Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 18 июня 2007 г. N 02АП-1334/07

г. Киров

18 июня 2007 г.

Дело N А28-10232/06-317/18

Резолютивная часть постановления объявлена 25 мая 2007 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 июня 2007 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.И. Черных

судей Г.Г. Буториной, М.В. Немчаниновой

при ведении протокола судебного заседания: судьей Л.И. Черных

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Колосинский П.В. по доверенности N 25 от 09.10.2006 года, Мамаева О.А. по доверенности N 49 от 27.12.2006 года;

от ответчика (должника): Чернышева Н.Ю. по доверенности N 13662 от 25.12.2006 года; Обухова Т.В. по доверенности N 03-7305 от 18.05.2007 года; Шабловинских Т.В. по доверенности N 03-24/3819 от 13.03.2007 года.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по городу Кирову на решение Арбитражного суда Кировской области от 05 марта 2007 года по делу N А28-10232/06-317/18, принятого судьей Н.Г. Грухиным, по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Кироврегионгаз" к Инспекции ФНС России по городу Кирову о признании частично недействительным решения налогового органа N 18-38/11425 от 15.11.2006 года,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Кироврегионгаз" (далее по тексту ООО "Кироврегионгаз", Общество, предприятие, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по городу Кирову (далее по тексту Инспекция, налоговый орган) N 18-38/11425 от 15.11.2006 года в части доначисления налога на добавленную стоимость за январь-ноябрь 2004 года в сумме 420 130 рублей 98 копеек, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 23 478 рублей 88 копеек, налога на прибыль организаций за 2004 год, 2005 год в сумме 272 927 рублей 76 копеек, пени по налогу на прибыль в сумме 4 646 рублей 86 копеек.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 05.03.2007 года требования, заявленные ООО "Кироврегионгаз", удовлетворены частично. Решение Инспекции ФНС России по городу Кирову N 18-38/11425 от 15.11.2006 года признано судом недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 420 130 рублей 98 копеек, пени по указанному налогу в сумме 23 478 рублей 88 копеек. В остальной части в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказано.

Инспекция ФНС России по городу Кирову, не согласившись с решением суда первой инстанции от 05.03.2007 года в части признания решения налогового органа недействительным, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой. Заявитель апелляционной жалобы не согласился с позицией суда первой инстанции о том, что сумма денежного займа не должна участвовать в расчете пропорции, в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации. Ссылаясь на пункт 1 статьи 39, подпункт 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый орган настаивает, что предоставление денежных займов является реализацией финансовой услуги, которая является объектом обложения налогом на добавленную стоимость, но, в силу статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, освобождается от обложения указанным налогом. Налоговая инспекция указывает, что суд первой инстанции не дал оценку доводу налогового органа о правомерности включения в состав расходов при расчете доли совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых, не подлежат налогообложению в общей величине совокупных расходов на производство, суммы займа (абзац 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации). Указывает, что сумма займа является расходом предприятия на предоставление финансовой услуги. Ссылаясь на абзац 5 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, Инспекция считает, что ею при расчете стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) правомерно включены суммы денежных средств, переданных на возвратной основе в качестве стоимости финансовой услуги по предоставлению займа в денежной форме. Указывает, что суд в решении от 05 марта 2007 года не дал оценку доводу налогового органа об отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и неподлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в соответствии с требованиями абзаца 7 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган полагает, что указанные обстоятельства являются основанием для частичной отмены решения Арбитражного суда Кировской области от 05 марта 2007 года.

ООО "Кироврегионгаз" в отзыве на апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по городу Кирову указывает на законность решения суда первой инстанции в части, оспариваемой налоговым органом, просит суд апелляционной инстанции оставить жалобу Инспекции без удовлетворения.

В судебном заседании Второго арбитражного апелляционного суда представители ООО "Кироврегионгаз" и Инспекции ФНС России по городу Кирову поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на неё.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции объявлялся перерыв до 13 часов 00 минут 25.05.2007 года. В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса стороны извещены о перерыве в судебном заседании 18.05.2007 года.

На основании статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России по городу Кирову была проведена выездная налоговая проверка ООО "Кироврегионгаз" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, валютного законодательства за период с 01 января 2004 года по 31 декабря 2005 года. В ходе проведения выездной проверки налоговый орган установил, что в указанный период предприятие осуществляло как освобождаемые от налогообложения, так и облагаемые налогом на добавленную стоимость операции, в частности, оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме на основании договоров и деятельность по реализации газа. Инспекция пришла к выводу, что Общество необоснованно применило налоговые вычеты и возместило из бюджета налог на добавленную стоимость в сумме 2 982 307 рублей 57 копеек, поскольку включение в состав налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость по общехозяйственным расходам, отраженным в бухгалтерском учете предприятия на счете 26 "Общехозяйственные расходы" (амортизационные отчисления, арендная плата, расходы на электроэнергию, теплоэнергию, водоснабжение и так далее) в доле, приходящейся на операции, освобождаемые от налогообложения, является необоснованным. Налоговый орган посчитал, что в нарушение пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик не вел раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций; доля совокупных расходов налогоплательщика на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. В связи с этим, налоговый орган пришел к выводу, что у налогоплательщика нет права на налоговый вычет за 2004 год в общей сумме 420 130 рублей 98 копеек.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, заместителем руководителя Инспекции ФНС России по городу Кирова принято решение N 18-38/11425 от 15.11.2006 года о привлечении ООО "Кироврегионгаз" к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить доначисленный налог на добавленную стоимость в размере 420 130 рублей 98 копеек за январь-ноябрь 2004 года, пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 23 478 рублей 98 копеек.

