Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19 июня 2015 г. N 07АП-2203/15

г. Томск

19 июня 2015 г.

Дело N А27-19327/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июня 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 июня 2015 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Марченко Н. В.

судей Колупаевой Л. А., Полосина А. Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мавлюкеевой А. М. (до перерыва), помощником судьи Фаст Е. В. (после перерыва) с использованием средств аудиозаписи,

при участии:

от заявителя: Чигоряевой О. В., доверенность N 1167 УК/14Д от 15.10.2014 года, Краевой Н. В., доверенность N 1165 УК/14Д от 15.10.2014 года, Китайгора Т. А., доверенность N 1166 УК/14Д от 15.10.2014 года,

от заинтересованного лица: Клименко Д. В., доверенность N 03-22/3 от 12.01.2015 года, рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Угольная компания "Северный Кузбасс", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области

на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 21 января 2015 года по делу N А27-19327/2014 (судья Новожилова И. А.)

по заявлению открытого акционерного общества "Угольная компания "Северный Кузбасс" (ОГРН 1094250000327, ИНН 4250005979, 652427, Кемеровская обл., г. Березовский, ул. Матросова, 1)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918, 650024, г. Кемерово, ул. Глинки, 19)

о признании недействительным решения от 05.06.2014 N 11 в части,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Угольная компания "Северный Кузбасс" (далее - ОАО "Угольная компания "Северный Кузбасс", Общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области от 05.06.2014 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сумме 10 546 946 рублей на 01.01.2013, начисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 394 352 рубля (в том числе предложения уменьшить сумму налога на добавленную стоимость, излишне возмещенную из бюджета 69 137 рублей), пени в сумме 70 819,42 рублей, штрафа 394 870,60 рублей, предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 93 612 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 21 января 2015 года заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения Инспекции от 05.06.2014 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду уменьшения заявителем налоговой базы по налогу на прибыль на суммы выплат в виде единовременной компенсации из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за последний год работы за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности и в счет возмещения морального вреда; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 394 352 рубля, соответствующих сумм пени и штрафа; предложения удержать неудержанный налог на доходы физических лиц и перечислить его в бюджет в сумме 1 430 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа; привлечения к ответственности предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 17 514,58 рублей; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением, заявитель в апелляционной жалобе и дополнении к ней просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции N 11 от 05.06.2014 года в части привлечения ОАО "Угольная компания "Северный Кузбасс" к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду включения в состав косвенных расходов больничных, отпускных и ходовых персонала добычных участков и обогатительной фабрики и предложения увеличить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организации по состоянию на 01.01.2013 года на 195806 руб., по эпизоду предоставления имущественного налогового вычета по НДФЛ за период с начала года до месяца подачи работниками заявления о предоставлении имущественного вычета в сумме 92 182 руб.; принять по делу новый судебный акт, которым заявленные требования в указанной части удовлетворить.

В отзыве Инспекция решение суда первой инстанции в части, обжалуемой Обществом, просила оставить без изменения как законное и обоснованное, апелляционную жалобу Общества - без удовлетворения.

Налоговый орган в апелляционной жалобе просил отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований заявителя, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу возражало против доводов жалобы налогового органа, указав на законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой Инспекцией части.

В заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали доводы собственных апелляционных жалоб по указанным в них основаниям.

Определением апелляционного суда от 09.04.2015 года судебное разбирательство по делу было отложено на 12.05.2015 года в 09 час.20 мин.

Определением от 05.05.2015 года Седьмого арбитражного апелляционного суда на основании части 3 статьи 18 АПК РФ в связи с отпуском судьи Бородулиной И. И. произведена замена указанного судьи на судью Полосина А. Л., судебное разбирательство по делу произведено с самого начала.

В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании был объявлен перерыв до 19.05.2015 года

Определением апелляционного суда от 19.05.2015 года судебное разбирательство по делу было отложено на 04.06.2015 года в 09 час.05 мин.

Определением от 01.06.2015 года Седьмого арбитражного апелляционного суда на основании части 3 статьи 18 АПК РФ в связи с отпуском судьи Усаниной Н. А. произведена замена указанного судьи на судью Колупаеву Л. А., судебное разбирательство по делу произведено с самого начала.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 11.06.2015 года в 11 час. 00 мин.

Проверив материалы дела в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционных жалоб, отзывов на жалобы, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает обжалуемый судебный акт не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "Угольная компания "Северный Кузбасс", по результатам которой составлен акт от 17.03.2014 N 3 и принято решение от 05.06.2014 N 11 о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа, в сумме 394 870,20 рублей; статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа, в общей сумме 22 081,60 рублей.

