Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 февраля 2015 г. N 16АП-4621/14

г. Ессентуки

2 февраля 2015 г.

Дело N А61-1736/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 26 января 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 февраля 2015 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Цигельникова И.А., судей: Афанасьевой Л.В., Параскевовой С.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

Шрамко А.П.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2,

апелляционную жалобу открытого акционерного общества энергетики и электрификации "Севкавказэнерго" на решение Арбитражного суда Республики Северная Осетия-Алания от 21.10.2014 по делу N А61-1736/2014 (судья Коптева М.Б.)

по заявлению открытого акционерного общества энергетики и электрификации "Севкавказэнерго" (ОГРН 1021500580090, ИНН 1502002701)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Владикавказу

РСО-Алания,

третьи лица - ООО "Просвет", ВМУП "Владикавказэнерго" в лице конкурсного управляющего Габуева И.С., ОАО "Турбохолод"

о признании незаконным решения от 07.03.2014 N 11,

при участии в судебном заседании:

от открытого акционерного общества энергетики и электрификации "Севкавказэнерго" - представитель Мирзоев Ю.С. по доверенности от 12.01.2015 N 09;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Владикавказу

РСО-Алания - представитель Суанова Л.Э. по доверенности от 02.06.2014 N 04-14/06480, представитель Хамицаева Л.Я. по доверенности от 23.06.2014 N 03/07383, представитель Санакоева Ф.И. по доверенности от 23.06.2014 N 03/07385, представитель Бугаенко В.В. по доверенности от 24.06.2014 N 04-14/07454,

в отсутствие иных лиц участвующих в деле,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество энергетики и электрификации "Севкавказэнерго" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд РСО-Алания с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Владикавказу (далее - Инспекция) от 07.03.2014 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 21.10.2014 в удовлетворении требований Общества отказано.

Общество обжаловало решение суда в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе Общество просит отменить решение суда, принять по делу новый судебный акт о признании незаконным решения Инспекции от 07.03.2014 N 11.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция возражает по существу доводов изложенных в апелляционной жалобе, просит решение суда по настоящему делу оставить без изменения.

Определением от 22.12.2014 рассмотрение настоящего дела откладывалось в целях сопоставления доводов апелляционной жалобы Общества, а также для предоставления сторонам, участвующим в деле возможности участия в судебном заседании для дачи пояснений суду по возникшим спорным вопросам.

В судебном заседании представитель Общества поддержал позицию, изложенную в апелляционной жалобе, возразил по существу доводов изложенных в отзыве Инспекции.

Представители Инспекции возразили по существу доводов апелляционной жалобы, поддержали позицию, изложенную в отзыве на апелляционную жалобу.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено в отсутствие представителей ООО "Просвет", ВМУП "Владикавказэнерго" в лице конкурсного управляющего Габуева И.С., ОАО "Турбохолод".

Арбитражный суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей Общества и Инспекции, считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Из материалов дела следует, что Инспекцией, на основании решения от 05.09.2012 N 57 проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения налогового законодательства об уплате ряда налогов, в том числе налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль за период c 01.01.2010 по 31.12.2011.

По итогам проверки проверяющими составлен акт выездной налоговой проверки от 25.10.2013 N 86, в котором сделаны выводы о нарушении Обществом порядка исчисления и уплаты налогов, а также уменьшены убытки на сумму 332714002р, установлена неуплата обществом НДС в размере 34529863р. По итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 25.10.2013 N 86 и возражений на акт от 25.11.2013, решением Инспекции от 07.03.2014 N 11 Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа на сумму 3867191р, начислены пени за неуплату НДС в сумме 6059930р, сумма по акту выездной проверки составила 44456984р.

Решением Управления ФНС России по Республике Северная Осетия-Алания от 06.05.2014 N 25 решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Посчитав решение Инспекции о привлечении к налоговой ответственности незаконным, Общество, в порядке статей 137 и 138 НК РФ обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований изложенным в п.1.1. и п.3.1. искового заявления "занижение доходов от реализации в сумме 74736552р за 2011 год" и "занижение налогооблагаемой базы за 3 кв. 2011 год на сумму 74736552 р (НДС 13452579р) установил следующее.

Согласно представленным Обществом декларациям за проверяемый период по налогу на прибыль и НДС установлено, что Обществом в нарушение статей 153-158, 249, 271 НК РФ выручка по отпуску электрической энергии по категории "частный сектор" по г. Владикавказ по контрагенту ВМУП "Владикавказэнерго" за 3 кв. 2011 г. необоснованно занижена на 74736552р (НДС 13452579р), в результате проведенных корректировок количества отпущенной электроэнергии в счетах-фактурах от 30.11.2011 и получена необоснованная налоговая выгода за счет разницы в тарифах.

