Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 ноября 2014 г. N 13АП-21965/14

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 марта 2015 г. N Ф07-18/15 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Санкт-Петербург

19 ноября 2014 г.

Дело N А56-22002/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 17 ноября 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 ноября 2014 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Дмитриевой И.А.

судей Згурской М.Л., Горбачевой О.В.

при ведении протокола судебного заседания: Кривоносовой О.Г.

при участии:

от истца (заявителя): Захарьевой С.В. по доверенности от 07.04.2014

от ответчика (должника): Ливдан Е.В. по доверенности от 15.04.2014 N 03/05/05605

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-21965/2014) ООО "Десна Нева" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.08.2014 по делу N А56-22002/2014 (судья Семенова И.С.), принятое

по иску (заявлению) ООО "Десна Нева"

к Межрайонной инспекция ФНС России N 9 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Десна Нева" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решение, вынесенного Межрайонной инспекцией ФНС России N 9 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция, налоговый орган) от 27.12.2013 N 4 об отказе в возмещении частично суммы налога по НДС, заявленной к возмещению, а также о признании недействительным решение от 27.12.2013 N 1534 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части о внесении исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением суда от 08.08.2014 в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе заявитель, считая решение суда первой инстанции незаконным и необоснованным, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе. Представитель инспекции возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, 19.07.2013 Общество представило в Инспекцию налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 2 кв. 2013 с суммой, исчисленной к возмещению из бюджета Российской Федерации в размере 12 275 919 руб.

В период с 19.07.2013 по 21.10.2013 Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом налоговой декларации, по результатам которой 30.10.2013 Инспекцией принято решение N 3 о возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению

05.11.2013 налоговым органом составлен акт камеральной налоговой проверки N 2518.

27.12.2013 Инспекцией вынесено решение N 4 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, а также вынесено решение N 1534 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Основанием для отказа в вычете и возмещении налога является вывод Инспекции о том, что в нарушение статьи 173 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Обществом необоснованно применены налоговые вычеты в части сумм НДС, относящихся к услугам заказчика-застройщика по договору на реализацию инвестиционного проекта, заключенного с ООО "Строй-Альянс"" в качестве инвестора, в связи с истечением трехлетнего срока с момента услуг одним лицом другому лицу;

Общество, не согласившись с вынесенными решениями Инспекции, обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу; - Управлением Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу вынесено решение по апелляционной жалобе, которым апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, а оспариваемые решения без изменения.

Общество, не согласившись с вынесенными Инспекцией решениями, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства, отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, которым в том числе подлежат согласно пункту 6 статьи 171 НК РФ (в редакции с 01.01.2006) суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими работ (услуг) по капитальному строительству, сборке (монтаже) основных средств, приобретаемых налогоплательщиком для осуществления операций признаваемых объектами налогообложения (пункт 1 статьи 146 НК РФ), за исключением товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ (пункт 2).

Пунктом 5 статьи 172 НК РФ (в редакции действующее с 01.01.2006) предусмотрено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 6 статьи 171 НК РФ (предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств) производятся в порядке установленном пунктом 1 статьи 172 НК РФ, то есть по мере выполнения подрядными организациями соответствующих работ и предъявления налогоплательщику счетов-фактур, вне зависимости от ввода объекта в эксплуатацию и принятия к учету в качестве основного средства.

Согласно п. 2 ст. 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Конституционный Суд РФ в Определениях 675-О-П от 01.10.2008 и 630-О-П от 03.07.2008 указал, что пункт 2 статьи 173 НК РФ не нарушает конституционных прав налогоплательщиков, налогоплательщику предоставлена возможность возмещать налог в пределах срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, что корреспондирует срокам, установленным для налоговых органов на проведение проверок.

Таким образом, непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Данный вывод согласуются с позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15.06.2010 N 2217/10.

Основанием для отказа в возмещении налога является вывод налогового органа о том, что в нарушение статьи 173 НК РФ обществом необоснованно применены налоговые вычеты в части сумм НДС, относящихся к услугам заказчиков-застройщиков по договорам на реализацию инвестиционных проектов, заключенных обществом в качестве инвестора, в связи с истечением трехлетнего срока с момента окончания налогового периода, в котором были соблюдены все условия для принятия НДС к вычету.

Как следует из материалов дела, Обществом заключен Договор N 020407-И от 02.04.2007 с ООО "Строй-Альянс" с дополнительными соглашениями (л..д. 50-70).

