Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2006 г. N 02АП-1688/06

10 июля 2006 г.

А82-17533/2005

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Л.Н. Лобановой

судей М.В. Немчаниновой, Л.И. Черных

при ведении протокола судебного заседания судьей Лобановой Л.Н.,

при участии

от ООО ПКФ "Стратег-Э":Добровольская О.В.-по дов-ти от 23.01.2006 г. N 1;

Агибалова И.Ю.- по дов-ти от 23.01.2006 г. N 2,

от налогового органа: не явился, извещен надлежащим образом

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

ООО ПКФ "Стратег-Э"

на решение Арбитражного суда Ярославской области

от 12.04.2006 года по делу N А82-17533/2005-37,

принятого судьей Е.В. Малышевой,

по заявлению ООО ПКФ "Стратег-Э"

к Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Ярославской области

о признании недействительным решения налогового органа от 24.10.2005 года

N 16-11/17,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью производственно-коммерческая фирма "Стратег-Э" (далее- ООО ПКФ "Стратег-Э") обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Ярославской области (далее-инспекция, налоговый орган) от 24.10.2005 года N 16-11/17 в части взыскания 470 300 рублей налога на прибыль по базе переходного периода, 526 718 рублей налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, а также в части уменьшения налога на добавленную стоимость за 2002 год, исчисленного в завышенном размере в сумме 14 391 рубль.

В судебном заседании представитель заявителя отказался от требования о признании недействительным решения инспекции в части взыскания 7 280 рублей налога на добавленную стоимость по товару, приобретенному у ОАО "Орловский Агрокомбинат".

Частичный отказ от требований заявлен Обществом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом принят и дело в данной части производством прекращено.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 12.04.2006 года решение Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Ярославской области от 24.10.2005 года N 16-11/17 признано недействительным в части взыскания с ООО ПКФ "Стратег-Э" 159 878 рублей 45 копеек налога на добавленную стоимость, 134 961 рубль 97 копеек пени по налогу на добавленную стоимость.

В части оспаривания решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 7280 рублей 00 копеек и соответствующих пени дело производством прекращено.

В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, Общество обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда 1 инстанции и удовлетворить требования налогоплательщика в полном объеме.

При этом ООО ПКФ "Стратег-Э" ссылается на неправильное применение судом 1 инстанции норм материального права.

По мнению заявителя апелляционной жалобы пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской федерации не содержит нормы, по которой право на вычет налога на добавленную стоимость при расчетах имуществом налогоплательщик получает только после оплаты передаваемого в счет оплаты имущества. Полагает, что налог на добавленную стоимость по товарам, оплаченным заемными средствами, принимается к вычету на общих основаниях, так как законодательно не установлено иное.

Обращает внимание апелляционного суда на тот факт, что суд 1 инстанции сделал ошибочный вывод о том, что налоговый орган не принял к вычету налог на добавленную стоимость по счетам-фактурам, оформленным с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку счетов-фактур за 2001 год ни у заявителя, ни у ответчика нет.

В этой связи считает, что неправильное оформление книги покупок не может служить основанием для доначисления налога на добавленную стоимость.

По мнению заявителя апелляционной жалобы, Арбитражный суд Ярославской области не должен был принимать как доказательство письмо Управления ФНС России по г. Москве N 16/21081 от 29.09.2005 года (л.д. 65, т. 1), поскольку оно получено в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, что свидетельствует о повторном проведении выездной налоговой проверки. Полагает, что данное доказательство получено с нарушением Федерального закона.

Считает, что 2001 и 2002 годы выходят за рамки сроков, установленных статьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации для проведения проверки, поэтому доначисление налогов и пени за указанный период, произведенное налоговым органом, неправомерно.

Оспаривая решение налогового органа в части взыскания налога на добавленную стоимость за декабрь 2001 года и уменьшение налога на добавленную стоимость за 2002 год, исчисленного в завышенных размерах в сумме 14 391 рубль по сделке с предпринимателем Толоконниковым (г. Уральск, Казахстан), налогоплательщик, ссылаясь на пункт 1 статьи 154 и пункт 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской федерации, настаивает, что применение налоговым органом ставки 20% сверх цены, указанной в договоре, неправомерно. Считает, что суд 1 инстанции, поддержав выводы налогового органа в данной части, вынес незаконное решение.

Налогоплательщик не согласен с решением суда 1 инстанции, отказавшим в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа в части взыскания с Общества 470 300 рублей налога на прибыль, исчисленного по базе переходного периода, ссылаясь на отсутствие обязанности по формированию базы переходного периода ввиду фактического применения при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год метода отгрузки и включение стоимости отгруженных, но не оплаченных на 01.01.2002 года товаров в расчет налога за 2001 год. В подтверждение своей позиции ссылается на формирование данных формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках за 2001 год" по методу начисления и соответствие показателя 190 строки отчета "Прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода)" данным строки 475 бухгалтерского баланса "Не распределенная прибыль отчетного года".

