Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2015 г. N 05АП-16080/14 (ключевые темы: налоговая выгода - УСН - субподряд - капитальный ремонт - выездная налоговая проверка)

Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2015 г. N 05АП-16080/14

г. Владивосток

06 февраля 2015 г.

Дело N А51-20239/2014

Резолютивная часть постановления оглашена 28 января 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 февраля 2015 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Л.А. Бессчасной,

судей Е.Л. Сидорович, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания А.Д. Беспаловой, Т.С. Гребенюковой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Фотон-СК",

апелляционное производство N 05АП-16080/2014

на решение от 19.11.2014

судьи Н.Н. Куприяновой

по делу N А51-20239/2014 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" (ИНН

2502034938, ОГРН 1072502002760, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 19.10.2007)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю (ИНН 2502005990, ОГРН 1042500907283, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004)

о признании незаконными и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю от 24.01.2014 N5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления ФНС по Приморскому краю от 14.04.2014 N13-10/105 по апелляционной жалобе,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю - представитель Виниченко О.О. по доверенности от 13.08.2014 сроком действия до 13.08.2015, представитель Зрелова Е.А. по доверенности от 16.12.2014 сроком действия до 16.12.2015, представитель Гогина И.А. по доверенности от 16.07.2014 сроком действия до 16.07.2015,

от ООО "Фотон-СК" - представитель Полянский А.А. по доверенности от 17.06.2014 сроком действия на три года,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" (далее - ООО "Фотон-СК", ООО "ФСК", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю (далее - МИФНС России N 10 по Приморскому краю, налоговый орган, инспекция) с заявлением о признании незаконными и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю от 24.01.2014 N5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления ФНС по Приморскому краю от 14.04.2014 N13-10/105.

Решением Арбитражного суда Приморского края от 19.11.2014 в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме. С общества с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" в доход федерального бюджета взыскана государственная пошлина в сумме 2 000 (две тысячи) рублей.

Обжалуя в порядке апелляционного производства решение суда от 19.11.2014 общество просит его отменить как необоснованное и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований налогоплательщика.

В обоснование заявленных требований общество ссылается на то, что привлечение налогоплательщиком соисполнителей без согласования с заказчиком не влечет последствий, связанных с недействительностью договора субподряда. Вопрос согласования привлечения субподрядных организаций затрагивает исключительно правоотношения между заказчиком и подрядчиком и не может затрагивать налоговые обязательства.

Расхождение в датах подписания актов между сторонами договоров подряда и субподряда ничего не означает для целей обоснованности расходов, так как подрядчик отвечает перед заказчиком за качество и полноту выполнения работ. После фактического окончания работ субподрядчиком генподрядчик сначала сдает их результат заказчику и только после этого подписывает акт с субподрядчиком.

По некоторым объектам субподрядные работы начинались ранее, чем срок по основному контракту из-за большого объема работ. Это необходимо было для соблюдения сроков основного контракта и избежания штрафных санкций за пропуск сроков выполнения работ.

По мнению заявителя, налогоплательщиком приняты все меры необходимые для проявления должной степени осмотрительности и осторожности в выборе контрагентов. Сведения, содержащиеся в документах, обосновывающих хозяйственные операции, представленных в налоговый орган полны и достоверны, сами хозяйственные операции реальны, расходы по ним экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение прибыли. Функции контроля за налогоплательщиками осуществляются налоговыми органами и не могут быть перенесены на заявителя.

Заявитель полагает, что им налоговому органу были предоставлены все необходимые документы, подтверждающие реальность совершенных хозяйственных операций, которые в свою очередь не были признаны в установленном законом порядке недействительными и незаконными.

Все субподрядчики на момент хозяйственных операций с ООО "Фотон-СК" являлись действующими юридическими лицами, были зарегистрированы в едином государственном реестре юридических лиц и состояли на налоговом учете, договоры, формы отчетности и иные документы от имени организаций подписаны руководителями, которые значились таковыми в едином государственном реестре юридических лиц. При заключении договоров субподряда ООО "Фотон-СК" проводились проверочные мероприятия, а именно, запрашивались свидетельство о регистрации, свидетельство о постановке на учет в налоговом органе, устав предприятия, выписка из единого государственного реестра юридических лиц, решение о назначении директора, юридический адрес контрагента проверялся на сайте Федеральной налоговой службы в сети интернет, все эти документы были предоставлены при проведении проверки, расчетные счета у организаций были действующими. Тем самым налогоплательщиком была проявлена должная степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Заявитель считает, что у него в проверяемый период не было необходимости вести формы бухгалтерского учета, в связи с тем, что заявитель применяет упрощенную систему налогообложения и в спорный период было освобождено от ведения бухгалтерского учета.

