних работников непосредственно связаны с выполнением указанными лицами своих трудовых обязанностей и по своей сути считаются компенсационными. Поэтому соответствующие выплаты не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц и подлежат включению в расходы на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 25.03.2014 по делу N А32-30125/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Стрекачёв

Судьи

Д.В. Николаев Н.В. Сулименко