Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 мая 2015 г. N 17АП-4561/15

г. Пермь

12 мая 2015 г.

Дело N А60-54425/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 6 мая 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 мая 2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е. В.,

судей Борзенковой И.В., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.,

при участии:

от заявителя ООО "Эни Моторс" (ИНН 6658216708, ОГРН 1056602835552) - не явились,

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области (ИНН 6623000850, ОГРН 1046601240773) - Мочалов Е.С., удостоверение, доверенность от 19.01.2015, Рыбакова Е.Л., удостоверение, доверенность от 12.01.2015;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ООО "Эни Моторс"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 24 февраля 2015 года

по делу N А60-54425/2014,

принятое судьей Колосовой Л.В.,

по заявлению ООО "Эни Моторс"

к Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области

о признании недействительным ненормативного правового акта,

установил:

ООО "Эни Моторс" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 30.06.2014 N 18-24/77 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2011-2012 годы в сумме 927 211 руб. (п.1 резолютивной части решения), привлечения к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в сумме 185 443 руб. (п.2 резолютивной части), начисления пени по НДС в сумме 52 540,47 руб. (п.4 резолютивной части), обязания представить уточненные декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год с уменьшением остатка убытка, полученного в 2008-2010 годах, на 22 858 031 руб. (п.6 резолютивной части), а также обязания внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в отношении НДС и налога на прибыль (п.7 резолютивной части) (с учетом заявления об уточнении требований от 16.02.2015, принятого судом в порядке ст.49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 24.02.2015 в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить и принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы полагает, что при принятии решения арбитражный суд неправильно применил нормы материального права. По первому эпизоду (перенос налогоплательщиком убытка прошлых лет, возникшего в результате отнесения к внереализационным расходам процентов по долговым обязательствам) заявитель ссылается на отсутствие у инспекции оснований для контроля в ходе проведенной выездной проверки расходов налогоплательщика за 2008-2010 гг., а также неверную квалификацию долговых обязательств общества как контролируемой задолженности. По второму эпизоду (квалификация в качестве внереализационных доходов денежных премий, полученных по дополнительному соглашению с поставщиком - ООО "Тойота Мотор") общество указывает, что выплата премий не уменьшает цену приобретаемого им у ООО "Тойота Мотор" товара, в связи с чем у инспекции отсутствовали основания для применения подп.4 п.3 ст.170 НК РФ и уменьшения суммы НДС, заявленной к вычету за 2011-2012 гг. По третьему эпизоду (применение налоговых вычетов по счетам-фактурам ООО "Техресурс") заявитель ссылается на недоказанность получения им необоснованной налоговой выгоды, проявление должной осмотрительности при выборе контрагента.

Заявитель о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, в судебное заседание представителей не направил, что в силу ч.3 ст.156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

В судебном заседании апелляционной инстанции представитель инспекции против доводов апелляционной жалобы возражал по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда оставить без изменения, жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Эни Моторс" за 2011-2012 гг., по результатам которой составлен акт от 16.05.2014 N 18-23/56 (л.д.122 том 3).

По итогам рассмотрения акта и представленных на него возражений инспекцией вынесено решение от 30.06.2014 N 18-24/77 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением налогоплательщику в числе прочего доначислен НДС за 1-4 кварталы 2011-2012 гг. в сумме 936 573 руб., соответствующие пени и штраф по п.1 ст.122 НК РФ. Кроме того, налогоплательщику предложено представить уточненные декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 г. с уменьшением остатка убытка, полученного в 2008-2010 гг., на 22 858 031 руб. (п.6 резолютивной части), а также внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган (л.д.17-29 том 3). Решением УФНС России по Свердловской области от 11.09.2014 N 1180/14 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции от 30.06.2014 N 18-24/77 является незаконным, нарушает права и интересы заявителя в сфере экономической деятельности, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Проверив оспариваемый ненормативный правовый акт на соответствие закону, суд первой инстанции пришел к выводу, что заявленные требования удовлетворению не подлежат.

Изучив материалы дела с учетом доводов апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в силу следующего.

Основанием для уменьшения остатка неперенесенного убытка, полученного обществом в 2008-2010 гг., на 22 858 031 руб. явились выводы инспекции о неправомерном включении обществом во внереализационные расходы процентов, начисленных по договорам займа с ООО "Группа "Авто Плюс", ООО "Компания АВТО ПЛЮС" и ООО "Концепт Кар", учредителем которых прямо или косвенно является Компания с ограниченной ответственностью "Мелбон Трейдинг Лимитед" (Республика Кипр).

В соответствии со ст.252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которые в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 ст.252).

