Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 31 августа 2015 г. N 04АП-2621/15

31 августа 2015 г.

Дело N А19-21477/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 24 августа 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 31 августа 2015 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Улиганец Ирины Сергеевны на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 6 апреля 2015 года по делу N А19-21477/2014 по заявлению индивидуального предпринимателя Улиганец Ирины Сергеевны (ОГРНИП 314385036700183, ИНН 383100063802, г. Киренск) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области (ОГРН 1043802089418666784, ИНН 3818017835, Иркутская область, г. Усть-Кут, ул. Кирова,23) о признании незаконным решения от 24.07.2014 N17 (суд первой инстанции: Загвоздин В.Д.),

в отсутствие в судебном заседании представителей участвующих в деле лиц,

установил:

Предприниматель Улиганец Ирина Сергеевна (далее также - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области (далее также - ответчик, налоговый орган, инспекция) от 24.07.2014 N17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 6 апреля 2015 года заявленные требования удовлетворены частично.

Признано незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области от 24.07.2014 N 17 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 17 871 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 18 585 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 1 787 руб., за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 1 859 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст.126 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 72 300 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст.119 Налогового кодекса РФ, за непредставление деклараций по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 2 681 руб., за непредставление деклараций по налогу на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 2788 руб., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 910 руб., пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 2 673 руб., как несоответствующее положениям Налогового кодекса РФ.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Предприниматель, не согласившись с вынесенным судом первой инстанции решением, обратилась в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене решения суда в части отказа в удовлетворении требований заявителя и принятии судебного акта об удовлетворении требований в полном объеме.

Оспаривая вывод суда первой инстанции о необоснованном применении специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход в отношении деятельности по реализации товаров юридическим лицам по договорам, имеющим признаки договоров поставки, заявитель указывает, что основным видом деятельности предпринимателя является розничная торговля в неспециализированных магазинах, что исключает возможность доначисления налоговых обязательств по общему режиму налогообложения.

К розничной торговле в целях главы 26.3 Налогового кодекса РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары. При этом Кодекс не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров.

Между тем, товар (продукты питания, одежда) приобретался учреждениями не для перепродажи, а для питания детей, посещающих учреждение (для собственных нужд). Оформление договора в письменной форме, товарной накладной и выставление счета-фактуры само по себе не свидетельствует об оптовом характере реализации товара. При этом журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж предприниматель не вела. Товары реализовывались по розничным ценам. Счета-фактуры выставлялись без учета налога на добавленную стоимость, в платежных поручениях НДС не выделен.

Доказательством доставки товара до склада учреждений являются только показания свидетелей. Вместе с тем, налоговым органом не допрошены все лица, имеющие информацию о способе доставки товара.

Так, в отношении покупателя ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида в г.Киренск" допрошена в качестве свидетеля Полоскова Н.С., работающая в должности директора с 16.12.2011, лицо, осуществляющее приемку товара, - Чигрин С.Н., и.о. директора Шадрина Н.Н. не допрошены.

Также не допрошена завхоз Ладыгина Н.В., осуществлявшая приемку товара от МДОУ "Детский сад N 13". Товарные накладные N 28Ф от 19.04.2011, N 13 от 18.03.2011 без подписи, при этом, налоговым органом не установлены лица, производившие закуп товара, письменные заявки в материалах дела отсутствуют.

По МКДОУ "Детский сад N 1" не допрошены в качестве свидетелей завхоз Соловьева Е.В., Потакуева О.А., Пугачева.

В отношении МДОУ "Детский сад N 9" опрошена только Потапова Т.П., работающая с 09.01.2013 в должности завхоза, кладовщика. Заведующая Бебнева В.А, лицо, указанное в товарных накладных, Герасимова, инспекцией не допрошены.

Из пояснений директора МОУ начальная школа - интернат N 4 Потаповой Е.Ф. следует, что товар вывозился учреждением своим транспортом с магазина.

В отношении покупателя МДОУ "Детский сад N 12" была допрошена Маркова И.А., работающая в должности завхоза с 11.01.2012, вместе с тем, заведующая Абзарова А.В., лица, получавшие товар, Швецова О.Ф., Черобак И.В. не допрошены.

По договору поставки продуктов питания для детей дошкольного возраста за счет средств районного бюджета от 11.01.2011 N 73 предприниматель обязался поставить МДОУ "Детский сад с.Коршуново" продукты питания. Вместе с тем, налоговый орган не представил первичные документы, подтверждающие факт реализации товаров, при этом, свидетельские показания директора учреждения Николаенко В.В. не могут подтверждать отгрузку товара. Заведующая Светлолобова Э.А., подписавшая договор от имени учреждения, не допрошена.

В отношении поставки товара в адрес МОУ "Средняя образовательная школа N 6" не допрошена повар, принимавшая товар, Федорченкова М.В.

В отношении приемки товара МДОУ "Детский сад N 8" не допрошена завхоз Швецова О.Ф., а также Бобовикова А.Б., Краснашанова Н.П.

