Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 марта 2015 г. N 04АП-6466/14

г. Чита

26 марта 2015 г.

Дело N А78-8139/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 19 марта 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 марта 2015 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Ткаченко Э.В., Сидоренко В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Общества с ограниченной ответственностью "Забуглесбыт" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 октября 2014 года по делу NА78-8139/2014 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Забуглесбыт" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите, о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.04.2014 N 14-08-23дсп, (суд первой инстанции - Новиченко О.В.)

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Курбатов В.А., представитель по доверенности от 15.07.2014;

Михайленко М.М., представитель по доверенности от 15.07.2014;

Павлуцкая Е.В., представитель по доверенности от 15.07.2014;

от заинтересованного лица:

Свиридов В.В., представитель по доверенности от 16.03.2015;

Вершинина Д.В., представитель по доверенности от 29.01.2015;

Скляров Д.Н., представитель по доверенности от 24.12.2014;

Степанкова М.Н., представитель по доверенности от 19.02.2015.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Забуглесбыт" (ОГРН 1107536001990, ИНН 7536109179, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Журавлева, 40, далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.04.2014 N 14-08-23дсп.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Чите от 07.04.2014 N 14-08-23 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части:

привлечения общества "Забуглесбыт" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль за 2011 год виде штрафа в размере 484 руб., уплачиваемого в федеральный бюджет, штрафа в размере 4355,4 руб., уплачиваемого в бюджет субъекта РФ, налога на прибыль за 2012 год виде штрафа в размере 11284,56 руб., уплачиваемого в федеральный бюджет, штрафа в размере 101560,38 руб., уплачиваемого в бюджет субъекта РФ, неуплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 г. в виде штрафа в размере 4355,40 руб., статьей 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 1393,6 руб.;

доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год, уплачиваемого в федеральный бюджет, в размере 2419 руб., в бюджет субъекта РФ, в размере 21776,94 руб., налога на прибыль организаций за 2012 год, уплачиваемого в федеральный бюджет, в размере 56422,76 руб., в бюджет субъекта РФ, в размере 507801,84 руб., налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 г. в размере 21777 руб.;

начисления пени по налогу на прибыль, уплачиваемому в федеральный бюджет, в размере 16651,67 руб., в бюджет субъекта РФ, в размере 149858,18 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 4976,86 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в размере 20,82 руб.

Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по городу Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Забуглесбыт".

В остальной части заявленных требований отказано.

В обосновании своих выводов суд первой инстанции, в частности, указал следующее.

Суд первой инстанции указал, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения не усматривается, а имеющиеся нарушения не могут быть расценены в таком качестве.

По эпизодам доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих пени, штрафов по отношениям общества с контрагентами ООО "Денвер", ООО "Сталкер", ООО "Профи", ООО "Контракт", ООО "Капитал", ООО "Рассвет" суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговым органом доказана невозможность выполнения обязательств спорными контрагентами, недостоверности сведений, содержащихся в представленных документах, наличие транзитных платежей и схемы обналичивания денежных средств одними и теми же лицами, а обществом не проявлена должная осмотрительность в отношениях со спорными контрагентами.

Кроме того, суд первой инстанции указал, что понесенные налогоплательщиком расходы на оказание транспортных услуг должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с нормами о перевозках грузов, то есть заключение договора перевозки должно подтверждаться транспортной накладной либо договор может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя. Однако, таких документов представлено не было, а из представленных в материалы дела документов не представляется возможным сделать однозначный вывод о том, что расходы на оказание услуг обоснованы, фактически понесены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, документы содержат достоверную информацию.

По эпизоду включения в состав расходов по налогу на прибыль в 2012 году затрат, связанных с приобретением экскаватора и запасных частей к нему у ООО "Капитал", суд первой инстанции пришел к выводу о наличии у общества и использовании им экскаватора в спорный период, а также о соответствии примененных налогоплательщиком в рассматриваемых хозяйственных операциях цен рыночным, а также возможности учета расходов по его приобретению в составе амортизационных отчислений. Вместе с тем, в части наличия и использования запасных частей для ремонта экскаватора суд первой инстанции пришел к выводу о неподтвержденности данных расходов исходя из наличия неустранимых противоречий между представленными заявителем в материалы дела доказательствами, но наличии оснований для признания решения налогового органа недействительным в части, так как не все данные затраты были включены в расходы.

По эпизоду с начислением пени по налогу на доходы физических лиц, привлечением к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные налоговым органом доказательства по спорному эпизоду и указанные в акте проверки и оспариваемом решении, позволяют достоверно установить и проверить обоснованность факта начисления соответствующих пеней и штрафных санкций за несвоевременное перечисление налога, но налоговый орган частично неправильно рассчитал штрафные санкции и пени поскольку не учел часть уплаты налога.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27.10.2014 г. по делу N А78-8139/2014 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, решение МРИ ФНС России N2 по г.Чите N 14-08-23 от 07.04.2014 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признать недействительным в полном объеме, как не соответствующее Налоговому Кодексу РФ.

Полагает, что в имеющемся у общества акте выездной налоговой проверки от 18.01.2014 г. N 14-08-4 отсутствуют указания на то, какие приложения вручены, в том числе в виде выписок, какие нет, что говорит о допущении налоговой инспекцией существенного нарушения прав налогоплательщика, что в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является безусловным основанием к отмене оспариваемого ненормативного правового акта. Невручение обществу части документов не позволило ему в полной мере реализовать свое право на представление объяснений (возражений) по сведениям, содержащимся в этих документах и оценить их влияние на обоснованность выводов налогового органа, изложенных в акте проверки и оспариваемом решении. Налоговым органом не дана оценка доводам налогоплательщика при рассмотрении возражений и вынесении решения инспекцией. Хотелось бы обратит внимание, что налоговый орган сослался на стр. 67-69 оспариваемого решения как доказательство оценки доводов налогоплательщика. Однако на данных страницах оспариваемого решения, впрочем, как и во всем решении нет ни единого слова про возможность либо невозможность принятия позиции относительно применения уровня рыночных цен по аналогичным сделкам.

По эпизодам доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих пени, штрафов по отношениям общества с контрагентами ООО "Денвер", ООО "Сталкер", ООО "Профи", ООО "Контракт", ООО "Капитал", ООО "Рассвет" общество указывает, что суд первой инстанции признал необходимость перевозки угля, но сослался на ничем не подтвержденное предположение о том, что перевозка угля могла осуществляться иными организациями.

