Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 4 сентября 2015 г. N 05АП-7044/15

г. Владивосток

04 сентября 2015 г.

Дело N А51-7869/2015

Резолютивная часть постановления оглашена 02 сентября 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 04 сентября 2015 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей А.В. Пятковой, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Т.С. Гребенюковой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Муниципального унитарного предприятия города Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей",

апелляционное производство N 05АП-7044/2015

на решение от 24.06.2015

судьи Андросовой Е.И.

по делу N А51-7869/2015 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению Муниципального унитарного предприятия города Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей" (ИНН 2504000684, ОГРН 1022501899177, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 08.10.2002)

о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (ИНН 2540088123, ОГРН 1042504383261, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004), выраженного в письме N 07-10/09494 от 11.12.2014, об отказе в прекращении исполнения решения N 09/141-1 от 26.09.2012 о привлечении МУПВ "ВПЭС" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налога на добавленную стоимость, и обязании инспекции прекратить исполнение решения N 09/141-1 от 26.09.2012, о признании незаконным бездействия по не изменению или не отмене решения N 09/141-1 от 26.09.2012 (с учетом уточнений, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ),

при участии:

от МУП города Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей": представитель Сырбо Л.Г. по доверенности от 19.06.2015 сроком на 1 год, удостоверение; представитель Юнцова В.А. по доверенности от 22.12.2014 сроком на 5 лет, удостоверение;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю: представитель Щекач Н.В. по доверенности от 19.01.2015 N 07-07/00197 сроком до 31.12.2015, удостоверение; представитель Матафонова О.Н. по доверенности от 27.01.2015 N 07-07/00174 сроком до 31.12.2015, удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

Муниципальное унитарное предприятие города Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей" (далее по тексту - предприятие, заявитель, налогоплательщик, МУПВ "ВПЭС") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (далее по тексту - налоговый орган, инспекция), выраженного в письме N 07-10/09494 от 11.12.2014 об отказе в прекращении исполнения решения N 09/141-1 от 26.09.2012 о привлечении МУПВ "ВПЭС" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налога на добавленную стоимость, и обязании инспекции прекратить исполнение решения N 09/141-1 от 26.09.2012; о признании незаконным бездействия по не изменению или не отмене решения N 09/141-1 от 26.09.2012 с учетом заявленных уточнений, принятых судом в порядке статьи 49 АПК РФ.

Решением суда от 24 июня 2015 года в удовлетворении требований МУПВ "ВПЭС" было отказано.

Не согласившись с судебным актом, предприятие обжаловало его в апелляционном порядке. Заявитель жалобы считает, что судом был неправильно определен предмет спора, так как, отказывая МУПВ "ВПЭС" в удовлетворении требований, суд исходил из законности решения налогового органа N 09/141-1 от 26.09.2012, судебная оценка которому дана при рассмотрении дела N А51-26184/2012 и процессуальные возможности по его обжалованию были исчерпаны. При этом, как указывает предприятие, процессуальным основанием для обращения в суд за защитой своих прав и интересов заявителя по настоящему делу послужили положения ст. 137, 138 НК РФ, ст. 198-200 АПК РФ, где заявителем оспаривается не законность принятого инспекцией решения о привлечении последнего к налоговой ответственности и доначислении налогов, штрафов, пеней, а действия, выраженные в письме N 07-10/09494 от 11.12.2014, направленные на уклонение от исполнения законных обязанностей по прекращению исполнения данного решения. Никаких доводов и заявлений относительно законности и обоснованности судебных актов, принятых в рамках дела N А51-26184/2012, а также необходимости их пересмотра при рассмотрении дела NА51-7869/2015 налогоплательщиком заявлено не было.

