Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 7 сентября 2015 г. N 03АП-3181/15

г. Красноярск

07 сентября 2015 г.

Дело N А69-94/2015

Резолютивная часть постановления объявлена "27" августа 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен "07" сентября 2015 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Иванцовой О.А.,

судей: Борисова Г.Н., Морозовой Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии:

от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Тыва): Сарыглар С.С., представителя по доверенности от 05.08.2015,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Салчак Андрея Буяновича

на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от "23" апреля 2015 года по делу N А69-94/2015, принятое судьей Чамзы-Ооржак А.Х.,

установил:

индивидуальный предприниматель Салчак Андрей Буянович (далее - ИП Салчак А.Б., предприниматель, заявитель) (ИНН 170100130152, ОГРНИП 304170109800149) обратился в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Тыва (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) (ОГРН 1041700531982, ИНН 1701037770) о признании недействительным решения от 24.09.2014 N 61 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 23 апреля 2015 года в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным решением, предприниматель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просил решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления, ссылаясь на то, что, осуществив переквалификацию сделок, заключенных предпринимателем, налоговому органу в ходе проведенной выездной налоговой следовало определить реальную налоговую обязанность, в том числе с учетом положений статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) принять во внимание размер выручки предпринимателя в соответствующие налоговые периоды и освободить от уплаты налога на добавленную стоимость.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, дополнения к нему, в которых с апелляционной жалобой предпринимателя не согласилась, в ее удовлетворении просила отказать. Представитель налогового органа в судебном заседании доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и в дополнениях к нему.

Заявитель, уведомленный о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в соответствии с требованиями статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (путем направления копии определения о принятии апелляционной жалобы, а также путем размещения публичного извещения о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в Картотеке арбитражных дел на сайте Федеральных арбитражных судов Российской Федерации http://kad.arbitr.ru), в судебное заседание не явился, своих представителей не направил. Дело рассмотрено в отсутствие указанного лица и его представителя в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

На основании решения от 24.04.2014 N 42 Инспекцией в отношении ИП Салчака А.Б. проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности и своевременности уплаты налогов, сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2012.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 18.08.2014 N 11-11-42.

Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки при участии предпринимателя и его представителя, Инспекция приняла решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.09.2014 N 61, согласно которому предпринимателю доначислены суммы неуплаченных налогов по общей системе налогообложения в общей сумме 171 104 рубля 74 копейки, в том числе налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года - 117 011 рублей, налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - 24 855 рублей, начислены пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 25 719 рублей 74 копейки. Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафов в общей сумме 28 374 рубля, в том числе по пункту 1 статье 122 Кодекса за неуплату НДС за налоговые периоды 2012 года - 23 403 рубля, за неуплату НДФЛ за 2012 год - 4971 рубль.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 27.11.2014 N 02-12/7760 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 24.09.2014 N 61 - без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции от 24.09.2014 N 61, считая, что решение не соответствует законодательству и нарушает права заявителя в сфере предпринимательской деятельности, ИП Салчак А.Б. обратился в арбитражный суд с вышеуказанным требованием.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 24.09.2014 N 61, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

Проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении заявителя, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что права предпринимателя, установленные статьями 21, 100, 101 Кодекса, Инспекцией обеспечены надлежащим образом, процедура рассмотрения материалов проверки соблюдена.

Из материалов дела следует, что ИП Салчак А.Б., осуществляя реализацию товаров (продовольственных продуктов) через объект стационарной торговой сети по адресу: Республика Тыва, Казылский кожуун, пгт. Каа-Хем, ул. Шахтерская, 49 "а", площадь торгового места которого не превышает 5 кв.м, считал себя налогоплательщиком единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в соответствии с положениями статьи 346.28 Кодекса.

Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В статье 346.27 Кодекса приведены определения основных понятий, используемых для целей обложения единым налогом на вмененный доход, в том числе, понятия розничной торговли. Розничной торговлей признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Согласно положениям статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Пунктом 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" разъяснено, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле - продаже.

Из приведенных норм права следует, что одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети. При этом для отнесения деятельности по реализации товаров юридическим лицам к розничной или оптовой торговле, определения статуса продавца, как осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу или оптом, необходимо установить фактические взаимоотношения сторон и их оформление.

Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 N 5566/11 по делу N А33-9145/2010.

Доначисляя предпринимателю суммы налогов по общей системе налогообложения за налоговые периоды 2012 года (НДФЛ, НДС), налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки пришел к выводу о том, что помимо розничной торговли через указанный объект стационарной торговой сети предприниматель осуществлял реализацию продовольственных товаров государственным образовательным учреждениям и медицинским бюджетным учреждениям Республики Тыва, в том числе государственному бюджетному учреждению здравоохранения Республики Тыва "Противотуберкулезный диспансер" (далее - ГБУЗ РТ "Противотуберкулезный диспансер"), ГБУЗ РТ "Барун-Хемчикская туббольница", ГБУЗ РТ "Буренский психоневрологический дом-интернат", ГБУЗ РТ "ДБ г. Ак-Довурака", Тувинскому технологическому техникуму, Управлению федеральной службы безопасности по Республике Тыва, ГБС (К) ОУ Чербинская школа-интернат 8-го вида, ГБУЗ РТ "Ресонкодиспансер", ГБОУ СПО РТ "Тувинский техникум агротехнологий", ГБУЗ РТ "Перинатальный центр РТ", Тувинскому государственному университету.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в отношении хозяйственных операций, состоявшихся между заявителем и названными учреждениями, в том числе договоры и доказательства по их исполнению, в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам относительно обстоятельств реализации товаров учреждениям и наличия оснований для квалификации сложившихся правоотношений в качестве поставки товаров.