Документами, подтверждающими исполнение обязательств по сделкам перевозки угля являются отчеты (отчеты по заявке, исполнении) составленные во исполнение заявок ООО "Забуглесбыт" на погрузку-разгрузку и перевозку (доставку) угля до железнодорожных вагонов согласно плана работ и маршрута движения, которые содержат все вышеуказанные реквизиты. Из заявки на предоставление транспорта следует, что именно отчет о проделанной работе является основным документом подтверждающим факт выполнения работы. При этом во всех заявках согласно плана работ указано именно на погрузку, разгрузку и перевозку угля, а у суда первой инстанции претензий к отчетам о проделанной работе, как документам, подтверждающим исполнение договоров, не возникло.

При этом относительно довода об обязательном наличии ТТН, полагает, что решением самой же инспекции от 27.03.2014 г. N 14-08-1 дсп данный довод признан необоснованным, в связи с отсутствием такой обязанности по заполнению ТТН.

Также общество полагает, что в связи с признанием реальности хозяйственных операций имелись основания для определения налоговых обязательств расчетным методом.

Также общество относительно выводов о том, что именно ООО "Разрез Тигнинский" производил доставку товара до грузополучателей, поскольку в счетах-фактурах отдельно выделен железнодорожный тариф, указывает, что ООО "Разрез Тигнинский" является фактическим грузоотправителем угля с железнодорожной станции, т.к. имеет в собственности железнодорожный тупик и соответствующий склад разгрузки-погрузки (документы на право собственности представлены в материалы судебного дела). ООО "Разрез Тигнинский" подавал заявки на вагоны, оплачивал жд тариф со своего лицевого счета, однако, данные суммы выставлялись ООО "Забуглесбыт". ООО "Забуглесбыт" не мог являться грузоотправителем, т.к. не было договора с ОАО "РЖД", а также своего жд пути и склада.

По эпизоду включения в состав расходов по налогу на прибыль в 2012 году затрат, связанных с приобретением и запасных частей к нему, общество указывает, что им был приобретен экскаватор, и запчасти требовались для ремонта. В материалы судебного дела представлены документы, как по закупу запчастей, так и отражению их в бухгалтерском учете и списанию запасных частей после капитального ремонта, в частности, акт списания запасных частей от 02.10.2012 г., а также их рыночная стоимость, которая налоговым органом не опровергнута.

По эпизоду с начислением пени по налогу на доходы физических лиц, привлечением к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, общество полагает, что не раскрыто в акте и решении также существо правонарушения в части несвоевременного перечисления НДФЛ обществом как налоговым агентом, поскольку не указаны конкретные работники, суммы и периоды, в которых совершены нарушения, количество просроченных дней.

На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он соглашается с выводами суда первой инстанции и просит решение суда первой инстанции в обжалуемой обществом части оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, налоговый орган так же обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27.10.2014 г. по делу А78-8139/2014 вынесенное по заявлению ООО "Забуглесбыт" к МРИ ФНС N 2 по г. Чите о признании недействительным решение Межрайонной ИФНС N 2 по г. Чите N 14-08-23дсп от 07.04.2014 г. в части:

доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год, уплачиваемого в федеральный бюджет, в размере 2127,12 руб., в бюджет субъекта РФ, в размере 19144,08 руб.;

привлечения общества "Забуглесбыт" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль за 2012 год виде штрафа в размере 425,43 руб., уплачиваемого в федеральный бюджет, штрафа в размере 3828,82 руб.;

начисления пени по налогу на прибыль, уплачиваемому в федеральный бюджет, в размере 601,89 руб., в бюджет субъекта РФ, в размере 5417,30 руб.

В обжалуемой части принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении заявленных требований заявителю.

По эпизоду включения в состав расходов по налогу на прибыль в 2012 году затрат, связанных с приобретением экскаватора налоговый орган указывает, что экскаватор не был поставлен на учет, следовательно, общество не располагало регистрацией права собственности на спорный экскаватор. Отсутствие достоверных сведений о государственной регистрации самоходной машины в 2012 г. не позволяет точно утверждать, что на тот период предмет заключенного договора залога индивидуализирует непосредственно это транспортное средство. В силу чего договор залога от 20.09.2012 г. N ДЗ 30/01/2012 и договор страхования имущества от 20.09.2012 г. NSYS617785866 не подтверждают правомочие ООО "Забуглесбыт" для включения в состав расходов по налогу на прибыль амортизационных отчислений на экскаватор -ЭКГ-5А-У.

На апелляционную жалобу налогового органа поступил отзыв общества, в котором оно соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Протокольным определением от 19 февраля 2015 года судебное заседание отложено на 19 марта 2015 года.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 13.01.2015, 20.02.2015.

Представители общества в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы, отзыва и письменных пояснений. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой обществом части отменить, апелляционную жалобу общества - удовлетворить, а также просили решение суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Представители налогового органа в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы, отзыва и письменных пояснений. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части отменить, апелляционную жалобу налогового органа - удовлетворить, а также просили решение суда первой инстанции в обжалуемой обществом части оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите N 14-08/59 от 18.06.2013 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога за период с 26.03.2010 по 31.12.2012, налога на доходы физических лиц за период с 26.03.2010 по 30.04.2013 (т. 3 л.д. 26).

По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 14-08-4 от 18.01.2014, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений (т. 3 л.д. 35-125, далее - акт проверки).

Экземпляр акта с приложениями получен генеральным директором общества 25.02.2014, о чем имеется его подпись. На указанном акте также имеется запись генерального директора, согласно которой с материалами проверки ознакомлен. Также на реестре документов по проведенным мероприятиям налогового контроля имеется подпись генерального директора общества (т. 3 л.д. 110-112).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 07.04.2014 на 10 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением, врученным директору общества 02.04.2014 (т. 3 л.д. 128).

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и возражений на акт проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, заместителем начальника налогового органа 07.04.2014 принято решение N 14-08-23дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 3 л.д. 129-243, далее - решение), согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2010 год в виде штрафа в размере 233133,6 руб., за 2011 год - в размере 490446,80 руб., за 2012 год - 716035,80 руб.; за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 г. в виде штрафа в размере 137059,40 руб., за 3 квартал 2011 г. - 157904,60 руб., за 4 квартал 2011 г. - 146438,20 руб., за 1 квартал 2012 г. - 180000 руб., 2 квартал 2012 г. - 323761 руб., 3 квартал 2012 г. - 159971,2 руб., 4 квартал 2012 г. - 97731,40 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ, за неправомерное не удержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за период с 26.03.2010 по 30.04.2013 в виде штрафа в размере 2839,2 руб.

Пунктом 3 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 07.04.2014 за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 28,49 руб., налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в размере 203688,67 руб., пени за неуплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта в размере 1833198,32 руб., пени за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 1600315,19 руб.