Ссылаясь на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 29.09.2014 N 03-07-15/48602, которое по мнению заявителя обладает признаками нормативно-правового акта, а также на судебную практику, МУПВ "ВПЭС" настаивает, что налоговый орган в силу ст. 54 Конституции Российской Федерации, п. 3 ст. 5 НК РФ обязан прекратить исполнение решения N09/141-1 от 26.09.2012 в части доначисления налога на добавленную стоимость, так как из положений указанного письма Минфина следует, что вменяемое предприятию в решении налогового органа N09/141-1 нарушение не носит характер противоправного и соответствует требованиям Налогового кодекса РФ. Заявитель считает, что к данной ситуации применима аналогия права, в частности, п. 2 ст. 31.7 КоАП РФ, в соответствии с которым судья, орган, должностное лицо, вынесшие постановление о назначении административного наказания, прекращают исполнение постановления в случае отмены или признания утратившими силу закона или его положения, устанавливающих административную ответственность за содеянное.

Налоговый орган против доводов жалобы возражает, считает решение суда законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю N 09/141-1 от 26.09.2012 г. МУПВ "ВПЭС" привлечено к налоговой ответственности, в том числе за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в результате занижения налоговой базы в размере 20% от неуплаченных сумм налога, в сумме 28 550 929,8 руб.; предприятию начисленных пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 48 758 501,43 руб.; начислен налог на добавленную стоимость в сумме 198 333 712 руб.

Основанием доначисления налога на добавленную стоимость (пени, штрафа) явился отказ в принятии к вычету НДС в сумме 198 333 712,32 руб. по счетам-фактурам ОАО "ДЭК" за электроэнергию, приобретаемую МУПВ "ВПЭС" в целях компенсации потерь в сетях, принадлежащих МУПВ "ВПЭС". Как посчитал налоговый орган, указанная электроэнергия в связи с потерями в процессе ее транспортировки не была реализована, поэтому в силу положений пункта 1 статьи 39 НК РФ и подпункта 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ не возникает объекта налогообложения.

При обжаловании решения налогового органа в судебном порядке (дело N А51-26184/2012), Арбитражным судом Приморского края решение N 09/141-1 от 26.09.2012 г. было признано недействительным. В части признания недействительным решения инспекции по доначислению НДС (штрафы,пени) судебный акт был оставлен без изменения Постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2013.

Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 25.12.2013 решение Арбитражного суда Приморского края от 03.07.2013, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2013 по делу N А51-26184/2012 отменено. Кассационной инстанцией были поддержаны выводы налогового органа и в удовлетворении требований Заявителю было отказано.

Определениями от 24.04.2014 N ВАС-996/14, вынесенными по результатам рассмотрения Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации заявлений ОАО "ДЭК", МУПВ "ВПЭС", отказано в передаче дела N А51-26184/2012 Арбитражного суда Приморского края в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора постановления суда кассационной инстанции.

Решение инспекции N 09/141-1 от 26.09.2012 г. в судебном порядке признано законным, и вышеизложенные обстоятельства Заявителем не оспариваются.

31 октября 2014 года Федеральной налоговой службой (письмо N ГД-4-3/22544@) для налоговых органов и налогоплательщиков было направлено для сведения и использования в работе письмо Министерства финансов Российской Федерации от 29.09.2014 N 03-07-15/48602 о правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость в связи с приобретением (компенсацией) сетевыми организациями потерь электроэнергии, возникших в объектах сетевого хозяйства при ее транспортировке. Как было указано уполномоченными органами, поскольку услуги по передаче электроэнергии являются операциями, облагаемыми налогом на добавленную стоимость, а приобретение электроэнергии для компенсации потерь в сетях непосредственно связано с этой деятельностью и осуществляется в силу прямого указания закона, сетевая организация вправе принять к вычету налог на добавленную стоимость, предъявленный поставщиком электроэнергии.

Вышеупомянутое письмо Минфина России было направлено в адрес Федеральной налоговой службы в связи с обращением ФНС России по согласованию позиции по вопросу правомерности применения вычетов налога на добавленную стоимость в связи с приобретением (компенсацией) сетевыми организациями потерь электроэнергии, возникших в объектах сетевого хозяйства при ее транспортировке.

Из текста упомянутого письма следует, что содержащееся в нем разъяснение устанавливает с учетом пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ обязательные правила поведения для налоговых органов и налогоплательщиков, заключающиеся в указании на возможность принятия сетевыми организациями к вычету налога на добавленную стоимость, предъявленного поставщиком электроэнергии.

