Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 9 февраля 2015 г. N 05АП-14896/14 (ключевые темы: фрахт - налоговая выгода - рыночная стоимость - брызгалин - арендная плата)

Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 9 февраля 2015 г. N 05АП-14896/14

г. Владивосток

09 февраля 2015 г.

Дело N А51-23957/2014

Резолютивная часть постановления оглашена 02 февраля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 09 февраля 2015 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей Т.А. Солохиной, В.В. Рубановой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Т.С. Гребенюковой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Находкинская база активного морского рыболовства", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю,

апелляционное производство N 05АП-14896/2014, 05АП-14897/2014

на решение от 16.10.2014

судьи Ю.К. Бойко

по делу N А51-23957/2014 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению открытого акционерного общества "Находкинская база активного морского рыболовства" (ИНН 2508007948, ОГРН 1022500703851, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 25.11.2002)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (ИНН 2540088123, ОГРН 1042504383261, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004)

о признании недействительным решения N 09/171-3 от 16.05.2014 в части взыскания налога, штрафа, пени в размере 35 922 901 руб. 07 коп., о признании незаконным требования N 552 по состоянию на 08.08.2014 в сумме 35 922 901 руб. 07 коп.,

при участии:

от ОАО "Находкинская база активного морского рыболовства": представитель Борщевская В.А. по доверенности от 09.01.2014 N 4 сроком до 31.12.2014, паспорт, представитель Кальсков Д.Н. по доверенности от 09.01.2014 N 1 сроком до 31.12.2014, паспорт, представитель Стрельцова М.В. по доверенности от 19.09.2014 N 75 сроком до 19.09.2015, паспорт;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю: представитель Володина Н.В. по доверенности от 19.03.2014 N 07-07/10 сроком до 31.12.2014, удостоверение, представитель Братусь Н.Л. по доверенности от 29.01.2014 N 07-07/9 сроком до 31.12.2014, удостоверение, представитель Матафонова О.Н. по доверенности от 15.01.2014 N 07-07/1 сроком до 31.12.2014, удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Находкинская база активного морского рыболовства" (далее - налогоплательщик, заявитель, ОАО "НБАМР") обратилось в арбитражный суд с заявлением об отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) N 09/171-3 от 16.05.2014 в части взыскания с общества налога, пени, штрафа в размере 35 922 901,07 руб.; об отмене решения УФНС России по Приморскому краю от 05.08.2014 N 13-10/225 по апелляционной жалобе ОАО "НБАМР" полностью; о признании незаконным требования N 552 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов по состоянию на 08.08.2014 в сумме 35 831 086,43 руб. (с учетом уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ)).

В судебном заседании 25.09.2014 заявитель отказался от требований об отмене решения УФНС России по Приморскому краю от 05.08.2014 N 13-10/225 и от требований о признания оспариваемого решения незаконным в части взыскания налога на добавленную стоимость (далее - НДС) при международной перевозке на сумму 91 814,54 руб.

Решением от 16.10.2014 заявленные требования общества удовлетворены частично. Суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение налогового органа N 09/171-3 от 16.05.2014 о привлечении ОАО "НБАМР" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль и НДС в общей сумме 29 953 800 руб. и начисленных на указанную сумму пеней и штрафных санкций. Кроме того, признал незаконным требование инспекции N 552 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов по состоянию на 08.08.2014 в общей сумме 29 953 800 руб. и начисленных на указанную сумму пеней и штрафных санкций. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. В части требований заявителя об отмене решения УФНС России по Приморскому краю N 13-10/225 от 05.08.2014 и в части требований о признании оспариваемого решения незаконным в части взыскания НДС при международной перевозке на сумму 91 814 руб. 54 коп. производство по делу прекращено.

Не согласившись с вынесенным решением, налоговый орган и общество обжаловали его в апелляционном порядке.

Общество считает решение суда в части отказа в удовлетворении его требований незаконным и необоснованным, в связи с чем просит его отменить и принять по делу новый судебный акт о признании недействительным решения налогового органа о начислении 1 022 625 руб. налога на прибыль организаций и 920 362 руб. НДС по эпизоду, связанному с арендой БМРТ "Бутовск" у РК "Огни Востока".

Налогоплательщик указывает, что фактические отношения с собственником судна РК "Огни Востока" являются отношениями по осуществлению совместной деятельности, когда каждый участник осуществляет свою часть процесса по освоению водных биологических ресурсов. При данной форме деятельности распределяется не финансовый результат, а доход от продажи готовой продукции (выполнения работы, оказания услуги), то есть выручка и расходы, приходящиеся на выручку. При этом основным существенным условием для определения размера дохода и расхода участников является объем добываемых биологических ресурсов, а такое условие договора как период аренды не является таковым. По мнению общества, сумма фрахта есть ничто иное, как доля участия ОАО "НБАМР" в совместной деятельности с РК "Огни Востока", и которая останется неизменной в любом случае.

Кроме того, общество считает, что судом первой инстанции неверно определен срок договора фрахтования с 01.08.2011 по 01.10.2011. Со ссылкой на дополнительное соглашение об изменении периода фрахта судна, акты приема передачи судна, уточненные счета-фактуры N 226 от 30.09.2011 и N 229 от 01.10.2011, выставленные для оплаты стоимости фрахта, заявитель считает, что вправе претендовать на перерасчет налоговых обязательств. Заявитель указывает, что данные документы были учтены и вышестоящим налоговым органом при рассмотрении апелляционной жалобы, который также определил срок аренды судна с 21.08.2011 по 01.10.2011.

По мнению общества, у суда отсутствовали основания для применения пропорционального распределения расходов и определения стоимости суток аренды судна по аналогии со статьями 221, пункт 1 статьи 272, пункт 9 статьи 274 НК РФ. Вывод суда о том, что стоимость аренды судна в размере 255 656,23 руб. одинакова как для периода стоянки судна, для перехода судна из порта в порт и в район промысла, так и для промысла, ошибочен, поскольку стоимость суток аренды рыбопромыслового судна не может быть одинаковой. Общество считает, что при расчете размера стоимости фрахта за сутки суд первой инстанции необоснованно принимает расчет налогового органа, произведенный пропорционально дням фрахта, основываясь на данных счета-фактуры N 229 от 01.10.2011, в которой, по мнению суда, указана стоимость за сутки, так как она выставлена за один день фрахта.

Также налогоплательщик указывает, что сумма фрахта указана сторонами единой величиной - 18 703 810 руб. с НДС за весь период аренды, в связи с чем у суда отсутствовали основания для расчета стоимости суток аренды судна.