Пунктом 1 решения обществу доначислены суммы налогов, а именно: сумма налога на прибыль организаций за 2010 г. в размере 1165668 руб., за 2011 год - 2452234 руб., за 2012 год - 3580179 руб., сумма налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 г. в размере 428644 руб., 4 квартал 2010 г. - 559449 руб., 1 квартал 2011 г. - 685297 руб., 3 квартал 2011 г. - 789523 руб., 4 квартал 2011 г. - 732191 руб., 1 квартал 2012 г. - 900000 руб., 2 квартал 2012 г. - 1618805 руб., 3 квартал 2012 г. - 799856 руб., 4 квартал 2012 г. - 488657 руб.

Общество обратилось с жалобой на решение о привлечении к ответственности в УФНС России по Забайкальскому краю.

Решением УФНС России по Забайкальскому краю по апелляционной жалобе от 16.07.2014 N 2.14-20/199-ЮЛ/07973 решение N 14-08/23 от 07.04.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, утверждено и признано вступившим в силу (т. 2 л.д. 1-13).

Не согласившись с решением налогового органа, общество оспорило его в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требования удовлетворены частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество и налоговый орган обратились в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционных жалоб и отзывов, письменных пояснений и дополнений, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Рассматривая дело в обжалуемой части, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции РФ, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают или оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд первой инстанции, проверив законность процедуры проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов с учетом установленных обстоятельств, пришел к правильному выводу о том, что нарушений установленного Налоговым кодексом РФ (далее НК РФ) порядка проведения выездных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено, обществу была предоставлена возможность знакомиться с материалами налоговой проверки, представлять свои возражения, пояснения и дополнительные документы, участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки. Акт выездной налоговой проверки и оспариваемое решение, в которых зафиксированы составы выявленных налоговых правонарушений, по содержанию соответствуют предъявляемым к ним налоговым законодательством, в частности статьями 100, 101 Налогового кодекса РФ, требованиям.

Согласно пункту 68 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" доводы о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ) могут быть приняты судами во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.

Как правильно указывает суд первой инстанции, из содержания апелляционной жалобы и дополнений к ней следует, что доводы о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки заявлялись налогоплательщиком (т. 2 л.д. 112-124).

В части довода заявителя, приведенного и апелляционному суду, согласно которому налогоплательщику не были вручены документы, подтверждающие выявленные правонарушения, что является, по мнению заявителя, безусловным основанием для признания оспариваемого решения в полном объеме, суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В силу пункта 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Судом первой инстанции установлено, что результаты выездной налоговой проверки подробно отражены в акте выездной налоговой проверки со ссылками и перенесением в акт проверки содержания документов, подтверждающих выявленные правонарушения. Экземпляр акта выездной налоговой проверки с приложениями получен генеральным директором общества 25.02.2014, о чем имеется его подпись. На указанном акте также имеется подпись генерального директора, согласно которой с материалами проверки он ознакомлен. На реестре документов по проведенным мероприятиям налогового контроля, представленным налоговым органом в подтверждение соблюдения им обязанности, предусмотренной п. 3.1. статьи 100 Налогового кодекса РФ, имеется подпись генерального директора общества (т. 2 л.д. 110-112).

Из совокупности указанных обстоятельств следует, что налоговым органом соблюдена процедура как вручения акта выездной налоговой проверки, так и документов, подтверждающих выявленные правонарушения руководителю общества. Отсутствие на спорном реестре записи "получил документы", а равно записи "ознакомлен с документами" не свидетельствует об отсутствии данных обстоятельств.

Кроме того, учитывая, что содержание документов, полученных налоговым органом в ходе налоговой проверки, приведено в акте проверки; возражения на акт проверки представлены, имеющиеся у налогового органа документы исследовались в соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов проверки в присутствии заявителя; общество было ознакомлено со всеми материалами проверки, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки либо таких нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа, допущено не было.

Доводы апелляционной жалобы общества о том, что в связи с невручением ему всех документов, оно было лишено возможности в полной мере представить свои возражения, отклоняются, поскольку, как правильно указано судом первой инстанции, документы изучались в присутствии общества, следовательно, общество имело возможность заявить об отложении рассмотрения материалов проверки при необходимости представления дополнительных пояснений, кроме того, свои возражения общество имело возможность привести при рассмотрении дела судом. Также апелляционный суд исходит из того, что обществом не указано, какие конкретно возражения оно не могло заявить, какие дополнительные материалы оно не смогло представить, и как это повлияло на результаты рассмотрения материалов проверки.

Из содержания решения о привлечении к ответственности следует, что налоговым органом в нарушение п. 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ, результаты проверки заявленных доводов о необходимости расчета налоговых обязательств общества по рыночным ценам, приведенных налогоплательщиком в свою защиту, не указаны. Вместе с тем указанные обстоятельства судом первой инстанции правильно не расценены как существенное нарушение процедуры рассмотрения проверки, поскольку налоговый орган пришел к выводу о нереальности совершенных сделок со спорными контрагентами и отсутствии хозяйственных операций с ними, что взаимоисключало, по мнению налогового органа, необходимость применения проверки рыночного характера примененных цен. Более того, указанные доводы рассмотрены и замечания восполнены дополнением правового обоснования принятого решения, что входит в полномочия вышестоящего налогового органа при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика и отражено в решении УФНС по Забайкальскому краю (т. 2 л.д. 12).

По эпизодам доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих пени, штрафов по контрагентам ООО "Денвер", ООО "Сталкер", ООО "Профи", ООО "Контракт", ООО "Капитал", ООО "Рассвет" суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно статье 143 Налогового кодекса РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в спорный период, все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

При этом как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

В Определении от 16.10.2003 N 329-0 Конституционный Суд России указал, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Изложенные правовые позиции нашли отражение в сохраняющих свою силу решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Определения от 25.07.2001 N 138-0 и от 04.12.2000 N 243-0). Разрешение же вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов.

По смыслу норм Налогового кодекса РФ, регулирующих основания и порядок возмещения налога на добавленную стоимость, с учетом правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-0, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий вышеуказанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

взаимозависимость участников сделок;

неритмичный характер хозяйственных операций;

нарушение налогового законодательства в прошлом;

разовый характер операции;

осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

осуществление расчетов с использованием одного банка;

осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Как следует из решения налогового органа и правильно указано судом первой инстанции, налоговый орган пришел к выводу, что ООО "Забуглесбыт" включило в состав расходов по налогу на прибыль документально неподтвержденные затраты за 2010 год в размере 5 828 340 руб., за 2011 год в размере 12140187 руб., за 2012 год в размере 17900895 руб., неправомерно предъявило к вычету суммы налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 г. в размере 428644,07 руб., 4 квартал 2010 г. в размере 988093,22 руб., 1 квартал 2011 г. в размере 685296,61 руб., 3 квартал 2011 г. в размере 767746,37 руб., 4 квартал 2011 г. в размере 732190,73 руб., 1 квартал 2012 г. в размере 900000 руб., 2 квартал 2012 г. 1618805,59 руб., 3 квартал 2012 г. в размере 799856,85 руб., 4 квартал 2012 г. в размере 488657,29 руб., возникшие по взаимоотношениям гражданско-правового характера с контрагентами общества, а именно ООО "Денвер", ООО "Сталкер", ООО "Профи", ООО "Контракт", ООО "Капитал", ООО "Рассвет".