Согласно подпункту 2 пункта 1 ст.265 Кодекса в состав внереализационных расходов, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст.269 настоящего Кодекса.

Статьей 269 установлено, что в целях исчисления налога на прибыль под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях.

Между тем пунктом 2 ст.269 Кодекса предусмотрено, что, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

Согласно пункту 3 ст.269 Кодекса в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов. При этом правила, установленные пунктом 2 настоящей статьи, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой.

В силу пункта 4 ст.269 положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с п.3 ст.284 Кодекса.

Таким образом, статья 269 НК РФ устанавливает правила, известные в мировой практике как "правила тонкой капитализации", направленные на воспрепятствование выплате аффилированным лицам дивидендов под видом процентов (которые не подлежат налогообложению, а являются расходом налогоплательщика в отличие от дивидендов). Пункт 2 статьи устанавливает, какие долговые обязательства признаются контролируемой задолженностью, а пункты 3 и 4 определяют налоговые последствия такого признания.

Признание контролируемой задолженности влечет для заемщика обязанность исчислить предельную сумму процентов, подлежащих учету в целях налогообложения по правилам пункта 2 ст.269 НК РФ и право учесть проценты в сумме, не превышающей установленный предел. Проценты, превышающие предельную сумму, не признаются для целей налогообложения прибыли (п. 3 ст. 269 НК РФ) и приравниваются к дивидендам, подлежащим налогообложению при выплате по специальной ставке (п.4 ст.269 НК РФ).

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, общество относило к внереализационным расходам для целей налогообложения прибыли проценты, начисленные по договорам со следующими займодавцами:

- ООО "Группа "Авто Плюс" (договоры от 24.09.2008 N ГР-6, от 03.10.2008 N ГР-7, от 25.11.2008 NГР-9, от 05.05.2009 NГР-4, от 15.09.2010);

- ООО "Компания АВТО ПЛЮС" (договоры от 30.07.2008, 27.10.2010, 10.12.2010, 19.01.2011, 31.01.2012);

- с ООО "Концепт Кар" (договоры от 23.05.2007 N 1, от 20.06.2007 N 2, от 03.07.2007 N 3, от 18.07.2007 N4, от 16.08.2007 N5, от 24.09.2007 N6, от 29.11.2007 N7, от 19.12.2007 N 8, от 25.12.2007 N9, от 20.02.2008 N2, от 25.04.2008 N3, от 02.06.2007 N4, от 16.07.2008 N5).

Налоговым органом по данным Единого государственного реестра юридических лиц установлено и заявителем не оспаривается, что единственным участником ООО "Эни Моторс" (100% уставного капитала) в спорный период являлось ООО "Группа "Авто Плюс" (ИНН 6659159202), которое, кроме того, является единственным участником ООО "Концепт Кар" и ООО "Компания АВТО ПЛЮС" (100% уставного капитала).

В свою очередь, участником ООО "Группа "Авто Плюс" с долей в уставном капитале 99,9% является иностранная компания с ограниченной ответственностью "Мелбон Трейдинг Лимитед" (Кипр, Ларнака), что отражено на стр.5-6 оспариваемого решения.

В соответствии со ст.4 Закона РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" аффилированными лицами юридического лица являются лица, которые имеют право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица.

Поскольку инспекцией установлено и обществом не оспаривается, что доля прямого или косвенного участия иностранной компании в уставных капиталах ООО "Группа "Авто Плюс", ООО "Концепт Кар", ООО "Компания АВТО ПЛЮС" и ООО "Эни Моторс" составляет 99,9%, данные лица обоснованно признаны налоговым органом аффилированными в отношении указанной иностранной организации. Соответственно, правомерным является и вывод инспекции о наличии в данном случае у общества контролируемой задолженности перед иностранной организацией.

Установив, что по итогам 1 квартала и полугодия 2008 г. величина собственного капитала налогоплательщика принимала отрицательные значения (пассивы превышали активы), налоговый орган полностью исключил из внереализационных расходов общества проценты, начисленные по указанным выше договорам займа. В последующие периоды 2008-2010 гг. размер задолженности общества перед аффилированными лицами иностранной организации более чем в 3 раза превышал собственный капитал общества, в связи с чем инспекция исключила из его расходов проценты, начисленные сверх предельной величины, исчисленной в соответствии с пунктом 2 ст.269 НК РФ. Расчет коэффициента капитализации и предельной суммы процентов приведен на стр.11-15 оспариваемого решения. Обоснованных доводов для признания указанного расчета неправильным налогоплательщиком не приведено.

Подлежат отклонению также доводы заявителя об отсутствии у инспекции оснований для контроля в ходе спорной выездной проверки расходов за 2008-2010 гг.

