Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 сентября 2015 г. N 09АП-35158/15

Москва

24 сентября 2015 г.

Дело N А40-187121/14

Резолютивная часть постановления объявлена 16 сентября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 сентября 2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи А.С. Маслова,

судей М.С.Сафроновой и О.Г. Мишакова

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Е.А. Пузраковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 и открытого акционерного общества "Санкт-Петербург Телеком" на решение Арбитражного суда города Москвы от 16.06.2015 по делу N А40-187121/14, принятое судьёй Карповой Г.А. по заявлению открытого акционерного общества "Санкт-Петербург Телеком" о признании частично недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 15.05.2014 N7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора иностранной компании "Tele2 Russia Holding A.B." и закрытого акционерного общества "Национальное РадиоТехническое Бюро"

при участии в судебном заседании:

от ОАО "Санкт-Петербург Телеком" - Павлюкова Т.А. по дов. от 09.09.2015, Иващенко Н.С. по дов. от 09.09.2015, Качков С.А. по дов. от 02.04.2015,

от Tele2 Russia Holding A.B." - Качков С.А. по дов. от 27.11.2014,

от МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 - Гузеев Ю.Г. по дов. от 10.11.2014 N 05-10/015108, Ваш Э.Л. по дов. от 30.12.2014 N 05-10/017699, Шепелева Ю.В. по дов. от 20.01.2015 N 05-10/000439, Тимофеева Ю.М. по дов. от 24.11.2014 N 05-10/015788, Шмытов А.А. по дов. от 13.08.2015 N 05-10/009904,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Санкт-Петербург Телеком" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (далее - инспекция, налоговый орган) от 15.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности в части доначисления налога на прибыль в размере 299 474 800 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа в связи с применением ставки налога на прибыль в размере 5 процентов при уплате дивидендов "Tele2 Russia Holding A.B." (пункт 1.1 мотивировочной части, пункты 1, 2, 3 резолютивной части); доначисления налога на прибыль в размере 679 191 рублей, НДС в размере 2 096 511 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по хозяйственным отношениям с ООО "Научно-производственная фирма "Гейзер", ООО "Гейзер-Телеком", ЗАО "Национальное РадиоТехническое Бюро" (пункты 1.2, 2.2, 3.1.1, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1 мотивировочной части, пункты 1, 2, 3, резолютивной части); доначисления налога на прибыль в размере 1 731 944 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа в связи с формированием резерва по сомнительным долгам (пункт 1.3 мотивировочной части, пункты 1, 2, 3 резолютивной части); доначисления НДС в размере 2 560 503 рублей 52 копеек, соответствующих сумм пени и штрафа в связи с применением вычетов по НДС, предъявленному поставщиками по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению НДС операций (пункт 2.1 мотивировочной части, пункты 1, 2, 3 резолютивной части), а также требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 11.11.2014 N 71 в соответствующей части.

В качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требований относительно предмета спора, судом привлечены иностранная компания "Tele2 Russia Holding A.B." и ЗАО "Национальное РадиоТехническое Бюро".

Решением Арбитражного суда города от 16.06.2015 заявленные обществом требования удовлетворены частично, признано недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в размере 299 474 800 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа, в связи с применением ставки налога на прибыль в размере 5 % при уплате дивидендов "Tele2 Russia Holding A.B." (пункт 1.1 мотивировочной части, пункты 1, 2, 3 резолютивной части); доначисления налога на прибыль в размере 679 191 рублей, НДС в размере 2 096 511 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по хозяйственным отношениям с ООО "Научно-производственная фирма "Гейзер", ООО "Гейзер-Телеком", ЗАО "Национальное РадиоТехническое Бюро" (пункты 1.2, 2.2, 3.1.1, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1 мотивировочной части, пункты 1, 2, 3, резолютивной части); доначисления налога на прибыль в размере 401 499 рублей 41 копейки, соответствующих сумм пени и штрафа в связи с формированием резерва по сомнительным долгам (пункт 1.3 мотивировочной части, пункты 1, 2, 3 резолютивной части); и требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 11.11.2014 N 71 в соответствующей части. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судом решением, общество и налоговый орган обратились в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просили его отменить - налоговый орган в части эпизодов по пункту 1.1 мотивировочной части и пунктов 1.2, 2.2, 3.1.1, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1 мотивировочной части решения; общество просит отменить судебные акты в части пункта 2.1 мотивировочной части решения.