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговым органом в ходе налоговой проверки выявлены обстоятельства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в частности:

- отсутствие у контрагентов налогоплательщика ООО "Денвер", ООО "Сталкер", ООО "Профи", ООО "Контракт", ООО "Капитал", ООО "Рассвет" необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, имущества, транспортных средств, складских помещений, расходов на реальную предпринимательскую деятельность, при этом налоговым органом опровергнута возможность привлечения третьих лиц в процессе оказания услуг;

- наличие недостоверных и противоречивых сведений в представленных первичных документах, отсутствие путевых листов и транспортных накладных по договорам перевозки грузов;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций с использованием схемы обналичивания денежных средств;

- заключение обществом сделок преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей;

- создание контрагентов незадолго до совершения спорных операций, обслуживание в ООО "Компания "Главбух", подписание налоговых деклараций Новичковой Н.С., которая является руководителем ООО "Компания Главбух".

Указанные выводы налогового органа подтверждаются представленными в материалы дела доказательствами, в частности, договорами на оказание услуги доставки грузов, счетами-фактурами, товарными накладными, заявками на предоставление автотранспорта и отчетами по заявкам, выписками движения денежных средств по расчетным счетам, протоколами допросов Мыльникова Ю.В., иных свидетелей, имеющих отношение к спорным контрагентам общества, протоколами осмотра территорий, ответами СУ СК России по Забайкальскому краю, Сбербанка России, иных регистрирующих органов, налоговыми декларациями, выписками из ЕГРЮЛ на спорных контрагентов, справками 2-НДФЛ на Новичкову Н.С., Солодухину Н.Ю., других работников спорных контрагентов (т. 4 л.д. 1-86, 92-137, т. 6 л.д. 1-148, т. 7 л.д. 1-10, 12-156, т. 8 л.д. 1-30, 84, т. 10 л.д. 79-149, т. 11 л.д. 25-53, т. 12, т. 13).

Налоговый орган пришел к обоснованному выводу, что представленные проверяемым лицом и его контрагентами документы недостоверны и не подтверждают факт реального оказания спорных услуг, приобретения товаров, соответственно, не могут быть приняты как документально подтвержденные и обоснованные расходы ООО "Забуглесбыт". Материалами дела подтверждается, что ООО "Забуглесбыт" является участником цепочки, созданной для получения необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов при исчислении налога на прибыль и применения вычета по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем налоговый риск выбора недобросовестных контрагентов лежит на ООО "Забуглесбыт".

Из анализа положений статей 153, 154, 167, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогоплательщика на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость соотносится с обязанностью контрагента данного налогоплательщика уплатить налог на добавленную стоимость с оборота по реализации товара (работ, услуг).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20.02.2011 N 3-П, праву на вычет (возмещение), предусмотренному пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, корреспондирует обязанность уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. В случае сомнений в правомерности применения налогового вычета необходимо установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги)).

Нормы действующего законодательства о налогах и сборах Российской Федерации прямо не возлагают на налогоплательщика обязанности по проверке правоспособности контрагентов по договорам и не связывают ответственность налогоплательщика с фактами непредставления его контрагентами бухгалтерской и налоговой отчетности в налоговые органы по месту постановки на учет. Вместе с тем, лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота, не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, в силу абзаца 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указанной в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, при выборе контрагентов субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Как правильно указывает суд первой инстанции, обществом не представлены доказательства проявления налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при совершении хозяйственных операций с названными контрагентами. Совокупность фактов, установленных в ходе выездной налоговой проверки, свидетельствует об отсутствии у спорных контрагентов общества реальных возможностей для осуществления финансово-хозяйственной деятельности по поставке товарно-материальных ценностей. Отсутствие управленческого и технического персонала, основных средств, транспортных средств, иные доказательства, полученные налоговым органом в ходе проверки, свидетельствуют о том, что данные организации созданы для видимости расчетов по сделкам без намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Учитывая указанные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что представленные обществом счета-фактуры и другие документы, оформленные от имени спорных контрагентов, содержат недостоверные сведения. Налоговым органом доказана необоснованность полученной обществом налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Доводы налогоплательщика об осуществлении спорными контрагентами финансово-хозяйственных операций, о реальности выполнения контрагентами поставок товара, оказания услуг (с целью подтверждения права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость) обоснованно отклонены судом первой инстанции, поскольку установленная по делу совокупность обстоятельств является основанием для отказа в получении обществом налоговой выгоды в виде заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость.

В части доначислений по налогу на прибыль суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно договорам возмездного оказания услуг ООО "Контракт", ООО "Денвер", ООО "Профи", ООО "Рассвет", ООО "Сталкер" обязуются оказать услуги ООО "Забуглесбыт" по доставке груза (угля) с промежуточного склада ООО "Разрез Тигнинский" п. Новопавловка, либо с угольного забоя, до железнодорожного склада станции Новопавловка автомобильным транспортом, грузоподъемностью не более 20 тонн. После подписания договора заказчик выставляет исполнителю заявку на выделение автотранспорта. По факту оказания услуг исполнитель представляет Заказчику на подписание отчет по заявке, акт сдачи-приемки оказанных услуг, счет- фактуру в двух экземплярах. Услуги считаются оказанными с момента подписания сторонами акта сдачи приемки оказанных услуг. Стоимость услуг по договору определяется за 1 тонну груза. Заказчик оплачивает услуги исполнителя в течение 30 дней после подписания сторонами акта сдачи-приемки оказанных услуг (т. 4 л.д. 23-25, 36-38, 57-58, т. 6 л.д. 1-2, 81-82, 97-98, 131-132).

В соответствующих заявках на предоставление автотранспорта ООО "Забуглесбыт" указывается план работ: погрузка, разгрузка и перевозка угля до железнодорожных вагонов, в отчетах по заявкам вид оказанных услуг не указан, в счетах-фактурах и актах указаны услуги по экспедированию грузов (т. 4 л.д. 25-30, 38-51, 59-86, т. 6 л.д. 3-96, 99-130, 133-148).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что предмет заключенных договоров, оговоренный как доставка груза, и оформленные в его исполнение первичные документы, согласно которым оказывались экспедиторские услуги, содержат неустранимые противоречия, препятствующие установлению действительного обязательства общества, как на стадии выездной налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства.

В соответствии с нормами гражданского законодательства договор перевозки и договор транспортной экспедиции имеют различные предметы и соответственно оформление первичными документами, в том числе в целях бухгалтерского и налогового учета.