Как отмечает заявитель, в связи с тем, что реальность выполненных работ налоговым органом не оспаривается, следовательно, в случае установление налоговым органом отсутствия оснований заключения договоров с субподрядными организациями или признаков недостоверности документов по расходным операциям с ними и получения ООО "Фотон-СК" налоговой выгоды, налоговый орган обязан был учесть в составе расходов стоимость этих работ, исходя из подлинного экономического содержания хозяйственной операции.

Кроме этого общество ходатайствует о допросе свидетелей ООО "Фотон-СК" в суде апелляционной инстанции.

В судебном заседании представитель общества дал пояснения аналогичные тексту апелляционной жалбы, на удовлетворении жалобы настаивал. Ходатайство о допросе свидетелей ООО "Фотон-СК" в суде апелляционной инстанции не поддержал.

В представленном инспекцией в материалы дела письменном отзыве, поддержанном в судебном заседании ее представителями с доводами апелляционной жалобы не согласились, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просили оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В порядке статьи 163 АПК РФ судом объявлялся перерыв в судебном заседании с 28.01.2015 до 04.02.2015, после окончания которого судебное разбирательство было продолжено.

Из материалов дела судом апелляционной инстанции установлено следующее.

На основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 10 по Приморскому краю была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" (до 05.04.2010 общество с ограниченной ответственностью "Радуга-Плюс") по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2010 года по 31.12.2011 года, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией были установлены следующие нарушения налогового законодательства: неполная уплата единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 3 915 787 руб. в том числе: в 2010 на сумму 2 641 988 руб., в 2011 на сумму 1 273 799 руб., вследствие того, что в нарушении пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) ООО "Фотон-СК" в 2010-2011 гг. списало (поставило) в расходы необоснованно и документально не подтвержденные затраты в сумме :

13 624 797 руб. в том числе, 8 567 114 руб. в 2010 г. и 5 057 683 руб. в 2011 г. - перечисленные контрагенту ООО "Вымпел" за услуги субподряда;

- 6 739 991 руб. - за услуги автовышки согласно акту N 266 от 12.11.2010 в сумме 251 600 руб. и 6 488 391 руб. за услуги субподряда, в том числе: в 2010 г. - 5 059 991 руб., в 2011 г.- 1 680 000 руб. перечисленные контрагенту ООО ПФК "Регион";

- 4 999 267 руб., в том числе за материалы 703 948 руб., автоуслуги - 1 305 200 руб. и за услуги субподряда 2 990 119 руб., в том числе: в 2010 г. - 3 986 150 руб., в 2011 г. - 1 013 117 руб., перечисленные контрагенту ООО "Маркет Строй";

- 741 193 руб. в 2011 г. за работы, услуги субподряда, перечисленные контрагенту ООО "Эльбрус".

По результатам выездной налоговой проверки был составлен акт N 43 от 20.11.2013, в котором были отражены установленные при проверке нарушения.

Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки и материалы дополнительной проверки, с учетом письменных возражений налогоплательщика, МИФНС России по N 10 по Приморскому краю было вынесено решение от 24.01.2014 N 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым общество с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в общем размере 76 203,90 руб., начислены единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН в сумме 3 810 195 руб., и пени в сумме 902 541, 14 руб.

Не согласившись с указанным решением МИФНС России N 10 по Приморскому краю, ООО "Фотон-СК", в порядке статей 101.2, 139, 140 НК РФ, подало в вышестоящий налоговый орган апелляционную жалобу.

Управление ФНС России по Приморскому краю решением от 14.04.2014 N 13-10/105 по апелляционной жалобе ООО "Фотон-СК" отказало в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщика и оставила решение N 5 от 24.01.2014 МИФНС России N 10 по Приморскому краю без изменения. Решение N 5 от 24.01.2014 было утверждено и признано вступившим в законную силу.

