Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 сентября 2015 г. N 18АП-8571/15

г. Челябинск

03 сентября 2015 г.

Дело N А34-2265/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 27 августа 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 сентября 2015 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Плаксиной Н.Г.,

судей Арямова А.А., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Шелонцевой Т.В., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Курганской области на решение Арбитражного суда Курганской области от 01 июня 2015 г. по делу N А34-2265/2014 (судья Петрова И.Г.).

В судебном заседании приняли участие представители:

общества ограниченной ответственностью "Баксарское" - Суханов С.П. (доверенность N 1 от 10.04.2013, т.1 л.д.10);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Курганской области - Ракаев С.З. (доверенность N 11 от 17.08.2015), Карпов А.А. (доверенность N 14 от 17.08.2015);

общества ограниченной ответственностью "Партнер" - Бешенцев Ю.А. (паспорт, директор - т.3 л.д. 126).

Общество с ограниченной ответственностью "Баксарское" (далее - заявитель, ООО "Баксарское", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Курганской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения N3 от 23.01.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 1 741 580 руб., а так же начисленных на указанную сумму санкций и пени (с учетом уточнений).

Определением суда от 24.03.2015 к участию в деле, в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Партнер" (далее - ООО "Партнер", третье лицо).

Решением от 01.06.2015 заявленные требования удовлетворены. Суд признал незаконным решение Инспекции N 3 от 23.01.2014 в части доначисления НДС в размере 1 741 580 руб., соответствующих сумм санкций и пеней.

С вынесенным судебным актом не согласился налоговый орган, обратившись с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

В обоснование доводов жалобы ее податель указывает, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, а также дана неверная правовая оценка представленным Инспекцией доказательствам.

Считает, что установленные инспекцией обстоятельства свидетельствуют о недостоверности сведений, содержащихся в счетах-фактурах, выставленных ООО "Партнер", о создании заявителем формального документооборота, и, как следствие, о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного заявления налоговых вычетов по НДС.

Суд первой инстанции не дал оценку тому, что контрагентам представлены налоговые декларации только в период судебного разбирательства. Не согласен с выводом суда о том, что контрагент не уклонялся от исполнения направленных в его адрес запросов и представлял все истребованные документы в подтверждение реальности совершения сделки, в том числе книги продаж. Заявитель не доказал факт реальной поставки ему товара, в том числе перемещение товара от конкретного поставщика - ООО "Партнер". Первичные документы, представленные заявителем в обоснование правомерности применения налоговых вычетов, не отвечают требованиям достоверности.

Суд первой инстанции не учел, что согласно предоставленным ОАО "Лебяжьевский элеватор" документам пшеница владельца ООО "Налимово", являющегося взаимозависимым лицом по отношению к заявителю, хранившаяся на ОАО "Лебяжьевский элеватор", переведена 16.09.2011 на хранение ООО "Партнер" и в этот же день в полном объеме переводится на хранение ООО УК "Зауралхлеб". Однако, согласно счетам-фактурам, предоставленным заявителем, продавцом пшеницы в адрес ООО УК "Зауралхлеб" являлся заявитель, а грузоотправителем - ООО "Партнер".

Суд не дал оценку всем полученным свидетельским показаниям и неправильно оценил объяснения директора ООО "Партнер" Бешенцева Ю.А.

Полагает, что не доказан факт проявления заявителем при заключении договоров должной осмотрительности. Документы, подтверждающие долгосрочные взаимоотношения (договоры об оказании каких либо услуг, купли-продажи и т.д.) в материалах дела отсутствуют. Доказательств того, что обществом были истребованы от данного контрагента какие-либо документы, в том числе подтверждающие подписи на первичных документах, рекомендации, о подтверждении деловой репутации, о ведении реальной хозяйственной деятельности в материалах дела отсутствуют.

В совокупности собранными по делу доказательствами подтверждается тот факт, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, явилось получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в результате согласованных действий налогоплательщика со спорным контрагентом.

Не согласен с выводом суда, что налоговым органом не соблюдены требования статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) при принятии оспариваемого решения, в котором отражены факты, не указанные в акте выездной налоговой проверки, и что дополнительные мероприятия налогового контроля не могут быть направлены на установление новых фактов, не отраженных в акте налоговой проверки, что является основанием для отмены решения судом.