В соответствии с пунктом 136 "Правил функционирования розничных рынков электрической энергии в переходный период реформирования электроэнергетики" N 530, оплата потребленной электрической энергии, предоставленных услуг по передаче электрической энергии, а также оплата потерь электрической энергии в электрических сетях осуществляется на основании данных, полученных с помощью приборов учета и (или) расчетного способа в соответствии с правилами коммерческого учета электрической энергии на розничных рынках электрической энергии, утверждаемым федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики в сфере топливно-энергетического комплекса, и настоящим разделом. Данные положения применяются в отношении граждан-потребителей, если иное не установлено жилищным законодательством Российской Федерации.

Согласно п. 4 ст. 9 Федерального Закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ "первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания".

Обществом в качестве основания для уменьшения выручки представлены Инспекции исправленные 30.11.2011 счета-фактуры на поставку электроэнергии (продавец - Общество, покупатель - "частный сектор" г. Владикавказ"), согласно которым количество поставленной электроэнергии уменьшено на 32906391 кВт/ч., выручка уменьшена на 88189129р (с НДС). По дополнительному листу N 4 к книге продаж от 30.11.2011 за 3 кв. 2011 г. проведена корректировка выручки по категории "частный сектор" по г. Владикавказ в сторону уменьшения на 74736552р (без НДС) (т.5 л.д.204).

По представленным счетам-фактурам за период июль - сентябрь 2011 г. Инспекцией установлено, что сумма НДС за указанный период после внесения изменений уменьшена на 9151715р. Данный факт подтверждается счет - фактурами (N N 57525 от 31.07.2011, 57580 и 63595 от 31.08.2011, 63604 и 69423 от 30.09.2011, 75228 от 31.10.2011).

Проверкой установлено, что по дополнительному листу N 4 к книге продаж за 3 кв. 2011 г. сумма продаж, включая НДС до уменьшения, составляла 905477789р, НДС 138123730р, после внесения исправлений в счета-фактуры сумма продаж, включая НДС, составила 817288658р, НДС 124671151р.

Обществом первоначальная декларация уточнена 30.12.2011, где сумма реализации за 3 кв. 2011 г. отражена в сумме 704926885р, сумма НДС - 126886839р, сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет - 15359284р.

Обществом вторая декларация уточнена 17.01.2012, где сумма реализации за 3 кв. 2011 г. отражена в сумме 630189075р, сумма НДС - 113434034р, сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет - 2491216р. Итого налоговые обязательства в результате указанных корректировок уменьшились на 12868068р.

В рамках выездной налоговой проверки оперуполномоченным УЭБ и ПК МВД по РСО-Алания, майором полиции Самовым Г.К. проведено обследование серверного помещения "Владикавказского энергосбытового отделения" Общества и изъяты копии файлов базы данных по бытовым потребителям проверяемого налогоплательщика (протокол от 23.07.2013 г.). Однако, расшифровать указанные файлы не удалось из-за отказа ОАО "ЮМЭК" (письмо N 01/01-1003 от 30.10.2013).

По лицевым счетам абонентов частного сектора не проведена корректировка полезного отпуска электроэнергии, что подтверждается письмом Общества к Инспекции от 17.07.2013 N 07-01/1300 о том, что в 2010 и 2011 г.г. полезный отпуск по частному сектору г. Владикавказ формировался на основании сведений, заявляемых сетевой организацией ВМУП "Владикавказэнерго" в письмах, ежемесячно направляемых в адрес Общества.

Согласно договорам между Обществом и потребителями электрической энергии, объем электрической энергии, фактически использованной покупателем, определяется на основании показаний приборов учета.

Из приведенных данных ежемесячного полезного отпуска электроэнергии населению г. Владикавказ, отраженные в отчете по форме 46 ЭЭ, ежемесячно представляемый в РСТ, за июль - сентябрь 2011 г. составило 19162755 кВт*ч, тогда как среднемесячный объем полезного отпуска электроэнергии за тот же период 2010 г. составлял 18048388 кВт*ч.

В 2010 г. отпуск электроэнергии населению г. Владикавказ по актам об оказании услуг за июль - сентябрь месяцы составил 54145165 КВт*ч. Приведенные показатели 2010 г. соизмеримы с объемом электроэнергии, переданной населению в июле-сентябре 2011 г. до внесения исправлений в счета-фактуры.

Среднемесячное потребление электроэнергии населением г. Владикавказ до внесения исправлений в счета фактуры составило 15332424 КВт*ч.