По мнению заявителя, судом сделан ошибочный вывод об оптовом характере торговли, поскольку таких доказательств инспекцией не представлено. Возможность заявителя самостоятельно доставлять товар не проверялась судом. Допрошенная в суде в качестве свидетеля Ладыгина Н.В., работавшая в 2011-2012 годах завхозом МДОУ "Детский сад N 13", подтвердила, что выборка товаров в 2011-2012 годах производилась в магазине предпринимателя.

В обоснование своей позиции об осуществлении предпринимателем в спорные периоды розничной торговли заявитель ссылается на судебную практику.

Инспекция доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, изложенным в отзыве, просила оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 01.07.2015.

Участвующие в деле лица своих представителей в судебное заседание не направили.

В соответствии с частью 3 статьи 156, частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

Судом на основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 14 час. 00 мин. 24 августа 2015 года, о чем размещена информация на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 20.08.2015.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В связи с тем, что Инспекция не настаивала на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой предпринимателем части.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, выслушав пояснения представителей сторон, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции,, что 31.01.2014 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области принято решение N 01 о проведении выездной налоговой проверки ИП Улиганец И.С. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, с данным решением налогоплательщик ознакомлен 31.01.2014 (т.3 л.д.42).

28.03.2014 по результатам проверки составлена справка о проведённой выездной налоговой проверке N 6 (т.3 л.д.112).

08.05.2014 составлен Акт выездной налоговой проверки N 10, который с приложениями на 672 листах направлен предпринимателю и вручен почтой 20.05.2014 (т.3 л.д.68-69). Также 20.05.2014 заявителю вручено извещение о том, что рассмотрение материалов проверки состоится 24.06.2014 в 11 час. 00 мин. (т.3 л.д.68-69, 71), в ответ на которое ИП Улиганец И.С. попросила рассмотреть материалы проверки в её отсутствие (т.3 л.д.70), также налогоплательщик представил возражения на акт проверки (т.3 л.д.50-59).

24.06.2014 налоговый орган дополнительно вручил заявителю документы на 333 листах, полученные в ходе выездной проверки (т.3 л.д.48).

24.06.2014 года инспекцией приняты решение N 7 об отложении рассмотрения материалов проверки на 15 час. 00 мин. 24.07.2014 и решение N 11 о продлении срока рассмотрения материалов проверки до 25.07.2014, которые вручены заявителю 16.07.2014 (т.3 л.д.46-47).

Рассмотрение материалов проверки 24.07.2014 состоялось в налоговом органе, по итогам рассмотрения материалов выездной проверки налоговым органом принято решение от 24.07.2014 N 17 о привлечении заявителя к налоговой ответственности:

- за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2011 года, 1-4 кварталы 2012 года в виде штрафа в размере 46 589 руб., за неуплату налога на доходы физических лиц за 2011 -2012 годы в виде штрафа в размере 45 029 руб.;

- за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ, за непредставление документов в установленный срок по требованию налогового органа в виде штрафа в размере 72 300 руб.;

- к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ, за непредставление деклараций по налогу на добавленную стоимость за 3-4 кварталы 2011 года, 1-4 кварталы 2012 года в виде штрафа в размере 58 222 руб. и за непредставление деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2011- 2012 годы в виде штрафа в размере 67 543 руб.

Также данным решением налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2011 года, 1-4 кварталы 2012 года в общей сумме 526 511 руб., налог на доходы физических лиц за 2011-2012 годы в общей сумме 450287 руб., начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 122 990 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 72 109 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 17.11.2014 N 26-14/018998@ решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области оставлено без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы заявителю отказано.

По мнению инспекции, заявитель ошибочно посчитал подлежащими обложению единым налогом на вмененный доход (не подлежащими обложению НДС и налогом на доходы физических лиц) операции по реализации товаров в адрес бюджетных учреждений Киренского района Иркутской области и предпринимателя Мигулевой Г.А.

На основании протоколов допросов должностных лиц бюджетных учреждений, протокола допроса предпринимателя Мигулевой Г.А., а также на основании исследования договоров между ИП Улиганец И.С. и бюджетными учреждениями, счетов-фактур, товарных накладных, накладных, счетов об оплате инспекция посчитала, что заявитель в рассматриваемых отношениях осуществляла деятельность по продаже товаров на основании договоров поставки, а не облагаемую ЕНВД деятельность по продаже товаров по договорам розничной купли-продажи.

Таким образом, налоговым органом установлено, что помимо деятельности, облагаемой ЕНВД, заявитель получил доход от реализации товаров, облагаемый по общей системе налогообложения. Доход для целей исчисления НДФЛ за 2011 год составил 2 793 996 руб., за 2012 год - 2081895 руб., облагаемая НДС реализация товаров составила за 2011 год - 2675898 руб., за 2012 год - 2070895 руб.

Соответственно, заявитель не исчислил и не уплатил за 2011-2012 годы налог на добавленную стоимость и налог на доходы физических лиц. За неуплату этих налогов предпринимателю Улиганец И.С. начислены пени и штрафы по ст.122 Налогового кодекса РФ. За непредставление деклараций по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной п.1 ст.119 Налогового кодекса РФ.

