Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 сентября 2015 г. N 15АП-15234/15 (ключевые темы: субсидии - дизельное топливо - сельскохозяйственная техника - исчисление ндфл - путевой лист)

Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 сентября 2015 г. N 15АП-15234/15

город Ростов-на-Дону

28 сентября 2015 г.

дело N А53-5282/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 24 сентября 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 сентября 2015 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Николаева Д.В.,

судей А.Н. Стрекачёва, Н.В. Сулименко

при ведении протокола судебного заседания секретарем Костенко М.А.

при участии:

от ИП Аубекерова А.Е.: представитель Вареников И.Н. по доверенности от 19.08.2015,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области: представитель Бегоян Б.С. по доверенности от 29.07.2015, представитель Кожевникова И.В. по доверенности от 24.09.2015,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Аубекерова Анатолия Ермековича на решение Арбитражного суда Ростовской области от 29.07.2015 по делу N А53-5282/2015 по заявлению индивидуального предпринимателя Аубекерова Анатолия Ермековича ОГРНИП 304616625700032, ИНН 616600494115 к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N23 по Ростовской области о признании недействительным решения от 08.12.2014 N 12/75 в части оспариваемых пунктов, принятое в составе судьи Парамоновой А.В.

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Аубекеров Анатолий Ермекович (далее также - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области N 12/75 от 08.12.2014 года в части: подпункта

пункта 1.1 раздела 1 решения о неправомерном не включении в доходную часть по налогу на доходы физических лиц за 2011 г. суммы полученных субсидий в размере 1 205 280 руб. и доначислении НДФЛ в сумме 156 686 руб.; подпункта 2 пункта 1.1 раздела 1 решения о неправомерном завышении расходов по НДФЛ за 2011 г. на сумму 1 635 482,60 руб. по сделке с взаимозависимым лицом СПК "Совхоз Родина" и доначислении 212 613 руб.; подпункта 3 пункта 1.1 раздела 1 решения о занижении налогооблагаемой базы при исчислении налога на доходы физических лиц за 2011 г. в сумме 175 075,49 руб. и доначислении НДФЛ в сумме 22 760 руб.; подпункта 4 пункта 1.1 раздела 1 решения о неправомерно признанных в составе материальных расходов за 2011 г. затрат на дизельное топливо в сумме 95 485,80 руб. и доначислении НДФЛ в сумме 12 413 руб.; подпункта 6 пункта 1.1 раздела 1 решения о неправомерном включении в состав расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на доходы физических лиц за2011г., затрат на запчасти к сельхозтехнике и транспортным средствам в сумме 483 799,6 руб. и доначислении НДФЛ в сумме 62 894 руб.; подпункта 7 пункта 1.1 раздела 1 решения о неправомерном отнесении ИП Аубекеровым А.Е. в состав расходов суммы амортизационных отчислений по транспортному средству - трактор JohnDeere 8220 за 2011 г. в размере 696 231,85 руб. и доначислении НДФЛ в сумме 90 510 руб.; подпункта 8 пункта 1.1 раздела 1 решения о неправомерном включении в расходы завышенной суммы амортизации по комбайну РСМ-142 ACROS-580 при исчислении налога на доходы физических лиц за 2011 г. в сумме 52 910 руб. и доначислении НДФЛ в сумме 6 878 руб.; подпункта 3 пункта 1.2 раздела 1 решения о неправомерном включении в состав материальных расходов по НДФЛ за 2012 г. затрат на дизельное топливо в сумме 23 471 руб.; подпункта 5 пункта 1.2 раздела 1 решения о неправомерном завышении расходов на дизельное топливо в сумме 117 165 руб. при исчислении налогооблагаемой базы по НДФЛ за 2012 г. и доначислении НДФЛ в сумме 15 231 руб.; пункта 2 раздела 2 решения, где в нарушение статей 169, 171, 172 НК РФ в 4 квартале 2011 г. ИП Аубекеровым А.Е. был принят к вычету НДС в сумме 163 548 руб. в результате чего доначислен НДС в сумме 129 927 руб. и в сумме 33 621 руб.; подпункта 4 пункта 1.2 раздела 1 решения о доначислении НДФЛ в сумме 26 776 руб.; привлечения ИП Аубекерова А.Е. к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 15 939 руб.; начисления пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налога в сумме 122 068 руб., также предприниматель просил суд взыскать с МИФНС России N 23 по Ростовской области расходы по оплате государственной пошлины в размере 3300 рублей за подачу искового заявления и обеспечительных мер и издержки по оплате услуг представителя в размере 50000 рублей (с учетом уточнений).