Указанным решением Обществу доначислен налог на добавленную стоимость в общей сумме 2 394 352 рубля, начислены пени в общей сумме 101 441,42 рублей, предложено уменьшить остаток не перенесенного убытка по состоянию на 01.01.2013 на 10 546 946 рублей, удержать неудержанный налог на доходы физических лиц в сумме 93 274 рубля и перечислить его в бюджет.

Не согласившись с указанным решением ОАО "Угольная компания "Северный Кузбасс" обжаловало его в установленном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 19.09.2014 N 523 апелляционная жалоба ОАО "Угольная компания "Северный Кузбасс" удовлетворена частично, решение Инспекции от 05.06.2014 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено в части отмены доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 2 964 руб., начисленных пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 532 руб., начисления штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 592,80 руб.; в остальной части решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящим требованием.

Из положений части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Основанием доначисления налога на прибыль послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы на суммы выплат в виде единовременной компенсации из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за последний год работы за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности и в счет возмещения морального вреда (пункт 1.1 решения).

Признавая недействительным решение налогового органа в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что спорные выплаты произведены в соответствии с Федеральным отраслевым соглашением по угольной промышленности Российской Федерации на 2010-2012 годы и коллективным договором, являются экономически обоснованными и подлежат включению в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организации.

Между тем судом первой инстанции не принято во внимание следующее.

Статьей 225 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на суммы расходов на оплату труда.

В силу указанной нормы в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной форме и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В пунктах 1 - 24 указанной нормы приведен перечень видов затрат, которые могут быть учтены в качестве расхода на оплату труда, а также предусмотрены конкретные условия такого признания для каждого вида расходов.

Согласно пункту 2 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) являются элементами системы оплаты труда в организации.

В соответствии со статьей 135 Трудового кодекса Российской Федерации система оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливается коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Согласно положениям статьи 191 Трудового кодекса Российской Федерации работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии).

Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка, а также уставами и положениями о дисциплине. За особые трудовые заслуги перед обществом и государством работники могут быть представлены к государственным наградам.

При этом расходы, связанные со стимулирующими выплатами и компенсациями работникам организации, осуществляемые на основании трудового договора, коллективного договора, локального нормативного акта могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли только при условии, что такие расходы соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ, то есть должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции считает правильным вывод налогового органа о том, что произведенные Обществом в проверяемом периоде выплаты в виде единовременной компенсации из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за последний год работы за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности и в счет возмещения морального вреда относятся к социальным гарантиям и компенсациям и не являются выплатами стимулирующего характера, поскольку не направлены на получение обществом дохода, не связаны с производственными результатами работников, выплачиваются не в связи с достижением работником каких-либо производственных результатов, профессионального мастерства, высоких достижений в труде, а в связи с наступлением не зависящего от них события (утрата трудоспособности либо гибель работника на производстве).

Не принимается судом апелляционной инстанции также довод Общества о том, что понесенные Обществом затраты в связи с осуществлением указанных спорных выплат должны быть отнесены в состав расходов, принимаемых для целей исчисления налога на прибыль, на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ, поскольку Общество в силу действующего законодательства, локальных нормативных актов обязано компенсировать своим работникам как ущерб, нанесенный их здоровью, так и моральный вред, соответственно, расходы, связанные с возмещением работнику причиненного вреда, являются обязательными и обоснованными для Общества.

Согласно статьи 184 ТК РФ при повреждении здоровья или в случае смерти работника вследствие несчастного случая на производстве либо профессионального заболевания работнику (его семье) возмещаются его утраченный заработок (доход), а также связанные с повреждением здоровья дополнительные расходы на медицинскую, социальную и профессиональную реабилитацию либо соответствующие расходы в связи со смертью работника.

Подпунктом 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Выплаченные Обществом единовременные пособия из расчета 20% среднемесячного заработка за последний год работы за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности хотя и обусловлены увечьем или профессиональным заболеванием, однако компенсацией причиненного вреда здоровью, выплата которой предусмотрена статьей 184 ТК РФ, не являются, и, соответственно, не могут учитываться в целях налогообложения по основаниям, предусмотренным подпунктом 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным довод налогового органа о том, что рассматриваемые единовременные выплаты в счет возмещения морального вреда не могут быть приравнены к возмещению причиненного ущерба и, соответственно, учитываться в целях налогообложения по основаниям, предусмотренным подпунктом 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательства а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

В соответствии со статьей 22 Трудового кодекса Российской Федерации работодатель обязан возместить вред, причиненный работнику в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а также компенсировать моральный вред в порядке и на условиях, установленных ТК РФ, федеральными законами и иными нормативными правовыми актами.

Статей 22 Федерального закона от 20.06.1996 года N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности" предусмотрена выплата компенсации в случае гибели работника организации по добыче (переработке) угля (горючих сланцев), занятого на работах с опасными и (или) вредными условиями труда.