В соответствии со статьей 432 Гражданского кодекса РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Согласно статье 785 Гражданского кодекса РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

В соответствии со статьей 8 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем. Форма и порядок заполнения транспортной накладной устанавливаются правилами перевозок грузов. Договор перевозки груза может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя. Обязательные реквизиты заказа, заявки и порядок их оформления устанавливаются правилами перевозок грузов.

Требования об обязательном наличии товарно-транспортной накладной или других перевозочных документов при заключении договора перевозки, содержатся в пункте 2 статьи 785 Гражданского кодекса РФ, статье 8 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта.

Грузоотправитель не вправе передавать, а автотранспортная организация принимать к перевозке грузы, которые не оформлены товарно-транспортными накладными. Это касается всех перевозок, выполненных грузовым автотранспортом (пункт 5 Инструкции Минфина, Госбанка СССР, Центрального статуправления и Министерства автомобильного транспорта от 30.11.1983 N 156/30/354/7/10/998).

Форма товарно-транспортной накладной (N 1-Т) утверждена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, форма транспортной накладной - постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272.

Путевой лист грузового автомобиля является основным первичным документом для расчетов за перевозки грузов, списания ГСМ на расходы по обычным видам деятельности, начислению заработной платы водителю, а также подтверждает производственный характер произведенных расходов. При перевозке товарных грузов путевой лист выдается водителю вместе с товарно-транспортной накладной.

Форма N 4-С и 4-П путевого листа грузового автомобиля утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

Согласно позиции заявителя оказание услуг перевозки надлежащим образом подтверждают соответствующие счета-фактуры, заявки на предоставление автотранспорта, акты, отчеты контрагентов по выполненным заявкам.

Вместе с тем, как правильно указывает суд первой инстанции, совокупное содержание указанных документов не позволяет идентифицировать отраженные в них расходы. Доказательства заключения договоров перевозок посредством оформления транспортных накладных, принятия перевозчиками к исполнению заказа, заявок грузоотправителя в материалах дела также отсутствуют. В силу части 3 статьи 2 Гражданского кодекса РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Таким образом, нарушение норм гражданского законодательства влияет на налогообложение лишь в случаях, специально предусмотренных законодательством. Поскольку при налогообложении налогом на прибыль учитываются затраты при наличии документов, оформленных в соответствии с законодательством РФ, понесенные налогоплательщиком расходы на оказание транспортных услуг должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с нормами о перевозках грузов, то есть заключение договора перевозки должно подтверждаться транспортной накладной либо договор может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя. Обязательные реквизиты заказа, заявки и порядок их оформления устанавливаются правилами перевозок грузов.

Требования, содержащиеся в статье 172 Налогового кодекса РФ, о предоставлении соответствующих первичных документов относятся не только к наличию всех установленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

Как правильно указывает суд первой инстанции, при данных нарушениях понесенные налогоплательщиком расходы не могут быть квалифицированы как документально подтвержденные, а потому, правомерно исключены налоговым органом из произведенных расходов, уменьшающих полученные доходы в порядке п. 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Представленные заявителем в материалы дела заявки, отчеты, акты не восполняют выявленных налоговым органом недостатков в первичных документах, которые обязательны к оформлению при осуществлении перевозок грузов.

Суд первой инстанции правильно отклонил доводы заявителя, приведенные и апелляционному суду, согласно которым не предусматривается заполнение товарно-транспортных накладных автотранспорту, функционирующему без выезда за пределы территории хозяйствующего субъекта на улично-дорожную сеть, поскольку транспортное законодательство не содержит указанных норм при регулировании договора перевозки, заключаемого между самостоятельными субъектами гражданско-правовых отношений. Спорные перевозки должны были осуществляться спорными контрагентами для ООО "Забуглесбыт" на территории, используемой иным хозяйствующим субъектом (ООО "Разрез Тигнинский"), что следует из содержания свидетельства о государственной регистрации права на железнодорожный путь, разрешения на строительство, кадастрового паспорта, договора аренды земельного участка, договора на эксплуатацию железнодорожного пути необщего пользования, копии распечатки карты (т. 2 л.д. 89-111, т. 9 л.д. 20-21) и подтверждается пояснениями представителей заявителя.

Апелляционный суд исходит из того, что ТТН могло бы не оформляться, если речь шла о поставке товара и его приемке, а общество не являлось бы участником перевозки, но при имеющихся обстоятельствах оформление указываемых судом первой инстанции документов необходимо.

Непривлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса РФ, за непредставление путевых листов в ходе выездной налоговой проверки согласно решению N 14-08-1дсп от 27.03.2014 (т. 14 л.д. 105-113) не исключает его обязанности оформлять надлежащим образом хозяйственные операции в соответствии законодательством.

Суд первой инстанции обоснованно согласился с доводом заявителя о подтверждении имеющимися в деле доказательствами необходимости и возможности оказания транспортных услуг для ООО "Забуглесбыт", обусловленных наличием значительного объема угля, в отношении которого совершались сделки по приобретению и дальнейшей его реализации, согласно сводной таблице, представленной заявителем, и корреспондирующим ей оборотно-сальдовым ведомостям, договорам поставки угля с ООО "Разрез Тигнинский", ООО "Старательская артель "Кварц", ОАО "Селенгинский ЦКК", ООО "Транспортная компания "Мотор" и другими покупателями (т. 8 л.д. 67-79, т. 8 л.д. 84-88, 111-112, 116-151).

Вместе с тем, данный вывод суда первой инстанции, не может являться основанием для принятия расходов, как об этом полагает общество, в связи с указанными выше обстоятельствами, а также последующими выводами, поскольку сама по себе необходимость в перевозке, не подтверждает ее осуществление спорными контрагентами, то есть о реальности заявленных хозяйственных операций.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Как правильно указывает суд первой инстанции, заявителем в материалы дела не представлены достаточные доказательства, позволяющие определить реальный объем затрат на осуществленную перевозку грузов в связи с отсутствием их надлежащего документального подтверждения. Из представленных в материалы дела документов не представляется возможным сделать однозначный вывод о том, что расходы на оказание услуг обоснованы, фактически понесены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, документы содержат достоверную информацию. Более того, из материалов дела усматривается, что перевозка осуществлялась не только спорными контрагентами, но и иными организациями (индивидуальный предприниматель Туранов А.Г., ООО "Стимул", ООО "Калибри", ООО "СофитМаркет", ООО "Велес", ООО "Стройкомплект"). В рассматриваемом споре налоговым органом поставлена под сомнение реальность (совершенность) спорных операций, при этом обратное налогоплательщиком не доказано.