После внесенных исправлений в счета-фактуры по отпуску электроэнергии частному сектору г. Владикавказ, полезный отпуск электроэнергии, реализуемый населению г. Владикавказ за июль - сентябрь 2011 г. составил всего 13090881 кВт/ч.

По мнению Инспекции, на основании приведенных данных ежемесячного полезного отпуска электроэнергии населению г. Владикавказ следует, что среднемесячный объем полезного отпуска электроэнергии в количестве 4363627 кВт*ч не мог обеспечить потребности населения города Владикавказ.

На неосновательность корректировок полезного отпуска в исправленных счетах-фактурах за июль-сентябрь 2011 г. указывает также факт несоответствия данных, отраженных в актах об оказании услуг по передаче электроэнергии с данными счетов фактур за этот же период.

Исправленные счета-фактуры фактически не повлекли за собой ни уменьшения начислений по лицевым счетам покупателей по категории частный сектор, ни изменений в статистической отчетности по форме 46ЭЭ.

В соответствии с договором оказания услуг по передаче электроэнергии N 46 от 18.08.2009, заключенного между Обществом и ВМУП "Владикавказэнерго", при исполнении обязательств, стороны обязаны не позднее 20 числа месяца, следующего за месяцем оказания услуг производить взаимную сверку финансовых расчетов путем составления акта сверки платежей по договору (пункт 3.1.2).

В нарушение условий договора Общество не представило документов с указанием, какая сумма принята, а какая оспаривается и по каким основаниям.

Суд первой инстанции с учетом данных ежемесячного полезного отпуска электроэнергии населению г. Владикавказа, отраженных в отчете формы 46 ЭЭ за июль-сентябрь 2011 года, договора от 18.08.2009 N 46 и имеющихся в материалах дела документах пришел к обоснованному выводу о создании Обществом условий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

По требованиям Общества, изложенным в п.1.2. и п.3.2. заявления "занижение внереализационных доходов в сумме 105942054р за 2011 г." и "занижение налогооблагаемой базы за 2011 г. на сумму - 105942054р (НДС - 19069569р)" судом первой инстанции установлено следующее.

Налоговой проверкой установлено занижение Обществом суммы внереализационных доходов в 4 квартале 2011 г. обществом 30.11.2011 составлены первичные счета-фактуры по доходам за период сентябрь-декабрь 2009 года, выявленные в отчетном периоде. По указанным доходам Обществом не были сданы уточненные декларации по налогу на прибыль и НДС.

Указанные счета-фактуры выставлены ВМУП "Владикавказэнерго" в счет компенсации потерь в сетях на сумму 125011623р (НДС 16069569р), которые в облагаемую базу по НДС за 2011 г. Обществом не включены и не отражены в облагаемой базе 2009 г. Одновременно Обществом в дополнительных листах N 6 и N 9 к книгам продаж за 3 и 4 кв. 2009 г., оформленных 30.11.2011 уменьшена выручка по частному сектору г. Владикавказ на 125011623р равной сумме выставленных счетов - фактур ВМУП "Владикавказэнерго" (125011623р).

Согласно справке отдела оптового и розничного рынка Общества, количество отпущенной электроэнергии населению ВМУП "Владикавказэнерго" без подтверждающих первичных документов уменьшено на 56823465 КВт*ч, в сумме 125011623р, а количество электроэнергии, приобретаемой покупателем в целях компенсации потерь в сетях, увеличено налогоплательщиком на 92310716 КВт*ч., на эту же сумму 125011623р.

Документы, подтверждающие обоснованность уменьшения выручки по частному сектору г. Владикавказ (счета-фактуры, лицевые счета абонентов, акты по передаче электроэнергии, акты покупки электроэнергии, акты разногласий) Обществом не представлены.

Учитывая тот порядок, при котором сетевая организация определяет объем потерь электрической энергии в принадлежащих ей электрических сетях за расчетный период на основании данных коммерческого учета электрической энергии, подтвержденных потребителями и производителями (поставщиками) электрической энергии (согласно п.121 Правил N 530 потери равны разнице между полученной и реализованной электроэнергии), проведенная налогоплательщиком корректировка, выразившаяся в уменьшение количества отпущенной электроэнергии населению г. Владикавказ на одну величину, при одновременном увеличении количества электроэнергии, приобретаемой покупателем в целях компенсации потерь в сетях на другую, не позволяет обеспечить соблюдение баланса полученной и реализованной электроэнергии, что говорит об ее осуществлении в целях сохранения неизменности налогооблагаемой базы, с одновременным искажением реальных показателей финансово-хозяйственной деятельности.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что Общество в создавшейся ситуации с целью ухода от уплаты налогов одновременно отражая реализацию потерь в оспариваемой сумме, необоснованно уменьшило реализацию по населению в 2011 году за 2009 год.