При этом выплата компенсации работникам, утратившим профессиональную трудоспособность, указанным Федеральным законом не предусмотрена.

Спорная денежная компенсация морального вреда не относится к денежной компенсации морального вреда, предусмотренного статьей 237 Трудового кодекса Российской Федерации за причинение вреда неправомерными действиями или бездействием работодателя.

В силу статьи 151 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) обязанность выплатить денежную компенсацию за причинение морального вреда возлагается на нарушителя прав только решением суда.

В материалы дела не представлены решения суда, возлагающие на ОАО "УК "Северный Кузбасс" обязанность возместить работнику Общества моральный вред, в том числе компенсировать гибель работника организации по добыче (переработке) угля (горючих сланцев), занятого на работах с опасными и (или) вредными условиями труда.

Статьей 1082 ГК РФ предусмотрено, что, удовлетворяя требование о возмещении вреда, суд в соответствии с обстоятельствами дела обязывает лицо, ответственное за причинение вреда, возместить вред в натуре (предоставить вещь того же рода и качества, исправить поврежденную вещь и т.п.) или возместить причиненные убытки (пункт 2 статьи 15).

Под убытками согласно статье 15 ГК РФ понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если его право не было нарушено (упущенная выгода).

С учетом указанных правовых норм апелляционный суд поддерживает вывод налогового органа о том, что спорные единовременные выплаты в счет возмещения вреда морального вреда не могут быть приравнены к возмещению причиненного ущерба и, соответственно, не должны учитываются при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов на оплату труда.

Таким образом, решение Инспекции от 05.06.2014 N 11 в указанной части следует признать законным, а выводы суда первой инстанции - не соответствующими обстоятельствам дела.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 г. в сумме 416 878 рублей и завышении налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 г. в сумме 612 684 рубля в связи с неправомерным занижением прямых расходов в 2011 г. на сумму затрат на оплату труда персонала, участвующего в процессе добычи и переработки угля в виде оплаты ходовых, отпускных, больничных в размере 35 907 078 рублей, в 2012 г. в размере 23 117 697 рублей (пункт 1.2 решения). По мнению налогового органа, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе добычи и переработки угля в виде оплаты ходовых, отпускных, больничных в полном объеме следовало отнести к прямым расходам, а не к косвенным.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

К расходам, связанным с производством и реализацией в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 253 и подпунктов 1, 5 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации относятся затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии.

На основании пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации для целей главы 25 Кодекса расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Для целей налогообложения отличие между прямыми и косвенными расходами заключается в различном порядке отнесения их к расходам на производство и реализацию: сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода; прямые расходы относятся к расходам текущего (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимость которых они учтены в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации).

К прямым расходам относятся: - материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1,4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика); - расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; - суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Перечень прямых расходов, предусмотренный в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации, не является закрытым, а включает в себя виды прямых расходов, которые могут учитываться всеми организациями, являющимися плательщиками налога на прибыль организаций.

При этом на основании абзаца 10 пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе в своей учетной политике для целей налогообложения определить наряду с предусмотренными в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации и иные прямые расходы, связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которые с учетом конкретного вида деятельности налогоплательщика также могут рассматриваться в качестве его прямых расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

В соответствии с Учетной политикой для целей налогообложения на 2011 г. по операциям производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) заявителем к прямым расходам, в том числе отнесена заработная плата персонала, непосредственно участвующего в процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Непосредственно участвующими в добыче угля считаются работники очистных бригад, учитываемых на счете 20. Заработная плата работников остальных подземных бригад, признается косвенными расходами.

Стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг, питания и продуктов, оплата ходовых, отпускных (включая компенсацию неиспользуемого отпуска и оплату ученических отпусков), больничных, оплата за время вынужденного прогула, расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска и обратно, выплаты при увольнении (компенсация неиспользованного отпуска, выплаты при увольнении по соглашению сторон, сокращению, ликвидации и т.п.), единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавка за стаж работы по специальности), в полном объеме признаются в составе косвенных расходов независимо от их участия в производственном процессе (не зависимо от структурного подразделения, бригады, участка и вида деятельности), так как эти выплаты не связаны напрямую с выполнением текущих трудовых обязанностей.

При этом, учетная политика не содержит экономического обоснования исключения из состава прямых расходов в части персонала, непосредственно участвующего в процессе производства продукции, иных сумм (отпускных, больничных, ходовых и пр.), помимо заработной платы.