По мнению заявителя апелляционной жалобы, судом 1 инстанции не учтены нормативные акты по формированию бухгалтерской отчетности, которые должны быть учтены при оценке факта формирования базы для исчисления налога на прибыль.

ООО ПКФ "Стратег-Э" полагает, что неправильное применение судом 1 инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, фактическим обстоятельствам дела, установленным судом, явилось причиной принятия Арбитражным судом Ярославской области незаконного решения.

Межрайонная инспекция ФНС России N 5 по Ярославской области в отзыве на апелляционную жалобу против доводов заявителя возразила, указав на законность и обоснованность принятого судебного акта.

В судебном заседании представители Общества поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе.

Налоговый орган, извещенный надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, своих представителей в судебное заседание не направил.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке и пределах, установленных статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией ФНС России N 5 по Ярославской области проведена выездная налоговая проверка ООО ПКФ "Стратег-Э", по результатам которой составлен акт от 15.04.2005 года N 16-09/18.

В ходе проверки установлена неуплата налога на добавленную стоимость в бюджет в размере 324 940 рублей, путем необоснованного предъявления Обществом к вычету данной суммы налога ввиду отсутствия реальных затрат по приобретению векселя на момент применения вычета. Кроме того, поставщик товара ООО "Ролто" на налоговом учете не состоит, ИНН принадлежит другому юридическому лицу. Проверяющими установлено нарушение налогоплательщиком пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, что явилось причиной недоплаты в бюджет налога на добавленную стоимость в размере 6 640 рублей 00 копеек.

Как следует из материалов проверки, предприятием в нарушение положений Федерального закона от 06.08.2001 года N 110-ФЗ не включило в налоговую базу по налогу на прибыль по базе переходного периода дебиторскую задолженность, таким образом допустило неуплату в бюджет 470 300 рублей налога на прибыль.

По результатам проверки руководителем налогового органа принято решение от 24.10.2005 года N 16-11/17, согласно которому налогоплательщику предложено уплатить в бюджет 470 300 рублей налога на прибыль по базе переходного периода, 567 320 рублей налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пеней. Этим же решением уменьшен на исчисленный в завышенном размере налог на добавленную стоимость за 2002 год на 17 724 рубля и налог на прибыль за 2002 год на 118 066 рублей.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО ПКФ "Стратег-Э" обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с соответствующим заявлением.

Отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа в части допущенных Обществом правонарушений, описанных выше, суд 1 инстанции, руководствуясь статьями 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, исходил из того, что законных оснований для признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 324 940 рублей отсутствуют.

Ссылаясь на статью 165 Налогового кодекса Российской Федерации, суд 1 инстанции пришел к выводу, что действия налогового органа по доначислению налога на добавленную стоимость по ставке 20% сверх цены, указанной в договоре поставки, правомерны.

Арбитражный суд Ярославской области посчитал, что решение налогового органа в части доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 470 299 рублей правомерно, поскольку налогоплательщик не включил в налоговую базу по налогу на прибыль по базе переходного периода дебиторскую задолженность по состоянию на 01.01.2002 года.

Арбитражный апелляционный суд считает, что выводы суда 1 инстанции правомерны, а оснований для отмены судебного акта по доводам, изложенным в апелляционной жалобе, не имеется.

Материалы дела показали, что ООО ПКФ "Стратег-Э" приобрело к ООО "Легнум" по договору беспроцентного займа от 24.09.2001 года вексель номинальной стоимостью 1 242 282 рубля (приложение N 12 к акту проверки). Расчеты по договору займа произведены путем передачи 28.02.2002, 31.10.2002, 29.11.2002 года векселей Сбербанка России, а также взаимозачетом. Налог на добавленную стоимость в сумме 207 047 рублей включен налогоплательщиком в книгу покупок за сентябрь 2001 года (приложение N 14 к акту проверки).

В акте проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованном предъявлении к вычету из бюджета 207 047 рублей налога на добавленную стоимость, уплаченного ООО "Ролто", ввиду отсутствия реальных затрат по приобретению векселя на момент принятия к вычету, а именно в сентябре 2001 года.

Впоследствии, учитывая полученную в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля информацию о том, что ООО "Ролто" не состоит на налоговом учете, ИНН 7705261741 принадлежит другому юридическому лицу (л.д.65, т. 1), налог на добавленную стоимость не принят налоговым органом к вычету в полном объеме в размере 324 940 рублей.