Полезный отпуск электроэнергии был сформирован и разнесен по лицевым счетам абонентов частного сектора г. Владикавказ в 2009 г., а Общество, не представив в Инспекцию уточненные декларации в 2011 г. за 2009 г. (с учетом корректировки), создало ситуацию ухода от налогообложения.

В части требований Общества, изложенных в п.2.1. и п.4.1. заявления "завышение расходов за 2010 г. по ООО "Фаснал+" и по ООО "Интер" в сумме 11154001р" и "необоснованное применение вычетов по НДС за 2010 г. по ООО "Фаснал+" и ООО "Интер" в сумме 2007715р" судом первой инстанции установлено следующее.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Порядок применения налоговых вычетов определен ст. 172 НК РФ, согласно которой вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих документов; приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения.

Согласно ст. 171 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) либо на основании иных документов в случаях.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура. При соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен быть знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Для применения налоговых вычетов по НДС необходимо соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры и принятие товаров на учет. При этом приведенные выше нормы предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

При проведении проверки налоговым органом установлено, что ОАО "СКЭ" при выборе контрагентов для заключения договоров и исполнении сделок действовало без должной осмотрительности, не оценило их деловую репутацию, обеспечение исполнения обязательств, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, оборудования, персонала), что ставит под сомнение добросовестность самого налогоплательщика.

Проверкой было установлено, что Общество неправомерно воспользовалось налоговым вычетом по НДС в 1 кв. 2010 г. на сумму 163361р, во 2 кв. на сумм 622325р, в 3 кв. на сумму 277309р и уменьшило налогооблагаемую базу по прибыли на сумму произведенных затрат за 2010 г. на сумму 5905546р по сделкам с контрагентом ООО "Фаснал+".

Из материалов дела следует, что юридическими адресами ООО "Фаснал+", согласно информационной базе данных АИС - налог и ЭОД являются адресами массовой регистрации, а генеральным директором Карацева И.Ю. (с 13.12.2008 по 29.03.2011), которая являлась учредителем и руководителем в 9 организациях. Основной вид деятельности - с 18.12.2008 г. ОКВЭД 51.8.26 - деятельность агентов по оптовой торговле электроэнергией и тепловой энергией, с 10.04.2012 г. ОКВЭД 40.10.2. - передача электроэнергии, дополнительный вид деятельности: ОКВЭД 40.10.3. - распределение электроэнергии.

В соответствии со ст. 32 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" (Закон N 35-ФЗ) на оптовом рынке действует организованная система договоров между субъектами оптового рынка, определяющая основные условия деятельности соответствующих субъектов на оптовом рынке, условия продажи электрической энергии и мощности, оказания услуг. Перечень, система и порядок заключения обязательных для участников оптового рынка договоров определяются правилами оптового рынка.

Пунктом 4 Правил оптового рынка электрической энергии и мощности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 27.12.2010 N 1172 "Об утверждении Правил оптового рынка электрической энергии и мощности и о внесении изменений в некоторые акты Правительства Российской Федерации по вопросам организации функционирования оптового рынка электрической энергии и мощности" установлено, что организации участвуют в отношениях купли-продажи электрической энергии и (или) мощности на оптовом рынке после получения в установленном порядке статуса субъекта оптового рынка и выполнения всех условий участия в торговле электрической энергией (мощностью) на оптовом рынке в соответствии с названными Правилами и договором о присоединении к торговой системе оптового рынка.

Статьей 31 Закона N 35-ФЗ предусмотрен исчерпывающий состав субъектов оптового рынка.

В нарушение вышеуказанных норм закона, Общество заключило договор купли-продажи электрической энергии (мощности) N 3 от 29.12.2008 с ООО "Фаснал+" при отсутствии у него статуса субъекта оптового рынка и допуска к торговой системе оптового рынка электроэнергии (мощности), с условием: "Поставщик поставляет, а Покупатель принимает весь объем электроэнергии (мощности), произведенной с использованием принадлежащего Поставщику на праве собственности или ином предусмотренном федеральном законами основании генерирующего оборудования и отпущенной в электрическую сеть на границе балансовой принадлежности энергетических объектов поставщика и владельцев смежных объектов электросетевого хозяйства".

Такой же договор купли - продажи электроэнергии (мощности) ООО "Фаснал+" заключил с ОАО "Турбохолод" от 25.12.2008 года N 2.

Из письма ФСТ России от 24.06.2013 N ЕП-6149/14 следует, что Общество является гарантирующим поставщиком на территории Республики Северная Осетия-Алания.