В судебном заседании представители общества доводы апелляционной жалобы поддержали в полном объеме.

МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам, также обжалуя вынесенный судебный акт в части удовлетворения требований общества, считает, что выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела, решение вынесено судом с нарушением норм материального права, в частности неправильное истолкование закона, что в соответствии со статьей 270 АПК РФ является основанием для отмены судебного акта суда первой инстанции.

По эпизоду, связанному с применением статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), налоговый орган отмечает, что в ходе проверки им было установлено отклонение цены сделок, заключенных ОАО "НБАМР" с покупателями ОАО "Океанрыбфлот" и ООО "Аква-Ресурсы" более чем на 20 процентов от рыночной цены на идентичные товары, по итогам которой цена реализации рыбопродукции указанным покупателям доведена инспекцией до рыночной цены и произведено доначисление налогов в соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ. При этом, как указывает налоговый орган, им был соблюден анализ всех разумных условий сопоставимости, как этого требует статья 40 НК РФ, которая не устанавливает запретов по применению в качестве рыночных цен, цены проверяемого налогоплательщика. Осуществив сопоставление цен реализации рассматриваемого ассортимента рыбопродукции из различных источников с ценами реализации ОАО "НБАМР", инспекцией за рыночную цену рыбопродукции, реализованной ОАО "Океанрыбфлот", ООО "Аква-Ресурсы", принята цена идентичного товара, реализованного налогоплательщиком в этом же периоде другим покупателям. При этом, данная цена не является максимальной из цен идентичного товара, реализованного ОАО "НБАМР". Кроме того, инспекцией использовались официальные источники информации, цены последующей реализации, затратный метод.

Как указывает налоговый орган, при анализе условий договоров, заключенных с ОАО "Океанрыбфлот", ООО "Аква-Ресурсы" и другими покупателями, существенные отличия основных условий договоров, такие как характеристики товара, количество товаров, объем, срок исполнения обязательств по сделке, условия платежей, не установлены. Также учтены сезонные колебания, произведен анализ цен в непродолжительном периоде времени, учтен сорт, качество и состояние продукции, истечение срока годности.

По мнению инспекции, поскольку ОАО "НБАМР" не устанавливало цены на рыбопродукцию отдельно на каждое судно и цена определялась по действующему прайсу, соответственно, несущественные отличия по условиям оплаты, добыча с разных судов и разных районов промысла, не влияли на цену реализации.

По эпизоду, связанному с ремонтом РТМС "Механик Брызгалин", налоговый орган полагает, что представленные в материалы дела доказательства, полученные в ходе проверки, свидетельствуют о том, что ООО "ДальТоргСнаб" работы не выполняло, а ремонт судна произвели работники ОАО "НБАМР" (подменный экипаж судна и работника Плавдока N 22) и иные организации, что подтверждается данными судового и машинного журнала РТМС "Механик Брызгалин". По мнению инспекции, обществом создан формальный документооборот по взаимоотношениям со спорным контрагентом, у которого отсутствуют необходимые ресурсы для выполнения данного вида работ, специалисты соответствующей квалификации, платежи, присущие хозяйствующим субъектам, а также ОАО "ДальТоргСнаб" не сертифицировано Российским морским регистром судоходства и не имеет свидетельства Регистра Судоходства. Кроме того, налоговый орган также считает, что общество не проявило должную осмотрительность при выборе данного контрагента, не удостоверилась, что спорный контрагент имеет разрешение Регистра Судоходства на право выполнять судоремонтные работы.

На основании заявленных доводов, поддержанных представителями инспекции в судебном заседании апелляционной инстанции, налоговый орган просит решение суда в обжалуемой части отменить, в удовлетворении требований общества отказать. Инспекция также озвучила позицию, по содержанию соответствующую тексту письменного отзыва на жалобу, в котором опровергло довод общества о неправомерности вывода суда первой инстанции о неподтверждении налогоплательщиком расходов по оплате части арендных платежей по договору фрахтования на условиях тайм-чартера судна БМРТ "Бутовск" у РК "Огни Востока".

В отзыве на апелляционную жалобу инспекции ОАО "НБАМР" доводы налогового органа опровергло, считает решение суда первой инстанции в обжалуемой им части не подлежащим отмене.

В связи с представлением налоговым органом дополнений к апелляционной жалобе, по ходатайству налогоплательщика судебное заседание апелляционной инстанции 18.12.2014 в порядке статьи 158 АПК РФ откладывалось до 26.01.2015 для представления обществом дополнительных возражений на доводы апелляционной жалобы инспекции.

В порядке статьи 163 АПК РФ в судебном заседании 26.01.2015 был объявлен перерыв до 02.02.2015 до 14 часов 40 минут, о чем лица, участвующие в деле, уведомлены в соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 25.12.2013 N 99 "О процессуальных сроках" путем размещения на официальном сайте суда информации о времени и месте продолжения судебного заседания. После перерыва судебное заседание продолжено в том же составе суда при участии представителей сторон.

Из материалов дела судебной коллегией установлено следующее.

МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю в период с 28.09.2012 по 25.12.2013 в отношении ОАО "НБАМР" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 01.01.2010 по 31.12.2011. Составлен акт выездной налоговой проверки от 24.02.2014 N 09/171.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение N 09/171-3 от 16.05.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, обществу доначислены налоги в сумме 32 860 970 руб. (НДС - 12 252 477 руб., налог на прибыль- 19 809 747 руб., налог на прибыль с доходов иностранных организаций- 798 746 руб.), пени в сумме 2 219 768,07 руб., штраф в сумме 842 163 руб.

На основании указанного решения 08.08.2014 инспекцией налогоплательщику выставлено требование N 552, предписывающее обществу уплатить в срок до 28.08.2014 доначисленную сумму в размере 35 922 901,07 руб.

Решением Управления ФНС России по Приморскому краю от 05.08.2014 N 13-10/225 решение МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю N 09/171-3 от 16.05.2014 оставлено без изменения, апелляционная жалоба ОАО "НБАМР" без удовлетворения.

Полагая, что решение N 09/171-3 от 16.05.2014 МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю не соответствуют действующему законодательству и нарушает права и законные интересы общества в сфере предпринимательской деятельности, ОАО НБАМР" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим изменению по следующим основаниям.

Отказывая обществу в удовлетворении заявленных требований по эпизоду, связанному с неправомерным отнесением налогоплательщиком на расходы за 2011, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, суммы затрат по аренде судна БМРТ "Бутовск" у РК "Огни Востока" за период с 01.08.2011 по 20.08.2011 в размере 5 113 124,60 руб., суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии связи этих расходов с получением прибыли, а также о не подтверждении заявителем их производственной направленности.