В судебном заседании представитель налогового органа доводы своей апелляционной жалобы поддержали по мотивам, изложенным в ней. На доводы апелляционной жалобы общества возражал по мотивам, изложенным в приобщенном к материалам дела отзыве.

Представители компании "Tele2 Russia Holding A.B." доводы апелляционной жалобы заявителя поддержал, против доводов апелляционной жалобы налогового органа возражал.

ЗАО "Национальное РадиоТехническое Бюро", надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного заседания, своего представителя в судебное заседание не направило.

Представитель общества свою апелляционную жалобу поддержал по доводам, изложенным в ней. На доводы апелляционной жалобы налогового органа возражал по мотивам, изложенным в приобщенном к материалам дела отзыве

Рассмотрев дело в порядке статей 156, 266, 267, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения явившихся в судебное заседание лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения Арбитражного суда города Москвы, вынесенного в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 инспекцией составлен акт от 21.03.2014 N 5 и принято решение от 15.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности, которым обществу доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом в размере 308 491 496 рублей, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 43 767 586 рублей 20 копеек, начислены пени в размере 93 338 763 рублей 19 копеек, предложено внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением ФНС России от 31.10.2014 N СА-4-9/22579@ решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

На основании и во исполнение решения от 15.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности инспекцией выставлено требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 11.11.2014 N 71.

Посчитав решение и требование налогового органа частично незаконными, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

По апелляционной жалобе налогового органа.

По пункту 1.1 мотивировочной части решения инспекции.

Основанием для начисления налога в размере 299 474 800 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о необоснованном применении обществом пониженной налоговой ставки (5 процентов), предусмотренной подпунктом "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством Российской Федерацией и Правительством Королевства Швеции "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы" от 15.06.1993 (далее - Конвенция).

По мнению налогового органа, на момент выплаты обществом дивидендов иностранной организации - компании "Tele2 Russia Holding A.B." - вложенный иностранный капитал общества составлял менее 100 тысяч долларов США или эквивалентной суммы в рублях на момент фактического распределения дивидендов, в связи с чем оснований для применения пониженной налоговой ставки не имелось, налог необходимо было удержать и перечислить в бюджет по ставке 15 процентов.

Удовлетворяя заявление общества в данной части, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что условия применения обществом налоговой ставки 5 процентов, предусмотренные подпунктом "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции, были соблюдены.

Суд апелляционной инстанции соглашается с указанными выводами суда.

В соответствии со статьями 246, 247 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации признаются иностранные организации, получающие от источников в Российской Федерации доходы, указанные в пункте 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам иностранных организаций, подлежащим обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в Российской Федерации, относятся доходы в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций.

Обязанность российской организации (налогового агента), выплачивающей указанные доходы, исчислить, удержать налог с доходов иностранной организации и перечислить удержанную сумму налога в бюджет Российской Федерации предусмотрена пунктом 1 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом, согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, применяется налоговая ставка в размере 15 процентов.

Вместе с тем, подпунктом 2 пункта 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена возможность применения пониженных налоговых ставок или освобождения от налогообложения, если это предусмотрено соответствующим международным договором Российской Федерации.

Сторонами не оспаривается, что к спорным правоотношениям должны применяться положения пункта 2 статьи 10 Конвенции, в соответствии с которыми взимаемый налог с выплачиваемых дивидендов не должен превышать:

а) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если фактический получатель является компанией (кроме партнерства), которая владеет непосредственно 100 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды, или, в случае совместного предприятия, не менее 30 процентов капитала такого совместного предприятия, и в любом из этих случаев вложенный иностранный капитал составляет не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в национальных валютах Договаривающихся Государств на момент фактического распределения дивидендов;

б) 15 процентов от общей суммы дивидендов - во всех остальных случаях.