Согласно п. 2.1. Договора (в редакции Дополнительного соглашения N 4 от 18.10.2011 г.) ООО "Строй-Альянс" оказывает Обществу возмездные услуги по реализации инвестиционного проекта, осуществляемого в форме капитальных вложений по строительству (реконструкции) многофункционального цента, расположенного по адресу: Санкт-Петербург, Центральный административный район, Херсонская ул., д. 12-14, лит. А.

Согласно п. 2.1.1-2.1.3 Договора (в редакции Дополнительного соглашения N 4 от 18.10.2011 г.) ООО "Строй-Альянс" выполняет все необходимые для реализации Инвестиционного проекта функции технического заказчика в соответствии с положениями Градостроительного кодекса РФ N 190-ФЗ от 29.12.2004 г., включая в том числе: получение необходимой исходно-разрешительной документации; выбор подрядчиков (исполнителей) на выполнение работ, связанных с обеспечением объекта водоснабжением, водоотведением, электрическими, тепловыми и другими ресурсами, оказание услуг и заключение договоров на выполнение строительно-монтажных. Проектных, пусконаладочных работ при строительстве Объекта; согласование и получение заключений экспертизы проектной документации; утверждение проектной документации в производство работ, контроль качества выполняемых подрядчиками строительно-монтажных работ, приемка результата выполненных работ и оказанных услуг, получение разрешения на ввод Объекта в эксплуатации.

Исполнитель на возмездной основе осуществляет строительный контроль, включая в том числе: проверка полноты и соблюдения установленных сроков выполнения подрядчиком входного контроля и достоверности документирования его результатов. Проверка выполнения и соблюдения установленных сроков выполнения подрядчиком контрольных мероприятия по соблюдению правил складирования и хранения применяемой продукции и достоверности документирования его результатов, проверка полноты и соблюдения сроков выполнения подрядчиком контроля последовательности и состава технологических операций по осуществлению строительства Объекта и достоверности документирования его результатов, совместно с подрядчиком освидетельствования скрытых работ и промежуточная приемка возведенных строительных конструкций, проверка совместно с подрядчиками соответствия законченного строительством Объекта требованиям проектной и подготовленной на ее основе рабочей документации, результатам инженерных изысканий, требованиям градостроительного плана земельного участка, требованиям техническим регламентов, иные мероприятия в целях осуществления строительного контроля, предусмотренные законодательством РФ.

Согласно п. 3.2. Договора (в редакции Дополнительного соглашения N 4 от 18.10.2011 г.) дата окончания оказания услуг определена как получение ООО "Строй-Альянс" Разрешения на ввод объекта в эксплуатацию.

Вознаграждение за оказываемые ООО "Строй-Альянс" услуги (п. 4.1. Договора (в редакции Дополнительного соглашения N 4 от 18.10.2011 г.)) выплачивается Обществом ежеквартально после подписания Акта об оказании услуг.

Акт об оказанных услугах (п. 4.2. Договора (в редакции Дополнительного соглашения N 4 от 18.10.2011 г.)) подписывается сторонами Договора ежеквартально, при этом, согласно п. 4.4. Договора в случае, если Обществом выявлены "несоответствия" в акте об оказании услуг. Общество направляет ООО "Строй-Альянс" "мотивированный отказ от его подписания".

В п. 4.3. Договора указано, что Общество обязано перечислять денежные средства на реализацию инвестиционного объекта. В п. 4.4.-4.6. Договора определяется порядок перечисления указанных средств.

По услугам по организации строительства Обществом в налоговый орган представлены:

-копии Актов об оказанных услугах N 00000008 от 29.06.07г., Акт N 00000012 от 28.09.07г., Акт N 00000017 от 28.12.07г., Акт N 020407-И/1 от 31.03.08г., Акт N 00000009 от 30.06.08г., Акт N 020407-И/3 от 30.09.08г., Акт N 020407-1/1/4 от 31.12.08г., Акт N 020407-И/6 от 31.03.09г., Акт N 020407-И/7 от 30.06.09г., Акт N 020407-И/8 от 30.09.09г" Акт N 020407-И/10 от 31.12.09г., Акт N 020407-И/11 от 31.03.10г. (л.д. 78-90),