Решением суда от 29.07.2015 признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области N 12/75 от 08.12.2014 года в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 301115,90 рублей, соответствующих сумме налога пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 6022,32 рублей как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. Суд взыскал с Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области в пользу индивидуального предпринимателя Аубекерова Анатолия Ермековича (ОГРНИП 304616625700032, ИНН 616600494115) расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 рублей и расходы на представителя в размере 15000 рублей. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Аубекеров Анатолий Ермекович обжаловал решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просил отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель налогового органа заявил ходатайство о приобщении к материалам дела отзыва на апелляционную жалобу.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить отзыв на апелляционную жалобу к материалам дела.

Суд огласил, что от ИП Аубекерова А.Е. через канцелярию суда поступило дополнение к апелляционной жалобе для приобщения к материалам дела.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнение к апелляционной жалобе к материалам дела.

Представитель налогового органа заявил ходатайство о приобщении к материалам дела письменных пояснений, в которых просил решение суда в части удовлетворения требований налогоплательщика отменить.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить письменные пояснения к материалам дела.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

Таким образом, представителем инспекции фактически заявлены возражения против проверки судебного акта только в части.

Представитель ИП Аубекерова А.Е. поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда в обжалуемой части отменить.

Представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, письменных пояснениях просил решение суда в обжалуемой ИП Аубекеровым А.Е. части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, кроме того, просил решение суда отменить в части удовлетворения требования предпринимателя.

С учетом изложенного законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется судом апелляционной инстанции в полном объеме.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, письменных пояснений, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 24.12.2013 года налоговым органом принято решение N 12-30 о проведении выездной налогового проверки в отношении индивидуального предпринимателя Аубекерова А.Е. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов в бюджет: налога на доходы физических лиц (НДФЛ), за период с 01.01.2011 г. по 31.12.2012 г., налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.201 1 г. по 31.12.2012 г., налога на доходы физических лиц (н/а) за период с 01.01.2011 г. по 31.11.2013 г.

По результатам налоговой проверки составлен акт выездной проверки от 17.10.2014 г. N 12/75, согласно которому установлена неполная уплата налогов в сумме 796944 руб., в том числе: налога на доходы физических лиц в сумме 667 017 руб. (за 2011 г. в сумме 566 139 руб., за 2012 г в сумме 100 878 руб.); неуплата налога на добавленную стоимость за 4 кв.2011 г. в размере 129 927 руб.; завышение налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета в сумме 50 860 руб. (за 1 кв.2011 г. в сумме 11419 руб., за 2 кв.2011 г. в сумме 5 820 руб., за 4 кв. 2011 г. в сумме 33621 руб.)

По результатам проверки предлагалось в соответствии со статьей 75 НК РФ исчислить пени в сумме 116 778 руб. и привлечь к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога в соответствии со статьей 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость, по статье 123 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы неуплаченного налога.

Акт выездной налоговой проверки N 12/75 от 17.10.2014 г. и извещение N 12/11 от 21.10. 2014 г., получены 23.10.2014 г. представителем ИП Аубекерова А.Е. по доверенности N 61 АА2078836 от 28.05.2013 г. Фадеевой Н.А.

ИП Аубекеров А. Е. не согласился с фактами, выводами и предложениями, изложенными в акте выездной налоговой проверки N 12/75 от 17.10.2014 г. и в порядке пункта 6 статьи 100 НК РФ представил письменные возражения по акту проверки.

Налоговым органом материалы выездной налоговой проверки налогоплательщика и его возражения рассмотрены в установленный в соответствии с законодательством и указанный в извещении срок 26.11.2014 г. и.о. заместителем начальника Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области Дурневой О.И. в присутствии представителя ИП Аубекерова А.Е. по доверенности N 61АА2078836 от 28.05.2013 г. Фадеевой Н.А.

Факт рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ИП Аубекерова А.Е. и его возражений оформлен протоколом от 26.11.2014 г.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ИП Аубекерова А.Е. и.о. заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области в соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ вынесено Решение N 12/75 от 08.12.2014 г. о привлечении ИП Аубекерова А.Е. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 129927 рублей, налог на доходы физических лиц в размере 667017 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 3205 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 118863 рублей, налоговые санкции за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 13921 рублей и налоговые санкции по налогу на доходы физических лиц в размере 2018 рублей, а также уменьшить излишне заявленный к возмещению НДС в размере 50860 руб., в том числе: за 1 кв. 2011 г. в сумме 11419 руб., за 2 кв. 2011 г. в сумме 5820 руб., за 4 кв. 2011 г. в сумме 33621 руб.