В ходе налоговой проверки инспекция установила, что в 2010-2011 годах обществом выплатило указанной - компании "Tele2 Russia Holding A.B." (Швеция) дивиденды - 26.08.2010 в сумме 844 748 000 рублей, 28.06.2011 в сумме - 2 150 000 000 рублей за вычетом налога.

С данной суммы обществом, являющимся налоговым агентом по выплаченному иностранной организации доходу, был удержан и перечислен в бюджет Российской Федерации налог на прибыль по пониженной ставке 5 процентов в сумме - за 2010 год - 42 237 400 рублей, за 2011 год - 107 500 000 рублей.

Факт того, что компания "Tele2 Russia Holding A.B." является резидентом Швеции и подлежит полному обложению налогами в Швеции общество подтвердило, представив в инспекцию копию свидетельства от 06.03.2012 N 470 148388-12/5323; данный факт налоговый орган не оспаривает.

В ходе проверки наличия условий для применения пониженной ставки налога, инспекция установила, что компания "Tele2 Russia Holding A.B." на момент получения дивидендов являлась держателем 100% пакета акций общества.

При этом обладателем капитала общества компания "Tele2 Russia Holding A.B." стала в результате безусловного взноса своего акционера - компании Теле2-Свериэ АБ, в подтверждение чему в инспекцию была представлена копия протокола от 29.10.2007 N 5164 заседания Правления компании Теле2-Свериэ АБ, а также соответствующие пояснения.

То обстоятельство, что компания "Tele2 Russia Holding A.B." не несла расходов по приобретению акций российской компании, а получило их в качестве взноса от своего акционера без встречного предоставления, инспекция расценила как невыполнение условия Конвенции о вложении иностранного капитала.

Также по результатам налоговой проверки инспекция установила, что размер уставного капитала общества на момент выплаты дивидендов составлял сумму, эквивалент которой менее 100 000 долларов США: на 26.08.2010 по курсу 28 рублей 34 копейки - 12 916 долларов США, на 28.06.2011 по курсу 30 рублей 38 копеек 12 048 долларов США.

На основании указанного инспекция пришла к выводу об отсутствии условий для применения пониженной ставки налога, установленной подпунктом "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции.

По результатам проверки инспекция пришла к выводу, что общество было не вправе применить пониженную ставку к дивидендам, выплаченным компании "Tele2 Russia Holding A.B.", поскольку не имела места совокупность всех критериев, необходимых для применения пониженной ставки. По мнению инспекции, взимаемый налог должен был быть исчислен по ставке 15 процентов. Разницу в сумме налога, составившую 299 474 800 рублей, инспекция доначислила и предложила обществу удержать и перечислить в бюджет.

Суд первой инстанции, признавая указанные выводы инспекции ошибочными, исходил из того, что поскольку компания "Tele2 Russia Holding A.B." является единственным акционером общества, что инспекция не оспаривает, следует признать выполненным условие о непосредственном владении получателем дивидендов 100% капитала компании, выплачивающей дивиденды.

В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Конвенции при ее применении любой термин, не определенный в Конвенции, имеет то значение, которое придается ему законодательством этого Государства в отношении налогов, на которые распространяется Конвенция, если из контекста не вытекает иное.

Конвенция не раскрывает содержание понятия "вложенный иностранный капитал". Не содержится такое понятие и в российском законодательстве.