Доводы общества о том, что суд просто исходит из предположения о возможности перевозки иными организациями со ссылками на периоды наличия иных перевозчиков и на сравнение объемов закупленного и реализованного угля, отклоняются, поскольку суд первой инстанции не расценивал данный вывод как единственное основание к отказу в удовлетворении заявленных требований, а использовал его как дополнительный довод, даже если данный вывод исключить, хотя он имеет под собой основания, что подтверждает и общество, это не изменит выводов по существу спора с учетом всей совокупности доказательств.

В свою очередь, в соответствии с подп. 3, 8 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Как правильно указывает суд первой инстанции, из материалов дела также усматривается отсутствие необходимости перевозки угля при покупке его у ООО "Разрез Тигнинский" во всех случаях. Согласно позиции заявителя перевозка угля производилась для ООО "Забуглесбыт" спорными контрагентами, поскольку необходимо было перевезти товар, купленный по договору поставки угля с ООО "Разрез Тигнинский". В противоречие указанного довода из пункта 3.1 договора N 11/РТ-ЗУЧС от 09.04.2010 ООО "Разрез Тигнинский" (поставщик угля) обязан осуществить поставку товара путем передачи перевозчику (экспедитору) для доставки его до станции назначения грузополучателя, для чего поставщик организует отгрузку товара на ж.д. станцию, заключает с перевозчиком (экспедитором) договор на организацию перевозок товара и оплачивает провозные платежи по доставке товара. Согласно п. 5.1 цена товара зависит от конкретного грузополучателя и станции назначения с учетом стоимости товара до станций назначения на условиях поставки, предусмотренных договором (т. 2 л.д. 28-31). Таким образом, доставка угля являлась обязанностью ООО "Разрез Тигнинский", следовательно, у заявителя отсутствовала необходимость перевозки угля в рамках указанных правоотношений при поставке угля ОАО "Селенгинский ЦКК", ОАО "ТГК-14", ОАО "ДВГК".

Также договором предусматривается цена товара на условиях поставки EX-Works, выборка товара на складе грузоотправителя без учета НДС и стоимости транспортировки товара до станций назначения, во исполнение которого сторонами договора согласованы дополнения, устанавливающие цену товара с условием его выборки с промежуточного склада ООО "Разрез Тигнинский" или угольного забоя (т. 8 л.д. 89, 97, 101, 105).

Вместе с тем, из представленных обществом счетов-фактур следует, что именно ООО "Разрез Тигнинский" производил доставку товара до грузополучателей, поскольку в счетах-фактурах отдельно выделен железнодорожный тариф (т. 8 л.д. 90-107), что противоречит условию дополнительных соглашений о транспортировке угля силами и за счет покупателя (ООО "Забуглесбыт").

Доводы общества о том, что ООО "Разрез Тигнинский" просто является фактическим грузоотправителем угля с железнодорожной станции, т.к. имеет в собственности железнодорожный тупик и соответствующий склад разгрузки-погрузки (документы на право собственности представлены в материалы судебного дела); ООО "Разрез Тигнинский" подавал заявки на вагоны, оплачивал жд тариф со своего лицевого счета, однако, данные суммы выставлялись ООО "Забуглесбыт", а ООО "Забуглесбыт" не мог являться грузоотправителем, т.к. не было договора с ОАО "РЖД", а также своего жд пути и склада, отклоняются, поскольку объективными доказательствами данные доводы не подтверждаются, например, документов, свидетельствующих о том, что общество принимало уголь для перевозки, а затем снова сдавало его ООО "Разрез Тигнинский" для дальнейшей перевозки, или, например, что общество было уполномоченным лицом в отношениях ООО "Разрез Тигнинский" с РЖД, в материалах дела не имеется. С неизбежностью снова следует вывод, что обществом не представлено надлежащих документов, сопровождающих договор перевозки или договор транспортной экспедиции, позволявших бы идентифицировать затраты.

Доводы заявителя, согласно которым у ООО "Разрез Тигнинский" отсутствовала возможность осуществления необходимых перевозок, как правильно указывает суд первой инстанции, не подтверждаются материалами дела с учетом наличия у него транспортных средств, а также возможности осуществлять перевозки с участием третьих лиц, что непосредственно следует из заключенного договора поставки угля (т. 9 л.д. 7-19, т. 14 л.д. 121). При этом копии фотоснимков транспортных средств суд первой инстанции правильно расценил неотносимыми к рассматриваемому делу, поскольку невозможно установить даты указанных снимков и соотнести их со спорными налоговыми периодами (т. 14 л.д. 122-123). Ссылки общества на фотографии апелляционный суд также отклоняет, поскольку они сами по себе в отсутствие первичных документов не могут ни подтвердить, ни опровергнуть ни доводы общества, ни выводы суда первой инстанции.

В части эпизода включения в состав расходов по налогу на прибыль в 2012 году затрат, связанных с приобретением экскаватора и запасных частей к нему у ООО "Капитал", суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам.

При принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам; иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Данная правовая позиция содержится в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 3 июля 2012 года N 2341/12, принятом в целях единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права.

При этом в случае, когда инспекция установила непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь инспекция, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишена возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Из содержания акта выездной налоговой проверки, оспариваемого решения следует, что в ходе проверки обстоятельства реального существования товаров в объемах, поставленных спорным поставщиком, и последующего использования их в производственной деятельности общества налоговым органом не устанавливались. Налоговый орган просто пришел к выводу, что товар не мог быть поставлен по той схеме приобретения товара, которая указана в первичных документах общества.

Вместе с тем, как правильно указывает суд первой инстанции, исходя из вышеуказанных норм налогового законодательства, а также правовых позиций Пленума и Президиума ВАС РФ следует, что в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган должен установить действительные налоговые обязательства общества по налогу на прибыль при наличии совокупности следующих условий:

опровержение налоговым органом совершения хозяйственной операции с лицами, указанными в документах, подтверждающих расходы;

подтверждение налогоплательщиком фактического приобретения и использования в производственной деятельности товара безотносительно к спорному контрагенту;

подтверждение налогоплательщиком приобретения и использования спорного товара по количеству и ассортименту соответствующего сведениям, указанным в документах по взаимоотношениям со спорным контрагентом;

подтверждение налогоплательщиком рыночности цен, примененных по спорной сделке;

отсутствие доказательств, что спорный товар приобретен налогоплательщиком безвозмездно либо способом, не соответствующим законодательству.

Определениями суда первой инстанции от 28.08.2014, 22.09.2014, 07.10.2014 заявителю было предложено подготовить и представить доказательства рыночного характера цен при приобретении спорного экскаватора и запасных частей к нему; налоговому органу - позицию по дополнительным документам, представленным заявителем в суд в части подтверждения (неподтверждения) реальности спорных хозяйственных отношений; пояснения по обстоятельствам дела, в том числе оспаривается ли факт существования и использования в деятельности экскаватора гусеничного безотносительно к спорным контрагентам; позицию по представленным налогоплательщиком расчетам цен, при наличии несогласия с ними, обоснование несоответствие таких цен рыночным.