Общество, посчитав выводы налогового органа незаконными и необоснованными, а основанное на них решение налоговой инспекции не соответствующее нормам налогового законодательства и нарушающее права и законные интересы налогоплательщика, обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 271 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, заслушав пояснения представителей инспекции, общества судебная коллегия не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда первой инстанции в силу следующего.

Плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения в рамках упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 НК РФ выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.

В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (пункт 2 статьи 346.18 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ установлено, что при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, поименованные в указанном пункте.

Как следует из пункта 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, общие условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ, согласно положениям которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать трем следующим критериям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.

Согласно положениям пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), действовавшим в период возникновения спорных правоотношений, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты (пункт 2 статьи 9).

Пунктом 4 статьи 9 Закона N 129-ФЗ первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о поставщиках, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Как правильно отметил суда первой инстанции, обязанность по подтверждению правомерности включения расходов при определении налогооблагаемой базы по единому налогу возложена на налогоплательщика. Налогоплательщик обязан доказать экономическую обоснованность своих расходов, документально их подтвердить и доказать их связь с деятельностью, направленной на получение дохода.

Поскольку условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены, следовательно, во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

По смыслу Определения Конституционного суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ, действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы.

Такой же правовой позиции придерживается Пленум ВАС РФ, разъяснивший в Постановлении от 12.10.2006 N 56 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получения налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

В соответствии с пунктом 1 Постановления N 53 под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как следует из пункта 2 Постановления N 53 в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления N 53).

В силу пункта 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в частности, следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Из материалов дела следует, что ООО "Фотон-СК" в проверяемом периоде фактически осуществляло производство работ по капитальному ремонту зданий и сооружений, а также оказывало услуги по монтажу охранных комплексов (систем охраны, видеонаблюдения, противопожарных систем) и применяло в 2010-2011 гг. УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов".

Общество привлекло к исполнению своих обязательств по государственным и муниципальным контрактам по выполнению строительно-ремонтных работ, оказанию услуг перевозки автотранспортом и предоставлению в аренду спецтехники субподрядные организации ООО "Вымпел", ООО "ПФК Регион", ООО "Эльбрус" и ООО "Маркет Строй".

Налогоплательщик отразил в налоговой отчетности за 2010 г. в составе расходов по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, затраты на сумму 16 909 307 руб. (в том числе ООО "Вымпел" - 8 567 114 руб., ООО "ПФК Регион" - 5 059 991 руб., ООО Маркет Строй" - 3 282 202 руб.) за 2011 г. - 8 491 993 руб. (в том числе ООО "Вымпел" - 5 057 683 руб., ООО "ПФК Регион" - 1 680 000 руб., ООО "Маркет Строй" - 1 013 117 руб., ООО Эльбрус" - 741 193 руб.

В подтверждение осуществления указанных работ и предоставления услуг означенными субподрядчиками налогоплательщиком представлены счета-фактуры и первичные документы (договора, акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), платежные поручения и др.).

В подтверждение исполнения обязательств перед заказчиками - Администрация Артемовского городского округа, ГБУЗ "Краевой наркологический диспансер", ОАО "Владивостокское монтажное управление "Дальэлектромонтаж", ГБУЗ "Краевая клиническая психиатрическая больница", КГБУЗ "Артемовская городская больница N 1", КГБУЗ "Надеждинская центральная районная больница", КГКСКОУ "Раздольненская специальная (коррекционная) общеобразовательная школа-интернат", МКДОУ "Центр развития ребенка - детский сад N 34", КГБУЗ "Детская городская больница", ОАО "Дальневосточная компания электросвязи", Управление ФСКН России по Приморскому краю, ФГБОУ "Всероссийский детский центр "Океан", ФГУ комбинат "Восток" Управления Федерального агентства по государственным резервам по дальневосточному федеральному округу обществом представлены государственные и муниципальные контракты, договоры подряда, акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3).