Оценив имеющиеся в деле документы, изучив позиции сторон, апелляционный суд приходит к выводу, что решение суда 1 инстанции в данной части правомерно.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).

При этом, к числу обязательных условий для применения вычета относится наличие счетов-фактур, оформленных и выставленных с соблюдением требований, установленных статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации, к которым, в частности, относится требование об указании ИНН. Согласно пунктам 1, 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость, оплаченный по счетам-фактурам, выставленным с нарушением требований, установленных пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, к вычету не принимается.

В рассматриваемом случае Общество не представило в налоговый орган счета-фактуры, оформленные и выставленные ООО "Ролто" с соблюдением требований статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Заявитель апелляционной жалобы предъявил к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 324 940 рублей исходя из данных книги покупок за сентябрь 2001 года.

Кроме того, Обществом предъявлен к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщику, который на налоговом учете не состоит, ИНН принадлежит другому юридическому лицу.

В соответствии со статьями 143, 144 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации, подлежащие обязательной постановке на налоговый учет.

Не доказав, что налог входит в цену приобретенного товара и уплачен при закупке товара у плательщика налога на добавленную стоимость, покупатель не вправе предъявить уплаченную сумму к вычету.

Доказательств, опровергающих сведения налогового органа об отсутствии регистрации поставщика в качестве плательщика налога на добавленную стоимость, а также подтверждающих присвоение ему иного идентификационного номера налогоплательщиком не представлено.

Отклоняется как несостоятельный довод заявителя апелляционной жалобы о наличии права на применение налогового вычета в случае оплаты товара, в том числе налога на добавленную стоимость, имуществом, не оплаченным на момент применения вычета.

Исходя из сформулированной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 года N 169-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Пром Лайн" на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации" под фактически уплаченными поставщикам суммами налога

На добавленную стоимость подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога. Обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленного поставщиком налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью оплачено, либо в счет оплаты реализованных товаров (работ, услуг).

Апелляционный суд считает, что определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 года подтверждает правовую позицию налогового органа и суда 1 инстанции.

В этой связи налоговым органом правомерно отказано Обществу в предоставлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в сумме 324 940 рублей.

Решение суда 1 инстанции в данной части принято с учетом фактических обстоятельств дела и правильным применением норм права.

Ссылки налогоплательщика на нарушение налоговым органом требований налогового законодательства при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, апелляционным судом не принимаются, поскольку все требования процедуры привлечения к налоговой ответственности инспекцией были соблюдены: по результатам проверки составлен акт, вручен руководителю организации под роспись, рассмотрены представленные налогоплательщиком возражения к акту и по итогам их рассмотрения вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности..

Налоговым кодексом не предусмотрено повторное составление акта налоговой проверки после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, поэтому доводы заявителя апелляционной жалобы в данной части несостоятельны.

Инструкция МНС РФ от 10.04.2000 года N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденная приказом МНС РФ от 10.04.2000 года N АП-3-16\138, также не содержит формы такого акта.

Запрос в Управление ФНС России по г. Москве в отношении ООО "Ролто" был направлен инспекцией в рамках срока проведения выездной налоговой проверки, поэтому ссылка Общества на проведение налоговым органом повторной выездной налоговой проверки несостоятельна.

Кроме того, согласно пункту 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.1002 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" по смыслу пункта 6 статьи 101 Кодекса нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным.

Согласно статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой проверкой могут быть охвачены три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Выездная налоговая проверка ООО ПКФ "Стратег-Э" была начата 21.09.2004 года и охватила три предшествующих календарных года- период с 01.01.2001 по 31.12.2003 года, что не противоречит вышеназванной норме права.

Акт проверки был составлен в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации 15.04.2005 года, то есть не позднее двух месяцев после окончании я проверки, окончившейся 15.02.2005 года.

В соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика.

Начавшаяся 21.09.2004 года проверка была окончена 15.02.2005 года в связи с тем, что срок проверки приостанавливался решениями заместителя руководителя налогового органа от 09.11.2004 N 78/1 и от 10.12.2004 года N 78/2, имеющимися в деле.

В этой связи апелляционная инстанция не усматривает правовых оснований для отмены судебного акта по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе.

Материалы дела показали, что в январе 2002 года ООО ПКФ "Стратег-Э" отгрузило товар на экспорт ЧП Толоконникову на сумму 207 680 рублей и исчислило налог на добавленную стоимость по ставке 16,67% в сумме 34 613 рублей с полученного в декабре аванса. Аналогичная сделка была совершена в марте 2002 года с полученного в феврале 2002 года аванса, налог исчислен в сумме 33 238 рублей.

Однако, в нарушение пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель не представил документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0% при реализации товаров на экспорт.