По смыслу пункта 1 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы на оплату труда включается не только заработная плата работника, а любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести материальные затраты к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности включить их в прямые расходы, применив при этом экономически обоснованные показатели.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о недоказанности заявителем отсутствия реальной возможности отнесения указанных затрат к прямым расходам, а также экономического обоснования отнесения их спорных затрат к косвенным расходам, тогда как положения статьи 318 НК РФ к прямым расходам относит все расходы на оплату труда работникам, непосредственно связанным с производством, а не только их заработную плату.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что заявитель неправомерно сузил приведенный в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации перечень прямых расходов, исключив из состава прямых расходов в целях налогообложения прибыли все иные выплаты работникам, непосредственно участвующим в процессе добычи угля, помимо заработной платы, без какого-либо экономического обоснования.

При таких обстоятельствах суд соглашается с выводами налогового органа о неправомерном отнесении заявителем спорных выплат к косвенным расходам.

Решение налогового органа в данной части является законным и обоснованным.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в общей сумме 2394352 рубля послужил вывод налогового органа о неправомерном предъявлении Обществом к вычету сумм налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО "Промтек" и ООО "ПТК Универсал" (пункт 2.1, 2.2 решения).

Согласно положениям статей 169, 171,172 НК РФ в их взаимосвязи основанием для вычета по НДС является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Названные положения НК РФ свидетельствуют о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Однако формальное соблюдение требований статей 171, 172 НК РФ само по себе не является достаточным основанием принятия сумм налога к вычетам.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Из анализа положений статей 171, 172 НК РФ следует, что положения законодательства о налогах и сборах не освобождают налогоплательщика от обязанности по доказыванию правомерности применения налоговых вычетов по НДС, поскольку такая обязанность законодателем возложена на налогоплательщика. Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на получение налоговой выгоды.

Из представленных для налоговой проверки документов (договоров поставки, счетов-фактур, товарных накладных) следует, что ОАО УК "Северный Кузбасс" в проверяемом периоде заявлены вычеты по НДС в связи с поставкой товара, приобретенного у ООО "Промтек" и ООО "ПКТ Универсал".

Вместе с тем, представление заявителем всех необходимых в соответствии с НК РФ документов в обоснование налоговой выгоды с учетом требований статей 171 - 172 НК РФ, пункта 1 статьи 54 НК РФ, правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 N 53, не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без проверки достоверности сведений, содержащихся в указанных документах.

Обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения настоящего спора, является не только формальная схожесть действий ОАО УК "Севреный Кузбасс" с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок применения налоговых вычетов, но и наличие реальных хозяйственных операций, по которым заявлена налоговая выгода, а также отсутствие злоупотребления правом.

В пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Вместе с тем, в ходе проведенной налоговой проверки Инспекцией фактически установлены обстоятельства, свидетельствующие о формальном оформлении документов с целью подтверждения права на налоговый вычет по НДС вне связи с реально осуществляемой хозяйственной деятельностью.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, материалами дела подтверждено, что спорные контрагенты не имеют необходимого управленческого и технического персонала, основных средств, транспортных средств и другого имущества; по юридическому адресу не находятся.

Учредители и руководители ООО "Промтек" Шаленков В. А., ООО "ПТК Универсал" - Трифонов В. П., будучи допрошенными в ходе налоговой проверки в качестве свидетелей, отрицали свою причастность к деятельности соответствующих организаций.

Согласно заключениям почерковедческих экспертиз подписи от имени Шаленкова В. А. в первичных документах ООО "Промтек", а также Трифонова В. П. в документах ООО "ПТК Универсал" выполнены не Шаленковым В. А. и, соответственно, не Трифоновым В. П., а другими лицами.

Нарушений требования закона при проведении в ходе налоговой проверки экспертиз не установлено. Экспертные заключения, представленные налоговым органом, являются допустимыми доказательствами.

При изложенных обстоятельствах налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверную информацию, касающуюся сведений о лице, подписавшем эти документы.

В силу статьи 53 Гражданского кодекса, статьи 40 Федерального закона от 08.12.2008 года N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" только руководитель (генеральный директор) общества с ограниченной ответственностью может без доверенности подписывать от имени общества любые финансово-хозяйственные документы, в том числе договоры, счета-фактуры, только он может выдавать любому лицу доверенность (издать приказ) на право подписи документов.

Следовательно, отсутствие лиц, идентифицируемых в качестве единоличного исполнительного органа указанных обществ как одного из признаков юридического лица, свидетельствует о том, что заявитель не вступал в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, с указанными юридическими лицами.

Кроме того, анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "Промтек" свидетельствует о том, что поступившие денежные средства от ОАО "УК "Северный Кузбасс" "в счет оплаты за товарно-материальные ценности по договору N СК-53/12 от 02.02.2012 года, перечислены в полном объеме на расчетные счета ООО "Подрядик", ООО "Ресурс", ООО "Резерв" с назначением платежа "оплата за товар согласно договору".