Между тем, оценив представленные доказательства в совокупности, судебная коллегия не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции, в силу следующего.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ОАО "НБАМР" осуществляло деятельность по вылову рыбы и водных биоресурсов; хранение, складирование замороженных (охлажденных грузов); оптовую торговлю рыбой (морепродуктами и рыбными консервами); переработку и консервирование рыбы и морепродуктов.

Как установлено судебной коллегией, для осуществления указанного вида деятельности ОАО "НБАМР" (Фрахтователь) заключило договор фрахтования БМРТ "Бутовск" на условиях тайм-чартера от 21.03.2011 N 290 с РК "Огни Востока" (Судовладелец).

Согласно пункта 1.5 договора передача судна в тайм-чартер осуществляется двухсторонним актом приема-передачи в месте, определенном сторонами дополнительно.

Пунктом 1.4 договора предусмотрено, что фрахтователь будет использовать судно для добычи водных биоресурсов: кальмара командорского в Северо-Курильской зоне (6103) в объеме 1 000 тонн согласно выданному рыболовному разрешению на 2011 год, выпуска готовой продукции, а также транспортировки добытых водных биоресурсов.

В соответствии с пунктом 2.1 договора срок фрахтования определен сторонами с 01.08.2011 по 15.10.2011.

Сумма фрахта составляет 21 752 725 руб., включая НДС 18 процентов за весь период аренды. В период нахождения судна в ремонте фрахт не начисляется. Уплата стоимости фрахта производится по окончанию срока фрахтования (пункт 4.1 договора).

Согласно дополнительному соглашению от 15.09.2011 к договору N 290 от 21.03.2011 срок фрахтования определен с 01.08.2011 по 01.10.2011, сумма фрахта составляет 18 703 810 руб., включая НДС за весь период аренды.

Оплата фрахта произведена по окончании срока фрахтования в полном объеме на сумму 18 703 810 руб., включая НДС, на основании счетов-фактур, выставленных РК "Огни Востока" в адрес ОАО "НБАМР": N 226 от 30.09.2011 на сумму 18 402 135,62 руб., в том числе НДС 2 807 105,44 руб., за период с 01.08.2011 по 30.09.2011 и N 229 от 01.10.2011 на сумму 301 674,35 руб., включая НДС 46 018,12 руб., за октябрь 2011.

Не оспаривая факт реальности договора фрахтования, налоговый орган, между тем, установив в ходе проверки, что в период с 01.08.2011 по 20.08.2011 судно БМРТ "Бутовск" фактически находилось в перегоне во Владивосток после ремонта в Китае, подготавливалось к эксплуатации и оформлялись необходимые документы, а значит, по мнению инспекции, не использовалось для цели, согласованной в договоре фрахтования, для перехода в районы промысла, выхода из него и вылова водных биологических ресурсов (далее - ВБР), пришел к выводу о необоснованности и экономической неоправданности спорных затрат в сумме 5 113 124,6 руб. за указанный период.

Однако указанный вывод инспекции противоречит действующему законодательству.

Судебной коллегией установлено, что налоговым органом не предъявлено претензий к порядку оформления расходов в части соответствия их требованиям статьи 252 НК РФ.

Арендные платежи в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

При этом законодательство не содержит норм, ограничивающих отнесение арендных платежей к указанным расходам только периодом полезного использования арендованного имущества.

Кроме того, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 04.06.2007 N 320-О-П указал, что налоговый орган не может производить оценку экономической целесообразности заключенных налогоплательщиком сделок в обоснование вменяемых ему налоговых правонарушений.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают, их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

В связи с этим выводы налогового органа и суда первой инстанции об экономической неоправданности расходов общества не обоснованы и не доказаны.

Кроме того, как указывает налоговый орган, для определения суммы арендных платежей за период, когда ОАО "НБАМР" не использовало БМРТ "Бутовск" в соответствии с условиями договора фрахтования для получения прибыли, им, исходя из фактического количества дней, когда судно использовалось для согласованной в договоре цели, а именно переход в районы промысла, выход из него и вылов ВБР, пропорционально рассчитана стоимость фрахта, относящегося на указанный период. При этом инспекция свой расчет основывает на сведениях счета-фактуры N 229 от 01.10.2011, выставленном РК "Огни Востока", в котором размер фрахта указан из расчета за одни сутки в сумме 255 656 руб. 23 коп. (255 656,23 руб./сут. х 20 суток).

Проверяя законность решения налогового органа в данной части, суд первой инстанции согласился с указанными выше выводами налогового органа, однако судебная коллегия считает, что им ошибочно не учтено следующее.

Исходя из буквального толкования условий договора фрахтования от 21.03.2011 N 290 с учетом дополнительного соглашения от 15.09.2011, следует, что арендный платеж в сумме 18 703 810 руб. является единым платежом, производимым в рамках указанного договора, поскольку стороны согласовали его размер за весь период аренды, что не противоречит статьям 198, 200, 208 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации. При этом данным договором не предусмотрен размер арендной платы за сутки.

Кроме того, судебная коллегия считает необходимым отметить, что налоговый орган, используя сведения счета-фактуры N 229 от 01.10.2011, выставленного РК "Огни Востока", в котором размер фрахта указан из расчета за одни сутки в сумме 255 656 руб. 23 коп., необоснованно не учел, что данный факт не свидетельствует о том, что стоимость фрахта за весь период аренды судна распределяется прямо пропорционально (или равномерно) стоимости фрахта за 1 сутки, как, впрочем, и не доказал обратного. При таких обстоятельствах, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для признания произведенного инспекцией расчета обоснованным.

Также судом первой инстанции не учтено, что период фрахта БМРТ "Бутовск" у РК "Огни Востока" составил с 21.08.2011 по 01.10.2011, что подтверждается договором фрахтования с учетом дополнительного соглашения об изменении периода фрахта судна, актами приема передачи судна, уточненными счетами-фактурами N 226 от 30.09.2011 и N 22 от 01.10.2011, выставленными для оплаты стоимости фрахта, и не отрицается налоговым органом. Довод налогоплательщика о том, что тот факт, что оплата за фрахт судна произведена на основании двух счетов-фактур на общую оговоренную сторонами договора сумму фрахта, не является основанием для вывода о том, что стороны договора установили посуточную аренду судна, является обоснованным.

