Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 июля 2015 г. N 17АП-7995/15

г. Пермь

14 июля 2015 г.

Дело N А60-3868/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 июля 2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Васильевой Е.В., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Савватеевой К.В.,

при участии:

от истца ОАО "Уралредмет" (ОГРН 1026600726701, ИНН 6606002529) - Кружникова Е.А., паспорт, доверенность от 04.03.2015, Кудоярова Н.П., паспорт, доверенность от 28.11.2014;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (ОГРН 1046603571740, ИНН 6608002549) - Тараненко Е.А., паспорт, доверенность от 05.05.2015;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 29 апреля 2015 года

по делу N А60-3868/2015,

принятое судьей Ремезовой Н.И.,

по заявлению ОАО "Уралредмет"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

о признании ненормативного акта недействительным в части,

установил:

ОАО "Уралредмет" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.11.2014 N 42 (в редакции решения УФНС России по Свердловской области от 12.01.2015 N 1803/14) недействительным в части п. 2 резолютивной части решения в сумме доначисления штрафа по налогу на прибыль в размере 186 132 руб. с учетом уменьшения на 5 702 руб.; п. 1.3 "Проверка правомерности отражения в составе внереализационных расходов сумм на формирование резерва по сомнительным долгам", в сумме доначисления налога на прибыль в размере 18 296 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 29.04.2015 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названный судебный акт отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать. Заявитель жалобы полагает, что при принятии решения судом неправильно истолкованы и применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Инспекция настаивает на том, что привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, правомерно, поскольку налогоплательщиком не соблюдено условие о наличии переплаты по налогу, и в период с 29.05.2013 по 04.06.2013 у него имелась недоимка. Кроме того, заявитель жалобы не согласен с выводами суда о том, что резерв по сомнительным долгам по объекту ОПХ "Общежитие" был создан по судебным приказам мирового судьи, что не было учтено налоговым органом. Между тем, как указывает инспекция, данная сомнительная задолженность возникла в связи с использованием налогоплательщиком объекта ОПХ - общежития. Определяющим условием является то, что задолженность возникла именно в связи с оказанием услуг жителям общежития в тот период, когда налогоплательщиком осуществлялась деятельность, связанная с использованием спорного объекта обслуживающих производств и хозяйств, следовательно, данная задолженность должна быть учтена обществом по правилам ст. 275.1 НК РФ.

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель заинтересованного лица поддержал доводы апелляционной жалобы, представитель заявителя - доводы письменного отзыва соответственно.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, заинтересованным лицом проведена выездная налоговая проверка заявителя, по результатам которой составлен акт от 07.10.2014 N 42 и вынесено решение от 20.11.2014 N 42 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с данным решением налогоплательщик, в том числе, привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ) в виде штрафа в размере 186 123 руб. за неуплату налога, зачисляемого в бюджет субъекта, обществу доначислен налог на прибыль в сумме 18 296 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области от 12.01.2015 N 1803/14 решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.11.2014 N 42 изменено путем уменьшения суммы штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ на 5 702 руб.

Полагая, что решение налогового органа от 20.11.2014 N 42 в редакции решения Управления нарушает права и законные интересы заявителя, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил, в том числе из того, что оснований для привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, у заинтересованного лица не имелось.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В силу п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое названным Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, налоговый орган при рассмотрении дела о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности обязан выяснять все обстоятельства совершения налогового правонарушения и назначать наказание в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.

При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию, как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика. Данная правовая позиция также закреплена в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2002 N 202-О.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Таким образом, привлекая общество к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, налоговый орган должен доказать факт неуплаты налога, а также выяснить, в результате каких конкретных виновных действий (бездействия) налогоплательщика допущена такая неуплата.

Как разъяснено в п. 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, у ОАО "Уралредмет" переплата в областной бюджет составляла согласно выпискам из расчетов с бюджетом по состоянию на даты: 28.03.2010 - 1 321 548,54 руб., 28.03.2011 - 1 409 558,54 руб., 28.03.2012 - 2 706 393,54 руб., 28.03.2013 - 2 706 303,54 руб., 29.10.2014 (на момент вынесения решения от 20.11.2014 N 42) - 2 595 169,54 руб..