Согласно пункту 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если полный пакет документов не собран по истечении 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10% или 20%, а моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость будет считаться день отгрузки товаров на экспорт.

По мнению налогоплательщика, исчисление налога сверх установленной цены не отвечает требованиям действующего законодательства.

Апелляционный суд считает, что налоговый орган действовал в соответствии с указанными нормами налогового законодательства и правомерно доначислил налог на добавленную стоимость по экспорту в суммах 6 916 рублей (за январь) и 6 640 рублей (за март).

Судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что при отгрузке товаров на экспорт налог на добавленную стоимость в сумму контракта не включается, и полученная от покупателя выручка налог не содержит, в связи с чем налоговый орган правомерно применил налоговую ставку 20 %.

На основании изложенного, решение суда 1 инстанции об отказе Обществу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления вышеуказанного налога и соответствующих налогу пени правомерно.

ООО ПКФ "Стратег-Э" полагает, что у налогового органа не имелось законных оснований для доначисления предприятию налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 470 300 рублей.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 10 Федерального закона Российской Федерации от 06.08.2001 года N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства российской федерации о налогах и сборах_" по состоянию на 01.01.2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2001 года, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

В нарушение указанной нормы, Общество не включило в налоговую базу по налогу на прибыль дебиторскую задолженность, в связи с чем неуплата налога на прибыль по базе переходного периода составила 470 299 рублей.

Лист 12 по налогу на прибыль за полугодие 2002 года, в котором должен быть рассчитан налог на прибыль по базе переходного периода, организация не представляла.

Согласно пункту 4.19 Приказа об учетной политике организации на 2001 год следует, что финансовые результаты от реализации продукции, работ, услуг в бухучете производить методом "по отгрузке", для целей налогообложения- методом "по оплате". (л.д. 52, том 4).

Кроме того, Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках" за 2001 год составлена по оплате, в связи с чем в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "расчета налога от фактической прибыли" нет корректировки налоговой базы.

Строка 010 формы N 2 "Выручка от реализации товаров (работ, услуг) за минусом налога на добавленную стоимость и акцизов" равна 39 499 тыс. рублей.

Данная сумма рассчитана исходя из оборотных ведомостей по счетам 6201 и 7601:

47 225 922 (Кредит счета 6201) - 207 680 (авансовый платеж) - 7 519 398 (налог на добавленную стоимость оплаченный)= 39 498 844 рубля.

Таким образом, доводы заявителя о применении в 2001 году учетной политики по методу "По отгрузке" не обоснован, кроме того, он противоречит данным главной книги, оборотной ведомости по кредиту счета 6201, а также фактам включения дебиторской задолженности в налоговую базу по налогу на прибыль за 2002 год.

Довод заявителя апелляционной жалобы о применении метода "по отгрузке" противоречит также его возражениям на акт проверки и формированием налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по оплате при оспаривании суммы доначисленного налога на добавленную стоимость со стоимости выполненных работ для ОАО "Автодизель" (л.д. 22, т. 3).

Кроме того, в жалобе налогоплательщик ссылается на противоречие вывода суда порядку отражения данных бухгалтерского учета в бухгалтерской отчетности, изложенному в Приказе Минфина РФ от 13.01.2000 N 4н "О годовой бухгалтерской отчетности". Однако, Обществом не указано, какой именно пункт Приказа нарушен судом 1 инстанции, поэтому данный довод Общества апелляционной инстанцией не принимается.

Таким образом, данные бухгалтерской отчетности предприятия подтверждают вывод суда 1 инстанции о применении Обществом учетной политики в 2001 году для налогообложения метода "по оплате", поэтому налог на прибыль по базе переходного периода доначислен инспекцией правомерно.

Второй арбитражный апелляционный суд находит обжалуемый судебный акт законным и обоснованным, вынесенным на основании объективного и полного исследования обстоятельств и материалов дела, Нормы материального права применены Арбитражным судом Ярославской области правильно, нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом 1 инстанции также не допущено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя..

ООО ПКФ "Стратег-Э" необходимо возвратить из Федерального бюджета 1000 рублей госпошлины, уплаченной по платежному поручению N 178 от 10.05.2006 года как излишне уплаченную.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 12.04.2006 года по делу N А82-17533/05-37 в оспариваемой заявителем части оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО ПКФ "Стратег-Э"- без удовлетворения.

Возвратить на счет ООО ПКФ "Стратег-Э" из Федерального бюджета 1000 рублей госпошлины как излишне уплаченной по платежному поручению N 178 от 10.05.2006 года. Выдать справку.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Председательствующий

Л.Н. Лобанова

Судьи

М.В. Немчанинова Л.И. Черных Хорова Т.В.