Проверкой установлено, что подписи на первичных документах и счетах-фактурах от имени руководителей ООО "Вымпел" (Шкуратова А.Г.), ООО "Маркет Строй" (Сергеев И.С.), ООО "Эльбрус" (Зырянов В.В.) и учредителя ООО ПФК "Регион" (Листопадов А.В.) выполнены не руководителями и учредителем общества, а не установленными лицами (заключения почерковедческих экспертиз от 11.10.2013 N 928/01-4, 14.10.2013 N 929/01-4, от 08.10.2013 N 927/01-4, от 09.10.2013 N 926/01-4, соответственно).

Руководители ООО "Вымпел", ООО "Маркет Строй", ООО "Эльбрус" - Шкуратова А.Г., Сергеев И.С. и Зырянов В.В., соответственно, и учредитель ООО "ПФК "Регион" - Листопадов А.В. являются массовыми руководителями и учредителями различных организаций.

Более того, согласно сведениям Информационного центра УМВД по Приморскому краю руководитель ООО "Маркет Строй" Сергеев И.С. с 06.08.2010 отбывает наказание в ФКУ ИК-20 ГУФСИН России по Приморскому краю; Управления ЭБ и ПК УМВД РФ по Приморскому краю - учредитель ООО "ПФК "регион" Листопадов А.В. не является учредителем не является учредителем каких-либо организаций, официально не трудоустроен, злоупотребляет наркотическими веществами.

Руководители ООО "Вымпел", ООО "Эльбрус" - Шкуратова А.Г., Зырянов В.В., соответственно, отрицают свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности указанных организаций, подписанию документов от имени общества. Зырянов В.В. за денежное вознаграждение передавал свой паспорт во временное пользование третьим лицам для регистрации на его имя различных организаций, в том числе ООО "Эльбрус". Шкуратова А.Г. выкупила свой утерянный в 2009 г. паспорт за вознаграждение.

Вместе с тем, установленные нарушения в отношении первичных документов и счетов-фактур спорных контрагентов не явились самостоятельным основанием для доначислений обществу единого налога, уплачиваемому в связи с применением УСН в оспариваемой сумме, поскольку в ходе проверки были выявлены иные обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии факта реального осуществления хозяйственных операций с означенными контрагентами:

- ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус" по адресу регистрации не находятся. Адрес регистрации ООО "Маркет-Строй" (г. Владивосток, Океанский проспект, 100А, 304), является адресом массовой регистрации, по которому зарегистрировано более 20 организаций. Помещение, расположенное по адресу регистрации ООО "Эльбрус" (г. Владивосток, ул. Гамарника, 15, 25), является квартирой, находящейся с 09.12.2010 в собственности физического лица Суницкой Н.И., которая отрицает нахождение ООО "Эльбрус" по указанному адресу (с момента приобретения квартиры по данному адресу регистрация организаций не осуществлялась). Согласно информации МИФНС России N 12 по Приморскому краю, представленной по запросу налогового органа, изменение сведений об адресе регистрации в учредительные документы ООО "Эльбрус" не вносило (дата регистрации 03.08.2010);

- отсутствие необходимых для ведения хозяйственной деятельности основных средств (в том числе транспортных), иного имущества, платежей на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (на выплату заработной платы, уплату налогов, оплату арендованных транспортных средств, складских и иных помещений (в том числе по месту государственной регистрации), коммунальных платежей, по договорам найма работников) и трудовых ресурсов (среднесписочная численность - 1 человек);

- отсутствие сведений о лицензиях, сертификатах, допусках к определенному виду строительных работ, специфика выполненных работ не сопоставима с основным видом деятельности контрагентов, анализ движения денежных средств по расчетным счетам не подтверждает факт несения расходов для выполнения спорных работ;

- отчетность содержит незначительные показатели, которые не сопоставимы с оборотами денежных средств по расчетным счетам (свыше 100 млн. руб.), что является подтверждением транзитного характера движения денежных средств;

- требования налоговых органов о представлении документов в рамках статьи 93.1 НК РФ спорными контрагентами не исполнены.

Кроме того, в соответствии с условиями договоров подряда, государственных и муниципальных контрактов, заключенных с заказчиками, привлечение субподрядчиков к выполнению работ либо не предусмотрено, либо требует соответствующего согласования, либо закреплено право привлечения субподрядчиков, обладающих специальными знаниями, навыками, квалификацией и специальным оборудованием.