Ошибочным также являются выводы суда о том, что в решении инспекции установлены новые нарушения по равнению с актом проверки. Налоговый орган по результатам допмероприятий не выявил новые правонарушения, а дополнительно обосновал нарушение требований статей 146, 153, 169, 171, 172 Налогового кодекса, установленное и рассмотренное в ходе налоговой проверки и отраженное в акте налоговой проверки. Правонарушение в виде неправомерного заявления вычетов по НДС отражено как в акте, так и в решении.

Считают, что судом необоснованно отклонено заявление налогового органа о фальсификации доказательств и не дана надлежащая оценка доводам о представлении налогоплательщиком доказательств, содержащих ложные сведения (выписки из книг продаж и счетов-фактур). Исходя из имевшихся в деле доказательств отсутствия реальных хозяйственных операций между заявителем и ООО "Партнер" следует, что представленные заявителем в судебное заседание документы не могли быть составлены в подтверждение таких операций. Считает, что в силу статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд должен был предпринять меры для проверки доводов изложенных в заявлении о фальсификации, в том числе путем назначения экспертизы.

Представитель Инспекции в судебном заседании на доводах апелляционной жалобы настаивал, пояснил, что основанием для доначисления обществу налога на добавленную стоимость явилось получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по договорным отношениям с указанным контрагентом ввиду их фиктивности и нереальности.

В судебном заседании представитель заявителя и третьего лица возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по доводам, указанным в представленных письменных пояснениях.

Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Баксарское" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 15.08.2011 по 31.12.2012.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 08.11.2013 N 42 и после рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов, полученных при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, принято решение от 23.01.2014 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому, обществу предложено уплатить (с учётом исправления арифметических ошибок и опечаток на основании решения от 31.01.2014 N 3/1) налоги: НДС за налоговые периоды с 3 квартала 2011 года по 4 квартал 2012 года в сумме 2 227 404 руб., налог на имущество организаций за 2012 год в сумме 57 726 руб., НДФЛ в сумме 139 375 руб.; пени: по НДС в сумме 353 192 руб. 40 коп., по налогу на имущество организаций в сумме 4186 руб. 92 коп., по НДФЛ в сумме 16 900 руб. 17 коп.; штрафы по статье 119, пункту 1 статьи 122, статьи 123, пункту 1 статье 126 Налогового кодекса в общем размере 1 021 541 руб. 92 коп. (т. 1 л.д. 17-59, 63-64).

Общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Курганской области, решением которого от 18.03.2014 N 40 решение Инспекции от 23.01.2014 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено путём отмены пунктов 1-3 резолютивной части в сумме 34 798 руб. 09 коп., в том числе: НДС - 21 401 руб. 70 коп., пени - 2695 руб. 54 коп., штраф - 10 700 руб. 85 коп. (т. 1 л.д. 76-85).

Кроме того, решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 06.11.2014 N 04-08 отменено решение Инспекции от 23.01.2014 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС за 3 квартал 2011 года в сумме 419 551 руб., за 3 квартал 2012 года в сумме 7011 руб., начисления пени в сумме 99 006 руб. 41 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 85 312 руб. 40 коп. и по статье 119 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 127 968 руб. 60 коп., резолютивная часть решения дополнена пунктом 4.1 в редакции "Уменьшить сумму налога на добавленную стоимость, излишне заявленного к возмещению из бюджета на 426562 руб. (из них: за 3 квартал 2011 года - 419551 руб., за 3 квартал 2012 года - 7011 руб.") (т. 4 л.д. 7-8).

Не согласившись с решением инспекции от 23.01.2014 N 3, общество обратилось в Арбитражный суд Курганской области c требованием о признании его недействительным в части доначисления НДС в сумме 1 741 580 руб. 87 коп., а так же начисленных на указанную сумму санкций и пени.

Удовлетворяя требования, суд пришел к выводу о недоказанности инспекцией фиктивности и нереальности договорных отношений между обществом и его контрагентом, а также о допущении инспекцией процессуальных нарушений при проведении проверки.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствующими обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

С учетом условий пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса для применения налоговых вычетов по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации необходимо наличие счета-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), принятие на учет (оприходование) этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 08.04.2004 N 168-О и N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее также - Постановление) в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учётом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 2).

