Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 сентября 2015 г. N 17АП-10998/15

г. Пермь

17 сентября 2015 г.

Дело N А60-14211/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 сентября 2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Васевой Е.Е., Борзенковой И.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Савватеевой К.В.

при участии:

от Страховой медицинской компании "Астрамед-МС" (акционерное общество): Вакулина Е.Е., паспорт, доверенность от 28.04.2015;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области: Чиков А.В., удостоверение, доверенность от 30.12.2014;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы Страховой медицинской компании "Астрамед-МС" (ОАО) и Межрайонной ИФНС России N 31 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 26 июня 2015 года

по делу N А60-14211/2015,

принятое судьей Гнездиловой Н.В.

по заявлению Страховой медицинской компании "Астрамед-МС" (ОАО) (ОГРН 1126679000150, ИНН 6685000585, сокращенное наименование - СМК "Астрамед-МС" (ОАО), 20.08.2015 изменило наименование на акционерное общество - СМК "Астрамед-МС" (ОАО))

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области (ОГРН 1126672000014, ИНН 6685000017)

о признании недействительными ненормативных правовых актов,

установил:

Страховая медицинская компания "Астрамед-МС" (ОАО) (далее -общество, страховая компания) обратилась в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.01.2015 N18-48 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 5 315 463,76 руб., соответствующих пени в сумме 970 603,68 руб. и штрафа в сумме 1 063 092,75 руб. Общество также просил признать недействительным требование от 23.03.2015 N 2634 в части указанных выше налога, пени и штрафа.

До рассмотрения спора по существу обществом заявлен отказ от требований в части признания недействительным требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 23.03.2015 N 2634.

В связи с принятием частичного отказа от требований решением Арбитражного суда Свердловской области от 26 июня 2015 года производство по делу прекращено в части оспаривания требования прекращено. Заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 4 096 902 руб., соответствующих пени, а также штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в размере 819 380 руб. 40 коп. В остальной части требований отказано. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с решением суда в части удовлетворения требований общества, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в этой части отменить, в удовлетворении требований отказать полностью.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция указывает, что правомерно исключила из состава внереализационных расходов проценты по весельной операции и признала наличие безвозмездно полученного дохода в сумме 18 000 000 руб., полученного при выдаче собственного векселя; возврат указанной суммы достоверному собственнику векселя не подтвержден; ООО "Ява-пром", на счет которого "обналичен" вексель, собственником векселя не являлось, его директор обналичивание векселя и предъявление его к оплате отрицает.

В судебном заседании представитель налогового органа на доводах апелляционной жалобы настаивал; против удовлетворения апелляционной жалобы заявителя возражал по мотивам, указанным в отзыве.

Заявитель с доводами апелляционной жалобы налогового органа возражает по изложенным в письменном отзыве основаниям, просит в удовлетворении жалобы инспекции отказать.

Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в этой части отказа отменить, требования заявителя удовлетворить в полном объеме.

В обоснование жалобы общество ссылается на то, что понесло реальные расходы в сумме 9 117 356,17 руб. при приобретении у ООО "Экспресс-Финанс" права требования к ИП Брегман М.А. по договору уступки от 11.01.2011. Приобретая это право, заявитель рассчитывал получить процентный доход, поскольку на момент приобретения ИП Брегман М.А. считался добросовестным и платежеспособным заемщиком. После покупки долга общество принимала различные меры для его взыскания, в том числе обращалось в арбитражный суд с соответствующим иском. Последующая продажа долга Банку социального развития "Резерв" (ОАО) за 500 000 руб., спустя полтора года после его приобретения, для страховой компании была вынужденной в связи с существенным изменением обстоятельств: значительным увеличением долговых обязательств ИП Брегмана М.А. ввиду обращения на его имущество взыскания по долгам ООО "Торговая компания "Рыбный альянс", по кредиту которого Брегман М.А. являлся поручителем. Продажа страховой компанией долга Брегмана М.А. третьему лицу - ООО "Экспресс-Финанс" минимизировала убытки, которые заявитель мог бы учесть в качестве внереализационных расходов. Взаимозависимость данного лица, страховой компании и банка не свидетельствует о получении налоговой выгоды, поскольку налоговым органом не установлено, что цена сделки по продаже ранее приобретенного права каким-либо образом отличается от рыночной. Как указывает общество, суд первой инстанции при вынесении решения необоснованно не применил ст.279 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В судебном заседании представитель заявителя на доводах апелляционной жалобы настаивал, заявил ходатайство о приобщении к материалам дела справки Банка социального развития "Резерв" (АО) от 07.09.2015 о сумме обязательств, исполненных Брегманом М.А. после продажи долга.