Из материалов дела следует и предпринимателем не оспорено, что с вышеназванными учреждениями ИП Салчак А.Б. в 2012 году заключил и фактически исполнил государственные контракты и договоры поставки, которые содержали условия договоров поставка, в частности о периодичности поставок, и соответствовали условиями договора поставки, обозначенным в статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Непосредственная доставка товара осуществлялась предпринимателем с использованием принадлежащего ему транспорта (ГАЗ 3302 и NISSAN NAVARA). Исполнение условий договоров осуществлялось путем составления счетов-фактур и товарных накладных, оплата товара производилась в порядке безналичного расчета.

Таким образом, из совокупности указанных обстоятельств следует, что реализация товаров учреждениям производилась не через объект стационарной торговой сети, а путем оформления заявок и доставки товара предпринимателем с использованием принадлежащего ему транспорта.

При таких условиях суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган пришел к правомерному выводу о том, что заявитель в 2012 году в отношении названных учреждений осуществлял оптовую торговлю, не подлежащую налогообложению ЕНВД. В этой связи предпринимателю следовало производить налогообложение доходов, полученных от реализации товаров по общей системе налогообложения (НДС, НДФЛ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса налогооблагаемая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса (пункт 1 статьи 210 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Пунктом 1 статьи 154 Кодекса установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Предприниматель в апелляционной жалобе не привел доводы относительно порядка доначисления НДФЛ и НДС. Арифметически расчет доначисленных налоговым органом сумм налогов, пени, штрафов заявителем не оспорен.

Вместе с тем в апелляционной жалобе предприниматель ссылается на наличие оснований для освобождения от уплаты НДС в соответствии со статьей 145 Кодекса и наличие у налогового органа обязанности установить действительные налоговые обязательства предпринимателя по исчислению и уплате НДС.

Пункт 1 статьи 145 Кодекса предусматривает право организаций и индивидуальных предпринимателей на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, разъясняя условия применения указанной нормы, в пункте 2 постановления от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" указал, что при толковании данной нормы судам необходимо исходить из того, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения. Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.

В пункте 6 статьи 145 Кодекса указано, что документами, подтверждающими право на освобождение (продление срока освобождения), являются: выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации); выписка из книги продаж; выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели); копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Учитывая положения вышеприведенной нормы, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что в отношении предпринимателя соответствующая сумма выручка должна определяться с учетом Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина России от 13.08.2002 N 86н, МНС России N БГ-3-04/430.

Согласно данному Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом (пункт 4); доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Порядком (пункт 13).

В Книге учета (раздел I Книги учета) отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно. Стоимость реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг отражается с учетом фактических затрат на их приобретение, выполнение, оказание и реализацию. Суммы, полученные в результате реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход фактически получен. Доходы от реализации основных средств и нематериальных активов определяются как разница между ценой реализации и их остаточной стоимостью (пункт 14).

Из материалов дела следует, что в 1 квартале 2012 года согласно данным расчетного счета предпринимателя сумма дохода составила 1 892 263 рубля 10 копеек, во 2 квартале - 2 194 246 рублей 77 копеек, в 3 квартале - 27 792 рубля 50 копеек, в 4 квартале - 31 030 рублей 50 копеек.

Как указано выше, в соответствии с разъяснениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации налогоплательщики, в том числе индивидуальные предприниматели не ограничены в праве заявить об освобождении от уплаты НДС даже после фактического применения освобождения.

Вместе с тем согласно обстоятельствам настоящего спора предприниматель не исчислял и не уплачивал НДС по иному основанию (в связи с уплатой ЕНВД), в материалах дела отсутствуют доказательства определения предпринимателем в установленном порядке суммы выручки за 3 месяца с целью освобождения от уплаты налога. О своем праве на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС предприниматель в ходе проведения проверки не заявил. При этом в силу положений статьи 145 Кодекса освобождение от уплаты налога предполагает обязанность налогоплательщика подтвердить свое соответствие обозначенным критериям, а именно непревышение суммы выручки за 3 месяца 2 000 000 рублей, которая в свою очередь подлежит определению с учетом всех поступивших предпринимателю доходов, а не только доходов, поступивших на его расчетный счет.

С учетом изложенных условий суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что предприниматель не подтвердил наличие оснований для применения освобождения от уплаты НДС в течение 2012 года на основании положений статьи 145 Кодекса.

Таким образом, решение налогового органа от 24.09.2014 N 61 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признанию незаконным в соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежит. Следовательно, решение суда первой инстанции от "23" апреля 2015 года об отказе в удовлетворении заявленного требования является законным и обоснованным, суд апелляционной инстанции не установил оснований для его отмены в порядке статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы подлежат отнесению на заявителя, которым при обращении с апелляционной жалобой государственная пошлина уплачена в установленном размере и порядке.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от "23" апреля 2015 года по делу N А69-94/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

О.А. Иванцова

Судьи

Г.Н. Борисов Н.А. Морозова