По мнению судебной коллегии, то обстоятельство, что судно БМРТ "Бутовск" фактически не использовалось налогоплательщиком в период с 01.08.2011 по 20.08.2011, не свидетельствует об отсутствии экономической обоснованности понесенных обществом расходов по договору фрахтования, при том условии, что налоговым органом не опровергается факт использования налогоплательщиком зафрахтованного судна в период с 21.08.2011 по 01.10.2011, а также не опровергнута экономическая обоснованность заключения договора фрахтования N 290 от 21.03.2011.

Материалами дела подтверждается факт того, что "НБАМР" использовало зафрахтованное судно БМРТ "Бутовск" для осуществления реальной экономической деятельности по вылову ВБР в районе промысла, от осуществления которой получало доход, с которого в свою очередь уплачивало соответствующие налоги. Факт получения доходов от деятельности, связанной с использованием данного судна, и документальное подтверждение понесенных обществом расходов на выплату сумм фрахта РК "Огни Востока" налоговым органом не оспариваются.

При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что расходы в виде арендной платы за БМРТ "Бутовск" включены обществом в состав себестоимости готовой продукции, от реализации которой общество получило прибыль в размере 7 435 295,06 руб. Следовательно, расходы в виде арендных платежей за БМРТ "Бутовск" произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Принимая во внимание, что вменение налогоплательщикам доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами к полномочиям налоговых органов не относится, у инспекции отсутствовали законные основания для исключения из состава затрат налогоплательщика, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, части арендного платежа за период с 01.08.2011 по 20.08.2011 в размере 5 113 124,6 руб. (без учета НДС), соответственно, оспариваемое решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 в сумме 1 022 625 руб. и НДС в сумме 920 362 руб. является незаконным.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит изменению, а апелляционная жалоба налогоплательщика - удовлетворению.

Вместе с тем, не соглашаясь с выводами суда в вышеуказанной части, коллегия считает правомерными выводы суда в части удовлетворения требований общества по эпизоду, связанному с применением статьи 40 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

На основании пункта 3 статьи 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи.

В соответствии с пунктом 4 данной статьи рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В пункте 9 статьи 40 НК РФ определено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 НК РФ).

Для определения рыночной цены товара согласно пунктам 4 - 10 статьи 40 НК РФ могут быть использованы: метод цены идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод.

Как установлено судом первой инстанции, заявителем в 2010 году с ОАО "Океанрыбфлот" были заключены договоры N 743/10 от 16.09.2010, N 712/10 от 13.09.2010; в 2011 году с ООО "Аква-Ресурсы" были заключены договоры N 289 от 21.03.2011, N 295 от 25.03.2011.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что, установив в ходе проверки отклонение цен более чем на 20% в сторону понижения по покупателям ООО "Океанрыбфлот" и ООО "Аква-Ресурсы" в сравнении с ценами, по которым обществом реализовывалась рыбопродукция другим покупателям, им цена реализации рыбопродукции указанным покупателям доведена до рыночной цены и произведено доначисление налогов в соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ.

Суд первой инстанции, проверяя законность решения инспекции в указанной части, подтвердил обоснованность применения инспекцией для определения сравниваемых сделок непродолжительный период времени -квартал.

Вместе с тем, судом первой инстанции установлено, что инспекцией проводился анализ идентичности товара, проданного заявителем ОАО "Океанрыбфлот" и ООО "Аква-Ресурсы" и проданного другим покупателям, сравнивались виды товара, его характеристики и качество, в то время как сопоставимость условий договоров поставки налоговым органом не анализировались.

Судом первой инстанции правомерно указано, что поскольку по условиям указанных договоров купли-продажи ОАО "Океанрыбфлот" приобретало у ОАО "НБАМР" всю готовую рыбопродукцию, переработанную из сырца, добытую на судах БМРТ "ХХ съезд ВЛКСМ", БМРТ "Борисово", а ООО "Аква-Ресурсы" приобретало всю готовую продукцию, добытую судами БМРТ "Эглайне", БМРТ "Бутовск", соответственно, в рамках договоров со спорными контрагентами ОАО "НБАМР" фактически осуществляло только переработку добытой продукции, в связи с чем ее себестоимость для данных контрагентов была значительно ниже, чем для других покупателей. При этом как пояснил налогоплательщик, условие о продаже выловленной продукции судовладельцу обусловлено тем, что суда арендовались у покупателей, а не использовались собственные суда.

Кроме того, согласно пункта 4.2. договоров поставки N 712/10 от 13.09.2010, N 743/10 от 16.09.2010, заключенных ОАО "НБАМР" с ОАО "Океанрыбфлот", не входят в стоимость товара расходы по доставке товара из района промысла в российский порт и расходы по его таможенной очистке.

Пунктами 1.5, 2.2.8, 2.2.12, 2.2.15 договоров фрахтования, заключенных с ОАО "Океанрыбфлот", предусмотрено, что все расходы, связанные с регистрацией договоров в государственном судовом реестре производятся за счет средств судовладельца; он обеспечивает и оплачивает за свой счет полное снабжение судна в период тайм-чартера, в том числе топливом и ГСМ для работы главных и вспомогательных механизмов судна, оплачивает портовые сборы и расходы, связанные с перемещением по акватории портов (услуги буксиров, агентские расходы и пр.); производит за свой счет оплату расходов по сдаче отходов с судна; возмещает суммы затрат, понесенных фрахтователем на уплату штрафов, возмещение стоимости ущерба, нанесенного водным биоресурсам и окружающей природной среде, уплату санкций и расходов, которые могут возникнуть в связи с нарушением природоохранного законодательства.

Как и ОАО "Океанрыбфлот" услуги по перевозке рыбопродукции в порт Владивосток из района промысла на основании договора N 289 от 21.03.2014 осуществляло ООО "Акваресурсы" имеющее перекрестное участие с ОАО "Дальинторг" и РК "Огни Востока", позиционирующих себя как группа компаний. Указанные общества используют для переписки с контрагентами один электронный адрес, переговоры от имени трех компаний ведет один представитель, что подтверждается представленными в материалы дела доказательствами.

При этом довод налогового органа о том, что даже при фрахтовании судна ОАО "НБАМР" имело возможность реализовать указанным покупателям рыбопродукцию по боле высокой цене, являлся предметом оценки суда первой инстанции и обоснованно им отклонен, поскольку инспекцией не учтена специфика деятельности налогоплательщика, в частности тот факт, что неосвоение квоты обществом (32 160,8 тонн) влекло за собой принудительное прекращение права заявителя на добычу (вылов) водных биоресурсов. Заключив дополнительные договоры фрахтования в 2010 и начале 2011, заявитель освоил квоту и получил прибыль, то есть указанные сделки были экономически оправданы, несмотря на то, что продукция спорным контрагентам была реализована исходя из фактической себестоимости.