Также налоговый орган посчитал, что заявитель совершил правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ, поскольку не представил по требованиям налогового органа 723 документа: книги покупок и продаж, книги учета доходов и расходов, а также договоры, контракты, спецификации, накладные, счета-фактуры, платежные поручения по отношениям с бюджетными учреждениями Киренского района Иркутской области. Соответствующие договоры, контракты, счета-фактуры, накладные, платежные поручения поступили в налоговый орган от бюджетных учреждений по требованиям налогового органа, выставленным в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса РФ.

Заявитель, считая, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных предпринимателем требований подлежащим оставлению без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Из материалов дела следует и установлено судом, что в 2011-2012 годах предприниматель Улиганец И.С. являлась плательщиком единого налога на вмененный доход по виду деятельности розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров. В 2011-2012 годах предпринимателем налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц не исчислялись и не уплачивались, отчетность не представлялась.

По данным проверки налоговая база по НДС составила: за 1 квартал 2011 года 471404 руб., за 2 квартал 2011 года -752 096 руб., за третий квартал 2011 года - 447 349 руб., за 4 квартал 2011 года - 751 388 руб., за 1 квартал 2012 года - 384 187 руб., за 2 квартал 2012 года 729 336 руб., за 3 квартал 2012 года - 272 822 руб., за 4 квартал 2012 года - 438 702 руб.

Суммы НДС по товарно-материальным ценностям, приобретенным для осуществления предпринимательской деятельности, принять к возмещению не представляется возможным в виду отсутствия счетов-фактур.

По налогу на доходы физических лиц по данным проверки сумма доходов за 2011 год составила 2 495 320 руб., сумма расходов (20%) - 499 064 руб.; за 2012 год сумма доходов составила 1 834 369 руб., сумма расходов (20%) - 366 874 руб.

Доначисляя налоги от предпринимательской деятельности, соответствующие им пени и штрафы, инспекция пришла к выводу о том, что осуществленная в спорных периодах деятельность налогоплательщика, связанная с получением дохода в указанных размерах, является реализацией товаров (работ, услуг) по соответствующим договорам, которая не подпадает под действие главы 26.3 Налогового кодекса РФ в целях обложения единым налогом на вмененный доход, а подлежит налогообложению в общеустановленном порядке в периодах 2011-2012 годов.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о доказанности налоговым органом неправомерности применения предпринимателем Улиганец И.С. в спорных периодах специального налогового режима в виде уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения), предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ плательщиками единого налога являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие, в том числе, розничную торговлю через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 346.29 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В соответствии с понятиями, приведенными в статье 346.27 Налогового кодекса РФ, в целях применения его главы 26.3 стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям; стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны; стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты; магазин - специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Розничной торговлей признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, газа, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, а также продукции собственного производства (изготовления). Реализация через торговые автоматы товаров и (или) продукции общественного питания, изготовленной в этих торговых автоматах, относится в целях настоящей главы к розничной торговле.

Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети. Данная правовая позиция приведена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5566/11 от 04.10.2011, N 12364/10 от 15.02.2011.

Налоговый кодекс РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретенных товаров. Данная правовая позиция сформирована в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1066/11.

Вместе с тем для правовой квалификации характера осуществляемой предпринимателем деятельности и подлежащей применению системы налогообложения необходимо исходить из оценки способов совершения сделок с покупателями и расчетов с ними. Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.11.2011 N 3312/11.

Согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

На основании статьи 493 Гражданского кодекса Российской Федерации договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки" разъяснил, что квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

При указанном правовом регулировании суд первой инстанции по результатам исследования содержания договоров, заключенных предпринимателем с МДОУ "Детский сад N 1 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 8 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 9 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 12 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 13 г.Киренска", МДОУ "Детский сад с.Коршуново", МОУ "Начальная школа-детский сад N 4 г.Киренска", МОУ Средняя общеобразовательная школа N 6, ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска", а также обстоятельств, связанных с их исполнением, признал обоснованным вывод налогового органа об оптовом характере производимых налогоплательщиком хозяйственных операций.

Суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Из материалов дела следует, установлено судом первой инстанции и не оспаривается предпринимателем, что в периодах 2011-2012 годов им были получены денежные средства от реализации товаров указанным контрагентам на свой расчетный счет за продукты питания, одежду.

Допрошенная в качестве свидетеля Маслова Л.А. (т.2 л.д.63-66) сообщила, что работает заведующей МДОУ "Детский сад N 1 г.Киренска" с февраля 2009 года, договоры поставки продуктов питания либо муниципальные контракты заключались, в том числе, с ИП Улиганец И.С., оформлялись также счета-фактуры и товарные накладные. Продукты приобретались для питания детей. На вопрос, по какому адресу осуществлялся отпуск продуктов питания, Маслова Л.А. сообщила, что Улиганец сама по заявкам поставляет товары в детский сад (если большие партии), а также осуществлялся закуп в магазине. Оплата производилась Управлением образования по факту поставки в течение нескольких дней.