Из показаний Тукеевой А. Д. (руководителя и учредителя ООО "Подрядчик") следует, что она не являлась учредителем и руководителем указанного юридического лица, никакого отношения к его финансово-хозяйственной деятельности не имеет.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Подрядчик", ООО "Ресурс", ООО "Резерв" показал, что перечисления, характерные при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности (оплата за коммунальные платежи, электроэнергию, аренду помещения, выплату заработной платы) указанными обществами не осуществлялись.

Денежные средства, поступившие от ООО "Промтек", перечислены на расчетный счет ООО "НТК" с назначением платежа "оплата за стройматериалы". Согласно сведениям расчетного счета ООО "НТК" денежные средства, поступившие от ООО "Подрядчик", были сняты с расчетного счета по чекам (обналичены) Ливинцевой К. М., числящейся руководителем и учредителем и руководителем этой организации.

Денежные средства, поступившие на расчетный счет ООО "Ресурс" от ООО "Промтек", перечислялись с назначением платежа "за продукты питания, предоставление займов".

Из банковской выписки ООО "Резерв" следует, что денежные средства, поступившие от ООО "Промтек", перечислялись на расчетные счета ООО "Магна" с назначением платежа "за товарно-материальные ценности по договору", ООО "Трансресурс плюс" "за услуги связи". Денежные средства, поступившие от ООО "Резерв" на расчетный счет ООО "Магна" были перечислены ООО "ТК "Ника" с назначением платежа "по договору процентного займа" и на пластиковую карточку физического лица "по договору купли-продажи недвижимого имущества". В свою очередь, ООО "ТК "Ника" перечисляло поступившие на расчетный счет денежные средства в счет оплаты "по договорам процентного займа".

Таким образом, в ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО "Промтек" не могло являться поставщиком продукции по договору от 02.02.2012 года N СК-53/12, заключенному с ОАО "УК "Северный Кузбасс", поскольку данное общество не приобретало у иных организаций соответствующие товарно-материальные ценности с целью поставки их заявителю (вкладыш ГПВ-400У, гидромуфта ГПВ-4000У, полумуфта ГПВ-400У, звездочка 2СР70М.01.700, соединитель лент "Вулкан", звено соединительное СР70М.00.101Г и другое имущество).

Кроме того, факт отсутствия поставки ТМЦ именно от ООО "Промтек" подтверждается также свидетельскими показаниями должностных лиц ОАО "УК "Северный Кузбасс" Беляева К. С., Бессонова П. М., Васильева П. В., Швауэра А. А., Денисенко А. П., из которых следует, что указанные лица лично не контактировали ни с руководителем ООО "Промтек", ни с представителями указанного общества.

Анализ движения средств по расчетному счету как ООО "ПТК Универсал", так и его контрагентов (ООО "Кузнецкие ресурсы", ООО "Подрядчик"), которым ООО "ПТК Универсал" перечисляло денежные средства за приобретенный товар, который впоследствии якобы поставлялся заявителю, свидетельствует о том, что, в конечном итоге, денежные средства были обналичены.

Встречными проверками установлено, что указанные организации не обладали необходимыми ресурсами, позволяющими осуществить хозяйственную деятельность и поставить ООО "ПТК Универсал" спорные ТМЦ. Соответственно, ООО "ПТК Универсал" было лишено возможности реализовать спорные ТМЦ ОАО "УК "Северный Кузбасс".

В ходе проверки Инспекцией проведены мероприятия налогового контроля, в результате которых опровергнута возможность осуществления ООО "Промтек" и ООО "ПТК Универсал" поставки товара заявителю, что отражено в оспариваемом решении Инспекции (л.д.118-139). Доказательств обратного Обществом не представлено.

Несогласие заявителя с установленными налоговым органом обстоятельствами в отношении ООО "Промтек", ООО "ПТК Универсал" не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

В силу действующего законодательства обязанность подтверждать обоснованность налоговый выгоды лежит на налогоплательщике - покупателе товара, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом документы, подтверждающие налоговые вычеты, должны отражать достоверную информацию.

В настоящем случае представленные Обществом документы не отражают реальных хозяйственных операций с заявленными контрагентами и не содержат достоверной информации.

В силу пункта 4 указанного Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 5 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Кроме того, согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; об отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; о совершении операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

При этом, как следует из материалов налоговой проверки, заявленный Обществом товар фактически не мог быть приобретен у ООО "Промтек" и ООО "ПТК Универсал" с учетом отсутствия доказательств приобретения такого товара самими спорными контрагентами для перепродажи.

Право на получение налоговых вычетов по НДС обусловлено не только использованием приобретенной продукции в деятельности, облагаемой НДС, но и приобретением продукции у конкретного контрагента с отражением в документах действительных и достоверных сведений.

В связи с этим само по себе приобретение Обществом товара у абстрактного продавца не может служить основанием для применения налогового вычета по НДС.