Письмом N от 18.07.2013 25-09/76876 Общество сообщило, что за период 2010-2011г.г. на розничном рынке осуществлялась поставка электроэнергии от Павлодольской ГЭС (ОАО "Павлодольская ГЭС"), Фаснальской ГЭС, которая не имеет никакого отношения к ООО "Фаснал+" и принадлежит ОАО "Турбохолод" (письмо N 22-12/52370 от 18.03.2013).

Из материалов проверки усматривается, что в 2010 г. ООО "Фаснал+" не имело производственных мощностей, позволяющих осуществлять оптовую торговлю электрической энергии (мощности), по данным расчетного счета не перечисляло сторонним организациям арендную плату за аренду помещений, механизмов. Отсутствие собственных или арендованных основных средств и мощностей подтверждено также протоколом опроса руководителя общества Карацевой И.Ю.

Таким образом, Общество при заключении сделки не была проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента ООО "Фаснал+", который, не являлся субъектом оптового рынка, не имел собственных либо арендованных производственных мощностей, позволяющих осуществлять оптовую торговлю электрической энергии (мощности), не располагал собственными денежными средствами, трудовыми ресурсами, имеет признаки фирмы - "однодневки" ( массовый учредитель, массовый руководитель).

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается полученная налогоплательщиком прибыль. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину производимых расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные, не противоречивые сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Согласно п. 4 и 5 постановления Пленума ВАС РФ N 53 фактическим обстоятельством, достаточными для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, является применение налогового вычета по НДС вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость и на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (постановление Президиума ВАС РФ N 9893/07 от 20.11.2007 года, определение ВАС РФ от 26.04.2012 N ВАС-4670/12).

В ходе проверки Инспекцией установлено, что Общество при заключении сделок не была проявлена должная осмотрительность и при выборе контрагента - ООО "Интер": установлено завышение Обществом за 2010 г. расходов уменьшающих доходы от реализации на сумму произведенных затрат по ООО "Интер" на сумму 5248455р.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что ООО "Интер" зарегистрирован в МИФНС РФ по г.Владикавказу 02.08.2010 г., по адресу г. Владикавказ, ул. Генерала Плиева, 25. Учредителями являлись: с 02.08.2010 Кузнецов С.Н., Царикаев М.Р., а с 16.09.2011 Шоев А.У. является единственным учредителем.

Кузнецов С.Н., являлся учредителем и руководителем 5 предприятий; Шоев А.У. является учредителем и руководителем 4 предприятий, т.е. контрагент ООО "Интер" имеет признаки фирмы - "однодневки": массовый учредитель, массовый руководитель. Основной вид деятельности: распределение электроэнергии и передача электроэнергии.

Проверкой установлено, что ООО "Интер" заключило договор N 68 купли-продажи электрической энергии (мощности) от 01.08.2010, в котором Поставщик (ООО "Интер") обязуется поставить в течение срока действия договора и в соответствии с его условиями электрическую энергию (мощность) в количестве, в сроки на условиях, предусмотренных договором, а Покупатель (Общество) принимает весь объем электроэнергии (мощности), произведенной с использованием принадлежащего Поставщику на праве собственности или ином предусмотренном федеральном законами основании генерирующего оборудования и отпущенной в электрическую сеть на границе балансовой принадлежности энергетических объектов поставщика и владельцев смежных объектов электросетевого хозяйства. По представленной налоговой отчетности за 2010 г. наблюдается расхождение в отражении налогооблагаемых оборотов по налогу на прибыль и НДС. В Декларации по налогу на прибыль за 2010 г. облагаемый оборот отражен в размере 2283145р, в налоговых декларациях по НДС за 3,4 кварталы 2010 г. облагаемая база отражена в размере 5725833р. Расхождение составляет 3442688р.

Проверкой установлено, что в 2010 г. ООО "Интер" не имело производственных мощностей, позволяющих осуществлять оптовую торговлю электрической энергии (мощности), не имело дебиторов (указанные строки активов, пассивов баланса (формы 1) - нулевые), кредиторская задолженность 718 р. Запасы организации составляли в 2010 г. - 728р, не располагало трудовыми ресурсами для осуществления деятельности по оптовой торговли электрической энергии (мощности), не перечисляло сторонним организациям арендную плату за аренду помещений, механизмов.

У организации отсутствовали производственные мощности и трудовые ресурсы для выполнения деятельности по оптовой торговле электрической энергией.

Кроме того, из уведомления от 31.05.2013 N 01/041/2013-492 следует, что ООО "Интер" отсутствует в ЕГРП на недвижимое имущество и сделок с ним, ООО "Интер" ликвидировано 29.07.2013.

