Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 28 ноября 2007 г. N 02АП-4275/07

28 ноября 2007 г.

А31-1340/2007

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Т.В. Хоровой,

судей Л.Н.Лобановой, Л.И. Черных,

при ведении протокола судебного заседания судьей Хоровой Т.В.,

при участии представителей

от заявителя: Лосев Э.М. - индивидуальный предприниматель,

Кириллов Г.В. - по дов-ти от 14.05.2007 г. N 44АА223541,

Анисимов А.Е. - по дов-ти от 10.05.2007 г.,

от ответчика: от ИФНС России по г. Костроме - Нечаев А.Н. - по дов-ти N 94 от 12.01.2007 года; от УФНС России по Костромской области - Власова Н.Ф. - по дов-ти N 06-24/02935 от 10.04.2007 года,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

ИФНС России по городу Костроме

на решение Арбитражного суда Костромской области

от 05.10.2007 года по делу N А31-1340/2007-15,

принятое судьей Зиновьевым А.В.

по заявлению индивидуального предпринимателя Лосева Э.М.

к ИФНС России по городу Костроме

и Управлению ФНС России по Костромской области

о признании незаконными решений налогового органа от 15.02.2007 года N 18/14 и от 12.04.2007 года N 19-07/03081,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Лосев Эдуард Михайлович (далее - налогоплательщик, индивидуальный предприниматель) обратился в Арбитражный суд Костромской области с заявлением (уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Костроме (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании незаконным решения от 15.02.2007 года N 18/14 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и к Управлению Федеральной налоговой службы по Костромской области (далее - Управление) о признании незаконным решения от 12.04.2007 года N 19-07/03081 по апелляционной жалобе налогоплательщика в вышестоящий налоговый орган.

Арбитражный суд Костромской области решением от 05.10.2007 года удовлетворил требования заявителя, признал недействительными решение Инспекции ФНС России по городу Костроме от 15.02.2007 года N 18/14, решение Управления ФНС России по Костромской области от 12.04.2007 года N 19-07/03081 в части доначисления единого социального налога (на выплаты физическим лицам) в размере 245214 рублей, налога на доходы физических лиц (с выплат физическим лицам) в размере 183828 рублей, взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 97388 рублей, начисления пени по вышеуказанным налогам в соответствующих размерах, привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление деклараций по ЕСН в виде штрафа в размере 379923 рубля, по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 35881 рубль, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неудержание и неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц в виде штрафов размере 38338 рублей, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1500 рублей.

Инспекция, не согласившись с принятым судебным актом, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой. Заявитель апелляционной жалобы считает обжалуемое решение вынесенным с нарушением норм материального права. Инспекция указывает на отсутствие оценки суда первой инстанции в совокупности всем представленным доказательствам (заключение налогоплательщиком договора обязательного медицинского страхования, показания свидетелей, оплачиваемые перерывы в работе, отсутствие ККМ у индивидуальных предпринимателей, заявления о государственной регистрации, отсутствие у налогоплательщика штатного расписания при наличии объявлений о работе в СМИ, отсутствие у индивидуальных предпринимателей других контрагентов помимо Лосева Э.М., совпадение регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей и временем заключения договоров с Лосевым Э.М., а также времени расторжения договоров с последними представленными индивидуальными предпринимателями налоговыми декларациями). Инспекция настаивает на ничтожности гражданско-правовых договоров, заключенных налогоплательщиком с индивидуальными предпринимателями и квалификации их как трудовых договоров. Заявитель апелляционной жалобы обосновывает свою позицию направленностью действий налогоплательщика на получение незаконной налоговой выгоды в виде неуплаты единого социального налога, а также в виде неисчисления и неперечисления налога на доходы физических лиц. Заявитель апелляционной жалобы просит отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт.

В отзыве на апелляционную жалобу индивидуальный предприниматель Лосев Э.М. возразил против доводов Инспекции, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

Управление ФНС России по Костромской области в отзыве на апелляционную жалобу поддержало доводы апелляционной жалобы, считает апелляционную жалобу подлежащей удовлетворению.

В судебном заседании представители Инспекции, Управления и индивидуального предпринимателя поддержали свои позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзывах на апелляционную жалобу.

Законность принятого Арбитражным судом Костромской области судебного акта проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке и пределах, предусмотренных статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности индивидуального предпринимателя Лосева Э.М. за период 2003-2005г.г., которой выявлены следующие нарушения налогового законодательства.