К аналогичному выводу в части принятия сетевыми организациями к вычету налога на добавленную стоимость, предъявленного поставщиком электроэнергии, пришел Верховный суд Российской Федерации рассмотрев дело по кассационной жалобе общества с ограниченной ответственностью "Артемовская электросеть" на решение Арбитражного суда Приморского края от 21.11.2013, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2014 и постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 16.12.2014 по делу N А51-5267/2013, в котором основания доначисления НДС были те же, что и в решении налогового органа по МУПВ "ВПЭС" (определение от 29 июля 2015 г. по делу N 303-КГ15-1752). Отменяя постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 16.12.2014 по делу N А51-5267/2013, Верховный суд Российской Федерации указал, что суды первой и апелляционной инстанции правомерно признали, что в данном случае происходит передача на возмездной основе права собственности на электроэнергию, приобретаемую в целях компенсации потерь, как на необходимую составную часть материальных затрат для осуществления обществом деятельности по передаче электрической энергии, что является объектом налогообложения НДС в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса, поэтому налогоплательщик обоснованно воспользовался правом на вычет по НДС. При этом, ВС РФ также сослался на положения письма Министерства финансов Российской Федерации от 29.09.2014 N 03-07-15/48602.

Министерство Финансов Российской Федерации является Федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов.

Согласно п. 1 ст. 34.2 НК РФ Минфин России дает письменные разъяснения налоговым органам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно Письму ФНС РФ от 14.09.2007 N ШС-6-18/716R "О порядке применения разъяснений Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" указанная норма Налогового кодекса Российской Федерации обязывает налоговые органы руководствоваться разъяснениями, адресованными ФНС России. Последние рассматриваются как направляемые в рамках координации и контроля деятельности ФНС России (полномочия Минфина России в этой области определены Положением о Министерстве финансов Российской Федерации) и предназначенные для разъяснения позиции Министерства как федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области выработки налоговой политики, подведомственной федеральной службе.

Поскольку в данной ситуации как налоговый орган, налогоплательщик, так и суды исходили из толкования статьи 146 НК применительно к конкретной ситуации, следовательно положения письма Минфина РФ от 29.09.2014 N 03-07-15/48602, устранившие неопределенность при толковании спорных позиций, следует рассматривать в системе норм налоговых правил.

Кроме того, соответствующее правовое определение писем Минфина РФ, в которых разъясняются вопросы применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, в действующей правовой системе РФ было дано Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 31.03.2015 N 6-П (аналогичная позиция была высказана и Высшим Арбитражным Судом РФ в Постановлении Пленума от 30.07.2013 N 58 "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при рассмотрении арбитражными судами дел об оспаривании нормативных правовых актов"), из содержания которого следует, что если указанные разъяснения, которые формально не являются нормативными правовыми актами, содержат нормы (правила поведения), рассчитанные на неоднократное применение и влекущие юридические последствия для неопределенного круга лиц, либо нормы, которыми вводятся в действие, изменяются или отменяются действующие правовые нормы, такие разъяснения должны быть признаны актом, фактически обладающим нормативными свойствами (нормативно-правовым актом).

Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 29.09.2014 N 03-07-15/48602, является актом, принятым (изданным) федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов, и содержит разъяснения, рассчитанные на многократное применение, в связи с чем обладает признаками нормативно-правового акта.

Из текста упомянутого письма следует, что содержащееся в нем разъяснение устанавливает с учетом пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ обязательные правила поведения для налоговых органов и налогоплательщиков, заключающиеся в указании на возможность принятия сетевыми организациями к вычету налога на добавленную стоимость, предъявленного поставщиком электроэнергии.

Учитывая, что до принятия Минфином РФ письма от 29.09.2014 N 03-07-15/48602 при оценке в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса объекта налогообложения НДС при приобретении сетевыми организациями электроэнергии для компенсации потерь в сетях названному положению в правоприменительной практике придавался иной смысл, то положения, сформулированные в письме следует рассматривать как устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков.