Судом первой инстанции обоснованно принят вывод Инспекции о неподтвержденности хозяйственных операций с контрагентом ООО "Интер" и о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

По требованиям Общества, изложенным в п. 2.2. "завышение внереализационных расходов за 2010 г. (списание дебиторской задолженности) в сумме - 52113294р" судом первой инстанции установлено следующее.

Согласно п.1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам в силу п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, в частности приравниваются суммы безнадежных долгов.

Пунктом 2 ст. 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

К представленному налогоплательщиком письменному обоснованию (бухгалтерской справке), на основании которой списывается дебиторская задолженность, обязательно должны прилагаться документы, подтверждающие обоснованность признания задолженности невозможной к взысканию, в частности: выписка из единого государственного реестра или справка налогового органа о ликвидации должника; уведомление ликвидационной комиссии (конкурсного управляющего) или решения суда об отказе в удовлетворении требований по взысканию соответствующей задолженности из-за недостаточности имущества ликвидированной организации-должника; акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания задолженности с должника.

Для подтверждения правомерности операции по списанию дебиторской задолженности необходимо наличие: акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф.N ИНВ-17, утв. Постановлением Госкомстата от 18.08.1998 N 88) за период, в котором возникли обстоятельства, свидетельствующие о безнадежности ко взысканию задолженности (ликвидация организации-должника, истечение срока исковой давности и т.п.) и справки, прилагаемой к акту инвентаризации расчетов; приказа (распоряжения) руководителя организации о списании дебиторской задолженности; договора с дебитором; накладной (ых), подтверждающей (их) отгрузку товарно-материальных ценностей дебитору; иных документов, подтверждающих исполнение обязательств перед дебитором.

Кроме того, для признания долга безнадежным в связи с истечением срока исковой давности необходимы документы, позволяющие точно установить дату возникновения дебиторской задолженности и истечения срока исковой давности. Такими документами могут быть, например, договор, счет на оплату, акт выполненных работ, оказанных услуг. Обязанность представления данных, а также документов и сведений, подтверждающих расходы в целях налогообложения, лежит на налогоплательщике (ст.ст. 23, 252, 313 НК РФ).

В письме ФНС России от 06.12.2010 N ШС-37-3/16955 "О подтверждении расходов в виде сумм дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности" указано, что "для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности налогоплательщику необходимо иметь документы, подтверждающие факт возникновения задолженности, а также документы, свидетельствующие о течении срока исковой давности.

Документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые соответствующие требованиям пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N129 ФЗ) первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и др.). При этом договор сам по себе первичным документом, свидетельствующим о совершении хозяйственной операции, в подавляющем большинстве случаев не является".

Согласно п.п. 8 п.1 статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан в течение четырех лет обеспечить сохранность данных бухгалтерского учета, необходимых для исчисления налогов.

Постановлением Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12 сформирована правовая позиция, согласно которой на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный п. 4 ст. 283 НК РФ, нельзя признать соблюденным.

При отсутствии документального подтверждения расходы не могут учитываться для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Нормами Гражданского Кодекса РФ установлены следующие основания признания дебиторской задолженности безнадежной: истечение срока исковой давности (ст. 196 ГК РФ); прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ); прекращение обязательства на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ); прекращение обязательства смертью гражданина (ст. 418 ГК РФ); прекращение обязательства вследствие ликвидации организации (ст. 419 ГК РФ).

Согласно Письму Минфина России от 11.04.2008 N 03-03-06/1/276 организация вправе списать дебиторскую задолженность, признанную нереальной к взысканию, по истечении срока исковой давности.

Согласно статье 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года, течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ). По обязательствам с установленным в договоре сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения. Срок исковой давности и порядок его исчисления не могут быть изменены соглашением сторон (ст. 198 ГК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 200 ГК РФ по обязательствам, срок исполнения которых не определен, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. При этом согласно п. 2 ст. 314 ГК РФ в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства. Как установлено статьей 8 Закона N 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание. Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272 Кодекса).

Названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность. Указанная позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10.

Списание дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности может быть произведено, если этот срок не прерывался и не приостанавливался. В соответствии со статьей 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Подписание акта сверки задолженности, которое является письменным подтверждением признания наличия задолженности, служит основанием для признания срока исковой давности прерванным (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.04.2008 N А19-10386/07-44-Ф02-989/08, постановление ФАС Поволжского округа от 04.09.2008 N А57-8471/2007).

Из выше приведенных норм следует, что при отсутствии результатов инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя о списании дебиторской задолженности у налогоплательщика отсутствуют правовые основания для ее включения в состав внереализационных расходов. Кроме того нормативными актами не установлены основания, обязывающие организацию списывать такую задолженность исключительно в периоде, когда обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения.