Налоговым органом установлено неисполнение индивидуальным предпринимателем обязанностей налогового агента по начислению, удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц с сумм, выплаченных физическим лицам по гражданско-правовым договорам, которые переквалифицированы Инспекцией на трудовые договоры. Указанные обстоятельства послужили основанием для вывода налогового органа о неуплате единого социального налога в результате занижения налогоплательщиком налоговой базы и неуплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Заместитель начальника Инспекции рассмотрел материалы выездной налоговой проверки с учетом представленных индивидуальным предпринимателем письменных возражений и вынес решение от 15.02.2007 года N 18/14 о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

По апелляционной жалобе индивидуального предпринимателя в вышестоящий налоговый орган Управлением ФНС России по Костромской области принято решение от 12.04.2007 года N 19-07/03081, которым решение Инспекции утверждено в части доначисления в том числе единого социального налога (на выплаты физическим лицам) в размере 245214 рублей, налога на доходы физических лиц (с выплат физическим лицам) в размере 183828 рублей, взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 97388 рублей, начисления пеней по вышеуказанным налогам в соответствующих размерах, применения ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление деклараций по ЕСН в виде штрафа в размере 379923 рубля, по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 35881 рубль, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неудержание и неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц в виде штрафов размере 38338 рублей, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1500 рублей.

Индивидуальный предприниматель, не согласившись с решением Инспекции по результатам выездной налоговой проверки и решением Управления по апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган, обратился в Арбитражный суд Костромской области с соответствующим заявлением.

Арбитражный суд Костромской области, руководствуясь частью 1 статьи 65 Арбитражного кодекса Российской Федерации и постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года N 12, удовлетворил требования заявителя, исходил из того, что все 13 физических лиц, переквалификацию отношений с которыми осуществил налоговый орган, являются индивидуальными предпринимателями, которые в установленном законом порядке отчитываются о своей деятельности, уплачивают соответствующие налоги. Представленные налоговым органом доказательства не свидетельствуют о получении налогоплательщиком (налоговым агентом) необоснованной налоговой выгоды. Суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии у налогового органа достаточных оснований для переквалификации взаимоотношений индивидуального предпринимателя с физическими лицами с гражданско-правовых на трудовые отношения и доначисления налогов и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Рассмотрев апелляционную жалобу, Второй арбитражный апелляционный суд не находит оснований для ее удовлетворения по следующим основаниям.

Статьей 19 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

К индивидуальным предпринимателям на основании статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации отнесены физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются индивидуальные предприниматели, для которых объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются доходы от предпринимательской деятельности за исключение расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии со статьями 207, 209, 227 Налогового кодекса Российской Федерации к налогоплательщиками налога на доходы физических лиц относятся индивидуальные предпринимателя, которые самостоятельно исчисляют и уплачивают налог по суммам доходов, полученных от осуществления ими предпринимательской деятельности.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 6 Федерального закона от 15.01.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.01.2001 N 167-ФЗ) страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются индивидуальные предприниматели.

В силу пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 15.01.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в проверяемый период индивидуальный предприниматель Лосев Э.М. осуществлял предпринимательскую деятельность (торговля продуктами питания и табачными изделиями через оптово-розничный магазин) с привлечением физических лиц на основании гражданско-правовых договоров. Предметом договоров являлось оказание Лосеву Э.М. складских или бухгалтерских услуг. Оказание услуг ежемесячно оформлялось сторонами договоров подписанием актов приемки выполненных работ. Выполненная работа оплачивалась индивидуальным предпринимателем в твердой сумме, установленной договорами.

Физические лица на момент заключения указанных договоров имели статус индивидуальных предпринимателей, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, что было одним из условий заключения с ними спорных договоров. Индивидуальные предприниматели представляли в налоговые органы соответствующие декларации, уплачивали единый налог по упрощенной системе налогообложения. Указанные обстоятельства сторонами не оспариваются.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что деятельность лиц, оказывающих складские и бухгалтерские услуги налогоплательщику, не отвечает требованиям, определяющим понятие предпринимательской деятельности. Инспекция указывает на вынужденный характер постановки на учет в качестве предпринимателей лиц, фактически состоящих в трудовых правоотношениях с Лосевым Э.М.

Инспекция характеризует спорные договоры как трудовые договоры, по которым индивидуальным предпринимателем Лосевым Э.М. производились выплаты работникам, в связи с чем Лосев Э.М. являлся налогоплательщиком единого социального налога, налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц и страхователем по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Суд апелляционной инстанции считает, что Арбитражный суд Костромской области исходя их материалов дела обоснованно установил отсутствие трудовых отношений между сторонами.