Решение было вручено 15.12.2014 г. представителю ИП Аубекерова А.Е. Фадеевой Н.А. по доверенности N 61 АА2078836 от 28.05.2013 г., что подтверждается ее подписью.

ИП Аубекеров А.Е., не согласившись с решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.12.2014 г. N 12/75, на основании положений пункта 1 статьи 139.1 НК РФ, представил апелляционную жалобу от 25.12.2014 г. в УФНС России по Ростовской области.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы ИП Аубекерова А. Е. Управлением ФНС России по Ростовской области вынесено решение 15-16/541 от 26.02.2015 г., которым апелляционная жалоба ИП Аубекерова А.Е. на решение N 12/75 от 17.10.2014 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением, предприниматель обжаловал его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

При вынесении решения суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ установлено, что физические лица, зарегистрированные в предусмотренном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату НДФЛ производят от суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 названного Кодекса.

В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" названного Кодекса.

В статье 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления НДФЛ необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Подпунктом 7 пункта 1.1 раздела 1 оспариваемого заявителем решения налогового органа установлено неправомерное отнесение предпринимателем в состав расходов суммы амортизационных отчислений по транспортному средству трактор JohnDeere 8220 за 2011 год в сумме 696231,85 рублей и доначислен НДФЛ в сумме 90510 рублей, соответствующие сумме налога пени и налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Подпунктом 8 пункта 1.1 раздела 1 оспариваемого решения налогового органа установлено неправомерное включение в расходы завышенной суммы амортизации по комбайну РСМ-142ЛСЯ08-580 при исчислении налога на доходы физических лиц за 2011 год в сумме 52910 рублей и доначисления НДФЛ в размере 6878 рублей, соответствующие сумме налога пени и налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Основанием для доначисления указанных сумм послужил факт отсутствия регистрации в органах Гостехнадзора.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки и следует из материалов дела трактор JohnDeere 8220 был приобретен 20.05.2010 г. (акт ввода в эксплуатацию N 2 от 20.05.2010 года), однако в органах Гостехнадзора он был зарегистрирован 30.01.2012 г. (согласно базе данных ЭОД Межрайонной ИФНС N 23 по Ростовской области), в связи с чем, налоговым органом сделан вывод, что ИП Аубекеров А. Е. мог производить начисление амортизации по трактору JohnDeere 8220 не ранее 01.02.2012 г., тогда как производил начисления с 01.06.2011 года, с даты ввода его в эксплуатацию.

Комбайн РСМ-142 ACROS-580 был приобретен предпринимателем согласно товарной накладной N Т0002107 от 08.07.2011 года и введен в эксплуатацию с 08.07.2011 года (акт ввода N 1 от 08.07.2011). Амортизационные начисления производились с

01.08.2011 года. В органах Гостехнадзора зарегистрирован 05.08.2011 г. (согласно базе данных ЭОД Межрайонной ИФНС N 23 по Ростовской области), ранее указанной даты налогоплательщик не мог реализовать право пользования транспортным средством, в связи с чем, налоговый орган посчитал, что в силу пункта 41 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей амортизационные начисления могли быть произведены только с 01.09.2011 года.

Суд считает доводы налогового органа не основанными на нормах права, а решение налогового органа в данной части неправомерным.

В соответствии с частью 1 статьи 258 НК РФ, амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Как указано в пункте 11 статьи 258 НК РФ, основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

В силу пункта 4 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1 -го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Регистрация транспортных средств в Российской Федерации осуществляется в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации", в частности, подразделениями Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел РФ (далее - ГИБДД), органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации.

В то же время данная регистрация осуществляется в целях обеспечения полноты учета автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ и не является государственной регистрацией прав на данные объекты в смысле пункта 8 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, государственная регистрация технических средств осуществляется в целях обеспечения полноты учета автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации и оценки технического состояния этих средств для их эксплуатации.

Следовательно, данная регистрация носит учетный характер и не является государственной регистрацией прав на данные объекты в смысле пункта 8 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации. Факт государственной регистрации транспортного средства в органах ГИБДД или гостехнадзора не влияет на порядок начисления амортизации, и налогоплательщик может начислять амортизацию по транспортному средству в соответствии с пунктом 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом установлено, что объекты поставлены на бухгалтерский учет, техника использовалась в производственной деятельности. Факты приобретения транспортных средств и их эксплуатация в производственной деятельности налоговым органом не опровергнут и в обоснование своих доводов на данное обстоятельство налоговый орган не ссылался. В материалы дела обществом представлены соответствующие первичные документы, подтверждающие приобретение трактора и комбайна.