Ходатайство апелляционным судом рассмотрено и удовлетворено в соответствии с частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), как полученное заявителем после вынесения решения суда.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка СМК "Астрамед-МС" (ОАО) по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты (удержания, перечисления) налогов, в том числе налога на прибыль за 2010-2012 гг.

По итогам проверки составлен акт от 27.11.2014 и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.01.2015 N 18-48, которым обществу в числе прочего доначислен налог на прибыль организаций за 2012 г. в сумме 5 435 463,76 руб. и соответствующие пени. За неуплату указанной суммы налога в результате занижения налоговой базы общество привлечено к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога, что составило 1 087 092,75 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области от 03.03.2015 N 99/15 решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции является незаконным в части доначисления налога в сумме 5 315 463,76 руб., соответствующих пени и штрафа, заявитель обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования в части доначисления налога в сумме 4 096 902 руб., соответствующих пени и штрафа, пришел к выводу о необоснованности выводов инспекции о занижении обществом внереализационного дохода на 18 000 000 руб. и завышения им внереализационных расходов на 2 484 510 руб. по операциям, связанным с выпуском и оплатой собственного простого беспроцентного векселя номинальной стоимостью 20 484 510 руб.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для иных выводов.

Согласно ст.247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.

В соответствии с пунктами 1 и 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление ВАС N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы), является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет (уменьшения налоговой базы), вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении ВАС N 53.

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Между налогоплательщиком и ООО "Новые инвестиции" 23.11.2011 заключен договор о выдаче векселей, согласно которому ООО СМК "Астрамед-МС" (векселедатель) обязуется выдать ООО "Новые инвестиции" (векселедержатель) собственный простой беспроцентный вексель общей номинальной стоимостью 20 484 510 руб. В свою очередь ООО "Новые инвестиции" обязуется принять вексель и уплатить денежную сумму в размере 18 000 000 руб. Вексель выдан с платежом по предъявлению, но не ранее 23.03.2012 года, то есть сроком погашения не ранее, чем через год.

23 марта 2011 года по акту приема-передачи указанный в договоре вексель был передан ООО "Новые инвестиции". Последнее перечислило страховой компании 18 000 000 рублей платежным поручением от 23.03.2011.

Заявление на оплату векселя ОАО СМК "Астрамед-МС" предъявлено 09.04.2012 обществом с ограниченной ответственностью "ЯваПром".

Налогоплательщик платежным поручением от 09.04.2012 перечислил ООО "ЯваПром" 20 484 510 руб.

Дисконт по векселю в сумме 2 484 510 руб. включен в состав внереализационных расходов в 2012 году.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что ООО "Новые инвестиции" ликвидировано 11.01.2012, в органах печати организация о своей ликвидации заявила 17.08.2011. Документы на ликвидацию представлены Храмцовым А.В., который в ходе допроса пояснил, что состоял в трудовых отношениях с ООО "Новые инвестиции" примерно с 2011 года и до ликвидации, договор о выдаче векселей от 23.03.2011, акт приема-передачи векселя от 23.03.2011 он подписывал. Согласно ликвидационного баланса по состоянию на 07.11.2011 у организации все показатели актива и пассива баланса со значением "0".