В ходе проверки в соответствии со ст. 93 НК РФ Обществу было выставлено требование от 31.05.2013 о представлении документов на списание дебиторской задолженности, а именно: первичных учетных документов, подтверждающих основание возникновения и размер указанной дебиторской задолженности (счета-фактуры, счета, акты выполненных работ, оказанных услуг, платежные поручения и т.д.), а также иных, свидетельствующих о том, что на момент списания указанная задолженность не погашена; подтверждающих проведение Обществом мероприятий по истребованию дебиторской задолженности организаций; списка дебиторской задолженности, отнесенной на внереализационные расходы в проверяемом периоде; документов, составленных в соответствии п.77 Приказа 34н (актов инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами и приказов о списании безнадежной ко взысканию задолженности.

Однако представленные документы не соответствуют требованиям Приказа 34н и вышеназванных норм ГК РФ, НК РФ. Обществом не был представлен Приказ на списание дебиторской задолженности в налоговом учете за 2010 г., со слов гл. бухгалтера Бетрозовой Л.Х в 2010 г. списания дебиторской задолженности не производилось. При этом, Обществом в 2010 г. было списано 52113294р.

По контрагенту МУП Бесланские тепловые сети (правопреемнику МУП Бесланские электротепловые сети) (сумма списанной дебиторской задолженности - 11867209,03р) нарушены требования статьи 203 ГК РФ, а именно при составлении акта сверки 13.01.2009 срок исковой давности истекает 13.01.2012, после чего данная дебиторская задолженность по завершении Обществом необходимой работы, направленной на взыскание, подлежит списанию по причине истечения срока давности.

Имеют место расхождения по суммам задолженности между актом сверки (11862 210,29р), исполнительным листом N 022867 от 17.02.2009 и постановлением об окончании исполнительного производства от 25.03.2010 (8376018,02р) и фактически списанной по данному контрагенту задолженностью (11867209,03р).

По контрагенту ВМУП "Служба единого заказчика по жилищно-коммунальным услугам" на списание 14980096,89р (из них: 1562711,36р за период с 01.06.2006 по 31.12.2006, 3067651,01р за 2007 г., 10349734,52р за период с 01.01.2008 по 30.06.2008) - исполнительный лист N 023140 от 24.04.2009 о взыскании с ВМУП "Служба единого заказчика по жилищно-коммунальным услугам" в пользу Общества 14980097р (решение Арбитражного суда РСО-Алания от 13.03.2009 по делу N А61-1516/08). Двусторонние акты не могли быть составлены ранее даты окончания периода сверки - 30.06.2008, согласно ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности по оспариваемой сумме начинается не ранее 30.06.2008 г., после чего данная дебиторская задолженность по завершении Обществом соответствующей работы, направленной на взыскание, подлежит списанию по истечении срока давности. Срок списания задолженности в 2011 г. налогоплательщик (Общество) списал в 2010 г.

Согласно разъяснениям, данным в письмах Минфина России от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18, от 05.09.2007 N 03-03-06/1/644, от 26.07.2006 N 03-03-04/4/132, долг, невозможность взыскания которого подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, в случае возврата взыскателю исполнительного документа по вышеуказанным основаниям не является основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной. Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания. При этом она учитывается за балансом на счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов". Аналитический учет по счету 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" ведется по каждому должнику, чья задолженность списана в убыток, и каждому списанному в убыток долгу. Такие действия необходимы для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

На списание суммы 13737298,6р за потребленную электрическую энергию за период с 01.07.2008 по 31.07.2009 - исполнительный лист от 11.05.2010 г. серии АС N 000798247 о взыскании с ВМУП "Служба единого заказчика по жилищно-коммунальным услугам" в пользу Общества 13737298,6р (постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2010 г. по делу NА61-1496/09); акт о наличии обстоятельств, в соответствии с которым исполнительный документ возвращается взыскателю от 10.12.2010:

- по суммам дебиторской задолженности, образовавшейся за период с 01.07.2008 по 31.07.2009 истечение сроков исковой давности, наступает не ранее 02.07.2011.

На списание суммы 12927645,18р за отпущенную ВМУП "Служба единого заказчика по жилищно-коммунальным услугам" электроэнергию за период с января по август 2009 г. - исполнительный лист от 16.07.2010 серии АС N 000798438 о взыскании с ВМУП "Служба единого заказчика по жилищно-коммунальным услугам" в пользу Общества 12927645,18р (постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2010 по делу NА61-1832/09); акт о наличии обстоятельств, в соответствии с которым исполнительный документ возвращается взыскателю от 10.12.2010:

- по суммам дебиторской задолженности, образовавшейся с января по август 2009 г. истечение сроков исковой давности, наступает не ранее 02.07.2011.