Пунктами 3, 5 Постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 Постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 10 данного Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 172, 252 Налогового кодекса, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

При этом, как разъяснено в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

В ходе выездной налоговой проверки заявителя инспекцией установлено, что налогоплательщиком неправомерно заявлены налоговые вычеты по НДС с 3 квартала 2011 г. по 4 квартал 2012 г. по операциям, связанным с поставками ООО "Партнер" в его адрес товаров.

Налоговое законодательство перечисляет условия, при которых наступает право на налоговый вычет: представление счетов-фактур и их соответствие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, реальность расходов, оприходования товаров (работ, услуг) и добросовестность действий плательщика.

В подтверждение правомерности заявленных налоговых вычетов НДС, а также реальности выполнения контрагентом договорных отношений ООО "Баксарское" представлены первичные и уточненные налоговые декларации за 3, 4 кварталы 2011 года и за 2, 3, 4 кварталы 2012 года, а также документы в целях подтверждения права на налоговые вычеты по НДС, в том числе, договоры поставки, товарные накладные, акты сверки взаимных расчетов, исправленные счета-фактуры, выставленные контрагентом ООО "Партнер" на сумму 1 890 975 руб. (т.1 л.д.11-41).

В ходе проверки налоговый орган, по его мнению, установил совокупность обстоятельств, свидетельствующих о противоречивости и недостоверности документов, представленных в обоснование заявленных обществом вычетов по НДС, которые не подтверждают возможность реального осуществления контрагентом общества спорных поставок ввиду того, что спорная организация не обладает признаками имущественной и организационной самостоятельности; отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, ввиду отсутствия материальных, технических, трудовых ресурсов. При выборе контрагента обществом не проявлена должная осмотрительность и осторожность.

С целью проверки обоснованности заявления налоговых вычетов по НДС инспекцией были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля в отношении заявителя и его контрагента ООО "Партнер", в ходе которых были установлены следующие обстоятельства:

- согласно протоколу допроса Сейпилова К.Б. он с 01.09.2011 по 10.09.2013 являлся исполнительным директором заявителя, в период с сентября 2011 г. по 31.01.2013 являлся генеральным директором ООО "Налимово", также в проверяемом периоде являлся руководителем ООО "Птицесовхоз "Баксарский" (т. 2 л.д. 188-192);

- согласно данным Государственной инспекции безопасности дорожного движения по Курганской области, Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Курганской области, у ООО "Партнер" отсутствовали необходимые условия для ведения хозяйственной деятельности, в том числе сотрудники, транспорт, складские помещения, которые являются необходимыми для осуществления такого вида деятельности, как оптовая торговля (т.5 л.д.115-117);

- согласно акту проверки фактического местонахождения ООО "Партнер" от 11.10.2013 по адресу его государственной регистрации - г. Курган, ул. Невежина, 13-52 установлено, что по указанному адресу находится пятиэтажный жилой дом, признаков, указывающих на местонахождение ООО "Партнер", не обнаружено, проживающий по данному адресу гражданин Шоричев О.В. пояснил, что с момента продажи доли в уставном капитале Бешенцеву Ю.А. 21.03.2011 данный адрес не соответствует действительному месту нахождения ООО "Партнер" (т. 2 л.д. 158-163);

- в счетах-фактурах, представленных заявителем, указан адрес ООО "Партнер": г. Курган, ул. К. Мяготина, 42, 77, по указанному адресу признаков, указывающих на местонахождение ООО "Партнер", не обнаружено;

- в ходе анализа выписок банка по расчетному счету ООО "Партнер" установлен факт отсутствия в период с 15.08.2011 по 31.12.2012 движения денежных средств, связанного с платежами на цели обеспечения финансово-хозяйственной деятельности (за аренду складских помещений, аренду имущества, коммунальные услуги, электроэнергию, на выплату заработной платы), а также денежных средств, направленных на покупку пшеницы, дизельного топлива и гусей;

- из протокола допроса исполнительного директора ООО "Баксарское" Сейпилова К.Б., следует, что пшеница, приобретенная у ООО "Партнер", вывозилась со складов ООО "Налимово" частным транспортом, владельцы которого работали по устной договоренности с Сейпиловым К.Б., документы, подтверждающие транспортировку указанной пшеницы, отсутствуют (т. 2 л.д. 175-182);