В отношении ООО "ЯваПром" установлена его ликвидация 30.12.2013. Юшкова Е.А., учредитель и руководитель ООО "ЯваПром", в ходе допроса пояснила, что никогда не регистрировала на свое имя организации, не открывала счета в кредитных учреждениях, не состояла в трудовых или иных отношениях с ООО "ЯваПром", в 2011-2012 годах работала почтальоном в г.Дегтярске. Юшкова Е.А. в ходе допроса написала заявление в налоговый орган с просьбой не регистрировать на ее имя любые юридические лица. По результатам почерковедческой экспертизы установлено, что подписи от имени Юшковой Е.А., расположенные в заявлении ООО "ЯваПром" на оплату векселя ОАО СМК "Астрамед-МС" выполнены не Юшковой Е.А., а другим лицом.

При анализе расчетного счета ООО "ЯваПром" установлено, что денежные средства, полученные от ОАО СМК "Астрамед-МС" 09.04.2012, организация в полном размере перечисляет на расчетный счет ООО "Пак-Трейд", которое ликвидировано 04.02.2014 по решению регистрирующего органа, как фактически прекратившее деятельность юридическое лицо. ООО "Пак-Трейд"

10.04.2012 указанные денежные средства перечисляет на расчетный счет Акайкиной Н.М. (л.д.28 том 2), которая является учредителем 18 организаций, руководителем 13 организаций, в ходе допроса написала заявление с просьбой не регистрировать на ее имя юридические лица. По сведениям банка, последняя перечисляет денежные средства перечислялись на конвертацию валюты. При этом сама никогда не распоряжалась своими счетами, а доверенность с соответствующими полномочиями выдана ею Минину В.В.

По сведениям, которыми располагает налоговый орган, Минин В.В. в 2010 году получил доход в размере 20 тыс. руб., в 2011 году -115 тыс. руб. от ООО "Деловые инвестиции" ИНН 7703569763.

Изложенные выше обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют об использование схемы создания фиктивного движения векселя с целью обналичивания денежных средств. То есть инспекцией поставлен под сомнение факт оплаты страховой компанией собственного векселя.

Между тем, как установлено самим налоговым органом, все обязательства по выдаче и оплате векселя фактически исполнены. Никаких признаков взаимозависимости, связи налогоплательщика и иных лиц, которым по цепочке перечислялись денежные средства, не установлено.

Как верно установлено судом первой инстанции, налогоплательщик обязан был оплатить собственный вексель, предъявленный ему к погашению по истечении срока, установленного векселем (после 23.03.2012).

Пунктом 18 Постановления от 04.12.2000 года Пленумов Верховного суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ N 33/14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" указано, что простой либо акцептованный переводной вексель сроком по предъявлении должен быть оплачен немедленно по его предъявлении (то есть в день его надлежащего предъявления к платежу).

В соответствии с пунктом 11 Положения о переводном и простом векселе (Приложение к Постановлению ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341) всякий переводный вексель, даже выданный без прямой оговорки о приказе, может быть передан посредством индоссамента.

Согласно пункту 13 Положения индоссамент должен быть написан на переводном векселе или на присоединенном к нему листе (добавочный лист). Он должен быть подписан индоссантом.

Индоссамент может не содержать указания лица, в пользу которого он сделан, или он может состоять из одной подписи индоссанта (бланковый индоссамент). В этом последнем случае индоссамент, для; того чтобы иметь силу, должен быть написан на обороте переводного векселя или на добавочном листе.

Согласно пункту 14 Положения индоссамент переносит все права, вытекающие из переводного векселя. Если индоссамент бланковый, то векселедержатель может: 1) заполнить бланк или своим именем, или именем какого-либо другого лица; 2) индоссировать, в свою очередь, вексель посредством бланка или на имя какого-либо другого лица; 3) передать вексель третьему лицу, не заполняя бланка и не совершая индоссамента.