Допрошенная в качестве свидетеля Степина И.Г. (т.2 л.д.33-36) сообщила, что работает заведующей МДОУ "Детский сад N 8 г.Киренска" с 2003 года, с ИП Улиганец И.С. заключались договоры поставки продуктов питания. Продукты приобретались для детей, посещающих учреждение, при этом оформлялись договоры, счета-фактуры, товарные накладные; Улиганец И.С. сама доставляла товары в детский сад на микроавтобусе белого цвета на основании заявок учреждения, оплату осуществляло Управление образования, перечисление денег на расчетный счет производилось по факту поставки товара в течение нескольких дней

Допрошенная в качестве свидетеля Потапова Т.П. (т.2 л.д.40-43) сообщила, что работает кладовщиком МДОУ "Детский сад N 9 г.Киренска" с января 2013 года, в её период договоры с ИП Улиганец И.С. не заключались, но в период 2011 и 2012 годов согласно имеющимся документам Улиганец осуществляла поставку продуктов в учреждение с оформлением договоров, счетов-фактур, товарных накладных. На вопрос, кто осуществлял доставку продуктов для учреждения, Потапова сообщила, что конкретно за предыдущий период сообщить не может, но методика доставки осталась прежней - продукты питания доставляются самими поставщиками. Продукты приобретаются на основании заявок для питания детей, посещающих учреждение, оплату осуществляло Управление образования.

Допрошенная в качестве свидетеля Маркова И.А. (т.9 л.д.106-109), сообщила, что с января 2012 года работает кладовщиком в МДОУ "Детский сад N 12 г.Киренска", в ей обязанности входит передача поставщикам заявок на продукты, получение товаров. Маркова сообщила, что Улиганец И.С. осуществлялась поставка продуктов в адрес учреждения, продукты приобретались для питания детей, посещающих учреждение, на поставку оформлялись договоры, счета-фактуры, товарные накладные, Улиганец И.С. доставляла товары лично в детский сад на микроавтобусе белого цвета на основании заявок детского сада, оплата производилась Управлением образования по факту поставки в течение нескольких дней.

Допрошенная в качестве свидетеля Орлина А.С. (т.2 л.д.71-74) сообщила, что работает в МДОУ "Детский сад N 13 г.Киренска" в должности заведующей с декабря 1990 года, заключала договоры поставки, муниципальные контракты на приобретение продуктов питания в том числе с ИП Улиганец И.С., оформлялись также счета-фактуры, товарные накладные. После заявок учреждения поставщики доставляли продукты в детский сад, Улиганец И.С. также осуществляла доставку продуктов. Оплата производилась Управлением образования по факту поставки в течение нескольких дней.

Допрошенная в качестве свидетеля Потапова Е.Ф. (т.2 л.д.3-5), что работает директором МОУ "Начальная школа-детский сад N 4 г.Киренска" с 1995 года, с ИП Улиганец заключались договоры поставки продуктов питания для детей, посещающих учреждение, товары вывозились из магазина самовывозом, ИП Улиганец И.С. делались заявки на необходимый товар, оплата производилась Управлением образования на расчетный счет по факту поставки в течение нескольких дней.

Допрошенная в качестве свидетеля Николаенко В.В. (т.2 л.д.49-52) сообщила, что работает директором МОУ "Средняя общеобразовательная школа N 6 г.Киренска" с августа 2008 года, договоры на поставку продуктов с ИП Улиганец И.С. заключались для питания детей, посещающих учреждение, при этом также оформлялись счета-фактуры и товарные накладные, доставка товаров в школу осуществлялась самой Улиганец И.С. на основании заявок, оплата производилась Управлением образования по факту поставки в течение нескольких дней.

Допрошенный в качестве свидетеля Портнягин С.Г. (т.2 л.д.17-23) сообщил, что в период с августа 2004 года по 11.07.2011 работал директором ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска", подтвердил, что заключал от имени указанной организации договоры в том числе и с ИП Улиганец И.С. на приобретение продуктов питания, одежды (в материалах дела имеется подписанный им государственный контракт от 23.05.2011 N 3 - т.9 л.д.61-64), при этом оформлялись договоры, счета-фактуры, товарные накладные. Также Портнягин сообщил, что доставка товаров осуществлялась учреждению самими поставщиками, Улиганец И.С. лично производила доставку продуктов, оплата производилась учреждением через расчетный счет по факту поставки в течение нескольких дней. Улиганец И.С. выиграла торги по поставке и в последующем доставляла продукты питания по заявкам учреждения.

Допрошенная в качестве свидетеля Полоскова Н.С. (т.2 л.д.79-82) сообщила, что работает заведующей ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска" с 16.12.2011, заключала договоры поставки, муниципальные контракты на приобретение продуктов питания, одежды, в том числе с ИП Улиганец И.С., оформлялись также счета-фактуры, товарные накладные. Продукты питания, одежду доставляли в учреждение сами поставщики, Улиганец И.С. также осуществляла доставку товаров.