Пункт 1 ст.283 Кодекса предусматривает, что налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл.25 Кодекса в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Пункт 2 ст.283 Кодекса дает право налогоплательщику осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет.

Пункт 4 ст.283 Кодекса обязывает налогоплательщика хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, которые учитываются при определении налогооблагаемой прибыли в случае соответствия их требованиям, перечисленным в ст. 252 Кодекса. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок документального оформления затрат установлен Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Таким образом, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов только на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный п. 4 ст. 283 Кодекса, нельзя признать соблюденным.

Налоговая база по итогам каждого отчетного (налогового) периода исчисляется на основе данных налогового учета (ст. 313 Кодекса).

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Следовательно, для подтверждения полученного ранее убытка необходимо наличие не только налоговой декларации отчетного периода, в котором этот убыток образовался, но и всех остальных документов бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих объем этого убытка.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 N 3546/12 разъяснено, что поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, то при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.

При ином подходе налоговый орган должен принять заявленную сумму убытков прошлых лет без обоснования, без проверки их размера, что лишает возможности определить реальный размер налогового обязательства в проверяемом периоде.

Как следует из оспариваемого решения, спорные суммы убытков за 2008-2010 гг. заявлены налогоплательщиком в декларациях по налогу на прибыль за 2011-2012 гг., то есть за период, охваченный спорной выездной проверкой, что соответствует пункту 4 ст.89 Кодекса.

Поскольку общество в проверяемом периоде заявило убытки прошлых лет, оно обязано подтвердить документально обоснованность убытков, понесенных в том числе в 2008-2010 гг. Следовательно, действия инспекции по проверке убытков прошлых лет, заявленных в проверяемом периоде, основаны на нормах действующего налогового законодательства и являются правомерными.

На основании изложенного решение инспекции в части вывода о неправомерном включении обществом в состав внереализационных расходов процентов по долговым обязательствам в сумме 22 858 031 руб. соответствует НК РФ.

Основанием для доначисления НДС в сумме 854 528 руб. (327 334 руб. за периоды 2011 г. и 527 194 руб. за периоды 2012 г.), соответствующих пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ, предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета послужили выводы инспекции о неправомерном применении обществом налогового вычета (невосстановлении НДС) при получения денежных премий от ООО "Тойота Мотор" по дополнительному соглашению от 01.09.2008 N НТ-1.

Суд первой инстанции отказал в признании решения инспекции в этой части недействительным, признав, что выплаченные обществу премии непосредственно связаны с поставками товара, являются формой торговых скидок, уменьшающих стоимость товара и, как следствие основанием для уменьшения налоговых вычетов по НДС.

В апелляционной жалобе общество настаивает на том, что полученные премии и вознаграждения не подлежат обложению НДС, поскольку предусмотренная соглашением премия предоставляется не непосредственно покупателю автомобиля, а направлена на стимулирование качества работы общества, как уполномоченного дилера, в том числе в части объема репрезентативности и скорости продаж; размер премии зависит от нескольких параметров, ключевыми из которых является количество проданных автомобилей по определенным моделям и срок, в течение которого они должны быть проданы; определенный на основании данных критериев размер премий не может рассматриваться как изменение цены поставляемых ООО "Тойота Мотор" автомобилей или как встречное предоставление услуг по реализации товаров.

Суд апелляционной инстанции находит указанные доводы несостоятельными на основании следующего.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 4 статьи 166 НК РФ установлено, что общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Из материалов дела усматривается, что в спорный период ООО "Тойота Мотор" (поставщик) поставляло отдельными партиями в адрес ООО "Эни Моторс" (покупатель) новые автомобили марки "Тойота" на основании заказов покупателя, о чем свидетельствуют договоры поставки от 18.08.2008, 02.12.2008, 30.07.2012 и заключенные к ним дополнительные соглашения (л.д.41-61 том 7).

В целях мотивации покупателя к увеличению объемов закупаемых (и, как следствие, реализуемых) автомобилей, увеличению доли рынка автомобилей, в целях повышения уровня удовлетворенности потребителей и уровня продаж автомобилей между поставщиком и покупателем заключено соглашение от 01.09.2008 N НТ-1 (л.д.78 том 4).

Согласно указанному соглашению поставщик (ООО "Тойота Мотор") выплачивает покупателю (ООО "Эни Моторс") премии за выполнение последним определенных условий. К данным условиям относятся в том числе, но, не ограничиваясь этим, количество автомобилей определенной модели, реализованное покупателем физическим и юридическим лицам за определенный период времени. Конкретные условия, за выполнение которых покупателю выплачиваются премии, согласуются сторонами дополнительно в письменной форме путем подписания приложений к соглашению, которые будут являться его неотъемлемой частью.