В соответствии со статьей 15 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Статьей 56 Трудового кодекса Российской Федерации понятие трудового договора определено как соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные настоящим Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

Как видно из материалов дела, договоры на оказание услуг не соответствуют установленным законодателем требованиям к трудовым договорам, а именно: не согласована конкретная специальность в соответствии со штатным расписанием, не оговорено подчинение работника правилам внутреннего трудового распорядка, обеспечение работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством.

Доводы заявителя апелляционной жалобы не подтверждены документально, поскольку не представлено доказательств наличия штатного расписания индивидуального предпринимателя, учета индивидуальным предпринимателем фактически отработанного рабочего времени и оплаты перерывов в работе. Объявление индивидуального предпринимателя о приеме на работу в средствах массовой информации в 2005 году не относится ко всему проверяемому периоду и не подтверждает фактическое заключение договоров на условиях, указанных в объявлениях.

По договору возмездного оказания услуг в соответствии со статьей 779 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

По условиям представленных в материалы дела договоров стороны выступают в качестве заказчика и исполнителя, предметом договоров определено возмездное оказание услуг, условием оплаты оказанных услуг является приемка их результатов заказчиком.

Заявитель апелляционной жалобы не ссылается на нормы, не позволяющие оказывать услуги в виде выполнения кассовой работы, выписки счетов-фактур оптовым покупателям, приемки товаров по качеству, либо выполнять погрузочно-разгрузочные работы. Позиция налогового органа в отношении Вохминой, которая оказывает бухгалтерские услуги индивидуальному предпринимателю Лосеву Э.М. на основании договора об оказании услуг (том дела 4 листы дела 92-93), противоречит доводам Инспекции об оценке аналогичных спорных договоров как трудовых договоров.

Систематическая выплата вознаграждения исполнителям по договорам сама по себе не свидетельствует о получении ими заработной платы в рамках трудовых отношений, поскольку гарантией ее получения договором установлена приемка результатов оказанных услуг, что фактически осуществлялось индивидуальным предпринимателем Лосевым Э.М. Реальность предпринимательской деятельности налогоплательщика, основанная на деятельности оптово-розничного магазина, налоговым органом не оспаривается, в связи с чем апелляционной инстанцией отклоняется довод Инспекции об отсутствии результатов работ исполнителей по договорам, приемку которых Лосев Э.М. оформлял соответствующими актами.

В апелляционной жалобе налоговый орган обращает внимание суда апелляционной инстанции на свидетельские показания лиц, работавших по договорам на оказание услуг, в том числе полученные Инспекцией. Суд первой инстанции правильно оценил представленные протоколы допроса свидетелей, как не подтверждающие безусловно характер правоотношений Лосева Э.М. с физическими лицами, а не индивидуальными предпринимателями.

Утверждения допрошенных налоговым органом лиц (Корыткина В.В., Ерунова С.А., Колобова А.М.) об устройстве на работу к Лосеву Э.М., получении заработной платы противоречат их же показаниям об уплате единого налога по упрощенной системе налогообложения (том дела 1 листы дела 111-113), и условиям договоров об оказании услуг, которые подписаны указанными лицами. Кроме того, данные объяснения получены не в рамках налоговой проверки в порядке статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации. Протоколы допроса свидетелей (Дементьева М.Л., Сташек Н.В., Крошкин А.А., Ерунов С.А., Корыткин В.В.Колобов А.М.) также не могут достоверно свидетельствовать о наличии трудовых правоотношений с Лосевым Э.М., так как из данных протоколов не усматривается, какие вопросы были заданы свидетелям; насколько корректно вопросы сформулированы для получения достоверного ответа; были ли поставлены перед свидетелями вопросы, позволяющие им разграничить и охарактеризовать свои правоотношения с индивидуальным предпринимателем как гражданско-правовые или трудовые отношения.

Арбитражный суд Костромской области произвел опрос в качестве свидетелей лиц, работавших с индивидуальным предпринимателем Лосевым Э.М. (том дела 3 листы дела 75-83), которыми подтверждается гражданско-правовой характер правоотношений допрошенных лиц с индивидуальным предпринимателем. Суд первой инстанции принял во внимание обращение индивидуальных предпринимателей в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными оспариваемых решений Инспекции и Управления в части переквалификации их отношений с Лосевым Э.М. с гражданско-правовых на трудовые, а также взыскание индивидуальным предпринимателем Соколовым задолженности с Лосева Э.М. по гражданско-правовому договору.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы, и оцениваются с точки зрения относимости, допустимости, достоверности каждого доказательства в отдельности, а также достаточности и взаимной связи доказательств в их совокупности.