В силу положений статьи 6 Федерального закона от 09.07.1999 N 160-ФЗ "Об иностранных инвестициях в Российской Федерации" иностранный инвестор имеет право осуществлять инвестиции на территории Российской Федерации в любых формах, не запрещенных законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 10 Типового соглашения между Российской Федерацией и иностранными государствами об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество, одобренного Постановлением от 24.02.2010 N 84 Правительства Российской Федерации в качестве основы для переговоров и заключения межгосударственных соглашений об избежании двойного налогообложения, льготная ставка налога на дивиденды может применяться, если лицом, имеющим фактическое право на них, является компания, которая прямо владеет не менее чем 25 процентов капитала компании, выплачивающей дивиденды, и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 100 000 евро или эквивалентную сумму в рублях.

То есть типовое соглашение не содержит требования о прямом вложении в компанию, и применение льготной ставки связано только с фактом владения уставным капиталом компании и размером оплаченного уставного капитала - без учета квалификации сделки, по которой эта доля участия была приобретена, и суммы денежных средств, уплаченных предыдущему владельцу компании.

Проанализировав содержание нормы Конвенции, регламентирующей условия для применения пониженной ставки налога, с учетом целей указанного международного договора, суд пришел к выводу о том, что понятие "вложенного капитала" используется в тексте Конвенции в том смысле, что способ приобретения капитала российской компании на вторичном рынке при совершении сделки между двумя нерезидентами (в настоящем случае - односторонняя сделка по внесению имущества в капитал шведской компании ее участником, также компанией Швеции), не может повлиять на оценку наличия вложения в капитал российской организации. Оценка вложения в капитал будет находиться в большей зависимости от размера фактических вложений (инвестиций) лица, передающего акции российской организации, нежели от наличия встречного предоставления последнего приобретателя.

При этом суд учел, что если бы стороны, заключившие Конвенцию, желали связать пониженную ставку со способом вложения капитала самим получателем дивидендов, то однозначно указали бы на это в тексте документа (например, статья Соглашения от 05.12.1998 с республикой Кипр прямо обусловливает возможность применения пониженной ставки "прямым вложением в капитал").

Кроме того, судом принято во внимание, что согласно подпункту "q" пункта 1 статьи 3 Конвенции компетентным органом по ее применению в России признается Министерство финансов Российской Федерации.

Компания Теле2 Раша Холдинг обращалась в Минфин России с вопросами относительно толкования понятия "вложенного иностранного капитала", используемого в статье 10 "Дивиденды" Конвенции. Формулируя свой запрос, компания указывала конкретные ситуации, обусловившие возникновение у нее права на владение капиталом российской организации.

Письмом от 22.12.2010 N 03-08-05 Минфин России разъяснил, что требование статьи 10 "Дивиденды" Конвенции в части "вложения иностранного капитала", выполняется, в том числе, в следующем случае: при внесении организацией с постоянным местопребыванием в Швеции в капитал Компании не менее 30% акций (долей) российской организации, выплачивающей дивиденды, при условии, что акции такой российской организации были приобретены первой упомянутой организацией с постоянным местопребыванием в Швеции по цене, составлявшей в момент приобретения не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в иностранной валюте.

При таких обстоятельствах доводы инспекции о толковании положения подпункта "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции о вложенном иностранном капитале в том смысле, что получатель дивидендов должен выполнить критерий непосредственности вложения, то есть самостоятельно вложить объект гражданских прав, имеющий денежную оценку, в капитал компании, выплачивающей дивиденды, является несостоятельным.

Проанализировав положения Федерального закона "Об иностранных инвестициях в Российской Федерации" от 09.07.1999 N 160-ФЗ, Типового соглашения между Российской Федерацией и иностранными государствами об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.02.2010 N 84, а также учитывая разъяснения Министерства финансов Российской Федерации, которое в соответствии с подпунктом "q" пункта 1 статьи 3 Конвенции является компетентным органом по ее применению в России, суд сделал обоснованный вывод о том, что понятие "вложенного капитала" означает размер фактических вложений (инвестиций) в уставной капитал компании, выплачивающей дивиденды. При этом необходимый для применения пониженной налоговой ставки размер вложенного капитала может быть внесен не единовременно, а частями, и не в один год. После того, как достигнуто пороговое значение вложенного капитала, возникает право на пониженную ставку налогообложения дивидендов. Указанное пороговое значение не подлежит последующему перерасчету в связи с колебаниями валютных или биржевых курсов.