С учетом изложенного, вывод суда первой инстанции о том, что стоимость рыбопродукции, выловленной судами самого заявителя некорректно сравнивать со стоимостью продукции, выловленной на арендованных судах, когда по условиям договоров тайм-чартера все коммерческие и производственные затраты и риски возложены а судовладельца, а ОАО "НБАМР" не несло таких расходов, то есть такие расходы (подготовка судна, замена экипажа, транспортировка и хранение продукции) попросту не входили в себестоимость продукции, является верным.

Кроме того, ОАО "Океанрыбфлот" и ООО "Аква-Ресурсы" не являются конечными потребителями выпущенной ими продукции, в то время как все остальные покупатели ОАО "НБАМР" являются потребителями готовой продукции, что также обосновывает применение к ним более высоких цен. В связи с изложенным судебной коллегией не принимается ссылка налогового органа на договор продажи рыбопродукции по аналогичным условиям ЗАО "Ролиз" по судну "А.Суходянский", поскольку продукция по нему реализована третьим лицам.

В тоже время инспекция не учла, что при реализации разных видов продукции возникают разные коммерческие расходы, и определила коммерческие расходы без учета индивидуальных особенностей продукции, рассчитав общие расходы по общему количеству тонн продукции, не обосновав при этом в нормативном порядке возможность применения такого расчета.

Также судом первой инстанции установлено, что для расчета себестоимости продукции инспекцией применены не данные о ее себестоимости, а данные о движении готовой продукции, находящейся на предприятии, в связи с чем был искажен расчет валовой прибыли реализованной продукции в адрес спорных контрагентов. Согласно контррасчету заявителя с приложением оборотно-сальдовых ведомостей заявитель получил прибыль от спорных сделок, что не соответствует выводам, к которым пришел налоговый орган в своих расчетах.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание произведенный налоговым органом анализ себестоимости товара и анализ размера прибыли, согласившись с тем, что ОАО "НБАМР" исходил из необходимости реализации продукции по такой цене, чтобы получить прибыль от реализации и не выйти за средние показатели валовой рентабельности по предприятию.

Поскольку налоговым органом по результатам рассмотрения настоящего дела совокупности достаточных и допустимых доказательств доначисления налогов (пени, санкций) по мотиву вменяемого обществу отклонения цен более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня рыночных цен на идентичные (однородные) товары, в материалы дела не представлено, суд пришел в правомерному выводу о том, что оспариваемое решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в размере 14 317 137 руб. и НДС в сумме 7 158 568 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа, является незаконным.

Судебная коллегия не принимает доводы апелляционной жалобы, поскольку они повторяют позицию налогового органа по делу, не опровергают выводов суда первой инстанции и не могут служить основанием для отмены правильного в данной части судебного акта.

При таких обстоятельствах, апелляционная жалоба налогового органа в указанной части удовлетворению не подлежит.

Проверяя доводы апелляционной жалобы налогового органа о необоснованном завышении налогоплательщиком расходов, уменьшающих полученные доходы, на сумму документально не подтвержденных затрат по ремонту судна при исчислении налога на прибыль по контрагенту ООО "ДальТоргСнаб", судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, основанием для доначисления вышеуказанных сумм налогов послужил вывод инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды за счет создания формального документооборота по операциям с контрагентом ООО "ДальТоргСнаб".

Суд первой инстанции, принимая обжалуемое решение в данной части, пришел к выводу о том, что налоговый орган не опроверг представленных заявителем доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных хозяйственных операций по выполнению ремонтных работ ООО "ДальТоргСнаб", и не доказал, что указанные операции в действительности не совершались, в связи с чем посчитал, что у инспекции отсутствовали основания для исключения расходов в указанной части и доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 4 462 155 руб. и НДС в размере 4 015 940 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов.

Между тем судебная коллегия не может согласиться с выводом суда первой инстанции о правомерном предъявлении налогоплательщиком к вычету НДС по счетам-фактурам ООО "ДальТоргСнаб" в сумме 4 015 940 руб. в силу следующего.

Исходя из положений статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 Кодекса, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.

В определении от 15.02.2005 N 93-0 Конституционный Суд Российской Федерации указал на то, что по смыслу статьи 169 Кодекса соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 этой статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъектов), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного НДС, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Требование пункта 2 статьи 169 Кодекса, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм НДС из бюджета.

В соответствии с пунктом 7 статьи НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, пунктом 1 Постановления N 53 установлено, что налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Пунктом 9 Постановления N 53 разъяснено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Рассматривая дела данной категории, следует учитывать, что реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

В Определении от 05.03.2009 N 468-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение сведений и обоснованности требований, на основании которых претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Судебной коллегией установлено, что заявителем с ООО "ДальТоргСнаб" 18.10.2011 был заключен договор N 76, по условиям которого ООО "ДальТоргСнаб" обязалось выполнить доковые работы, осуществить текущий ремонт главного двигателя, вспомогательных двигателей, палубных механизмов, насосов, электрооборудования, генераторов, электрических машин, аккумуляторов, электромонтажные работы, ремонт автоматики, технологического оборудования, ремонт РМУ, парового и утилизационного котла, теплообменных аппаратов, трубопроводные работы, ремонт арматуры, корпусные работы, плотницкие работы, изоляционные и жестяные работы.

В подтверждение реальности хозяйственных отношений с ООО "ДальТоргСнаб" обществом представлены: договор N 76 от 18.10.2011, дополнительные соглашения N 1 от 07.11.2011, N 2 от 11.11.2011, N 3 от 05.12.2011, спецификацию N 1, акт сдачи-приемки выполненных работ от 26.12.2011, счет-фактуру от 26.12.2011 N 521 на сумму 26 326 715,71 руб., в том числе НДС 4 015 939,60 руб.

Данные документы не приняты налоговым органом в качестве доказательств, подтверждающих реальность хозяйственных операций между налогоплательщиком и ООО "ДальТоргСнаб", исходя из следующего.

Представленные ОАО "НБАМР" документы были подписаны от имени ООО "ДальТоргСнаб" руководителем Злобиной А.А.

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц руководителем ООО "ДальТоргСнаб" в проверяемом периоде являлась Злобина А.А., учредителем Бортник В.В., отрицающие свою причастность в регистрации, а также в деятельности данной организации.

Так, письменных пояснений свидетелей Бортник В.В. (протокол от 28.03.2013), Злобиной А.А. (протокол от 17.12.2013) следует, что данные физические лица финансово-хозяйственную деятельности от имени ООО "ДальТоргСнаб" не осуществляли, денежными средствами на расчетных счетах не распоряжались, доверенность на право действовать в интересах ООО "ДальТоргСнаб" от своего имени никому не давали, у нотариуса не заверяли, заработную плату не получали, о чем свидетельствует отсутствие справок ООО "ДальТоргСнаб" о выплаченных доходах по форме 2-НДФЛ.