При этом, доначисления налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта (областной бюджет), по результатам проверки составили на 28.03.2011 - 356 458 руб., на 28.03.2012 - 341 077 руб., на 28.03.2013 - 204 571 руб.

Таким образом, основания привлечения общества к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ отсутствуют, поскольку выявленные инспекцией нарушения не повлекли неуплату налога в бюджет.

В апелляционной жалобе налоговый орган настаивает на том, что в период с 29.05.2013 по 04.06.2013 (между датой срока уплаты авансового платежа по налогу на прибыль за апрель 2013 и датой фактической уплаты этого платежа) у налогоплательщика имелась недоимка в размере 459 327,456 руб. - без учета начислений по проверке, и 1 361 433,46 руб. - с учетом начислений по выездной налоговой проверке, 05.06.2013 налогоплательщиком была осуществлена оплата авансового платежа за апрель 2013 года в сумме 2 480 860 руб., таким образом, за период со срока уплаты налога - 28.05.2013 до фактической даты уплаты у налогоплательщика числилась недоимка по налогу на прибыль, зачисляемому в областной бюджет.

Между тем, указанные доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.

Как установлено судом, оплата авансового платежа в сумме 2 480 860 руб., осуществленная 05.06.2013, по уточненной декларации за апрель месяц, представленной 14.06.2013, явилась исправлением ошибки допущенной сбоем программного продукта и желанием налогоплательщика исправить своевременность и полноту внесения авансового платежа. ОАО "Уралредмет" намеренно заявил о доплате авансового платежа и после окончания камеральной проверки произвел оплату пени за период с 29.05.2013 по 04.06.2013 в сумме 884,21 руб.

Согласно ст. 58 НК РФ, в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст.75 настоящего Кодекса.

Нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

С учетом правовой позиции, сформулированной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 16 информационного письма от 17.03.2003 N 71, в случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по какому-либо налогу с налогоплательщика не может быть взыскан штраф, предусмотренный ст. 122 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 122 Кодекса штраф подлежит взысканию с налогоплательщика в случае неуплаты или неполной уплаты им сумм налога.

В соответствии с положениями статьи 52 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового периода на основе налоговой базы, налоговых ставок и налоговых льгот.

Согласно пункту 1 статьи 55 Кодекса налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых вносятся авансовые платежи.

Как установлено статьей 285 НК РФ, налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. Сумма налога исчисляется и вносится в бюджет по авансовым платежам, нарастающим итогом, а в конце года производится перерасчет.

В силу пункта 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.

Поскольку в статье 122 Кодекса прямо указывается на наступление ответственности в случае "неуплаты или неполной уплаты сумм налога", в рассматриваемой ситуации данная ответственность не может быть применена.

Следовательно, доплата налога по авансовому платежу, добровольно исчисленная по уточненной декларации и предварительно уплаченная налогоплательщиком не может трактоваться как недоимка для применения мер ответственности по статье 122 НК РФ.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Согласно Акту от 07.10.2014 N 42 выездная налоговая проверка заявителя, решение по которой обжаловалось обществом в суде первой инстанции, проводилась в период с 16.12.2013 по 07.08.2014, следовательно, рассмотрение инспекцией наличия излишне уплаченного налога не по итогам налогового периода (п.20 Постановления Пленума ВАС РФ N57), а по всем авансовым периодам, является, по сути, расширением сферы деятельности норм о налоговой ответственности по основаниям, которые прямо не предусмотрены Кодексом.

Таким образом, апелляционная жалоба в указанной части удовлетворению не подлежит.

В ходе проверки инспекцией также установлено, что при формировании резерва по сомнительным долгам предприятием в состав резерва включена сумма задолженности по квартплате по объекту ОПХ (общежитию) в размере 91 478,86 руб., что, по мнению инспекции, привело к занижению налоговой базы и занижению налога на прибыль на сумму 18 296 руб.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что положения ст. 275.1 НК РФ в рассматриваемом случае не применимы.

Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены решения суда по данному эпизоду.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 Кодекса).