В материалы дела заявителем в подтверждение приобретения экскаватора ЭКГ-5А- У и запасных частей к нему, использования в производственной деятельности экскаватора, рыночного характера цен приобретения экскаватора и запасных частей к нему представлены:

договор купли-продажи экскаватора от 30.05.2012 (т. 6 л.д. 111-115);

паспорт экскаватора (т. 5 л.д. 90-101);

инвентарная карточка объектов (т. 5 л.д. 88-89);

акт осмотра экскаватора от 15.06.2012, согласно которому у экскаватора отсутствует значительная часть оборудования, а также требуется замена стрелы, с выводом о необходимости проведения капитального ремонта (т. 9 л.д. 130);

отчет о рыночной стоимости экскаватора от 16.09.2013, согласно которому рыночная стоимость экскаватора составляла 11090000 руб., экскаватор находится в технически исправном состоянии, капитальный ремонт с элементами модернизации производился в 2012, 2013 гг. (т. 2 л.д. 66-73);

договор залога от 20.09.2012, согласно которому экскаватор залоговой стоимостью 6921456 руб. находился в залоге Межрегионального коммерческого банка развития связи и информатики (т. 9 л.д. 131-138);

договор страхования имущества от 20.09.2012, согласно которому открытое акционерное общество "РЕСО-Гарантия" (страховщик) застраховало экскаватор страховой стоимостью 13842912 руб., платежное поручение за полис страхования (т. 15 л.д. 26-31);

договор аренды экскаватора от 03.09.2012 между ООО "Разрез Тигнинский" и заявителем;

доказательства наличия квалифицированных работников у ООО "Разрез Тигнинский" для работы с экскаватором (т. 15 л.д. 37-45);

паспорт самоходной машины на экскаватор ЭКГ5А-У, свидетельство о регистрации машины, свидетельство о прохождении технического осмотра от 19.09.2014 (т. 8 л.д. 152-154);

карточка счета 68.8, платежные поручения, декларация по налогу на имущество организаций за 2012 год, подтверждающие уплату налога на имущество с учетом спорного экскаватора (т. 14 л.д. 57 -63);

договор N 2 купли-продажи запчастей и оборудования к экскаватору ЭКГ-5А от 04.06.2012;

акт экспертного исследования от 10.10.2014 об определении рыночной стоимости экскаватора на август 2012 г., согласно которому средняя стоимость экскаватора составляет 2575900 руб. (т.14 л.д. 74-78);

акт экспертного исследования от 06.10.2014 об определении стоимости ремонта экскаватора (т. 9 л.д. 139-149);

данные о стоимости запасных частей и комплектующих для экскаватора ООО "Прометей-Центр+" (т. 10 л.д. 1-32)

Налоговый орган при оценке результатов проведенных экспертиз ограничился лишь указанием на определенные недостатки экспертизы, что, как правильно указывает суд первой инстанции, само по себе не опровергает правильность ее результатов, поскольку каких-либо достаточных доказательств о несоответствии примененных цен при приобретении экскаватора рыночным налоговым органом не представлено.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии у общества и использовании им экскаватора в спорный период, а также о соответствии примененных налогоплательщиком в рассматриваемых хозяйственных операциях цен рыночным. Соответственно, является правомерным включение налогоплательщиком экскаватора как объекта основных средств и определение амортизации по нему для целей налогообложения.

В апелляционном суде, как и в суде первой инстанции, налоговый орган в качестве доказательства отсутствия у заявителя экскаватора в спорный период ссылался на ответ Инспекции гостехнадзора Забайкальского края от 27.12.2013, согласно которому за заявителем не зарегистрировано поднадзорной техники за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 (т. 4 л.д. 90). Следовательно, по мнению налогового органа, общество не располагало регистрацией права собственности на спорный экскаватор. В ходе судебного разбирательства Инспекция гостехнадзора Забайкальского края сообщила о необходимости государственной регистрации экскаватора карьерного гусеничного ЭКГ-5А-У (т. 8 л.д. 157) и произвела его регистрацию, что соответствует постановлению Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ", направленному на осуществление учета самоходной техники, принадлежащей собственнику, для ее допуска к дорожному движению.

Оценивая указанные доводы налогового органа, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

Согласно статье 258 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. При этом для признания имущества амортизируемым срок полезного использования не может быть менее 12 месяцев.

Пунктом 8 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Согласно пункту 2 статьи 8 Гражданского кодекса РФ права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают с момента регистрации соответствующих прав на него, если иное не установлено законом.

Вместе с тем законодательством не предусмотрена государственная регистрация прав на самоходную технику. Регистрация самоходных машин имеет учетный характер и не является государственной регистрацией прав на данные объекты в смысле п. 8 ст. 258 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, как правильно указывает суд первой инстанции, налоговым органом ошибочно подменяется понятие регистрации самоходной техники понятием регистрации права на самоходную технику. В свою очередь, материалами дела подтверждается приобретение экскаватора безотносительно к спорному контрагенту и использование для извлечения прибыли. Начало эксплуатации самоходной техники без ее регистрации является нарушением административного законодательства, что, однако, не может быть положено в основание уменьшения расходов налогоплательщика по налогу на прибыль.

Доводы налогового органа о том, что представленные документы, в том числе договор залога, не подтверждают наличия права собственности на экскаватор, а договор залога является незаключенным, отклоняются, поскольку каких либо обстоятельств, свидетельствующих о спорности отношений между залогодателем и залогодержателем, страховщиком и страхователем, не установлено, следовательно, оснований для указанных выводов не имеется.

С учетом совокупности доказательств, указывающих на наличие и использование в спорный период экскаватора безотносительно к спорному контрагенту ООО "Капитал", первой суд инстанции правильно посчитал неподтвержденным наличие достаточных оснований для исключения из состава расходов при налогообложении прибыли спорных затрат, погашаемых путем амортизации, в связи с чем доначисление налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 2127,12 руб., зачисляемого в бюджет субъекта РФ, в размере 19144,08 руб., соответствующих пени (601,89 руб. - федеральный бюджет, 5417,3 руб. - бюджет субъекта РФ) и налоговых санкций по статье 122 Налогового кодекса РФ (425,43 руб. - федеральный бюджет, 3828,82 руб. - бюджет субъекта РФ) согласно поэпизодному расчету доначислений, согласованному сторонами (т. 12 л.д. 4), является неправомерным.