Номинальный руководитель общества Злобина АА. также пояснила, что не знает где находится и чем занимается данная организация, профессиональных навыков (образования) в области ремонта рыболовецких судов не имеет, никого из представителей ООО "ДальТоргСнаб" не знает, никакие документы от имени руководителя ООО "ДальТоргСнаб", в том числе договор от 18.10.2011 N 76, заключенный ОАО "НБАМР" на ремонт РТМС "Механик Брызгалин", не подписывала.

Согласно заключения эксперта от 19.12.2013 N 1186/01-4 подписи в договоре N 76 от 18.10.2011 и спецификации N 1 к вышеуказанному договору выполнены не Злобиной А.А., а другим лицом.

В ходе мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что ООО "ДальТоргСнаб" состояло на налоговом учете с 30.06.2010, основной вид деятельности - прочая оптовая торговля, имущество отсутствует, последняя налоговая отчетность представлена с минимальными показателями. Снято с учета 16.10.2012 в связи с реорганизацией при слиянии в ООО "Созвездие", которое с момента постановки на налоговый учет отчетность не предоставляет, налоги не уплачивает, по юридическому адресу (г. Москва, ул. Азовская, 25, 1) не находится. Сведения о должностных лицах (учредителях), видах деятельности, открытых банковских счетах в налоговом органе отсутствуют.

Из сведений, содержащихся в выписке банка о движении денежных средств (2010-2011) по расчетному счету ООО "ДальТоргСнаб", установлено, что движение денежных средств носит разнообразный (транзитный) характер с использованием системы "банк-клиент".

При анализе движения по расчетному счету за проверяемый период установлено, что единственным контрагентом, перечислявшим денежные средства, является ОАО "НБАМР". При этом вся сумма платежей за ремонт судна РТМС "Механик Брызгалин", поступившая на счет ООО "ДальТоргСнаб" от ОАО "НБАМР", перечислена на расчетные счета организаций ООО "Партер-ДВ", ООО "Визард", ООО "Спецпром", также имеющих признаки, свидетельствующие о невозможности осуществления ими реальной хозяйственной деятельности (не находятся по адресу регистрации, не имеют численности, производственных мощностей, основных средств, не осуществляют платежи на ведение хозяйственной деятельности, отчетность предоставляют с минимальными (нулевыми) показателями, руководители являются массовыми). Кроме того, расчетные счета ООО "ДальТоргСнаб", ООО "Партер-ДВ", ООО "Визард", ООО "Спецпром" открыты и обслуживаются в одном банке ОАО АКБ "Приморье", при этом ООО "ДальТоргСнаб", ООО "Партер-ДВ", ООО "Спецпром" отправляли отчетность в налоговый орган с одних и тех же ip-адресов. В дальнейшем указанные общества перечисляли денежные средства на счета физических лиц.

Осуществляя проверку законности обжалуемого судебного акта в данной части, суд апелляционной инстанции исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

В силу действующего законодательства обязанность подтверждать правомерность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товара, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом, как указывалось выше, документы, подтверждающие расходы и налоговые вычеты должны отражать достоверную информацию. В настоящем случае представленные обществом документы не отражают реальных хозяйственных операций с заявленным контрагентом и не содержат достоверной информации, поскольку фактически подписаны неуполномоченным лицом. Не имея материальных и трудовых ресурсов, ООО "ДальТоргСнаб" не могло выполнять ремонтные работы на РТМС "Механик Брызгалин".

Принимая во внимание вышеизложенное, судебная коллегия соглашается с доводом налогового органа о том, что совокупность выявленных проверкой обстоятельств не подтверждает реальность хозяйственных операций по выполнению данных работ именно спорным контрагентом ООО "ДальТоргСнаб", от лица которого представлены документы в подтверждение права на получение налоговой выгоды.

При этом судебная коллегия учитывает и тот факт, что установленные налоговым органом по результатам мероприятий налогового контроля противоречия в представленных обществом для проведения проверки документах какими-либо достоверными и допустимыми доказательствами не устранены. Налогоплательщик, настаивая на том, что договором с ООО "ДальТоргСнаб" не установлен запрет на привлечение подрядчиком третьих лиц для выполнения ремонтных работ, между тем в нарушение статьи 65 АПК РФ каких-либо доказательств, подтверждающих заявленный довод, не предоставил.

В соответствии с пунктом 10 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.

Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Как пояснил налогоплательщик, проявляя должную осмотрительность и осторожность при заключении сделки с данным контрагентом, он запросил у ООО "ДальТоргСнаб" устав, свидетельство о государственной регистрации, свидетельство о постановке на учет, сведения из ЕГРЮЛ. Кроме того, в ходе судебных разбирательств ОАО "НБАМР" в материалы дела представлены письма ООО "ДальТоргСнаб" о сотрудничестве и письменные пояснения начальника механико-судовой службы ОАО "НБАМР" Марусова И.В. в отношении заключения договора с ООО "ДальТоргСнаб".

Вместе с тем, судебная коллегия считает необходимым отметить, что проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только установление правоспособности юридического лица до момента заключения сделки, но и проверку полномочий лиц, действующих от имени контрагента, наличия соответствующих лицензий, оборудования, необходимого для осуществления деятельности, получение иных сведений, характеризующий деловую репутацию партнера.

Общество не привело доводы в обоснование выбора спорного поставщика с учетом его деловой репутации, платежеспособности, возможностей исполнения обязательств без риска, предоставление обеспечения исполнения обязательств, наличия у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала, соответствующего опыта).

Регистрация юридического лица в реестре без получения сведений о хозяйственной деятельности этой организации, его деловой репутации, не может безусловно свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности выполнить работы и не является единственным доказательством его добросовестности при выборе контрагентов. Информация о регистрации в качестве юридических лиц и постановка на учет в налоговом органе носят справочный характер и не характеризуют их как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

При вступлении в гражданские правоотношения хозяйствующие субъекты гражданского оборота должны проявлять разумную осмотрительность при выборе контрагентов. Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности при заключении сделки ложатся на лицо, заключившее сделку, и не должно приводить к необоснованным выплатам из бюджета и неправомерному занижению налоговой базы, влекущем неуплату налогов.