В материалах дела имеется выписка операций по расчетному счету ИП Улиганец И.С. (т.2 л.д.87-139), в которой отражены соответствующие операции поступления заявителю денежных средств от бюджетных учреждений с назначением платежей за продукты питания, одежду (платежи осуществлялись учреждениями через свои лицевые счета, открытые в Финансовом управлении Администрации Киренского района). Согласно кассовым книгам, представленным Улиганец И.С. в ходе выездной проверки наличные денежные средства в оплату товаров, реализуемых бюджетным учреждениям, не поступали (т.3 л.д.119-124).

В письменных пояснениях на требование от 24.03.2014 Улиганец И.С. сообщила, что кассовая книга представляется с нулевыми оборотами, так как продажа по наличному расчету не производилась, декларации по ЕНВД сдавались из-за того, что в помещении хранились продукты питания для последующей реализации бюджетным учреждениям (т.3 л.д.118).

Допрошенная в качестве свидетеля Наумова Н.Н. сообщила, что с 2011 года работала в магазине ООО "Бонус" продавцом, Улиганец И.С. свидетелю знакома, так как, работая в магазине ООО "Бонус" (по адресу г.Киренск, ул.Комарова,23) продавцом Наумова знала, что в этом же здании у предпринимателя Улиганец расположено складское помещение для хранения товаров. Также Наумова сообщила, что Улиганец И.С. развозила товары по учреждениям сама на автобусе (т.2 л.д.25-31).

При анализе представленных в дело договоров, заключенных заявителем с названными контрагентами, а также сопутствующих им документов (счетов-фактур, товарных накладных, платежных поручений) (т.4-10), суд первой инстанции установил, что в проверяемом периоде предприниматель Улиганец И.С. осуществляла предпринимательскую деятельность по реализации товаров за безналичный расчет юридическим лицам.

С указанными учреждениями были заключены договоры поставки продуктов питания для организации питания школьников (дошкольников) за счет средств родительской платы, по условиям которых поставка товаров производится ИП Улиганец И.С. согласно заявке в течение трех дней со дня её подачи, продавец обязан доставлять товар в специально оборудованном транспорте, предназначенном для перевозки продуктов питания, цена товара включает затраты на его доставку (например, т.4 л.д.15, 18, 24, 25, 27, 34, 44, 62, 67 и т.д.).

Судом установлено, что часть договоров предпринимателя с ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска" поименована договорами розничной купли продажи, однако при этом по условиям договоров передача товаров осуществляется по месту нахождения покупателя - бюджетного учреждения (г.Киренск, ул.Декабристов, д.5), перевозка осуществляется за счет продавца, расчеты за товары производятся согласно счетов-фактур, за просрочку платежа покупатель уплачивает продавцу штраф в размере 1/300 ставки рефинансирования за каждый день просрочки, оплата производится в безналичном порядке платежными поручениям, оговаривается срок действия контрактов - с момента подписания и до конца соответствующего календарного года - 31.12.2011 или 31.12.2012 (т.8 л.д.6-76, т.9 л.д.40-52, т.10 л.д.31-33).

Приведенные условия договоров обоснованно не позволили суду прийти к выводу, что заявитель в отношениях с ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска" осуществлял отпуск товаров в месте своей розничной торговли, более того, длительный срок действия договоров не характерен для договоров розничной купли-продажи, где реализация товаров происходит как правило единовременно, в момент совершения сделки.

Кроме того, Улиганец И.С. заключала с ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска" государственные контракты на поставку продуктов питания, в тексте которых указано, что они заключены по итогам открытых аукционов в электронной форме, в данных контрактах оговариваются сроки поставки товаров, место их поставки (место нахождения учреждения), а также указано, что ИП Улиганец И.С. обязана поставлять товары в специально оборудованном автотранспорте для перевозки продуктов питания с наличием санитарного паспорта, цена товаров включает стоимость их доставки (т.9 л.д.65-74).

По договору поставки продуктов питания для детей дошкольного возраста за счет средств районного бюджета от 11.01.2011 N 73 заявитель обязался поставить МДОУ "Детский сад с.Коршуново" продукты питания на сумму 18 789 руб. 60 коп., оплата товаров покупателем производится на основании предъявленной продавцом счета-фактуры, товарной накладной в течение 10 дней с даты передачи товаров, срок действия договора - до 31.01.2011, поставка товара осуществляется продавцом по заявке покупателя в течение трех дней (т.10 л.д.34-35). Оплата получена заявителем на расчетный счет 25.02.2011 с назначением - за продукты питания согласно счета от 20.01.2011 N 6. Из текста договора от 11.01.2011 N 73 суд не усматривает, что МДОУ "Детский сад с.Коршуново" должно было само забирать продукты питания в торговой точке предпринимателя, доказательств возврата полученной от покупателя суммы 18 789 руб. 60 коп. как необоснованно полученной материалы дела не содержат.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы о недоказанности обложения данной суммы налогом на добавленную стоимость и налогом на доходы физических лиц.