Размеры премий могут быть по соглашению сторон установлены как в фиксированной сумме в рублях (и/или долларах США), так и в процентах от стоимости автомобилей. При этом под стоимостью автомобилей стороны понимают стоимость автомобилей, указанных в соответствующем приложении, по которой они были приобретены покупателем у поставщика, без учета НДС.

Размер выплачиваемой премии определяется на основании подписанного покупателем отчета, который утверждается поставщиком в течение 20 дней с момента получения.

Проанализировав представленные в дело отчеты (л.д.87-142 том 4), суд первой инстанции пришел к выводу, что размеры выплаченных покупателю премий напрямую зависели от стоимости и количества приобретенного им товара. В отчетах, направленных обществом в адрес поставщика, указана информация о периоде продажи, VIN-номере каждого из автомобилей, дате его покупки и продажи, сумме премии по каждому проданному автомобилю.

При этом в отдельных случаях поставщик ООО "Тойота Мотор" в качестве конкретных условий определяет не только модель автомобилей и период их реализации, а спецификацию (комплектацию) автомобиля, период заказа в производство. То есть ООО "Эни Моторс" должен были приобрести у ООО "Тойота Мотор" автомобили конкретной комплектации, года выпуска, а не просто реализовать определенное количество автомобилей определенной модели.

Учитывая данные обстоятельства, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что премии были непосредственно связаны с поставками автомобилей и представляли собой форму торговых скидок, применяемых к стоимости товаров (автомобилей), в связи с чем оказывали влияние на сумму налоговых вычетов по НДС при приобретении автомобилей.

Указанный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11637/11, согласно которой в результате выплаты поставщиком премий по итогам отгрузок товаров за определенный период происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет необходимость пропорционального уменьшения размера налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, в соответствующих налоговых периодах.

Выставление корректировочных счетов-фактур при предоставлении скидок и премий является правом, а не обязанностью поставщика; восстановить же НДС покупатель должен в силу требований закона. Отсутствие корректировки счетов-фактур поставщиком не влияет на правовую природу премии и не освобождает покупателя от обязанности уменьшить размер налоговых вычетов по НДС.

С учетом изложенного решение инспекции в части доначисления НДС, соответствующих пени и штрафа по спорному эпизоду также соответствует НК РФ.

Основанием для доначисления НДС в сумме 82046 руб. (30732 руб. за периоды 2011 г. и 51314 руб. за периоды 2012 г.), соответствующих пени и штрафа послужил вывод инспекции о неправомерном принятии обществом к вычету НДС по счетам-фактурам ООО "Техресурс".

В соответствии с пунктами 1 и 2 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данного пункта указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего до 01.01.2013).

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Изложенные положения Кодекса позволяют сделать следующий вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 N 10963/06).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы. По смыслу Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N24-П под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В подтверждение взаимоотношений с ООО "Техресурс" (ИНН 6623072734) заявителем в ходе проверки представлены договор от 01.03.2011 N 6 (на поставку лакокрасочных материалов, автохимии, автокосметики, сопутствующих товаров), счета-фактуры и товарные накладные, подписанные со стороны ООО "Техресурс" от имени Икомасова А.П.

В ходе проверки сделки на предмет ее соответствия действительному экономическому содержанию в отношении спорного контрагента инспекций проведены мероприятия налогового контроля и установлено следующее.

ООО "Техресурс" обладает признаками "номинальной" организации: в бухгалтерской отчетности отсутствуют сведения о наличии основных средств, справки по форме 2-НДФЛ не представляет, среди операций по расчетному счету значатся лишь операции по купле-продаже товаров (с учетом данных налоговых деклараций - с низкой рентабельностью), что отражено на стр.46 решения и заявителем не опровергается.

Икомасов А.П., являющийся, по данным Единого государственного реестра юридических лиц, единственным учредителем и руководителем ООО "Техресурс" с момента его регистрации (06.10.2010), с 17.09.2010 находился в розыске, 03.06.2011 осужден Ленинским районным судом г.Нижнего Тагила Свердловской области к лишению свободы на срок 1 год 10 месяцев 20 дней с отбыванием наказания в исправительной колонии строго режима, освобожден в связи с отбытием наказания лишь 17.10.2012.

Таким образом, Икомасов А.П. не мог осуществлять руководство ООО "Техресурс" в спорный период, подписывать его хозяйственные и иные документы, осуществлять управление расчетным счетом.