Оценивая законность и обоснованность обжалуемого решения налогового органа в части права заявителя на налоговый вычет, суд апелляционной инстанции также исходит из отсутствия доказательств проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагентов.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Выбирая контрагента, субъект предпринимательской деятельности обязан действовать с той степенью осмотрительности, которая исключит для него возможность рисков и неблагоприятных последствий, вызванных поведением и действиями контрагента.

В случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Оценка добросовестности налогоплательщика и его контрагентов предполагает оценку заключенных ими сделок, их действительности, подтверждения реальности хозяйственных операций. Заявителем не представлено доказательств того, что он располагает сведениями о лицах, которые действовали от имени контрагентов в хозяйственных взаимоотношениях. Более того, из свидетельских показаний должностных лиц заявителя Китайгора Т. А., Беляева К. С., Малахова И. В., Бессонова П. М., Васильева П. В., Прокопчика С. В., Денисенко А. П. следует, что заявителем полномочия лиц, выступающих от имени спорных контрагентов, не проверялись.

Заключая договоры с поставщиком, не проверив его действительную правоспособность, общество берет на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду.

При отсутствии доказательств того, что заявитель при заключении договоров со спорными контрагентами удостоверился в личности лиц, действующих от имени спорных контрагентов; проверял деловую репутацию, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, довод заявителя о том, что им была проявлена должная осмотрительность в виде истребования учредительных документов, а также проверки сведения на официальном сайте ФНС России, суд считает несостоятельным.

Ничтожность заключенных договоров, отсутствие у спорных контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в совокупности с подписанием первичных документов неустановленными лицами свидетельствуют об отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений между заявителем и указанными контрагентами, что бесспорно установлено оспариваемым решением налогового органа.

При изложенных обстоятельствах апелляционный суд считает не соответствующим обстоятельствам дела вывод суда первой инстанции о недействительности решения Инспекции в части доначисления НДС в сумме 2 394 352 руб. В указанной части решение суда первой инстанции подлежит отмене с принятием по делу в указанной части нового судебного акта об отказе в удовлетворении требования заявителя.

При этом суд апелляционной инстанции не принимает доводы заявителя о необходимости применения смягчающих обстоятельств по пункту 1 статьи 122 НК РФ и снижении размера штрафа до 1 000 руб.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом и учитываются при применении налоговых санкций.

Из положений статьи 112 НК РФ следует, что смягчающими обстоятельствами могут быть признаны любые обстоятельства, так или иначе связанные с совершенным правонарушением.

Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Как следует из материалов дела, при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки Инспекцией обстоятельства, смягчающие и отягчающие вину Общества в совершении правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, установлены не были.

Суд апелляционной инстанции, исследовав представленные Обществом доказательства и оценив заявленные доводы относительно наличия обстоятельств, которые могли быть учтены при решении вопроса в судебном порядке о снижении штрафных санкций в порядке статьи 112 НК РФ (отсутствие прямого умысла на совершение налогового правонарушения, отсутствие сведений о подписании первичных документов неуполномоченными лицами, добросовестное выполнение своего обязательства по уплате текущих налогов, отсутствие ущерба для бюджета, тяжелое финансовое положение Общества, активное участие в реализации социальных программ), не усматривает оснований для снижения налоговой санкции, установленной налоговым органом.

Основанием для доначисления налога на доходы физических лиц за 2011 г. в сумме 1 430 рублей, начисления пени в сумме 385 рублей и привлечения заявителя к ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 286 рублей явилось неправомерное представление Обществом стандартных налоговых вычетов работнику Старковой Л.Ф. на ребенка-студента Старкову С.П. (пункт 3.1 Решения) на основании справки из учебного заведения датированной декабрем 2010 г.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый вычет за каждый месяц налогового периода распространяется на родителя, супруга (супругу) родителя, на обеспечении которых находится ребенок.

Согласно абзацу 12 данного подпункта налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента, курсанта в возрасте до 24 лет.

Налоговый вычет предоставляется за период обучения ребенка (детей) в образовательном учреждении и (или) учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения (абзац 19 подпункта 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации).

Пунктом 3 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что установленные настоящей статьей стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты, в частности справки из учебного заведения, в котором ребенок проходит обучение (Письма Минфина России от 02.04.2012 N 03-04-05/08-401, УФНС России по г. Москве от 19.04.2010 N 20-15/3/041250@)).

Согласно материалам дела, в справке от 17.12.2010 N 5, выданной Федеральным государственным образовательным учреждением среднего профессионального образования "Анжеро-Судженский политехнический колледж" указаны период обучения Старковой С.П. - с 01.09.2009 по 30.06.2013 и форма обучения - очная.