Заявитель ссылается на то обстоятельство, что переданный к предъявлению вексель содержал бланковый индоссамент, подписанный ООО "Новые инвестиции", т.е. первоначальным векселедержателем. Согласно пункту 16 Положения лицо, у которого находится переводный вексель, рассматривается как законный векселедержатель, если оно основывает свое право на непрерывном ряде индоссаментов, даже если последний индоссамент является бланковым.

Заявитель удостоверился, что ООО "Новые инвестиции" - первоначальный векселедержатель, надлежащим образом передал данный векселю новому векселедержателю.

То обстоятельство, что предъявление векселя произведено не директором ООО "ЯваПром", а третьим лицом от имени ООО "ЯваПром" никак не влияет на обязательство оплатить вексель именно ООО "ЯваПром", поскольку вексельное законодательство обязывает произвести платеж в установленный срок предъявителю векселя, при этом предъявителем в данном случае являлось юридическое лицо ООО "ЯваПром". Именно от этого юридического лица был предъявлен вексель и данному юридическому лицу перечислены денежные средства по вексельному обязательству.

Соответственно, операция по выдаче векселя, получение денежных средств на расчетный счет в счет выдачи векселя и исполнение платежа по вексельному обязательству носили реальный характер и были обусловлены обычным деловым оборотом.

Установленный налоговым органом факт, что средства, полученные от Заявителя по указанному векселю, были получены не первоначальным векселедержателем, а другим векселедержателем, свидетельствует лишь о том, что указанный вексель был передан первоначальным векселедержателем другому лицу, что не противоречит Положению о переводном и простом векселе.

То обстоятельство, что согласно ликвидационного баланса по состоянию на 07.11.2011 у ООО "Новые инвестиции" все показатели актива и пассива баланса со значением "0", свидетельствует лишь о том, что передача векселя первоначальным векселедержателем другому лицу была произведена в период 23.03.2011 года до 07.11.2011 года.

Поскольку ООО "Новые инвестиции" не уведомляли о передаче векселя третьему лицу (в силу Положения о переводном и простом векселе такое уведомление не требуется), то задолженность по вексельному обязательству на 31.12.2011 года числилась именно перед ООО "Новые инвестиции".

Данный факт свидетельствует о том, что Заявителю не было известно о движении указанного векселя до его предъявления и подтверждает добросовестность действий Заявителя по погашению векселя.

Дальнейшая цепочка взаиморасчетов (после предъявления указанного векселя к оплате) может свидетельствовать лишь о возможных недобросовестных действиях третьих лиц. Доказательств, свидетельствующих о недобросовестности заявителя и его участия в использовании схемы создания фиктивного движения векселя с целью обналичивания денежных средств суду не представлено.

Факта возврата денежных средств заявителю, уплаченных по указанному векселю, налоговым органом не установлено.

В соответствии с п. п. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

В ст.43 НК РФ сказано, что процентами признается любой заранее заявленный доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). Вместе с тем в соответствии со ст.280 и 329 НК РФ расходы при реализации или ином выбытии ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги, включая расходы на ее приобретение, затрат на ее реализацию. При этом согласно ст. 329 НК РФ порядок определения даты признания доходов и расходов при реализации (ином выбытии) ценных бумаг производится согласно порядку, установленному ст. ст. 271 и 273 НК РФ.

В соответствии с Письмом Минфина России от 10.03.2006 N 03-0304/1/205 передача собственного векселя не признается векселедателем реализацией ценной бумаги. При этом вексель рассматривается как долговое обязательство, возникшее из договора займа.