При таких обстоятельствах налоговый орган и суд первой инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что спорные счета-фактуры составлены и подписаны неуполномоченными лицами, в нарушение статьи 169 НК РФ содержат недостоверные сведения и не могут быть признаны надлежащими документами, подтверждающими право налогоплательщика на налоговый вычет.

На основании ст.92 НК РФ инспекцией проведен осмотр места, по которому зарегистрировано ООО "Техресурс" (Свердловская область, Пригородный район, д. Маркова, ул. Пушкина, 17), в ходе которого установлено, что по указанному адресу расположен жилой деревянный одноэтажный дом; проживающие в нем физические лица Нехорошков П.В. и Нехорошкова Л.А. пояснили, что указанная организация им не знакома.

В ответ на поручение налогового органа от 23.12.2013 об истребовании документов у ООО "Техресурс" получен ответ о том, что требование вернулось с отметкой почты "отсутствие адресата". Документы контрагентом не представлены, поручение не исполнено.

Таким образом, ООО "Техресурс" по юридическому адресу, заявленному при регистрации в учредительных документах (он же указан в товаросопроводительных документах), отсутствует.

В порядке ст. 93.1 НК РФ инспекцией получена информация у кредитного учреждения ОАО "ВУЗ-банк", согласно которой клиент ООО "Техресурс" векселей к оплате не принимало и не предъявляло, лимит кассы не устанавливался, поскольку операции с денежной наличностью не производились, зарплатного проекта не имеет, пластиковые карты не выпускались, расчетным счетом управлял не директор, а иное лицо посредством дистанционного банковского обслуживания "Интернет-Клиент".

Согласно декларациям ООО "Техресурс" по налогу на прибыль сумма расходов максимально приближена к сумме доходов и составляет за 2011 год более 99%, за 2012 год более 97%, согласно декларациям по НДС за 2011 год вычеты составляют более 96%, за 2012 год - более 88%.

Кроме того, в ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что информация о контрагенте отсутствует в средствах массовой информации, сети Интернет; движение денежных средств по расчетному счету не характерно для действующей организации (отсутствуют платежи за аренду помещений, канцелярские товары, электроэнергию, коммунальные услуги, телефонную связь, Интернет).

Исследовав и оценив в совокупности представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о невозможности реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций со спорным контрагентом.

То обстоятельство, что налоговый орган не установил отсутствие хозяйственных операций вообще (приобретение налогоплательщиком лакокрасочных материалов, автохимии, автокосметики, сопутствующих товаров у иных лиц), не является основанием для признания неправомерным доначисления НДС. Как уже указано судом, документальное обоснование права на вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров, работ или услуг, лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07, от 09.11.2010 N 6961/10, от 09.03.2011 N 14473/10, определение ВАС РФ от 26.04.2012 N ВАС-2341/12).

Таким образом, если налоговый орган установил, что представленными налогоплательщиком документами не подтверждается факт поставки товара организацией, указанной в этих документов, в применении налогового вычета налогоплательщику следует отказать.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении N 53 (постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09).

При этом необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота хозяйствующий субъект при выборе контрагента оценивает не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Налогоплательщик вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени (постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09).

Налогоплательщиком документально не опровергнуты выводы инспекции о том, что он действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов.

Доводы, приведенные заявителем в заявлении об уточнении требований (о заказе товара по телефону 44-12-47), лишь подтверждают позицию инспекции о том, что товары поставлены налогоплательщику не ООО "Техресурс", а иным лицом (возможно, индивидуальным предпринимателем, применяющим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и, таким образом, не являющимся плательщиком НДС).

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно признал предъявление к вычету НДС по документам спорных контрагентов необоснованной налоговой выгодой и оспариваемым решением дополнительно начислил налогоплательщику НДС в сумме 82046 руб., соответствующие пени и штраф по п.1 ст.122 НК РФ. Оспариваемое решение в этой части также соответствует НК РФ.

На основании изложенного в удовлетворении заявленных требований обществу отказано правомерно. Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права.

Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст.270 АПК РФ могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

В соответствии с ч.1 ст.110 АПК РФ госпошлина по апелляционной жалобе относится на заявителя. Излишне уплаченная госпошлина подлежит возврату заявителю из федерального бюджета (ст.104 АПК РФ).

Руководствуясь статьями 104, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 24 февраля 2015 года по делу N А60-54425/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить ООО "Эни Моторс" (ИНН 6658216708, ОГРН 1056602835552) из федерального бюджета госпошлину в размере 1 500 (одна тысяча пятьсот) руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 18.03.2015 N 132.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области

Председательствующий

Е.В.Васильева

Судьи

И.В.Борзенкова Н.М.Савельева