Судом первой инстанции дана правильная оценка доводу заявителя, приведенному также в апелляционной жалобе, о том, что по отношениям с МОУ "Средняя общеобразовательная школа N 6 г.Киренска" налоговый орган не представил первичные документы, подтверждающие факт реализации товаров.

Допрошенная в качестве свидетеля директор указанного учреждения Николаенко В.В. подтвердила наличие отношений с ИП Улиганец И.С. по поставке продуктов для питания детей, посещающих учреждение, а также сообщила, что доставка товаров в школу осуществлялась самой Улиганец И.С. на основании заявок, оплата производилась Управлением образования по факту поставки в течение нескольких дней. Факт оплаты товаров подтверждается имеющейся в деле выпиской по расчетному счету заявителя. Доказательства возврата всех полученных от школы средств как неосновательного обогащения не представлены.

Судом исследованы представленные заявителем дополнительные соглашения (т.10 л.д.67-155) к части проанализированных судом договоров с бюджетным учреждениями и оценены критически. Данные документы на проверку заявителем не представлялись, и более того, исходя из этих документов получается, что заявитель несколько десятков раз заключал договоры по одним и тем же типовым формам и затем в один и тот же день с датой заключения каждого договора заключал дополнительное соглашение. Смыслом всех изменений по дополнительным соглашениям является возможность покупателя осуществить выборку товаров в розничной торговой точке заявителя. Вместе с тем, выборка товаров не противоречит сути договоров поставки и не может являться единственным основанием для признания соответствующих договоров сделками по розничной купле-продаже товаров. Более того, указанные дополнительные соглашения не опровергают приведенные выше показания свидетелей, часть которых прямо указала на то, что Улиганец И.С. сама осуществляла доставку товаров учреждениям.

С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции отклоняет приведенные заявителем апелляционной жалобы доводы в данной части как необоснованные.

В ходе анализа первичных документов судом первой инстанции установлено, что ИП Улиганец И.С. выставляла учреждениям счета на оплату, счета-фактуры, оформляла товарные накладные и накладные. При этом отпуск товаров, как правило, осуществлялся до их фактической оплаты.

Учитывая приведенные выше обстоятельства, суд первой инстанции обоснованно установил, что в проверяемом периоде предпринимателем Улиганец И.С. осуществлялась деятельность по реализации товаров за безналичный расчет юридическим лицам, которая не может быть признана розничной реализацией товаров.

Из представленных в дело договоров следует, что с контрагентами заключались договоры, в которых оговаривалось, что продавец обязуется поставить покупателю товар в обусловленный срок, а покупатель - принять и оплатить указанный товар. В договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты. Стороны предусмотрели также условия согласования цены, а также сроки и порядок отгрузки товара, сроки действия договоров. Договоры содержат указания на срок передачи товара, то есть момент заключения и исполнения договора не совпадает, что также характерно для договора поставки, а не розничной торговли.

При исполнении указанных договоров между сторонами сложились отношения, характерные для договоров поставки: регулярность поставок, доставка товаров покупателям, оформление товарных накладных на товары, выставление в адрес покупателя счета-фактуры, оплата на расчетный счет. Кроме того, характер и объем поставленных предпринимателем строительных товаров не позволяет отнести их реализацию к розничной торговле.

Обычный порядок расчетов по проанализированным договорам предполагал безналичное перечисление денежных средств, причем в имеющихся в деле платежных поручениях в поле "Назначение платежа" указано по какому счету-фактуре или счету и за какой товар перечислены денежные средства.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается заявителем, что на оплату реализованного товара предпринимателем выставлялись счета-фактуры, счета, товарные накладные (накладные), а оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя. То обстоятельство, что, по мнению заявителя, Управлением образования администрации Киренского муниципального района и ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска" не все первичные документы по реализации товаров были представлены налоговому органу по его требованиям, не влияет в настоящем деле на итог рассмотрения спора, поскольку представленные документы давали налоговому органу достаточные основания для вывода о том, что соответствующая деятельность предпринимателя не может быть признана реализацией товаров по договорам розничной купли-продажи.

Судом первой инстанции правильно учтены обстоятельства, свидетельствующие о длительности хозяйственных отношений заявителя с контрагентами, регулярность и объемы закупаемых контрагентами товаров, специфика взаимоотношений поставщика и покупателя при приобретении реализуемых товаров.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы, соглашается с позицией суда первой инстанции относительно того, что мнение заявителя о неполноте допроса свидетелей и необходимости в ходе проверки опроса всех завхозов и поваров бюджетных учреждений не опровергает позицию налогового органа, поскольку руководители бюджетных учреждений (либо иные должностные лица) являются лицами, допрос которых дал достаточную информацию для принятия соответствующего решения. Кроме того, вывод об осуществлении предпринимателем оптовой торговли сделан инспекцией из совокупности установленных по делу обстоятельств, подтвержденных документально.