В соответствии с пунктом 1 статьи 706 ГК РФ если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика. В рассматриваемом случае подрядчик не вправе был привлекать к исполнению соответствующих договоров субподрядчиков (пункт 1 статьи 706 ГК РФ).

Таким образом, в договор подряда может быть включено условие о личном выполнении подрядчиком работы. Из статьи 447 ГК РФ следует, что договор, если иное не вытекает из его существа, может быть заключен путем проведения торгов. Договор заключается с лицом, выигравшим торги. При этом ни ГК РФ, ни Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" не содержит положений, исключающих применение названной нормы ГК РФ к отношениям, возникающим при заключении договора подряда путем проведения торгов.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09, обязанность доказывания как согласования с заказчиком привлечения субподрядных организаций с определением характера и объема выполняемых работ, так и факта нахождения работников привлеченных организаций на территории объекта, лежит на налогоплательщике.

Однако доказательств соблюдения этих условий (сведения о переговорах, переписке или об ином порядке согласования возможности участия субподрядных организаций, информация о наличии у субподрядчика необходимых ресурсов для выполнения работ) обществом не представлено.

Допрошенные сотрудники ООО "Фотон-СК", а также представители заказчиков не подтвердили факт привлечения работников ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус" для выполнения работ на спорных объектах.

Так, по условиям договоров подряда от 27.07.2010 N 84, от 13.05.2011 N 12/ЭА-47/11, государственных и муниципальных контрактов от 15.09.2010 N14/10, от 15.11.2010 N 19-10, от 21.06.2010 N 65/16А-1 общество обязалось выполнить порученные ему работы самостоятельно, своим иждивением, без привлечения третьих лиц.

Сотрудники общества, выполнявшие только часть работ на объектах заказчика (по утверждению заявителя), также не подтвердили факт привлечения работников ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус" для выполнения работ на спорных объектах.

Кроме этого, проверкой установлены несоответствия в документах (актах о приемке выполненных работ формы КС-2 и справках о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3) относительно сроков выполнения работ субподрядчиком и подрядчиком, а также сдача работ заказчикам до принятия тех же работ от субподрядчиков.

Работы по капитальному ремонту кровли на объекте "склад N 3 комбината "Восток", расположенного по адресу г. Владивосток, ул. Маковского, 187 переданы обществом заказчику ФГУ комбинат "Восток" Росрезерва по акту о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 01.12.2010, то есть ранее, чем приняты от субподрядчика ООО "Вымпел" по акту от 17.12.2010.

Работы по капитальному ремонту муниципальных жилых помещений по адресу г. Артем, ул. Ленина 11/2 кв. 1; ул. Московская 4, кв.11 переданы обществом заказчику Администрация Артемовского городского округа по акту о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 05.08.2010 - ранее, чем приняты от субподрядчика ООО "Вымпел" по акту от 09.09.2010.

Работы по капитальному ремонту склада N 23, расположенного по адресу г. Владивосток, ул. Маковского, 187 переданы обществом заказчику ФГУ комбинат "Восток" Росрезерва по акту о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 15.12.2010 - ранее, чем приняты от субподрядчика ООО "Вымпел" по акту от 17.12.2010.

Работы по капитальному ремонту кровли складов N 9,11,13, расположенных по адресу г. Владивосток, ул. Маковского, 187 переданы обществом заказчику ФГУ комбинат "Восток" Росрезерва по акту о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 08.12.2010 - ранее, чем приняты от субподрядчика ООО "Вымпел" по акту от 17.12.2010.

Работы по капитальному ремонту фасада склада N 30, N 30 (окна), по капитальному ремонту кровли склада N 30, 31; но огнезащите обрешеток под кровлю складов N 30, 31 по адресу: г. Владивосток, ул. Маковского, 187 переданы обществом заказчику ФГУ комбинат "Восток" Росрезерва по акту (форма КС-2) от 25.11.2010 - ранее, чем приняты от субподрядчика ООО ПФК "Регион" по акту от 01.12.2010.

Акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 по капитальному ремонту кровли на шести объектах (склады N N 3, 9, 11, 13, 19, 23) по контрагенту ООО "Вымпел" в рамках государственного контракта от 15.11.2010 N 19-10 составлены с указанием одного и того же номера и даты (N 1 от 17.12.2010), Аналогичные обстоятельства установлены по актам ООО ПФК "Регион" в рамках контракта от 15.09.2010 N 14/10 с указанием одного и того же номера и даты(N 1 от 25.10.2010).