Учитывая показания свидетеля руководителя спорного контрагента Злобиной А.А, о том, что ООО "ДальТоргСнаб" ей неизвестно, фактически отношения к финансово-хозяйственной деятельности ООО "ДальТоргСнаб" не имела, отсутствие у данного контрагента необходимой для выполнения ремонтных работ штатной численности работников, а также технического оснащения, необходимого для осуществления деятельности в заявленной области, судебная коллегия соглашается с выводом налогового органа о том, что при выборе контрагента ООО "ДальТоргСнаб" заявитель не проявил должной осмотрительности и осторожности.

При этом суд апелляционной инстанции критически относится к представленной заявителем в суд деловой переписке, поскольку налогоплательщик, заключая договор с ООО "ДальТоргСнаб", не получил от него обязательного в данном случае свидетельства Российского регистра судоходства, подтверждающего право ООО "ДальТоргСнаб" выполнять судоремонтные работы, о чем общество в силу специфики своей уставной деятельности и неоднократного привлечения подрядчиков для выполнения таких работ, не могло не знать. Кроме того, письменные пояснения начальника механико-судовой службы ОАО "НБАМР" Марусова И.В. в отношении заключения договора с ООО "ДальТоргСнаб" противоречат показаниям заместителя генерального директора по техническим вопросам ОАО "НБАМР" Мамочкина Л.М (протокол допроса от 27.02.2013), который указал, что об организации ООО "ДальТоргСнаб" отдел, занимающийся ремонтом судов, узнал из разговоров с рабочими компаний уже выполнявших ремонт на судне, при этом с руководителем ООО "ДальТоргСнаб" не встречались, с представителями (работникам) спорного контрагента он не контактировал (не знаком).

С учетом изложенного, ОАО "НБАМР" не может быть признано добросовестным налогоплательщиком, принявшим надлежащие меры осмотрительности и заботливости при заключении договора на выполнение судоремонтных работ с контрагентом ООО "ДальТоргСнаб". Договорные отношения проверяемого налогоплательщика с контрагентом, который не исполняет налоговые обязательства, налоговую и бухгалтерскую отчетность не представляет или представляет с минимальными показателями, имеет "номинальное" руководство, по адресу, указанному в учредительных документах, не находится, указывает на небрежное отношение проверяемого налогоплательщика к выбору поставщика.

Изучив материалы дела, судебная коллегия установила, что сам по себе факт выполнения работ налогоплательщиком на РТМС "Механик Брызгалин" налоговым органом не оспаривается, однако ставится под сомнение факт выполнения работ именно заявленным контрагентом ООО "ДальТоргСнаб".

Между тем, поскольку налоговые вычеты по НДС могут применяться только в связи с несением расходов (в том числе, на уплату НДС с цены договора) по конкретной сделке купли-продажи, выполнения работ или оказания услуг, постольку для принятия таких вычетов подтверждения только лишь факта выполнения работ недостаточно, так как в силу положений статьей 169 и 171 НК РФ налогоплательщиком должны быть представлены надлежащим образом оформленные первичные документы по сделке с конкретным контрагентом, а также доказательства, подтверждающие реальное исполнение такой сделки.

Суд первой инстанции не принял в качестве доказательства заключение эксперта от 19.12.2013 N 1186/01-4 в отношении принадлежности подписей Злобиной А.А., сделав вывод о недопустимости данного доказательства, как добытого с нарушением требований статьи 95 НК РФ. При этом суд первой инстанции указал, что постановление о назначении экспертизы не содержит информации о фамилии эксперта, что повлекло нарушение прав общества.

Относительно данного вывода суда первой инстанции судебная коллегия считает необходимым отметить следующее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 95 НК РФ экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

В силу пунктов 6 и 7 статьи 95 НК РФ должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.

При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право: заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта.

Из материалов дела видно, что общество было ознакомлено с постановлением N 54 от 29.11.2013 о назначении почерковедческой экспертизы в отношении принадлежности подписей Злобиной А.А., также ему были разъяснены права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ. В постановлении о назначении экспертизы указано, что проведение экспертизы поручено ФБУ Приморская лаборатория судебной экспертизы Минюста РФ, определен перечень вопросов, поставленных перед экспертом, а также представленные в распоряжение эксперта документы. Таким образом, общество имело возможность установить фамилию эксперта.

При этом в силу абзаца 1 пункта 7 статьи 95 НК РФ налогоплательщик обладает правом заявить отвод эксперту, как при назначении экспертизы, так и при ее производстве. Правом заявить отвод эксперту общество не воспользовалось.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции полагает, что отсутствие в постановлении о назначении экспертизы фамилии эксперта в рассматриваемом случае не может являться основанием для удовлетворения требований заявителя. Кроме того, заключение эксперта не является единственным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Иными доказательствами в совокупности подтверждается вывод налогового органа об отсутствии реальности осуществления хозяйственных операций по ремонту РТМС "Механик Брызгалин" именно ООО "ДальТоргСнаб".

При таких обстоятельствах, доводы ОАО "НБАМР" относительно представления всех требуемых документов, обосновывающих правомерность заявленных вычетов, а равно о проявлении им должной осмотрительности ввиду запроса копий учредительных документов контрагента, не могут служить основанием для удовлетворения заявления ОАО "НБАМР" в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления сумм НДС, соответствующих пеней и штрафа, поскольку заявитель, подтвердив лишь соблюдение формальных требований к документальному подтверждению произведенных расходов, в нарушение статьи 65 АПК РФ не представил достоверные доказательства по сделке с указанным выше контрагентом, что исключает получение налогоплательщиком налоговой выгоды применительно к налоговым вычетам по НДС.

Таким образом, вывод налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в части НДС со ссылкой на предоставление недостоверных документов и отсутствие реальности осуществленных хозяйственных операций с ООО "ДальТоргСнаб" подтверждается материалами дела, что повлекло правомерный отказ инспекции в предоставлении налоговых вычетов в заявленном обществом размере.

Учитывая вышеизложенное, обжалуемое решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции от 16.05.2014 N 09/171-3 в части доначисления НДС в сумме 4 015 940 руб., а также начисленных на указанную сумму пеней и штрафных санкций, подлежит изменению, а апелляционная жалоба налогового органа - частичному удовлетворению.

Из текста оспариваемого решения инспекции судебной коллегией установлено, что доначисление налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций произведено налоговым органом по тем же основаниям, что и при отказе в предоставлении налоговых вычетов по НДС: представление обществом документов, содержащих недостоверные сведения, и неподтверждение реальности хозяйственных операций с ООО "ДальТоргСнаб".

В силу положений статей 41, 247, 251 НК РФ право на уменьшение доходов на сумму произведенных расходов возникает при соблюдении налогоплательщиком следующих условий: 1) обоснованность (экономическая оправданность затрат); 2) документальное подтверждение затрат.