- по представленным ОАО "Лебяжьевский агроэлеватор" документам следует, что пшеница 4 класса весом 400426 кг. владельца ООО "Налимово" (взаимозависимое лицо по отношению к заявителю) переведена на хранение ООО "Партнер" и в тот же день 16.09.2011 ООО "Партнер" в полном объёме переводит пшеницу на хранение владельцу ООО УК "Зауралхлеб" (т. 3 л.д. 71-81). Следовательно, зерно никуда не увозилось, хранилось на ОАО "Лебяжьевский агроэлеватор;

- из протоколов допросов бухгалтера ООО "Баксарское" Чистовой В.А., гусятниц Аникеевой Н.Н. и Казарян Т.А. следует, что в 2011 году они являлись работниками взаимозависимого лица по отношению к заявителю - ООО "Птицесовхоз "Баксарский", с 01.01.2012 все работники указанной организации переведены к ООО "Баксарское" с сохранением своих трудовых функций. Также согласно указанным протоколам допросов в конце 2011 года кому-то было реализовано маточное поголовье гусей, но фактически их никто не увозил, позже заявитель купил этих же гусей у ООО "Партнер", однако количество гусей не изменялось, поскольку гуси не привозились и не вывозились из птичника (т. 2 л.д. 164-174);

- расчеты между ООО "Баксарское" и ООО "Партнер" осуществлялись исключительно наличными денежными средствами, поскольку операции по расчетному счету ООО "Партнер" были приостановлены;

- ни ООО "Баксарское", ни его контрагентом ООО "Партнер" не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие факт доставки пшеницы, гусей, топлива в адрес заявителя.

Оценив указанные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган не доказал согласованности действий налогоплательщика со спорным контрагентом, направленных на незаконное получение возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость в проверяемый период. Указанные налоговым органом факты нереальности хозяйственных операций ООО "Баксарское" с указанным контрагентом, а также иные обстоятельства, перечисленные в пунктах 5, 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", не подтверждаются материалами дела.

Доводы налогового органа о том, что заявитель не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента в качестве поставщика, обоснованно не приняты судом первой инстанции.

Заключая сделку, налогоплательщик не может предвидеть, как при исполнении своих обязанностей будет вести себя контрагент в будущем, в том числе и в сфере налогообложения.

Ни обычаи делового оборота, ни нормы Налогового кодекса не обязывают законного представителя налогоплательщика-покупателя лично присутствовать при подписании контрагентом счета-фактуры. Пункт 2 статьи 434 Гражданского кодекса Российской Федерации допускает заключение договора путем обмена самостоятельно подписанными документами.

Судом учтено, что при заключении договора, налогоплательщик удостоверился в правоспособности контрагента и его надлежащей государственной регистрации в качестве юридического лица, а также лица, имеющем право действовать от имени контрагента, на основании общедоступных сведений в сети Интернет на сайте налогового ведомства, а также учредительных документов.

ООО "Партнер" в период совершения сделки было зарегистрировано в установленном порядке в едином государственном реестре юридических лиц, поставлено на налоговый учет. Контрагент применял общую систему налогообложения, а не как это указано в акте и спорном решении, что ООО "Партнер" находится на упрощенной системе налогообложения.

Также налоговый орган в результате проверки пришел к выводу о невозможности осуществлять ООО "Партнер" хозяйственных операций в силу отсутствия основных средств, материальных ресурсов, складского помещения, транспортных средств; отсутствие трудовых ресурсов, необходимых для осуществления предпринимательской деятельности.

В отношении указанного довода инспекции суд апелляционной инстанции считает необходимым указать следующее.

Контрагент - ООО "Партнер" не являются производителем поставляемого в адрес ООО "Баксарское" товара. Между тем, отсутствие у контрагента задекларированных материально-технической базы, персонала, доводы о минимизации ими уплаты налогов, их неисполнительности в своих налоговых обязанностях сами по себе не порочат сделки с его участием по налоговым последствиям для заявителя, кроме того, касаются оценки контрагента, за действия и поведение которых общество не может нести ответственность.

Вопреки доводам инспекции, в обычаях коммерческой деятельности торговое посредничество не всегда требует наличия собственных основных и транспортных средств, складских помещений и значительного персонала, обычаями делового оборота установлены иные возможности для привлечения материальных ресурсов без регистрации их в уполномоченных органах - аренда, наем по гражданским договорам и т.п.

Кроме того, судом правомерно учтены следующие обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки.