Допрошенная судом в качестве свидетеля Ладыгина Н.В. пояснила, что работала в 2011-2012 годах завхозом в МДОУ "Детский сад N 13", указанный детский сад в 2011-2012 годах приобретал продукты питания у ИП Улиганец Ирины Сергеевны, выборка товаров производилась в магазине ИП Улиганец И.С., вывоз товаров осуществлялся самим детским садом либо в отдельных случаях - ИП Улиганец И.С. на белом микроавтобусе. Вход в магазин Улиганец И.С. находился со двора, в этом же здании с отдельным входом находился магазин ООО "Бонус". При продаже товаров детскому саду торговлю осуществляла только лично Улиганец И.С., иных работников продавца в магазине не было. Ладыгина Н.В. пояснила, что при получении товаров в магазине ИП Улиганец И.С. выписывалась расходная накладная, которая передавалась заведующей детского сада для дальнейшего составления договоров, выставления счетов-фактур, счетов и товарных накладных предпринимателем Улиганец. Заявки на покупку товаров детским садом оформлялись устно по телефону. Ладыгина Н.В. на вопросы суда также пояснила, что ИП Улиганец И.С. знала о том, что соответствующие товары приобретались для нужд детского сада.

По существу показания Ладыгиной не опровергают выводы налогового органа, которые судом первой инстанции признаются обоснованными.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, в том, что по взаимоотношениям предпринимателя с МДОУ "Детский сад N 1 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 8 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 9 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 12 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 13 г.Киренска", МДОУ "Детский сад с.Коршуново", МОУ "Начальная школа-детский сад N 4 г.Киренска", МОУ Средняя общеобразовательная школа N 6, ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска" налоговый орган не допустил излишнего начисления налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость, пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ. При начислении налогов по указанному эпизоду налоговым органом момент определения налоговой базы установлен верно: по НДС - в соответствии с положениями статьи 167 Налогового кодекса РФ (наиболее ранняя из дат - оплата или отгрузка, если документы по отгрузке не представлены - то оплата при условии, что ссылка в назначении платежно-расчетного документа приходится на платежно-расчетный документ проверяемого периода 2011-2012 годов), по НДФЛ - в соответствии с положениями статьи 223 Налогового кодекса РФ исходя из даты получения дохода в денежной форме. Необходимые мотивированные расчеты налоговой базы приведены в приложениях к акту проверки. Заявитель в ходе проверки не представил ни одного первичного документа, ссылаясь на отсутствие необходимости ведения подобного учета плательщиками единого налога на вмененный доход и не воспользовался правом провести сверку с бюджетными учреждениями в целях выявления сумм денежных средств, которые он, по его мнению, получил необоснованно, без поставки товаров этим учреждениям.

Также заявитель не воспользовался правом восстановить отсутствующие у него первичные документы, в связи с чем, по мнению суда, не доказал ошибочность расчетов НДС и НДФЛ по эпизоду МДОУ "Детский сад N 1 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 8 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 9 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 12 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 13 г.Киренска", МДОУ "Детский сад с.Коршуново", МОУ "Начальная школа-детский сад N 4 г.Киренска", МОУ Средняя общеобразовательная школа N 6, ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска".

Суд апелляционной инстанции считает, что установленные по делу обстоятельства в их совокупности свидетельствуют о том, что между предпринимателем и указанными выше контрагентами фактически сложились отношения, не соответствующие отношениям в рамках договоров розничной купли-продажи через магазин, сторонами фактически согласовывались все существенные условия договора поставки, предусмотренные статьями 506 - 524 Гражданского кодекса РФ.

Суд первой инстанции правильно исходил из того, что отпуск товара через объект торговой сети не во всех случаях может свидетельствовать о наличии признаков розничной купли-продажи, а способ доставки товаров (поставка товара продавцом или самовывоз покупателем), однозначно не характеризует отношения сторон (покупателя и продавца), регулируемых положениями розничной купли-продажи, поскольку нормами Гражданского кодекса РФ, регулирующими отношения по поставке товара, предусмотрено, что поставка товара не обязательно должна сопровождаться его доставкой покупателю. Товар может быть получен покупателем в месте нахождения поставщика в разумный срок после получения уведомления поставщика о готовности товара (пункт 2 статьи 510 Гражданского кодекса РФ).

Следовательно, выборка товара покупателем, произведенная по месту осуществления продавцом розничной торговли, если такая выборка произведена в рамках исполнения сторонами заключенного договора, не свидетельствует об осуществлении операции розничной купли-продажи.

Ссылки заявителя на письма учреждений (т.10 л.д.63-66) о выборке товаров в магазине предпринимателя судом отклоняются, поскольку не опровергают имеющиеся в деле показания должностных лиц соответствующих учреждений, допрошенных в качестве свидетелей.