В соответствии с Письмом Минфина России от 15.11.2005 N 03-0304/1/362 организация, выдавшая собственный вексель с дисконтом со сроком платежа "по предъявлении, но не ранее", вправе включить в расходы для целей налогообложения прибыли сумму дисконта в полном объеме только в том случае, если его величина соответствует условиям, установленным ст. 269 НК РФ. В Письме от 19.10.2006 N 03-03-04/2/220 Минфин России разъяснил, что дисконт по векселю с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" может быть учтен только после окончания срока обращения. Этот срок определяется в соответствии с вексельным правом и составляет 365 (366) дней плюс от даты составления векселя до минимальной даты предъявления к оплате.

Таким образом, общество правомерно учло в составе внереализационных расходов сумму дисконта по собственному векселю, поскольку величина дисконта соответствует условиям, установленным ст. 269 НК РФ.

Сумма в 18 000 000 руб. не подпадает под признаки внереализационного дохода, установленные ст.250 НК РФ, поскольку правоотношения, связанные с выдачей обществом собственного векселя, предусматривают возвратность средств, полученных за собственный вексель.

При указанных обстоятельствах оспариваемое решение инспекции правомерно признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 4 096 902 руб., соответствующих пени и штрафа.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 1 218 561,76 руб. явились выводы проверки о необоснованном включении обществом в состав внереализационных доходов убытка в сумме 6 092 808,80 руб., полученных от сделок по уступке права требования с ИП Брегмана М.А. долга и процентов в сумме 9 117 356,17 руб.

Указанный долг, как установлено проверкой, приобретен страховой компанией по соглашению об уступке имущественных прав (требований) от 11.01.2011 у ООО "Экспресс-Финанс" за 9 117 356,17 руб.

У Брегмана М.А. перед ООО "Экспресс-Финанс" долг возник из договора вексельного займа от 03.12.2010 г. и на момент уступки налогоплательщику являлся просроченным в полном объеме (возврат заемных средств должен был быть осуществлен Брегманом М.А. в течение 10 календарных дней с момента их получения). Права (требования) переданы в объеме основной задолженности по состоянию на 01.01.2011 в размере 8 940 000 руб., а также процентов в сумме 177 356,17 руб. (итого - 9 117 356,17 руб.).

Оплата стоимости уступленного в пользу налогоплательщика права произведена последним полностью путем зачета встречных требований к ООО "Экспресс-Финанс" по договору займа от 23.03.2011.

После приобретения права требования долга налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Свердловской области с иском о взыскании задолженности с ИП Брегмана М.А. (дело N А60-38407/2011). Спор закончен заключением мирового соглашения, по которому ИП Брегман М.А. свою задолженность перед страховой компанией признал (на 05.10.2011 - в сумме 9 099 942,32 руб.), однако обязался перечислить ей 7 100 000 руб. в срок не позднее 31.12.2015 (за январь-март 2012 г. - по 100 000 руб., с апреля 2012 г. - приблизительно по 151 111 руб.). Исполнение обязательства предприниматель обеспечил залогом недвижимого имущества - нежилого помещения площадью 311,3 кв. м, расположенного в Екатеринбурге по ул. Стахановская-3 и принадлежащего на праве собственности Колесник А.М. - дочери Брегмана М.А. (определение суда о прекращении производства по делу от 28.12.2011). По договору залога имущество оценено в 20 069 596,07 руб.

Во исполнение условий мирового соглашения ИП Брегман М.А. в период с 31.01.2012 по 29.05.2012 перечислил обществу сумму 507 191,2 руб. До заключения мирового соглашения, в 2011 году, он перечислил 1 695 990 руб. в счет погашения задолженности (итого - 2 203 181,20 руб.).

Придя к выводу о маловероятности исполнения обязательств ИП Брегманом М.А., страховая компания 29.06.2012 уступает долг ОАО Банк Социального Развития "Резерв" по соответствующему договору. Общая номинальная стоимость уступаемых прав (требований) по состоянию на 28.06.2012 указана в размере 10 032 934,07 руб., из них просроченная задолженность по основному долгу - 8 156 160,38 руб., текущие проценты по просроченному основному долгу - 155 992,14 руб., просроченные проценты - 1 720 781,55 руб. Просрочка по передаваемым правам (требованиям) на дату заключения договора составляет 9 876 941,93 руб. Цена, по которой новый кредитор приобретает у прежнего кредитора уступаемые права (требования), согласована в сумме 500 000 руб.