В части наличия и использования запасных частей для ремонта экскаватора суд первой инстанции пришел к правильному выводу о неподтвержденности данных расходов исходя из наличия неустранимых противоречий между представленными заявителем в материалы дела доказательствами:

- согласно договору купли-продажи экскаватора качество проданного товара соответствует установленным для данного вида товаров требованиям технических регламентов, положения международных и (или) национальных стандартов, стандартам производителя товара;

- при этом ссылки заявителя на низкую цену приобретения товара, составившую 25100000 руб. отклоняются судом, поскольку из условий договора следует приобретение товара надлежащего качества;

- согласно договору аренды экскаватора от 03.09.2012 ООО "Забуглесбыт" обязан передать экскаватор в технически исправном состоянии, полностью укомплектованным. Дальнейшее проведение ремонта экскаватора является обязанностью арендатора. Передача исправного товара осуществлена 03.09.2012 согласно акту приема-передачи (т. 15 л.д. 32-35). В свою очередь, замена стрелы на экскаваторе согласно журналу проводок, требованию-накладной производилась 29.09.2012 (т. 14 л.д. 22, 35);

- дальнейшая рыночная оценка экскаватора на сумму 11090000 руб. сама по себе не подтверждает проведенный ремонт;

- приходные ордера, требования-накладные на спорные запасные части не подписаны уполномоченными лицами (т. 14 л.д. 30-35);

- наличие в материалах дела доказательств о невозможности поставки спорных запасных частей ООО "Капитал".

Как правильно указывает суд первой инстанции, установление действительного налогового обязательства налогоплательщика исходя из цен приобретенных спорных товаров, соответствующих рыночным, возможно только в той ситуации, когда нет сомнений в реальном осуществлении хозяйственных операций. В противном случае всегда презюмируется право налогоплательщика на налоговую выгоду в виде расходов при исчислении налога на прибыль независимо от реальности (совершенности) его операций, что не допустимо и не предусмотрено ни нормами налогового законодательства, ни правовыми позициями Высшего Арбитражного суда РФ. В настоящем деле налоговым органом доказана нереальность спорных хозяйственных операций по приобретению запасных частей к экскаватору, оказанию услуг перевозки угля, выявлены арифметические, формальные, нормативные несоответствия как в первичных документах общества, так и данных бухгалтерского, налогового учета налогоплательщика. При этом заявителем не только не проявлена должная осмотрительность и осторожность при выборе спорного контрагента, отношения с которым не имели разумной деловой цели, учитывая установленные в отношении него обстоятельства об отсутствии реальной хозяйственной деятельности, а фактически создан формальный документооборот с целью завышения расходной части, учитываемой при определении налоговой базы по налогу на прибыль, и необоснованного получения права на вычеты по налогу на добавленную стоимость.

Таким образом, не подлежат оценке документы о рыночной стоимости услуги перевозки, запасных частей к экскаватору, представленные заявителем в материалы дела (т. 2 л.д. 74-82, т. 9 л.д. 139-149, т. 10 л.д. 1-32).

Апелляционный суд, поддерживая выводы суда первой инстанции и отклоняя доводы общества со ссылками на необходимость ремонта экскаватора и увеличение его стоимости, отчет оценки после ремонта и акт экспертного исследования (составлены в 2013 и 2014 годах), акты списания запчастей, исходит из того, что, по мнению апелляционного суда, в материалах дела не имеется доказательств необходимости ремонта, относящихся к 2012 году.

По эпизоду начисления пени по налогу на доходы физических лиц, привлечением к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам.

Суду первой инстанции, как и апелляционному суду, обществом приведены доводы о том, что, поскольку в акте выездной налоговой проверки и решении не раскрыто существо правонарушения в части несвоевременного перечисления налога на доходы физических лиц обществом как налоговым агентом, поскольку не указаны конкретные работники, суммы и периоды, в которых совершены нарушения, количество просроченных дней, то решение налогового органа подлежит признанию недействительным по данному эпизоду.

Как правильно указывает суд первой инстанции и следует из оспариваемого решения, в нарушение пп. 1 п. 3 ст. 24, пп. 1 п. 6 ст. 226 Налогового кодекса РФ налоговым агентом за период с 26.03.2010 по 30.04.2013 исчислялись, удерживались из доходов, выплачиваемых налогоплательщикам суммы налога на доходы физических лиц, но не перечислялись в срок не позднее дня перечисления дохода со счетов налогового агента в банке на счета налогоплательщиков и в срок не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, при выплате дохода в денежной форме из кассы организации. Периоды просрочки и размеры несвоевременной уплаты удержанного налога на доходы физических лиц указаны налоговым органом в приложении N 9 к акту выездной налоговой проверки, а также в тексте оспариваемого решения.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что совокупное содержание указанных приложений позволяет установить необходимые элементы налога на доходы физических лиц, послужившие основанием для исчисления налоговым органом пени и штрафа по статье 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога на доходы физических лиц налоговым агентом. Налоговый орган конкретно указал сроки перечисления налога на доходы физических лиц, сумму удержанного налога, сумму и период просрочки, суммы пени и штрафа.

При этом в ходе проведения проверки налоговый орган не установил каких-либо обстоятельств, связанных с нарушением порядка определения доходов, установив в результате анализа представленных на проверку документов нарушения только в части своевременности перечисления фактически исчисленного и удержанного у налогоплательщиков налога на доходы физических лиц. Налоговый орган определил суммы удержанного у налогоплательщиков налога на доходы физических лиц на основании данных, определенных самим налогоплательщиком, то есть исходя из отражения этих данных заявителем в его собственных документах (справки о доходах, расчетные ведомости, расходные кассовые ордера, платежные поручения (т. 9 л.д. 24-56, т. 11 л.д. 54-67) и установленных сроков выплаты заработной платы в соответствии с приказом (т. 9 л.д. 24).

Таким образом, в отсутствие обнаруженных фактов неправильного либо неполного исчисления налога у налогового органа отсутствует обязанность по указанию налога на доходы физических лиц в разрезе каждого налогоплательщика. Следовательно, представленные налоговым органом доказательства по спорному эпизоду и указанные в акте проверки и оспариваемом решении, позволяют достоверно установить и проверить обоснованность факта начисления соответствующих пеней и штрафных санкций за несвоевременное перечисление налога.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу положений пункта 4 статьи 24, подпункта 1 пункта 3 статьи 44, подпункта 1 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса РФ обязанность налогового агента по перечислению налога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Апелляционный суд, поддерживая указанные выводы суда первой инстанции, также исходит из того, что общество, приводя указанные доводы, не представляет контррасчета, не указывает, в чем конкретно расчеты налогового органа являются ошибочными, как не представляет и доказательств того, что его учетные документы, которыми пользовался налоговый орган, являются недостоверными.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб, доводы которых проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта. Доводы, приводимые сторонами относительно обжалуемых ими частей судебного акта, правильности выводов суда первой инстанции не опровергают.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционных жалоб.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 октября 2014 года по делу N А78-8139/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Э.В.Ткаченко В.А.Сидоренко