Приведенные заявителем доводы о недоказанности налоговым органом факта реализации товаров не через объект розничной торговой сети данные выводы не опровергают, поскольку они основаны на совокупности исследованных по делу обстоятельств заключения и исполнения спорных сделок.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на приобретение учреждениями по спорным сделкам товара не для перепродажи, а для собственных нужд учреждений, не свидетельствуют, при установленных по делу обстоятельствах, об осуществлении предпринимателем розничной торговли. По этим же основаниям отклоняются ссылки заявителя на отсутствие в счетах-фактурах и платежных поручениях выделения НДС, а также отсутствие учета.

На основании пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пункта 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно статье 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. Стоимость товаров (работ, услуг) и, следовательно, налоговая база по НДС определяются в момент поступления за них оплаты.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Налогового кодекса РФ).

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, доначисляя предпринимателю налог на добавленную стоимость за проверенные налоговые периоды, налоговый орган фактически сослался на то, что при определении налоговых баз по налогу за приведенные периоды налогоплательщиком не учтены суммы денежных средств, полученные по договорам поставок в соответствующих размерах, что привело к неуплате налога, а суммы налога, подлежащие вычету за эти периоды, равны нулю. Такой подход, связанный с доначислением налога на добавленную стоимость без учета вычетов по нему, был основан на незадекларированности сумм налога, подлежащих вычету, и на отсутствии первичных документов, подтверждающих вычеты.

При исчислении суммы подлежащего уплате налога на добавленную стоимость Инспекция определила налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на основании первичных документов, представленных контрагентами налогоплательщика и на основании данных о движении денежных средств по счету заявителя.

Правовых оснований для определения суммы НДС по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ и пункта 7 статьи 166 Налогового кодекса РФ и определения налоговых вычетов расчетным путем не имелось, исходя из следующего.

Статьей 166 Налогового кодекса РФ установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг) и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.

В пункте 7 статьи 166 Налогового кодекса РФ законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налога на добавленную стоимость, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по указанному налогу, положение пункта 7 названной статьи Кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо.

При этом из материалов дела не усматривается наличие оснований для определения инспекцией налоговой базы по налогу на добавленную стоимость расчетным путем.

Вместе с тем пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166, на установленные статьей 171 налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 Кодекса, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму упомянутого налога, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, установленном Кодексом.

Анализ приведенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.

Данная правовая позиция сформирована Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 N 14473/10.

В пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированной в постановлении Президиума ВАС РФ 26.04.2011 N 23/11, из совокупного толкования вышеприведенных норм Налогового кодекса РФ следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Судом установлено, что суммы налоговых вычетов не только не были заявлены налогоплательщиком в налоговых декларациях, но и не были отражены им в первичной документации; документы, подтверждающие налоговые вычеты, при проверке инспекции не представлялись, возражения, основанные на данных документах, налогоплательщиком не заявлялись, суду не представлялись.

В отсутствие документов, подтверждающих расходы, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налоговый орган на основании пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ обоснованно предоставил профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов от дохода, подлежащего налогообложению. Доказательств наличия документально подтвержденных расходов, превышающих указанную сумму, налогоплательщиком не представлено.

Учитывая изложенное, и принимая во внимание то, что налоговым органом по эпизоду отношений с МДОУ "Детский сад N 1 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 8 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 9 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 12 г.Киренска", МДОУ "Детский сад N 13 г.Киренска", МДОУ "Детский сад с.Коршуново", МОУ "Начальная школа-детский сад N 4 г.Киренска", МОУ Средняя общеобразовательная школа N 6, ОГОУ "Специальная коррекционная школа-интернат VIII вида г.Киренска" была определена действительная налоговая обязанность заявителя по уплате в бюджет налогов по общей системе налогообложения ввиду принятия к сведению не только дополнительно вмененных сумм реализации, повлекших соответствующие спорные доначисления, но и ввиду учета факта отсутствия и непредставления на проверку налогоплательщиком необходимых первичных документов, подтверждающих вычеты, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания оспариваемого решения налогового органа незаконным в соответствующей части.

Заявителем не оспаривается расчет приходящихся на спорные эпизоды доначислений налогов, пени и налоговых санкций. Суммы штрафов наложены инспекцией с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность (санкции снижены в 2 раза). Иных обстоятельств, смягчающих ответственность, суд из материалов дела не усматривает, оснований для дальнейшего уменьшения санкций не имеется. Сроки давности привлечения к ответственности определены налоговым органом верно, с учетом статьи 113 Налогового кодекса РФ и разъяснений, изложенных в пункте 15 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 30.07.2013 N 57.

При установленных по делу обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно посчитал правомерным доначисление предпринимателю налогов по общей системе налогообложения за 2011-2012 годы, соответствующих пени и налоговых санкций, и отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя в рассматриваемой части. Доводы заявителя, приведенные в апелляционной жалобе, являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции, получили надлежащую оценку. Судом апелляционной инстанции по результатам проверки данных доводов оснований для признания их обоснованными не установлено. Ссылки заявителя на судебную практику не могут быть приняты во внимание, поскольку обстоятельства данного дела не аналогичны обстоятельствам по приведенным заявителем делам.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 6 апреля 2015 года по делу N А19-21477/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Иркутской области.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Е.О. Никифорюк Д.В. Басаев