Убытки от вышеуказанной операции по купле-продаже долга ИП Брегмана М.А. в сумме 6 092 808,80 руб. включена налогоплательщиком в состав внереализационных расходов.

Отказывая заявителю по данному эпизоду в удовлетворении требований, суд первой инстанции исходил из взаимозависимости участников сделки: страховой компании, ООО "Экспресс-Финанс" и ОАО Банк Социального Развития "Резерв" - и отсутствия экономической обоснованности спорных расходов, формальности последующей переуступки права требования в пользу банка за цену, значительно меньшую, чем сумма уступаемых прав и чем, цена, по которой эти права приобретены.

Суд апелляционный суд считает, что данные выводы не соответствуют нормам Кодекса о порядке учета расходов, приводят к произвольности и необоснованности доначислений по налогу на прибыль.

Действительно, проверкой установлено и налогоплательщиком не оспаривается взаимозависимость его, ООО "Экспресс-Финанс" и ОАО Банк Социального Развития "Резерв", в связи с наличием одних и тех же лиц в составе участников и руководства организаций (стр.20 решения инспекции).

Между тем сам по себе факт взаимозависимости не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Налоговым органом в ходе выездной проверки не установлено фактическое невыполнение контрагентами принятых на себе договорных обязательств.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.

В соответствии с пунктом 1 ст.252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п.1 ст. 249 НК РФ выручка от реализации имущественного права признается доходом от реализации.

В соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 ст.268 НК РФ при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией, если иное не предусмотрено пунктом 9 статьи 309.1 настоящего Кодекса.

При реализации имущественного права, которое представляет собой право требования долга, налоговая база определяется с учетом положений, установленных статьей 279 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 268).

Если цена приобретения имущественных прав, указанных в подпунктах 2, 2.1 и 3 пункта 1 настоящей статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (пункт 2 статьи 268).

В соответствии с п.3 ст.279 НК РФ после приобретения прав требования долга к третьему лицу дальнейшая реализации данного права налогоплательщиком, купившим это право, рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

В силу подпункта 7 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 НК РФ.

Таким образом, Кодекс не только не запрещает, а прямо предусматривает право налогоплательщика учесть в составе расходов убытки, возникающие в случае, если расходы (в том числе цена приобретения имущественных прав) превышают полученные доходы (стоимость имущества, причитающегося налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства).

В рассматриваемом случае расходы налогоплательщика по спорной сделке составили 9 117 356,17 руб., доходы получены в момент частичного погашения обязательств ИП Брегманом М.А., а также в момент переуступки права банку за 500 000 руб.

При этом из установленных инспекцией обстоятельств не усматривается, что данные сделки совершены с единственной целью - увеличить расходы для целей исчисления налога на прибыль.

Так, обществом указывается и налоговым органом не опровергнуто, что в момент приобретения долга (11.01.2011) ИП Брегман М.А. являлся добросовестным и платежеспособным заемщиком, что страховой компании было известно из его взаимоотношения с банком. После приобретения ею долга он частично гасил задолженность (всего в 2011 году в сумме 1 695 990 руб.), в связи с чем обращение налогоплательщика в арбитражный суд за взысканием долга 10.10.2011 нельзя считать неразумно долгим.

Мировое соглашение утверждено судом на условиях предоставления должнику рассрочки до 31.12.2015 (с ежемесячной уплатой сначала по 100 000 руб., а затем по 151 111 руб.), и вначале ИП Брегман М.А. мировое соглашением исполнял (с 31.01.2012 по 29.05.2012 уплачено 507 191,2 руб.), в связи с чем у страховой компании не имелось основания для обращения к судебному приставу за принудительным исполнением мирового соглашения.