Представленные налогоплательщиком документы, необходимые для подтверждения права на применение налогового вычета по НДС, содержат обязательные реквизиты, позволяют определить содержание и участников хозяйственных операций. Расшифровка сведений о лице, подписавшем документы от имени контрагента, соответствуют данным о руководителе, указанный в первичных бухгалтерских документах адрес контрагента совпадает с информацией, содержащейся в ЕГРЮЛ.

Контрагент представлены истребованные документы в подтверждение реальности совершения сделки, в том числе книгу продаж, в которой отражена сделка с ООО "Баксарское" (т.5 л.д. 6-10).

Суд обоснованно не принял в качестве доказательства составленный инспекцией акт обследования места нахождения организации от 11.10.2013, достоверно свидетельствующего о ненахождении лица по юридическому адресу (т.2 л.д108).

При этом судом учтено то обстоятельство, что налоговый орган - ИФНС России по г.Тюмени N 3, в котором состоит на учете ООО "Партнер", предоставил МРИ ФНС России N 5 по Курганской области, налоговые декларации по НДС (т.4 л.д.52-101).

Доказательств того, что указанный контрагент не учел для целей налогообложения стоимость товаров, реализованных в адрес заявителя, либо иным образом занизил свои налоговые обязательства по рассматриваемым в настоящем деле хозяйственным операциям, инспекцией не представлено. Также доказательств проведения проверок ООО "Партнер" и выявления фактов участия данной организации в схемах, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией не приведено.

Тот факт, что спорные хозяйственные операции учтены контрагентом заявителя при определении размера налога, наряду с иными обстоятельствами, установленными в ходе рассмотрения спора, свидетельствует о том, что заявление ООО "Баксарское" вычетов, на основании счетов-фактур, выставленных в его адрес ООО "Партнер", не привело к получению заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Внесение исправлений в счета-фактуры, в том числе путем их замены, не противоречит положениям статей 168, 169 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Суд обоснованно не принял во внимание показания работников ООО "Баксарское" Аникеевой Н.Н. и Казарян Т.А., поскольку они носят противоречивый характер (объяснения от 13.03.2015 (т.5 л.д.119-120). В тоже время как все допрошенные участники рассматриваемых хозяйственных операций подтверждают их свершение, каких либо расхождений в их показаниях не установлено. Взаимоотношения между сторонами сделок носят длительный характер.

Направлением и следствием схем неправомерного получения налоговых выгод является получение недобросовестным налогоплательщиком незаконного обогащения за счет бюджета при условии нереальности (ввиду непроведения либо возврата в результате кругового оборота) его собственных денежных декларируемых затрат, чего в настоящем деле налоговым органом не установлено.

Вексельной схемы, кругового движения и обналичивания денежных средств налогоплательщиком, в результате чего выявился бы возврат в его адрес ранее направленных денежных средств, налоговым органом не доказано.

Прежде всего, налоговым органом не добыто доказательств того, что уплаченные налогоплательщиком-заявителем денежные средства спорному контрагенту, в последующем были возвращены ООО "Баксарское".

Приведенные обстоятельства не исследовались налоговым органом в полной мере, не объяснены, в связи с чем суд пришел к обоснованному выводу о том, что выводы инспекции носят противоречивый характер, не позволяющий считать их доказанными.

С учетом вышеизложенного суд пришел к правильному выводу, что взаимоотношения ООО "Баксарское" со спорным контрагентом носили реальный характер.

На основании указанного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера.

Оценив представленные доказательства, как в отдельности, так и в их совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к выводам о реальности финансово-хозяйственных операций, совершенных налогоплательщиком-заявителем со спорным контрагентом, и отсутствии факта получения заявителем необоснованной налоговой выгоды от совершения рассмотренных поставок.

Налоговым органом, в данном случае, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлены доказательства, ни вмененного налогоплательщику-заявителю получения необоснованной налоговой выгоды (как в форме умысла путем создания формального документооборота, так и в форме неосторожности путем непроявления должной осмотрительности при выборе контрагента), ни факта согласованности действий ООО "Баксарское" и его контрагента в целях обналичивания денежных средств в интересах налогоплательщика-заявителя, ни факта отсутствия возможности поставок силами привлеченной организации (пункт 2 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Налоговым органом не доказано отсутствие реальности совершения ООО "Баксарское" финансово-хозяйственных операций с контрагентом. Все финансово-хозяйственные операции, совершенные заявителем с указанным контрагентом, отражены в учете общества. Отсутствие разумности экономических причин, побудивших ООО "Баксарское" совершить сделки со спорным контрагентом, налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, не установлено.