В соответствии с п.1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В соответствии с абзацем 1 статьи 275.1 Кодекса налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В абзаце 2 статьи 275.1 Кодекса установлено, что к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция установила, что общество неправомерно отнесло в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2012 год, сумму убытка, полученного от осуществления деятельности, связанной с использованием общежития, поскольку не выполнило условия, установленные в статье 275.1 Кодекса.

Между тем, судом первой инстанции установлено и из материалов дела следует, что фактически обществом в резерв по сомнительным долгам отнесена задолженность отдельных должников по оплате ранее оказанных услуг, при этом, задолженность образовалась по квартплате по объекту "Общежитие", уже не используемому в целях оказания услуг в связи с прекращением деятельности объекта ОПХ на данном предприятии, то есть деятельность, подпадающая под правила учета согласно нормам ст.275.1 на момент формирования резерва сомнительных долгов отсутствовала, следовательно, положения ст.275.1 НК РФ в данном случае не применимы.

Об этом свидетельствуют следующие обстоятельства дела.

ОАО "Уралредмет" заключило договор от 14.09.2009 N 343/09 передачи в собственность городскому округу Верхняя Пышма здания общежития и составило акт приема-передачи, для начала процедуры регистрации в УФРС по Свердловской области (регистрация в УФРС по Свердловской области произведена 04.05.2010).

Согласно Постановлению Администрации ГО Верхняя Пышма от 15.01.2010 N 21 указанное жилое здание включено в состав Местной казны.

За май 2010 года произведены последние начисления квартплаты МУП "ВРЦ", с 01.06.2010 - внесены изменения в договоры с "Водоканалом", "управлением тепловыми сетями", "Свердловэнергосбытом" в связи с передачей объекта "Общежитие".

Мероприятия по передаче общежития отражены приказом предприятия от 04.06.2010 N 141.

Согласно акту сверки с МУП "ВРЦ" на 30.06.2010 подтверждена передача неоплаченной задолженности населения с приложением списка должников и задолженность МУП "ВРЦ", не погашенные на указанную дату, на сумму 206 423,51 и 157 896,23 соответственно.

Подписание данного акта является доказательством прекращения использования объекта ОПХ "Общежитие" в деятельности предприятия по оказанию услуг и окончанием применения правил определения налоговой базы согласно требованиям ст.275.1 НК РФ по учету доходов и расходов по данному объекту.

Согласно списку должников заявитель взыскал задолженность по квартплате с населения, за исключением трех должников, не погасивших задолженность, по которым получены Судебные приказы от 24.12.2010 N 2-1428/2010, N 2-1431/2010 и Определение от 12.01.2011.

По данной непогашенной задолженности налогоплательщиком был создан в конце 2012 года резерв сомнительных долгов, в силу того, что существовала вероятность ее погашения и предприятием не были исчерпаны все возможности для взыскания задолженности, предусмотренные Гражданско-процессуальным кодексом РФ и Федеральным законом N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве".

По задолженности Шарапова А.Н. также не были исчерпаны все способы для ее взыскания. Задолженность перед предприятием им не была погашена, что было подтверждено актом передачи задолженности с МУП "ВРЦ". Определение от 12.01.2011 г. по делу N 2-1430/2010 об отмене судебного приказа не может служить основанием для признания отсутствия задолженности, так как оно вынесено на основании ст. 129, 224 и 225 ГПК РФ, по заявлению должника. У предприятия сохранялась возможность взыскать задолженность в порядке искового производства, о чем указано и в тексте самого Определения. На момент формирования резерва срок исковой давности не истек.

Доходы и расходы, перечисленные в ст.250 и 265 НК РФ могут быть учтены при определении налоговой базы согласно требованиям ст.275.1 НК РФ только при условии, что их возникновение связано с деятельностью ОПХ, на что прямо указано в абзаце 1 ст. 275.1 НК РФ.

В силу того, что деятельность по услугам по объекту "Общежитие" на момент создания резерва не осуществлялась, положения ст.275.1 НК РФ в данном случае по учету расходов не применимы.

Иной порядок отражения непогашенной задолженности действующим законодательством не предусмотрен.

Иного заявитель жалобы не доказал (ст. 65 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, принято в соответствии с нормами материального и процессуального права, оснований для его отмены (изменения) в соответствии со ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 29 апреля 2015 года по делу N А60-3868/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Е.В.Васильева Н.М.Савельева