В это же время страховой компании стало известно о возникновении у должника обязательств перед банком по долгам ООО "Торговая компания "Рыбный альянс", по кредиту которого Брегман М.А. являлся поручителем (определение Верх-Исетского районного суда от 29.12.2011). После возбуждения в отношении него исполнительного производства постановлением судебного пристава от 18.05.2012 Брегман М.А. 13.06.2012 обратился в арбитражный суд за рассрочкой исполнения судебного акта по делу N А60-38407/2011, которым утверждено мировое соглашение. Посчитав, что возможность взыскания долга с ИП Брегмана М.А. крайне не значительна, страховая компания уступила 29.06.2012 долг банку за 500 000 руб.

То, что цена продажи долга, не соответствовала рыночной, налоговым органом не установлено, несмотря на наличие оснований для применения ст.105.3. Само по себе несоответствие цены сумме долга, а также цене его покупки не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика, поскольку наибольшее значение при заключении таких сделок имеет вероятность взыскания долга. Между покупкой и продажей долга прошло более полутора лет, что подтверждает доводы налогоплательщика о возможности существенного изменения обстоятельств, повлиявших на цену.

Как указано в постановлении Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 14616/07, глава 25 Кодекса при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

При этом Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Покупка, а затем продажа имущественного права не может быть признана неразумной или нехарактерной для деятельности страховой компании, занимающейся ведением деятельности в сфере финансовых услуг. Страховое законодательство, в частности, предусматривает размещение страховщиком средств страховых резервов на условиях диверсификации, ликвидности, возвратности и доходности в соответствии с требованиями органа страхового надзора (пункт 5 ст.26 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации").

В силу изложенного у инспекции и суда отсутствовали правовые основания для признания произведенных обществом расходов на покупку имущественного права экономически не обоснованными по тому основанию, что за полтора года цена имущественного права существенно снизилась.

При этом каких-либо признаков взаимозависимости группы организаций налогоплательщика и ИП Брегмана М.А. налоговым органом не выявлено, как не установлено и то обстоятельство, что должник полностью погасил долг после продажи долга страховой компанией. Каких-либо мер для установления данного факта налоговый орган в ходе проверки не предпринял. Между тем согласно справке банка от 07.09.2015, представленной налогоплательщиком, в период с 29.06.2012 по текущий момент ИП Брегман М.А. перечислил банку лишь 629,74 руб.

Достоверно не установлен также сам факт налоговой выгоды. Так, в случае погашения ИП Брегманом М.А. долга доходы от операции будут учтены для целей налогообложения банком. В то же время при отсутствии оплаты (признания долга безнадежным) убытки могли бы быть полностью включены в своих расходы страховой компанией (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ).

Поскольку налоговым органом не установлена нереальность сделок, а также их направленность исключительно на искусственное увеличение расходов с целью уменьшения налогооблагаемой прибыли (пункт 9 Постановления ВАС N 53), непринятие для целей исчисления налога на прибыль расходов (убытков) по сделке уступки права требования в сумме 6 092 808,80 руб. является незаконным.

На основании изложенного решение суда следует отменить в части, дополнительно признать недействительным оспариваемое решение, как не соответствующее НК РФ, в части доначисления налога на прибыль без учета убытков в сумме 6 092 808,80 руб., а также соответствующих пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ.

В силу ст.110 АПК РФ расходы заявителя по уплате государственной пошлины за рассмотрение жалобы относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 26 июня 2015 года по делу N А60-14211/2015 отменить в части.

Дополнительно признать недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной ИФНС России N 31 по Свердловской области от 20.01.2015 N18-48 в части доначисления налога на прибыль организаций без учета убытков по сделке уступки права требования в сумме 6 092 808,80 руб., а также соответствующих пени и штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 31 по Свердловской области в пользу открытого акционерного общества Страховая медицинская компания "Астрамед-МС" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

Е.Е. Васева И.В. Борзенкова