Согласно ст. 54 Конституции Российской Федерации закон, устанавливающий или отягчающий ответственность, обратной силы не имеет. Никто не может нести ответственности за деяние, которое в момент его совершения не признавалось правонарушением. Если после совершения правонарушения ответственность за него устранена или смягчена, применяется новый закон.

Положения ст. 54 Конституции Российской Федерации в сфере налоговых правоотношений реализованы в ст. 5 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.

Налоговые правоотношения основаны на административном, властном подчинении одной стороны другой, а налоговые правонарушения относятся к публично-правовым правонарушениям, в связи с чем, коллегия признает уместным применение аналогии административного права.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 22.06.2012 N 37 "О некоторых вопросах, возникающих при устранении ответственности за совершение публично-правового правонарушения" в целях реализации положений части 2 статьи 54 Конституции Российской Федерации, согласно которым, если после совершения правонарушения ответственность за него устранена или смягчена, применяется новый закон, привлекающий к ответственности орган обязан принять меры к тому, чтобы исключить возможность несения лицом ответственности за совершение такого публично-правового правонарушения полностью либо в части.

При этом следует исходить из того, что данная обязанность может быть выполнена органом посредством как отмены вынесенного им (либо нижестоящим органом) решения (постановления) о привлечении к ответственности, так и прекращения его исполнения (как это, в частности, установлено пунктом 2 статьи 31.7 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях) в неисполненной к моменту устранения ответственности части, в том числе путем отзыва инкассовых поручений из банков или соответствующего исполнительного документа у судебного пристава-исполнителя.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что у заявителя с учетом положений письма Минфина РФ от 29.09.2014 N 03-07-15/48602 имелись основания для обращения в налоговый орган, вынесший решение N 09/141-1 от 26.09.2012 г. о привлечении ВПЭС к налоговой ответственности, с требованием прекратить исполнение ранее принятого решения в части доначисления налога на добавленную стоимость.

А у налогового органа имелась обязанность отменить вынесенное решение и прекратить его исполнение.

Данный вывод не вступает в противоречие с судебными актами, принятыми по делу N А51-26184/2012, как посчитал суд первой инстанции, поскольку такая отмена решения налогового органа обусловлена не признанием его незаконным, противоречащим положениям Налогового кодекса РФ, на соответствие которым осуществлялась проверка решения N 09/141-1 от 26.09.2012 г. при рассмотрении дела N А51-26184/2012, а обусловлена принятием после вступления в силу решения налогового органа соответствующего акта, устанавливающего дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, в связи с чем вменяемое предприятию налоговое правонарушение не может считаться противоправным.

При установленных обстоятельствах, коллегия считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене, а требования МУПВ "ВПЭС" удовлетворению.

С учетом рассмотрения настоящего дела, судебные расходы, понесенные предприятием на оплату государственной пошлины, подлежат взысканию с МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю.

Также, учитывая, что при обжаловании судебных актов по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины для юридических лиц составляет 1 500 рублей, излишне уплаченная МУПВ "ВПЭС" государственная пошлина в размере 1 500 рублей подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 24 июня 2015 года по делу N А51-7869/2015 отменить.

Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю, выраженное в письме N 07-10/09494 от 11.12.2014 об отказе в прекращении исполнения решения N 09/141-1 от 26.09.2012 о привлечении МУПВ "ВПЭС" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость, как несоответствующее требованиям Налогового кодекса РФ. Обязать инспекцию прекратить исполнение решения N 09/141-1 от 26.09.2012; признать незаконным бездействие по не изменению или не отмене решения N 09/141-1 от 26.09.2012.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю в пользу Муниципального унитарного предприятия города Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей" судебные расходы по уплате государственной пошлины в суде первой и апелляционной инстанциях в общей сумме 4500 (четыре тысячи пятьсот) рублей.

Арбитражному суду Приморского края выдать исполнительный лист.

Возвратить из федерального бюджета Муниципальному унитарному предприятию города Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей" излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы платежным поручением N 1790 от 06.04.2015 государственную пошлину в размере 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

А.В. Пяткова Т.А. Солохина