Оценив представленные сторонами доказательства, подтверждающие размер уставного капитала общества на момент его учреждения; последующее изменение уставного капитала с разделением его на акции; суммы приобретения акций компанией "Tele2 Russia Holding A.B."; стоимость данных акций на момент внесения их в качестве вклада в уставной капитал "Tele2 Russia Holding A.B.", суд первой инстанции правомерно указал на то, что во всех случаях размер вложенного капитала превышал 100 000 долларов США, в связи с чем пороговое значение вложенного капитала, не подлежащее последующему перерасчету в связи с колебаниями валютных или биржевых курсов, было достигнуто, и на момент выплаты дивидендов у общества имелось право на применение налоговой ставки 5 процентов.

Суд апелляционной инстанции считает данный вывод основан на правильном толковании судом норм материального права и соответствует обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа были предметом рассмотрения суда, им дана соответствующая оценка.

По пунктам 1.2, 2.2, 3.1.1, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1 мотивировочной части решения инспекции.

Основанием для принятия решения по указанным эпизодам послужили выводы инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по результатам взаимоотношений с ЗАО "Национальное радиотехническое бюро", ООО "Научно-производственная фирма "Гейзер" и ООО "Гейзер-Телеком", так как взаимоотношения заявителя с перечисленными контрагентами в рамках заключенных договоров оказания услуг были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды поскольку: услуги не носили реальный характер, а в действиях по заключению договоров отсутствовал действительный экономический смысл, так как в силу действующего законодательства привлекаемые обществом для оказания услуг организации не имели права принимать участие в процедуре выдачи разрешений на использование радиочастот или радиочастотных каналов.

Суд первой инстанции на основании исследования и оценки представленных доказательств и с учетом положений статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", исходил из реальности оказания спорными контрагентами услуг заявителю, надлежащего исполнения сторонами сделок принятых на себя обязательств и правомерности привлечения налогоплательщиком указанных контрагентов для оказания услуг по подготовке материалов для радиочастотной заявки, необходимой для получения в итоге радиочастот и радиочастотных каналов.

Суд апелляционной инстанции соглашается с такими выводами суда первой инстанции.

Обоснованность отнесения затрат на расходы по налогу на прибыль и правомерность предъявления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость подлежит доказыванию налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, как следует из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе уменьшения налоговой базы или получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 указанного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации).

Учитывая изложенное, а также правила части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о распределении бремени доказывания, соответствующие обстоятельства, послужившие основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, должны быть подтверждены доказательствами, представленными этим органом. При этом обоснованность примененных вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, обязан доказать налогоплательщик.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки общество представило договоры от 05.05.2010 N 618, от 01.09.2011 N 839, от 05.05.2010 N 617, заключенные с ООО "НПФ "Гейзер", ООО "Гейзер-Телеком", ЗАО "НРТБ" соответственно (далее - исполнители).

По условиям договоров исполнители обязуются оказывать обществу (заказчик) на основании его письменных заданий (дополнительные соглашения) услуги с целью согласования с уполномоченными организациями Минобороны России планируемых частотных присвоений и мест размещения радиоэлектронных средств (РЭС) заказчика стандарта GSM-900/1800 и радиорелейных линий (РРЛ), а заказчик - принимать и оплачивать оказанные услуги.

Факт оплаты услуг со стороны заявителя в пользу исполнителей подтверждается платежными поручениями, исполнителями также были выставлены счета-фактуры с выделением сумм НДС, который был принят обществом к вычету в общеустановленном порядке.

По результатам оказания услуг исполнители подготовили и предоставили заявителю отчеты об оказанных услугах, факт оказания услуг подтверждается актами сдачи-приемки услуг, факт оплаты услуг со стороны заявителя в пользу исполнителей подтверждается платежными поручениями.