В обоснование апелляционной жалобы в отношении правомерности произведенных доначислений по спорным налогам налоговый орган указал на установленные инспекцией в ходе проверки обстоятельства, которые свидетельствуют о том, что спорные работы выполняли работники ОАО "НБАМР" (подменный экипаж судна и работники Плавдока N 22) и другие организации.

Вместе с тем, оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции правомерно отметил, что в оспариваемом решении и материалах дела отсутствуют допустимые и достаточные доказательства, свидетельствующие о том какие конкретно работы предположительно выполняли работники ОАО "НБАМР", а также ссылки на документы, которые достоверно могут подтвердить объем и характер работ, выполненных, по мнению инспекции, заявителем.

Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание, что табели учета рабочего времени, расчетные листы, заявки на пропуска не содержат сведений о проведении каких-либо конкретных работ, также как и не проводились допросы работников ОАО "НБАМР", которые бы подтвердили, что спорная часть ремонтных работ выполнялась ими.

Учитывая, что одновременно со спорным контрагентом на РТМС "Механик Брызгалин" ремонтные работы выполняли и иные организации, суд первой инстанции правомерно посчитал, что вывод инспекции о дублировании работ в ремонтных ведомостях основан на предположении, ввиду отсутствия доказательств того, что ОАО "ДальТоргСнаб" выполняло те же самые работы, а частичное в некоторых случаях совпадение названия работ не свидетельствует о тождественности работ по их содержанию.

Из пункта 7 вышеуказанного Постановления N 53 следует, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской, изложенной в постановлениях от 19.07.2011 N 1621/11, от 10.04.2012 N 16282/11 следует, что даже, учитывая факт отсутствия у общества первичных документов, подтверждающих понесенные расходы, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды инспекция должна была произвести с учетом реального характера хозяйственных операций, исходя из их действительного экономического смысла.

Реализация названных положений при определении налоговым органом суммы расходов, реально понесенных налогоплательщиком, возможна на основании положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, в соответствии с которыми налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в действиях налогоплательщика умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных обществом затрат следовало определить с учетом подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Коллегия учитывает, что данная норма подлежит применению налоговым органом не только в случае непредставления налогоплательщиком для налоговой проверки первичных бухгалтерских документов, подтверждающих совершенные им хозяйственные операции, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановления от 19.07.2011 N 1621/11, от 10.04.2012 N 16282/11), но и в иных ситуациях, когда довод инспекции о недостоверности документов приводит к исключению из состава расходов налогоплательщика значительной части материальных затрат, что влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах, учитывая необходимость достоверного установления налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций при отсутствии достаточных доказательств исполнения всех заявленных работ силами самого общества и иными организациями, судебная коллегия считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Учитывая вышеизложенное, судебная коллегия считает, что решение инспекции в части доначисления налогоплательщику налога на прибыль организаций в сумме 4 462 155 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций, является необоснованным, не соответствует закону и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, в связи с чем подлежит признанию недействительным.

Выводы суда первой инстанции в указанной части являются законными и обоснованными, оснований для отмены обжалуемого решения суда в указанной части не имеется.

Таким образом, заявленные требования о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа подлежат удовлетворению в части доначисления налога на прибыль в сумме 19 801 917 руб. и НДС в сумме 8 078 930 руб. и начисленных на указанную сумму пеней и штрафных санкций.

Согласно пункту 1 статьи 69 НК РФ требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.

На основании вступившего в законную силу решения N 09/171-3 от 16.05.2014 налоговый орган выставил ОАО "НБАМР" требование N 552 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов по состоянию на 08.08.2014, которое также оспаривается заявителем в рамках настоящего дела.

Поскольку у инспекции отсутствовали основания для доначисления обществу налога на прибыль организаций в сумме 19 801 917 руб. и НДС в сумме 8 078 930 руб. и относящихся на указанную сумму пеней и штрафных санкций, следовательно, оспариваемое требование в указанной части выставлено незаконно, поскольку не основано на нормах налогового законодательства и не соответствует нормам НК РФ, в связи, с чем требования в указанной части также подлежат удовлетворению в общей сумме 27 880 847 руб. и начисленных на указанную сумму пеней и штрафных санкций.

При подаче апелляционной жалобы ОАО "НБАМР" произведена уплата государственной пошлины в размере 2 000 руб., что подтверждается платежным поручением от 23.05.2014 N 360.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче апелляционной жалобы на решение арбитражного суда государственная пошлина составляет 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера (в данном случае 50 процентов размера государственной пошлины по заявлениям о признании ненормативного акта государственного органа недействительным - от 2000 рублей). Для юридических лиц государственная пошлина составляет 1 000 (одна тысяча) руб.

В связи с чем, излишне уплаченная ОАО "НБАМР" государственная пошлина в сумме 1 000 (одна тысяча) руб. подлежит возврату из федерального бюджета.

Излишне уплаченная по платежному поручению от 26.08.2014 N 561 государственная пошлина в сумме 2 000 руб. за подачу заявления в суд первой инстанции также подлежит возврату налогоплательщику из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 16.10.2014 по делу N А51-23957/2014 изменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю N 09/171-3 от 16.05.2014 о привлечении ОАО "НБАМР" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 19 801 917 руб. и НДС в сумме 8 078 930 руб., а также начисленных на указанные суммы пеней и штрафных санкций, как несоответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации.

Признать незаконным требование Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю N 552 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов по состоянию на 08.08.2014 в части требования уплатить налог на прибыль в сумме 19 801 917 руб., НДС в сумме 8 078 930 руб., причитающихся сумм пени и штрафных санкций, как несоответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

В части прекращения производства по делу в части требований, от которых ОАО "НБАМР" заявило отказ, решение Арбитражного суда Приморского края от 16.10.2014 по делу N А51-23957/2014 оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю в пользу ОАО "НБАМР" судебные расходы по оплате государственной пошлины в суде первой и апелляционной инстанциях в общей сумме 7 000 (семь тысяч) руб.

Арбитражному суду Приморского края выдать исполнительный лист.

Возвратить из федерального бюджета ОАО "НБАМР" уплаченную по платежному поручению от 26.08.2014 N 561 государственную пошлину за рассмотрение заявления в суде первой инстанции в сумме 2 000 (две тысячи) руб., а также излишне уплаченную по платежному поручению от 23.05.2014 N 360 государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1 000 (одна тысяча) руб.

Выдать справки на возврат государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

В.В. Рубанова Т.А. Солохина