ООО "Кироврегионгаз" не согласившись с данным решением налогового органа, обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании его частично недействительным.

Арбитражный суд Кировской области удовлетворил заявленные требования о признании недействительным решения налогового органа в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 420 130 рублей 98 копеек, пени по указанному налогу в сумме 23 478 рублей 88 копеек. При этом суд первой инстанции, руководствуясь пунктом 7 статьи 3, пунктом 3 статьи 39, подпунктом 15 пункта 3 статьи 149, пункт 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу, что налогоплательщиком на указанную сумму соблюдены условия для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по городу Кирову, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены принятого судебного акта, по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

* учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе, основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

* принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации - по товарам (работам, услугам), в том числе, основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

* принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе, основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса (абзац 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, в абзаце 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации речь идет о производственных расходах на товары (работы, услуги), которые производятся предприятием и реализуются без налога на добавленную стоимость.

Поскольку понятие расходов на производство товаров (работ, услуг) содержится в главе 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции считает возможным при рассмотрении дела учесть нормы указанной главы Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Статьей 254 Кодекса определено, что к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку); на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели); и др.

В силу статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика: суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса; расходы на сертификацию продукции и услуг; суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги); суммы портовых и аэродромных сборов, расходы на услуги лоцмана и иные аналогичные расходы; суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации и др.

Кроме того, в соответствии с пунктом 34 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в соответствии с Положением по бухгалтерском учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 года N 32н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 31 мая 1999 года, регистрационный номер 1791). В соответствии с указанным Положением, не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Пунктом 35 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, расходы, связанные с предоставлением организацией другим организациям займов, признаются операционными расходами организации.

В соответствии с пунктами 3, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 года N 126н, займы, предоставленные другим организациям, учитываются в составе финансовых вложений организации, в фактические затраты на приобретение которых, общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением финансовых вложений.

Проанализировав вышеуказанные нормы главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации и правил бухгалтерского учета, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что само по себе предоставление Обществом заемных средств другим организациям не относятся к производственным расходам предприятия, данные операции учитываются обособленно, а их отражение в учете не связано со счетами учета затрат, в том числе со счетом 26 "Общехозяйственные расходы".

Указанная позиция подтверждена Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.02.2000 года N 5323/99.

Следовательно, позиция суда первой инстанции о том, что данные расходы не должны учитываться и при применении абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, являются правомерной.

Материалы дела свидетельствуют о том, что налоговый орган в ходе проведения выездной проверки при расчете доли совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению в общей величине совокупных расходов на производство включил в состав производственных расходов краткосрочные займы, выданные прочим организациям. По данным Инспекции, доля расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению превышала 5 процентов в общей сумме расходов производство товаров (работ, услуг) (том 1 лист дела 104).

При исключении из расчета сумм денежных займов, доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг) операции по реализации которых не подлежат налогообложению, составит менее 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство (том 3, лист дела 1).

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела (карточка счета 91.40 "Операционные расходы"), ООО "Кироврегионгаз" велся раздельный учет расходов и налога на добавленную стоимость по операциям, которые были связаны с приобретением финансовых вложений (том 2, листы дела 133-140) в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02. При таких обстоятельствах, довод апелляционной жалобы налогового органа об отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам и услугам), используемым для осуществления операций как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и неподлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Поскольку сумма налога на добавленную стоимость по общехозяйственным расходам относится к операциям иным, чем оказание услуг по предоставлению займа в денежной форме, определять пропорцию по налогу на добавленную стоимость в такой ситуации нет необходимости.

При таких обстоятельствах, Арбитражный суд Кировской области правомерно признал недействительным решение Инспекции ФНС России по городу Кирову N 18-38/11425 от 15.11.2006 года в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 420 130 рублей 98 копеек и пени на указанную сумму налога в размере 23 478 рублей 88 копеек.

Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции считает, что оснований для отмены решения суда от 05 марта 2007 года не имеется, нарушений норм процессуального и материального права судом первой инстанции не допущено, решение суда отвечает требованиям действующего законодательства, соответствует фактическим обстоятельствам дела и представленным сторонами доказательствам.

Таким образом, в удовлетворении апелляционной жалобы Инспекции ФНС России по городу Кирову следует отказать.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине за рассмотрение апелляционной жалобы следует отнести на заявителя апелляционной жалобы. При подаче апелляционной жалобы госпошлина налоговым органом не уплачена. Налоговый кодекс не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы выступали в качестве ответчика. Данный вывод подтверждается информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 117 от 13.03.07г. Следовательно, государственная пошлина по апелляционной жалобе подлежит взысканию с Инспекции ФНС России по городу Кирову.

Руководствуясь статьями 258, 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй Арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кировской области от 05.03.2007 года по делу N А28-10232/06-317/18 в оспариваемой налоговым органом части оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по городу Кирову - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции ФНС России по городу Кирову в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1000 рублей.

Выдать исполнительный лист.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной

инстанции.

Председательствующий

Л.И. Черных

Судьи

Г.Г. Буторина М.В. Немчанинова