-копии счетов-фактур: N 9 от 29.06.07г., N 13 от 28.09.07г., N 21 от 29.12.07г., N 020407-И/1 от 31.03.08г., N 020407-И/2 от 30.06.08г., N 020407-И/З от 30.09.08г., N020407-И/4 от 31.12.08г., N 020407-И/6 от 31.03.09г., N020407-И/8 от 31.06.09г., N 020407-И/9 от 30.09.09г., N 020407-И/Ю от 31.12.09г., N020407-И/11 от 11.01.10г., N020407-И/12 от 31.03.10г. (л.д. 105-117),

-копии платежных поручений N 93 от 23.11.2007 г. N 52 от 09.04.2008 г. N 82 от 28.05. 2008 г. N 129 от 28.08. 2008 г. N 10 от 16.01.2009 г. N 73 от 30.04.2009 г. N 113 от 01.07.2009 г. N 198 от 25.12. 2009 г. N 24 от 15.02.2010 г. N 74 от 11.06.2010 г. (л.д. 92-104).

В налоговый орган заявителем представлены также карточки счета 08.3 (контрагенты: ООО "Строй-Альянс" за 01.01.2008 г. - 30.06.2010 г. ООО "Десна Нева") о принятии оказанных услуг к учету.

Также в Инспекцию представлены Обществом книги покупок за 2 квартал 2013 г. (период с 01.04.2013 г. по 30.06.2013 г.), в которых отражены счета-фактуры по оказанию услуг заказчиком, относящиеся к иным налоговым периодам (2007 г.-2010 г.), на сумму 9 002 219 рублей 43 коп., в том числе НДС - 1 373 219 рублей 96 коп. В представленных книгах продаж отражены счета-фактуры за периоды 01.04.2007 г.-30.06.2007 г. (2 квартал 2007 г.), с 01.07.2007 г. по 30.09.2007 г. (3 квартал 2007 г.), с 01.10.2007 г. по 31.12.2007 г. (4 квартал 2007 г.), с 01.01.2008 г. по 31.03.2008 г. (1 квартал 2008 г.), с 01.04.2008 г. по 30.06.2008 г. (2 квартал 2008 г.), с 01.07.2008 г. по 30.09.2008 г. (3 квартал 2008 г.), с 01.10.2008 г. по 31.12.2008 г. (4 квартал 20008г.), с 01.01.2009 г. по 31.03.2009 г. (1 квартал 2009 г.), с 01.04.2009 г. по 30.06.2009 г. (2 квартал 2009 г.), с 02.07.2009 г. по 30.09.2009 г. (3 квартал 2009 г), с 01.10.2009 г. по 31.12.2009 г. (4 квартал 2009 г.), с 01.01.2010 г. по 31.03.2010 г. (1 квартал 2010 г.).

Анализ положений договора на оказание услуг по реализации инвестиционного проекта позволяет сделать вывод о том, что услуги, оказываемые заказчиком на протяжении всего периода строительства, для целей налогообложения следует рассматривать как самостоятельно оказанные услуги, независимо от факта принятия к учету основного средства (строящегося объекта), созданного по результатам реализации инвестиционного договора, в случае, если налогоплательщиком выставляются первичные документы и счета фактуры по факту оказания определенного объема услуг на протяжении всего периода строительства.

Законодательство о налогах и сборах разграничивает понятие оказания услуг и осуществление работ для целей налогообложения (ст. 38, 39 НК РФ).

Применительно к обстоятельствам настоящего дела анализ положений условий договора от 02.04.2007 позволяет сделать вывод о том, что в его предмет входит не осуществление строительно-монтажных работ, а оказание услуг по организации проведения этих работ с целью реализации исполнения инвестиционного договора (п.5 договора). Таким образом, для целей налогообложения, налоговые последствия, связанные с фактом оказания услуг заказчика, не зависят от результатов подрядных работ осуществляемых для реализации инвестиционного проекта.

Для целей налогообложения деятельность застройщика по выполнению функций по организации строительства, следует рассматривать как оказание самостоятельных услуг независимо от факта принятия к учету основного средства, созданного по результатам реализации инвестиционного договора, в случае если налогоплательщиком выставляются первичные документы и счета фактуры по факту оказания определенного объема услуг на протяжении всего периода строительства.

При таких обстоятельствах, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что право на применение вычета по таким счетам-фактурам возникает в общем порядке, а именно, с момента получения счета-фактуры и акта стоимости выполненных услуг заказчиком по реализации инвестиционных проектов, подтверждающих выполнение услуг, а не с момента ввода в эксплуатацию объекта.