Таким образом, по ВМУП "Служба единого заказчика по жилищно-коммунальным услугам" необоснованно списано 41645040,67р (2010 г.).

По требованиям Общества, изложенным в п.2.3. Завышение внереализационных расходов за 2011 г. списание дебиторской задолженности - 88768103р, судом первой инстанции установлено следующее.

По контрагенту ГУП "Садонский свинцово-цинковый комбинат" сумма дебиторской задолженности - 51644318р - определения Арбитражного суда РСО-Алания от 13.01.2010, от 25.02.2010, от 04.06.2010 по делу N А61-1643/09.

Определением суда от 04.06.2010 производство по делу о признании ГУП "Садонский свинцово-цинковый комбинат" несостоятельным (банкротом) прекращено. В реестр требований кредиторов ОАО "СКЭ" не было включено.

Сумма дебиторской задолженности ГУП "Садонский свинцово-цинковый комбинат", согласно реестру (письмо N 07-01/1204 от 04.07.2013), отнесенной на расходы за 2011 г. образовалась за период с 1999 по 2004г.г. включительно. Документы, подтверждающие приостановление течения сроков исковой давности не представлены, отсутствуют: договор, первичные документы (товарные накладные, акты, платежные документы и др.); акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф.N ИНВ-17); бухгалтерские справки о признании дебиторской задолженности безнадежным долгом. Суду представлено Решение Арбитражного суда РСО-Алания от 17.10.2003 г. по делу N А61-706/03-12, подтверждающее обращение в суд для взыскания задолженности с данного контрагента.

Таким образом, списание Обществом в 2011 г. в налоговый учет дебиторской задолженности в сумме 51644318р по ГУП "Садонский свинцово-цинковый комбинат" неправомерно, проведено с нарушением требований п.1 ст. 272 НК РФ, согласно которой у налогоплательщика нет права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность (постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10), а убытки прошлых лет согласно п. 2 ст. 283 НК РФ списываются в течение 10 лет, задолженность за 1999 г. подлежала списанию.

По контрагенту ГУП "Октябрьское дорожное ремонтно-строительное управление" - решение Арбитражного суда РСО-Алания от 09.12.2009 г. по делу N А61-1577/08-9 о взыскании с ГУП "Октябрьское дорожное ремонтно-строительное управление" в пользу Общества 1642434,75р долга за период с 01.06.2006 по 31.08.2008, отсутствуют: договор, первичные документы, на основании которых возникла задолженность (товарные накладные, акты, платежные документы и др.); акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. N ИНВ-17); бухгалтерские справки о признании дебиторской задолженности безнадежным долгом.

Согласно нормам ГК РФ установлены исчерпывающие основания признания дебиторской задолженности безнадежной (ст.ст.196, 416-419 ГК РФ).

Согласно ст. 272 НК РФ налогоплательщику не предоставляется права на произвольный выбор налогового периода, в котором данные расходы должны быть отражены.

Таким образом, с учетом требований к процедуре списания дебиторской задолженности, списание Обществом дебиторской задолженности по ГУП "Октябрьское дорожное ремонтно-строительное управление" в 2011 г. в сумме 1642434,75р неправомерно, вследствие того, что она образовалась в момент его ликвидации в 2010 г.

По контрагенту колхоз "Им.К.Маркса" списано 628183р - постановление об окончании исполнительного производства и возвращении взыскателю исполнительного документа от 27.12.2010 г., отсутствуют: договора; первичные документы, на основании которых возникла задолженность (товарные накладные, акты, платежные документы и др.); акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. N ИНВ-17); бухгалтерские справки о признании дебиторской задолженности безнадежным долгом.

С учетом требований к процедуре списания дебиторской задолженности, списание Обществом дебиторской задолженности по колхозу "Им.К.Маркса" в сумме 628183р неправомерно.

Общество воспользовалось правом отнесения к внереализационным расходам вышеуказанных сумм дебиторской задолженности в налоговом учете.

Таким образом, проверкой правомерно сделан вывод о необоснованности списания Обществом на налоговый учет в 2011 г. 88139919р.

Согласно пунктам 1 и 3 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отказе в удовлетворении заявленных требований Общества о признании недействительным и отмене решения Инспекции от 07.03.2014 N 11.

Доводы апелляционной жалобы Общества не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции выводов.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Северная Осетия-Алания от 21.10.2014 по делу N А61-1736/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

И.А. Цигельников

Судьи

Л.В. Афанасьева С.А. Параскевова