Суд первой инстанции, отклонив довод налогового органа о том, что справка из учебного учреждения, датированная концом 2010 г., не является основанием для предоставления стандартного вычета по налогу на доходы физических лиц за 2011 г., пришел к правомерному выводу о незаконности начисления Обществу пеней и штрафов за неудержание с работника и неперечисление в бюджет спорных сумм налога на доходы физических лиц, поскольку документы о предоставлении Старковой Л.Ф. стандартных налоговых вычетов, имеющиеся в материалах дела, содержат всю необходимую информацию и подтверждают правомерность предоставления таких вычетов.

При этом суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что предоставление вычета на учащегося ребенка в возрасте до 24 лет зависит от факта обучения и его продолжительности, справку из учебного учреждения работнику следует подавать ежегодно. Налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц в соответствии со статьей 216 Налогового кодекса Российской Федерации признается календарный год, следовательно, справка из образовательного учреждения представляется налоговому агенту в начале календарного года, то есть в январе.

Законодательством не установлены конкретные сроки предоставления данной справки налоговому агенту, а также ее составления. Выдача справки в декабре 2010 г. не свидетельствует об отсутствии у работника права на стандартный вычет по налогу за 2011 г.

При изложенных обстоятельствах решение налогового органа по данному эпизоду является незаконным, нарушающим права и законные интересы заявителя в связи с чем, правомерно признано судом недействительным.

Основанием для доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 92 182 рубля, начисления пени в сумме 27 161 рубль, и штрафа в сумме 18 436,40 рублей явилось неправомерное осуществление Обществом возврата работникам сумм налога на доходы физических лиц за те месяцы календарного года, которые предшествовали подаче налогоплательщиками налоговому агенту заявления о предоставлении налогового имущественного вычета (пункт 3.2 Решения).

Апелляционная инстанция считает, что при рассмотрении настоящего эпизода суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал все представленные сторонами доказательства и, руководствуясь нормами статей 210, 216 - 220, 231 НК РФ, пришел к обоснованному выводу, что системное толкование указанных нормативных положений позволяет сделать вывод о том, что в случае обращения к работодателю за предоставлением имущественного налогового вычета не с первого месяца текущего налогового периода вычет предоставляется начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился за его предоставлением, в связи с чем у налогового агента не возникают ни право, ни обязанность осуществлять возврат НДФЛ, удержанного ранее, чем им получено заявление о предоставлении налогового вычета.

Так, в соответствии с частью 1 статьи 231 НК РФ излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.

Поскольку сумма НДФЛ, удержанная Обществом до подачи работником-налогоплательщиком заявления о предоставлении налогового вычета, не может быть квалифицирована как излишне удержанная (то есть, удержанная в нарушение норм главы 23 НК РФ), то основания для применения Обществом положений статьи 231 НК РФ отсутствуют.

Абзацем шестым пункта 8 статьи 220 НК РФ установлено, что в случае, если после представления налогоплательщиком в установленном порядке заявления налоговому агенту о получении имущественных налоговых вычетов, предусмотренных подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 220 НК РФ, налоговый агент удержал налог без учета имущественных налоговых вычетов, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном статьей 231 НК РФ.

Применение положений статьи 231 НК РФ в отношении сумм налога, правомерно удержанных налоговым агентом до представления налогоплательщиком вышеуказанного заявления, статьей 220 НК РФ не предусмотрено.

Конституционный Суд Российской Федерации в своих решениях выразил правовую позицию, согласно которой освобождение от уплаты налогов по своей природе представляет собой льготу, т.е. исключение из принципов всеобщности и равенства налогообложения, вытекающих из Конституции Российской Федерации (статьи 19 и 57) и обязывающих каждого платить законно установленный налог по соответствующему объекту налогообложения; льготы носят адресный характер, а их установление относится к законодательной прерогативе, позволяющей определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых они распространяются (Постановления от 21.03.1997 N 5-П, от 28.03.2000 N 5-П). При этом льготы, предоставляемые налогоплательщикам, не относятся к обязательным элементам налога, поименованным в пункте 1 статьи 17 НК РФ; по смыслу пункта 2 той же статьи, льготы и основания их использования налогоплательщиками определенной категории могут быть установлены законодательством о налогах и сборах в тех случаях, когда это представляется необходимым и целесообразным; отсутствие льгот для других категорий налогоплательщиков само по себе не влияет на оценку правомерности установления налога (Определения от 05.07.2001 N 162-О, от 07.02.2002 N 37-О, от 03.04.2012 N 600-О).

В соответствии со статьей 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы не только при наличии оснований, но и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Характерными признаками налоговой льготы являются порядок, процедура и условия ее применения налогоплательщиком.

Праву налогоплательщика (работника) на получение льготы (налогового вычета), предусмотренной подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 220 НК РФ, корреспондирует обязанность работодателя (налогового агента) после получения заявления налогоплательщика о получении указанных имущественных налоговых вычетов удержать налог с их учетом. При этом, как указывалось выше, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном статьей 231 НК РФ.