Каких-либо претензий, связанных с наличием и оформлением данных первичных документов, налоговым органом предъявлено не было.

Вместе с тем, в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что действовавшим в проверяемом периоде законодательством предусмотрена обязанность ФГУП "Главный радиочастотный центр" (ФГУП "ГРЧЦ") проводить экспертизу возможности использования заявленных РЭС гражданского назначения и их ЭМС с действующими и планируемыми для использования РЭС без участия каких-либо иных лиц, в т.ч. ЗАО "Национальное радиотехническое бюро", ООО "Научно-производственная фирма "Гейзер" и ООО "Гейзер-Телеком", сведения о РЭС военного назначения, указанные в отчетах исполнителей, являются недостоверными, а, следовательно, это влечет за собой нереальность оказанных услуг. Поскольку необходимые действия в процессе получения решения о присвоении радиочастот выполняются уполномоченными государственными органами (в том числе Минобороны России) и организациями (ФГУП "ГРЧЦ"), услуги исполнителей не являются реальными.

Вместе с тем, выводы налогового органа сделаны без учета существа оказанных заявителю спорными контрагентами услуг, а также сделаны без учета правового регулирования процедуры получения заключения ФГУП "ГРЧЦ" и последующего решения Роскомнадзора (Россвязьохранкультуры) о присвоении (назначении) радиочастот.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, проанализировав Положение о порядке рассмотрения материалов, проведения экспертизы и принятия решения о присвоении (назначении) радиочастот или радиочастотных каналов для радиоэлектронных средств в пределах выделенных полос радиочастот, утвержденным Решением Государственной комиссии по радиочастотам при Министерстве связи и массовых коммуникаций Российской Федерации (ГКРЧ) от 26.02.2008 N 08-23-02-001, и Положений о порядке рассмотрения материалов, проведения экспертизы и принятия решения о присвоении (назначении) радиочастот или радиочастотных каналов для радиоэлектронных средств в пределах выделенных полос радиочастот, утвержденных Решением ГКРЧ от 23.08.2010 N 10-08-01, установил, что и радиочастотная служба, и Роскомнадзор (Россвязьохранкультура), и Минобороны России участвуют в процессе рассмотрения материалов, проведения экспертизы и принятия решения о присвоении (назначении) радиочастот для РЭС заявителя в пределах выделенных полос радиочастот, при этом ни одним пунктом названных Положений не регламентировано, что при формировании содержания радиочастотной заявки заявитель не вправе воспользоваться услугами консультантов (специализированных организаций).

Установив указанные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что услуги, приобретенные обществом у спорных контрагентов, по своей сути, отличались от услуг, приобретаемых им у ФГУП "ГРЧЦ" как обязательных для целей получения заключения экспертизы и решения о присвоении радиочастот и радиочастотных каналов.

При этом суд, отклоняя доводы инспекции о несоблюдении обществом должной осторожности при выборе указанных контрагентов и вступлении с ними в хозяйственные правоотношения, исходил из того, что контрагенты налогоплательщика являются добросовестными организациями, обладающими всей необходимой материальной, технической, трудовой базой и разрешительной документацией для осуществления их уставной деятельности, а также признали доказанным реальность выполнения спорных операций, подтвержденных надлежащим образом оформленной первичной документацией.

Признав недоказанными инспекцией в нарушение положений части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обстоятельства получения обществом необоснованной налоговой выгоды в результате взаимоотношений с контрагентами, суд признал правомерным включение налогоплательщиком в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы налога на прибыль, затрат по приобретенным у контрагентов услугам, а также применение налогового вычета по НДС, уплаченному в составе спорных затрат.

Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, выводов суда не опровергают.

По апелляционной жалобе общества.

По пункту 2.1 мотивировочной части решения инспекции.