Судебная коллегия отклоняет довод налогоплательщика о том, что сдача работ заказчикам до принятия тех же работ от субподрядчиков обусловлена тем, что в случае выявления каких-либо нарушений общество могло предъявить их устранение субподрядчикам. Указанное обстоятельство противоречит не только общепринятому и последовательному поведению сторон в подобных гражданских отношениях, но и требованиям гражданского законодательства которым предусмотрена определенная процедура принятия подрядных работ и ответственности за выявленные недостатки.

По отношению к субподрядчику подрядчик по договору субподряда выступает в роли заказчика, а субподрядчик - в роли подрядчика. В связи с этим стороны имеют по отношению друг к другу соответствующие права и обязанности, предусмотренные главой 37 ГК РФ. Субподрядчик обязан сдать результат выполненной работы генеральному подрядчику, а тот в свою очередь - заказчику по договору генерального подряда (пункт 1 статьи 702 ГК РФ).

Довод налогоплательщика о недоказанности налоговым органом получения обществом необоснованной налоговой выгоды ввиду реальности выполнения спорных работ (оказания услуг), что подтверждается фактом их принятия заказчиками, судебной коллегией также отклоняется в силу того, что, поскольку расходы возникли у заявителя в связи с заключенными договорами субподряда, следовательно, признание обоснованности налоговой выгоды возможно при установлении реальности выполнения своих договорных обязательств непосредственно субподрядчиками ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус", а не исходить из факта принятия работ заказчиками у заявителя.

Кроме того, факт принятия заказчиками работ у общества не может свидетельствовать о том, что работы фактически выполнены именно ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус", документы которых представлены заявителем для получения налоговой выгоды, а не самим ООО "Фотон-СК" или силами других привлеченных субподрядных организаций, взаимоотношения с которыми подтверждены в ходе выездной налоговой проверки.

Налогоплательщик, возражая против довода инспекции о невыполнении спорных субподрядных работ ООО "Вымпел", ООО "ПФК Регион", ООО "Эльбрус" и ООО "Маркет Строй", не представило доказательств как согласования с заказчиком привлечение названных организаций с определением характера и объема выполняемых работ, так и нахождения работников этих организаций на территории заказчиков.

Довод заявителя о проявлении обществом должной степени осмотрительности при выборе контрагентов посредством истребования соответствующих учредительных документов, проверки юридических адресов контрагентов на сайте ФНС России в сети Интернет, судом апелляционной инстанции отклоняется в силу следующего.

Из пояснений бывшего директора ООО "Фотон-СК" Коденко Л.М. и действующего директора Волосюка А.А. следует, что договоры между ООО "Фотон-СК" и спорными контрагентами заключались без личного присутствия, полномочия руководителей обществ ими не проверялись, свидетельства саморегулируемых организаций не истребовались, деловая переписка между сторонами не велась.

Более того, общество, являясь подрядчиком, лицом, ответственным перед заказчиками за качество выполняемых работ, было заинтересовано в заключении договоров субподряда с квалифицированными организациями, способными надлежащим образом осуществить поручаемую работу, и обладало необходимой информацией о том, какие документы и информацию, подтверждающие квалификацию и способность выполнить работы, необходимо запросить у контрагента. Однако общество не представило доказательств, свидетельствующих о том, что, запросив учредительные документы и документы, подтверждающие государственную регистрацию контрагента, заявителем осуществлены действия по проверке реальности существования указанных контрагентов, как субъекта предпринимательской деятельности, а также доказательств, указывающих на обстоятельства сотрудничества, в частности с руководителями организаций; полномочия лиц, представляющих интересы ООО "Вымпел", ООО ПФК "Регион", ООО "Эльбрус" и ООО "Маркет Строй", что в совокупности свидетельствует о не проявлении обществом должной осмотрительности при выборе данных контрагентов и не осуществлении необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности с указанными контрагентами, и не доказывает отсутствие вины со стороны налогоплательщика, так как само по себе наличие у заявителя регистрационных документов с учетом изложенных выше обстоятельств, таким доказательством не является.