Следовательно, наделив налогоплательщиков правом выбора способа получения имущественного налогового вычета, т.е. адресной льготы при уплате НДФЛ, нормами НК РФ не закреплено положений о подмене налоговыми агентами функций налоговых органов по возврату законно удержанных налоговыми агентами и перечисленных в бюджет сумм налога (фактически за счет сумм НДФЛ, удержанных с дохода других налогоплательщиков и подлежащих перечислению в бюджет).

Апелляционная инстанция считает, что доводы Общества по настоящему эпизоду сводятся к расширительному толкованию положений статей 220, 231 НК РФ, в связи с чем не являются основанием для отмены принятого по настоящему делу судебного акта.

При данных обстоятельствах суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о неправомерном возврате Обществом НДФЛ, перечисленного в бюджетную систему за предшествующий подаче заявления о предоставлении имущественного вычета период, и соответственно, о правомерном привлечении Общества как налогового агента к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ (неправомерное неперечисление налога в установленный срок).

Ссылка Общества на судебную практику (в том числе определение Верховного Суда Российской Федерации от 13.04.2015 года N 307-КГ15-324) в подтверждение своих доводов апелляционной инстанцией не принимается, поскольку в каждом конкретном случае суд устанавливает фактические обстоятельства дела и применяет нормы права к установленным обстоятельствам, с учетом представленных доказательств. Доказательства различаются между собой по форме и содержанию. Различная оценка доказательств в делах, а также различные фактические обстоятельства дела не свидетельствует о разном толковании норм права.

Исследовав обстоятельства относительно обоснованности привлечения Общества к налоговой ответственности и взыскания штрафных санкций, проанализировав положения статей 112, 114 НК РФ, с учетом пункта 19 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", суд первой инстанции пришел к выводу о возможности уменьшения размера штрафа, начисленного на основании статьи 123 НК РФ в двадцать раз, исходя из наличия смягчающих ответственность обстоятельств.

Апелляционная инстанция поддерживает выводы суд первой инстанции, в связи с чем отклоняет доводы жалобы налогового органа, при этом исходит из следующего.

В компетенцию арбитражного суда входит установление обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, так как приведенный в пункте 1 статьи 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, не является исчерпывающим, любые иные обстоятельства могут быть признаны судом смягчающими ответственность налогоплательщика.

Согласно статьям 112 и 114 НК РФ, статье 71 АПК РФ мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.

Таким образом, право установления и оценки обстоятельств, смягчающих ответственность, а также размера штрафа, принадлежит суду, рассматривающему спор по существу.

В силу пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ.

Из материалов дела следует, что судом первой инстанции были в полной мере исследованы и установлены обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика, а именно: отсутствие прямого умысла на совершение налогового правонарушения, отсутствие ущерба для бюджета, тяжелое финансовое положение, отсутствие задолженности перед бюджетом на момент вынесения решения, активное участие Общества в реализации социально-экономических программ Администрации Кемеровской области, направленных на развитие региона.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции в части снижения штрафа по указанному эпизоду принято на основании оценки в совокупности конкретных обстоятельств по настоящему делу.

При изложенных обстоятельствах решение Инспекции по данному эпизоду подлежит признанию недействительным в части привлечения Общества к ответственности предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 17 514,58 рублей.

Нарушений требований статьи 101 НК РФ, влекущих безусловную отмену решения налогового органа, не установлено.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным в части признания недействительным решения Инспекции в части предложения удержать неудержанный налог на доходы физических лиц и перечислить его в бюджет в сумме 1 430 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа; привлечения к ответственности предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 17 514,58 руб.

Вместе с тем, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела в части признания недействительным решения Инспекции от 05.06.2014 N 11 в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду уменьшения заявителем налоговой базы по налогу на прибыль на суммы выплат в виде единовременной компенсации из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за последний год работы за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности и в счет возмещения морального вреда; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 394 352 рубля, соответствующих сумм пени и штрафа является основанием для отмены обжалуемого судебного акта в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В удовлетворении заявленных требований в указанной части надлежит отказать.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе Общества относится на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 110, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 21 января 2015 года по делу N А27-19327/2014 отменить в части удовлетворения требований открытого акционерного общества "Угольная компания "Северный Кузбасс" о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области от 05.06.2014 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду уменьшения заявителем налоговой базы по налогу на прибыль на суммы выплат в виде единовременной компенсации из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за последний год работы за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности и в счет возмещения морального вреда; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 394 352 рубля, соответствующих сумм пени и штрафа, принять по делу в указанной части новый судебный акт.

В удовлетворении заявленных требований в указанной части отказать.

В остальной части решение оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Н. В. Марченко

Судьи

Л. А. Колупаева А. Л. Полосин