Основанием для принятия решения в указанной части послужили выводы налогового органа о том, что общество в нарушение пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации обществом неправомерно применены вычеты по НДС, предъявленному поставщиками в связи с приобретением товаров (работ, услуг), используемых для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих обложению (освобожденных от налогообложения) операций, что привело к занижению НДС в 3 и 4 кварталах 2011 года на 4 474 180 рублей.

Отказывая в удовлетворении заявления общества в оспариваемой части (2 560 503 рубля 52 копейки), суд первой инстанции пришел к выводу о том, что общество неправомерно частично принимало к вычету суммы НДС, предъявленные ему поставщиками товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций по привлечению займов, связанных с предоставлением займов, а предлагаемый обществом порядок ведения раздельного учета по НДС в отношении операций по предоставлению займов не соответствует пункту 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции соглашается с указанными выводами суда.

Подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемом периоде) суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

Судом установлено, что в 2010-2011 годах общество осуществляло операции по предоставлению и привлечению процентных займов по соглашению об организации (привлечении) облигационного займа от 18.06.2011, договору о привлечении займа от 30.09.2010 N 1/Sankt-Petersburg, Rub, заключенному с компанией "Tele2 Treasury A.B." (c 20.05.2011 все права и обязанности заимодавца перешли к компании "Tele2 Financial Services A.B."), договору о предоставления займа от 03.03.2010 б/н, заключенному с компанией "Tele2 Treasury A.B." (c 27.05.2011 все права и обязанности заемщика перешли к компании "Tele2 Financial Services A.B.").

По данным банковских выписок по счетам ОАО "Теле2-Санкт-Петербург" средства, привлеченные в качестве облигационного займа, были направлены на выдачу нового займа, а также на выплату дивидендов.

В данном случае спорным моментом в применении методологии является необходимость отнесения процентов по займам и расходов по выпуску облигационного займа к прямым нераспределяемым необлагаемым операциям, которые надлежит полностью учитывать при расчете необлагаемой доли расходов (позиция налогового органа) либо к общехозяйственным распределяемым расходам и соответственно делить по пропорции (позиция налогоплательщика).

Суд первой инстанции, оценив все представленные в материалы дела доказательства, проанализировав учетную политику общества, исследовав движение денежных средств и установив, что денежные средства, полученные в рамках займов, в полном объеме направлялись обществом на выдачу новых займов и на выплату дивидендов, т.е. на операции, не облагаемые НДС, а для операций, облагаемых НДС либо для операций по текущей общехозяйственной деятельности эти средства не использовались, пришел к выводу о том, что расходы на выпуск облигационного займа согласно пункту 4. статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо квалифицировать как неотъемлемую часть операций, направленных на выпуск облигационного займа, как необлагаемой операции и, как следствие, такие расходы также являются прямыми необлагаемыми расходами общества и не должны делиться по пропорции как распределяемые общехозяйственные расходы.

При этом суд исходил из того, что при определении совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, учитываются все расходы, относящиеся к операциям, освобождаемым от налогообложения налогом на добавленную стоимость, в том числе суммы процентов по полученным займам и кредитам в случае последующего предоставления их третьим лицам, а также иные расходы, связанные с получением займов и кредитов. Кроме того, в составе расходов следует учитывать часть общехозяйственных расходов, относящихся к данным операциям.

Иное толкование обществом норм материального права не свидетельствует о судебной ошибке.

При рассмотрении дела судом установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства дела, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в решении суда, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Все доводы, заявленные обществом и налоговым органом в апелляционных жалобах, были предметом рассмотрения суда первой инстанции и отклонены, как ошибочные и основанные на неправильном толковании норм материального права. Оснований для иных выводов у суда апелляционной инстанции не имеется.

При наличии указанных обстоятельств оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционных жалоб не установлено

Руководствуясь статьями 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 16.06.2015 по делу N А40-187121/14 в обжалуемых частях оставить без изменения, а апелляционные жалобы Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N7 и открытого акционерного общества "Санкт-Петербург Телеком" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

А.С. Маслов

Судьи

О.Г. Мишаков М.С. Сафронова