Таким образом, инспекция обоснованно пришла к выводу, что ООО "Фотон-СК" не проявило должной степени осмотрительности и осторожности при выборе субподрядчиков; все обстоятельства, установленные проверкой, в совокупности указывают на то, что реально хозяйственные операции по договорам субподряда не осуществлялись и не могли осуществляться ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус", при этом сам налогоплательщик обладал необходимыми ресурсами и квалификацией, штатом сотрудников, разрешительными документами.

Кроме того, как следует из материалов налоговой проверки, в спорный период налогоплательщиком привлекались иные субподрядные организации, располагающие необходимым персоналом, достаточной материальной базой для выполнения соответствующего объема работ, а также для оказания автотранспортных услуг, добросовестно исполняющие свои налоговые обязательства, расходы по которым приняты инспекцией в полном объеме.

Специфика деятельности ООО "Фотон-СК" (основной вид деятельности - производство строительно-монтажных работ), а также численность работников в 2010 - 2011 годах и соответствующие должности, предусмотренные штатным расписанием, позволяют налогоплательщику вести полноценную финансово-хозяйственную деятельность и самостоятельно выполнять ремонтные работы в соответствии с заключенными государственными и муниципальными контрактами и договорами подряда.

Также несостоятельным является довод заявителя жалобы о том, что проявление обществом должной степени осмотрительности подтверждается получением от спорных контрагентов учредительных документов и удостоверением факта их государственной регистрации, поскольку наличие у контрагента всех правоустанавливающих и разрешительных документов не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности.

В Постановлении от 25.05.2010 N 15658/09 Президиум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации указал, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента оцениваются его деловая репутация и платежеспособность, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала).

Факт регистрации контрагентов в ЕГРЮЛ сам по себе не является достаточным доказательством, свидетельствующим о реальности, как существования юридического лица, так и проводимых им хозяйственных операций.

Проанализировав в совокупности и взаимосвязи имеющиеся в деле доказательства и доводы сторон, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что должная осмотрительность и осторожность обществом не проявлена, а налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в документах, представленных обществом в обоснование права на налоговую выгоду, недостоверны, противоречивы и не подтверждают фактические финансово-хозяйственные правоотношения.

Таким образом, установленные в ходе проведения выездной налоговой проверки обстоятельства, каждое из них в отдельности и они все в системной взаимосвязи свидетельствуют об отсутствии реальной предпринимательской деятельности и невозможности выполнения спорных работ (оказания услуг) для заявителя именно означенными контрагентами.

Совокупность имеющихся в материалах дела доказательств, а также установленного факта не проявления должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов подтверждает вывод налогового органа о том, что обществом для целей налогообложения учтены хозяйственные операции, которые непосредственно связаны с получением необоснованной налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком не в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности со спорными контрагентами, а в связи с созданием формального документооборота, направленного на противоправное уменьшение доходов в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, по операциям с ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус".

Следовательно, инспекцией правомерно доначислены оспариваемые обществом суммы единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 3 810 195 руб., а также начислены пени в соответствии со статьей 75 НК РФ в сумме 902 541,14 руб. и наложен штраф по основаниям, предусмотренным пунктом 1 статьи 122 НК РФ в сумме 76 203,9 руб.

Вывода суда первой инстанции основаны на правильном применении правовой позиции Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении N 53, поскольку при разрешении спора суд не ограничился проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям налогового законодательства, а оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи.

С учетом перечисленных обстоятельств суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что инспекцией доказана как нереальность операций со спорными контрагентами, так и наличие в документах, представленных обществом во время выездной налоговой проверки, недостоверных данных.

Ходатайство общества о допросе свидетелей ООО "Фотон-СК" в суде апелляционной инстанции судебной коллегией отклонено, как направленное на переоценку имеющихся в деле доказательств.

Ссылка заявителя на судебные акты по другим арбитражным делам, в том числе на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12 неосновательна, поскольку при рассмотрении настоящего дела судом установлены иные фактические обстоятельства.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом второй инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 19.11.2014 по делу N А51-20239/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 000 (одна тысяча) рублей.

Арбитражному суду Приморского края выдать исполнительный лист.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Л.А. Бессчасная

Судьи

Е.Л. Сидорович Т.А. Солохина