При указанных обстоятельствах, законных оснований для отказа в применении вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Партнер" у налогового органа не имелось.

Также суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда о несоблюдении налоговым органом положений статьи 101 Налогового кодекса при принятии оспариваемого решения, в котором отражены факты, не указанные в акте выездной налоговой проверки, и что дополнительные мероприятия налогового контроля не могут быть направлены на установление новых фактов, не отражённых в акте налоговой проверки.

Как следует из материалов дела, по результатам проведения выездной проверки инспекцией составлен акт N 42 от 08.11.2013, в соответствии с которым налогоплательщику предложено доначислить НДС за 3, 4 кварталы 2011 года в отношении документов, выставленных ООО "Партнер", в сумме 973 463 руб. (т.2 л/д 46-83). Основанием к непринятию вычетов послужили выводы налогового органа о том, что контрагент ООО "Партнер" находится на упрощенной системе налогообложения и счета-фактуры N 6 от 25.09.2011, N 10 от 30.10.2011, N 66 от 03.12.2011 не подписаны руководителем (стр.23 акта (т.2 л.д.57).

Однако в решение N 3 от 23.01.2014 не принят к вычету НДС по выставленным ООО "Партнер" счетам-фактурам за 3, 4 кварталы 2011 года и 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года в оспариваемой сумме 1 741 580 руб., то есть больше по сравнению с актом.

Указанная разница образовалась в результате вывода инспекции, изложенного только в решение N 3 от 23.01.2014, о том, что сделки у ООО "Баксарское" с ООО "Партнер" не носили реальный характер, а заключены только с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Судом установлено и не опровергается инспекцией то обстоятельство, что в ходе проводимой выездной налоговой проверки после рассмотрения представленных налогоплательщиком документов не выявлено фактов совершения обществом налоговых правонарушений, влекущих проведение дополнительных мероприятий налогового контроля.

Пунктом 4 статьи 100 Налогового кодекса предусмотрено, что форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П по смыслу статьи 100 Налогового кодекса, акт выездной налоговой проверки, в ходе которой обнаружено налоговое правонарушение, являясь итоговым актом налогового контроля, в то же время - поскольку в нем обосновывается факт правонарушения и наличие в деянии лица признаков состава правонарушения, указывается норма налогового законодательства, определяющая конкретный вид налогового правонарушения, диспозицию правонарушающего деяния и соответствующую санкцию, - выступает и в качестве правоприменительного акта, которым, по существу, возбуждается преследование за совершение налогового правонарушения, то есть начинается процесс привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой.

Из содержания пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса следует, что между актом выездной налоговой проверки, и решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, должен быть соблюден принцип преемственности указанных документов.

В акте проверки N 42 от 08.11.2013 не содержится ссылок по факту нарушений и обстоятельств, подтверждающих факт получения налоговой выгоды по счетам-фактурам, ООО "Партнер". За 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 по сделкам с указанным контрагентом НДС в акте не доначислен.

Как установлено судом первой инстанции мероприятия дополнительного налогового контроля назначены по решению N 2 от 23.12.2013 в связи с тем, что налогоплательщик представил в инспекцию налоговые декларации за 3, 4 кварталы 2011 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года (первичные и уточненные) (т.2 л.д.38, т.3 л.д. 98 - 125).

Вместе с тем, в силу приведенных выше положений Налогового кодекса для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в акте проверки (приложениях к нему) должен быть установлен факт правонарушения.

Согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса дополнительные мероприятия налогового контроля могут быть назначены в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения налогового правонарушения или отсутствия такового.

Поскольку данные мероприятия налогового контроля направлены на сбор дополнительных доказательств, истребование первичных учетных документов у проверяемого лица как дополнительное мероприятие налогового контроля допустимо при условии наличия у налогового органа оснований для истребования указанных документов в ходе самой проверки.

В соответствии с пунктом 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", указано на то, что у суда наличествует обязанность по принятию и оценке документов и иных доказательств, представленных налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком в сроки, определенные для представления соответствующих возражений.