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правильно оценил представленные сторонами в материалы дела документы, не усмотрел формальности оформления спорных договоров Лосева Э.М. на оказание складских и бухгалтерских услуг индивидуальными предпринимателями.

Заявителем апелляционной жалобы не оспаривается наличие статуса индивидуальных предпринимателей у исполнителей договоров на оказание услуг. В то же время Инспекция делает вывод об отсутствии у них предпринимательской деятельности.

Суд апелляционной инстанции данный довод налогового органа отклоняет на основании следующего. Налоговый орган указывает на оформление заявлений о регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей не тем лицом, которое получает соответствующий статус, но подписание данных заявлений непосредственно этими лицами не оспаривает. Индивидуальными предпринимателями в течение проверяемого периода исполнялись соответствующие налоговые обязанности по представлению налоговых деклараций, по уплате налогов. Инспекция не представила доказательств того, что индивидуальными предпринимателями налоги уплачены не в связи с их предпринимательской деятельностью. Отсутствие контрольно-кассовых машин у индивидуальных предпринимателей и иных контрагентов помимо Лосева Э.М. не исключает предпринимательскую деятельность, учитывая характер оказываемых индивидуальными предпринимателями услуг.

Регистрация в качестве индивидуальных предпринимателей являлась одним из условий налогоплательщика для заключения договоров на оказание услуг, что сторонами не оспаривается, но не служит доказательством трудовых правоотношений, для которых наличие статуса индивидуального предпринимателя не является обязательным.

Статья 20 Трудового кодекса Российской Федерации сторонами трудовых отношений называет работника и работодателя, определяя работника как физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем. Для гражданско-правовых договоров статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации закреплен принцип свободы договора, который заключается в запрете к понуждению заключить договор, но возможности определять условия договора по усмотрению сторон. При указанных обстоятельствах данный довод налогового органа апелляционная инстанция признает несостоятельным.

Суд апелляционной инстанции, с учетом презумпции добросовестности налогоплательщиков, признает обоснованным вывод суда первой инстанции о непредставлении налоговым органом доказательств необоснованного получения налогоплательщиком налоговой выгоды, поскольку Инспекцией не доказано, что сведения, содержащиеся в представленных в материалы дела документах неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Вопреки требованиям названных норм права налоговым органом не представлено доказательств, обосновывающих переквалификацию взаимоотношений индивидуального предпринимателя Лосева Э.М. с физическими лицами с гражданско-правовых на трудовые договоры.

В судебном заседании представители налогового органа на вопрос суда апелляционной инстанции подтвердили, что документов прямо подтверждающих трудовые правоотношения не имеется.

При таких обстоятельствах Инспекция необоснованно вынесла решение от 15.02.2007 года N 18/14, Управление необоснованно вынесло решение от 12.04.2007 года N 19-07/03081 в части доначисления единого социального налога (на выплаты физическим лицам) в размере 245214 рублей, налога на доходы физических лиц (с выплат физическим лицам) в размере 183828 рублей, взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 97388 рублей, начисления пени по вышеуказанным налогам в соответствующих размерах, привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление деклараций по ЕСН в виде штрафа в размере 379923 рубля, по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 35881 рубль, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неудержание и неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц в виде штрафов размере 38338 рублей, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1500 рублей.

Судом первой инстанции правомерно оспариваемые налогоплательщиком решения Инспекции и Управления признаны недействительными в указанной части.

Второй арбитражный апелляционный суд находит обжалуемый судебный акт законным и обоснованным, вынесенным на основании объективного и полного исследования обстоятельств и материалов дела. Нормы материального права Арбитражным судом Костромской области применены правильно, нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежат.

Инспекции была предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины до рассмотрения апелляционных жалоб, в дальнейшей отсрочке уплаты государственной пошлины заявителю отказано в связи с непредставлением доказательств наличия оснований для отсрочки по уплате государственной пошлины, предусмотренных пунктом 2 статьи 64 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина относится на заявителя апелляционной жалобы и подлежит взысканию с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Костроме в размере 1000 рублей в доход федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Костромской области от 05.10.2007 года по делу N А31-1340/2007-15 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Костроме - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Костроме (ул. Кузнецкая, д. 9, г. Кострома, 156000) в федеральный бюджет 1000 рублей государственной пошлины.

Выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

Л.Н.Лобанова Л.И. Черных