Из представленных актов следует, что стоимость указанных в нем услуг могла быть сформирована исключительно в результате непосредственного их оказания.

Представленные обществом акты стоимости выполненных услуг содержат необходимые реквизиты, предусмотренные Федеральным законом "О бухгалтерском учете".

Необходимым условием для принятия к вычету суммы НДС является в том числе принятие товаров (работ, услуг) на учет.

Под принятием на учет подразумевается операция отражения стоимости товаров (работ, услуг) на любом счете, предусмотренном для этих целей Планом счетов бухгалтерского учета.

Акт от 24.06.2013 года (л.д.75-77), акт ввода в эксплуатацию (л.д.91), на который ссылается общество в основание своей правовой позиции не позволяет установить сведения о приемке конкретных оказанных услуг, сумме НДС,исчисленных заказчиком со стоимости своих услуг.

При этом, какие-либо иные акты, выставленные заказчиком и свидетельствующие об оказании услуг обществу не представлены, как не представлены счета-фактуры заказчика, выставленные после окончания услуг.

Общество не уведомляло заказчика о том, что его услуги могут быть приняты только после передачи завершенного строительством инвестиционного объекта. Материалы дела не содержат сведений о том, что оплата, внесенная обществом заказчику, являлась предварительной.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства и нормы ст. 172 НК РФ, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что право на вычет НДС по выполненным услугам заказчиком возникает у общества в ходе строительства объекта, по мере подписания актов стоимости выполненных услуг заказчиком и поступления счетов-фактур, выставленных заказчиком по оказанным услугам, а также данных, свидетельствующих о принятии обществом к бухгалтерскому учету услуг, и не зависит от срока ввода в эксплуатацию строящегося объекта.

Доводы общества о необходимости принятия на учет завершенных строительством объектов основных средств для применения вычета НДС по услугам заказчика по выставляемым отдельным счетам-фактурам, отклоняются судом апелляционной инстанции.

Вычет сумм НДС по услугам заказчика с 01.01.2006 не зависит от принятия на учет объектов завершенного капитального строительства.

С 01.01.2006 в связи с изменением статей 171 и 172 НК РФ право на принятие НДС, предъявленного подрядными организациями при строительстве объектов капитальных вложений, возникает не с момента ввода такого объекта в эксплуатацию, а с момента выполнения самих работ или этапа работ, то есть подписания соответствующего акта по форме КС-2 или КС-11 либо иного аналогичного акта, которым заказчик фиксирует окончание капитального строительства и передачу затрат на выполненные работы инвестору, а в отношении услуг заказчика - дата ежемесячного (ежеквартального) акта оказания услуг.

В данном случае общество (инвестор) ежемесячно (ежеквартально) составляло и подписывало с заказчиками капитального строительства акты стоимости выполненных услуг заказчиком, а также получало выставленные заказчиками счета-фактуры на их основании.

Право на налоговый вычет возникает у налогоплательщика именно в тех периодах, когда товары (работы, услуги) по указанным счетам-фактурам приняты к учету в соответствии с первичными бухгалтерскими документами.

Условия для применения налогового вычета предусмотрены в ст. 172 НК РФ.

К ним относятся - наличие счета-фактуры, принятие товара (работ, услуг) к учету и до 01.01.2006 года оплата.

Право на налоговый вычет возникает в том периоде, когда наступают указанные условия.

Ст. 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете" установлено, что данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета.

Акты стоимости выполненных услуг признавались обществом надлежащими первичными документами, в связи с чем, хозяйственные операции, подтвержденные такими актами, отражались на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

Учитывая изложенное, право на применение налогового вычета по спорным счетам-фактурам за период с 2007 по 2 квартал 2010 года в соответствии с положениями статей 171, 172 НК РФ возникло у общества в период получения подтверждающих документов и отражения операций в бухгалтерском учете. В связи с истечением трехлетнего срока с момента окончания соответствующего налогового периода, в котором были соблюдены все условия для применения вычета, обществом утрачено право на применение налогового вычета по НДС в заявленный налоговый период 2 квартал 2013 года.

При таком положении апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.08.2014 по делу N А56-22002/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить ООО "Десна Нева" из средств федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в размере 1 000 руб., перечисленную по платежному поручению N 468 от 26.08.2014.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

И.А. Дмитриева

Судьи

М.Л. Згурская О.В. Горбачева