Вместе с тем, распространение данных положений на налоговые органы является недопустимым в силу условий пунктов 3, 4 статьи 100, пунктов 4, 5, 8 статьи 101 Налогового кодекса, учитывая, что соответствующие обстоятельства должны быть зафиксированы в акте налоговой проверки, а в последующем - отражены в решении о привлечении к ответственности, либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Право ссылаться на обстоятельства, которые не были установлены в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, а также на документы, которые не были предметом исследования в ходе проведения соответствующих мероприятий, налоговым органам не дано, поскольку это нарушает права и законные интересы налогоплательщика, и противоречит норме, закрепленной в пункте 6 статьи 108 Налогового кодекса.

Так как инспекцией в ходе проведения проверки выявлен только факт того, что три счета-фактуры не подписаны руководителем ООО "Партнер", что повлекло доначисление 973 463 руб., то у инспекции отсутствовали обстоятельства для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля по достоверности сведений, внесенных в налоговые декларации, в том числе первичные.

В соответствии с пунктом 39 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 при оценке законности решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого налоговым органом на основании статьи 101 Налогового кодекса, судам надлежит исходить из того, что назначаемые руководителем (заместителем руководителя) налогового органа дополнительные мероприятия налогового контроля могут быть направлены только на сбор дополнительных доказательств, касающихся выявленных в ходе проверки правонарушений, но не на выявление новых правонарушений.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в данном случае при предоставлении первичных налоговых деклараций, которые не были предметом рассмотрения в ходе проведения выездной налоговой проверки, а также представление уточненных деклараций, в которых заявлена сумма налога к возмещению, их проверка должна была проводиться налоговым органом не в порядке дополнительных мероприятий налогового контроля, а в соответствии с требованиями статьи 88 Налогового кодекса. При этом в случае обнаружения в ходе проверки налоговых правонарушений - должен быть составлен акт проверки, налогоплательщику должна быть представлена возможность подать свои возражения на данный акт, после чего уполномоченным лицом налогового органа должно быть принято соответствующее решение в порядке статьи 101 Налогового кодекса.

Материалы дела опровергают вывод инспекции о том, что никаких новых правонарушений решение не содержит.

Следовательно, в указанной части акт N 42 от 08.11.2013 не может являться надлежащим доказательством совершения правонарушения.

Решение N 3 от 23.01.2014, основанное на данном акте проверки, не соответствует требованиям пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса, предусматривающим, что в решении излагаются обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проведенной проверкой.

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса несоблюдение требований статьи 101 Кодекса может являться основанием для отмены решения судом.

Суд апелляционной инстанции считает ошибочным довод инспекции о том, суд необоснованно отклонил ходатайство о фальсификации доказательств - спорных счетов-фактур.

Судом рассмотрен вопрос обоснованности указанного ходатайства, заданы вопросы о способах проверки обоснованности заявления.

В качестве основания заявления о фальсификации доказательств налоговый орган указывал на то, что под сомнение ставиться факт реальности осуществления хозяйственных операций по спорным счетам-фактурам, поскольку в ходе проведения проверки и с учетом объяснений директора ООО "Партнер" Бешенцева Ю.А. от 26.03.2015 выявлены обстоятельства, которые свидетельствуют об отсутствии у ООО "Партнер" возможности для поставки товара.

Таким образом, налоговый орган в рамках заявления о фальсификации просил суд дать оценку доказательствам, представленным в обоснование доначисления НДС, что привело бы к рассмотрению спора до принятия решения по существу, что недопустимо в силу статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кроме того, суд отметил, что налоговый орган не заявил о принятии конкретных мер по проверке заявления о фальсификации, в связи с чем суд при таких обстоятельствах не мог признать спорные документы сфальсифицированными.

На основании выше изложенного суд первой инстанции пришел к правильному и обоснованному выводу о том, что решение Инспекции от 23.01.2014 N 3 в оспариваемой части не соответствует положениям Налогового кодекса, нарушает права и законные интересы заявителя, и удовлетворил требование заявителя в указанной части.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа отклоняются судом апелляционной инстанции по выше указанным мотивам.

С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Юридически значимые обстоятельства по настоящему делу правильно установлены судом первой инстанции в результате надлежащей оценки всех представленных в дело доказательств в их взаимной связи и совокупности по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о чем указано в мотивировочной части настоящего постановления. Иных доказательств, опровергающих установленные обстоятельства, заинтересованным лицом в материалы дела не представлено (статьи 65, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган освобождается от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 01 июня 2015 г. по делу N А34-2265/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N5 по Курганской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.Г. Плаксина

Судьи

А.А. Арямов О.Б. Тимохин