Следовательно, начало начисления амортизации не зависит от даты регистрации транспортного (самоходного) средства в соответствующих органах, транспортные (самоходные) средства должны включаться в налоговом учете в состав амортизируемого имущества в общем порядке на основании пункта 1 статьи 256 НК РФ, следовательно, предприниматель вправе начислять амортизацию по вышеназванным транспортным средствам с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию, независимо от момента регистрации его в органах Гостехнадзора.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение инспекции в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 97388 рублей, соответствующих суммам налога пени и штрафа незаконно.

Подпунктом 1 пункта 1.1 раздела 1 решения налоговым органом доначислен НДФЛ в размере 156686 рублей в связи с неправомерным не включением в доходную часть по налогу на доходы физических лиц за 2011 год сумм полученных субсидий в размере 1205280 рублей.

Заявитель оспаривая доначисление по данному эпизоду указал, что субсидии, полученные на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, не поименованные в статье 251 НК РФ, учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке. Согласно разъяснений Минфина РФ средства в виде субсидий подлежат учету в составе внереализационных доходов. При этом в силу того обстоятельства, что расходы, на покрытие которых предоставлялись субсидии, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, дополнительного налогообложения данных субсидий не происходит. Кроме того, на суммы амортизируемого имущества, затраты на которые возмещены за счет субсидий, такие субсидии должны учитываться пропорционально произведенным амортизационным начислениям. В связи с чем, указанная сумма НДФЛ доначислена неправомерно.

По данному эпизоду судом установлено, что в 2011 г. на расчетный счет ИП Аубекерова А.Е. перечислены денежные средства в сумме 1 205 280 руб., а именно:

- субсидия на приобретение сельскохозяйственной техники в сумме 896 780 руб. в соответствии с Постановлением Администрации Ростовской области от 18 февраля 2011 г. N 70 " О порядке предоставления в 2011 году субсидий сельскохозяйственным товаропроизводителям (кроме граждан, ведущих личное подсобное хозяйство) на возмещение части затрат на приобретение сельскохозяйственной техники, произведенной в Ростовской области" (платежное поручение N 69 от 08.09.2011 г.);

- субсидия из областного бюджета сельскохозяйственным товаропроизводителям (кроме граждан, ведущих личное подсобное хозяйство) на возмещение части затрат на приобретение средств химизации и минеральных удобрений российского производства согласно Постановлению Администрации Ростовской области от 3 июня 2009 г. N 264 о финансовой поддержке предприятий агропромышленного комплекса из областного бюджета в сумме 300000 руб. (платежное поручение N 983 от 21.10.2011 г.);

- субсидия на возмещение части затрат по агрохимическому обследованию пашни, согласно постановлению Администрации Ростовской области N 248 от 27.05.2009 г. в сумме 8500 руб. (платежное поручение N 427 от 14.11.2011 г.).

Факт наличия затрат которые были покрыты субсидиями подтверждены материалами дела и налоговым органом не оспариваются.

Указанные субсидии были предоставлены ИП Аубекерову А. Е. в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 N 264-ФЗ "О развитии сельского хозяйства.

Налоговый орган указал, что предприниматель, получив субсидии, не отразил их в доходах в 2011 году и соответственно не исчислил налог на доходы физических лиц.

Согласно пункта 1 статьи 207, пункта 1 статьи 227 НК РФ ИП Аубекеров А.Е. являлся плательщиком налога на доходы физических лиц в проверяемом периоде. В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Статьей 217 НК РФ установлен исчерпывающий перечень доходов, не подлежащих налогообложению. Субсидии, полученные на возмещение затрат на приобретение сельскохозяйственной техники, приобретение средств химизации и минеральных удобрений, а также агрохимическое обследование пашни в данном перечне не поименованы, в связи с чем учитываются при налогообложении доходов предпринимателя.

В соответствии с пунктом 14.2 статьи 217 НК РФ от обложения налогом на доходы физических лиц освобождаются субсидии, предоставляемые главам крестьянских (фермерских) хозяйств за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации. Субсидии, получаемые индивидуальными предпринимателями, не являющимися главами крестьянских (фермерских) хозяйств, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов, установленной пунктом 1 статьи 224 Кодекса. В связи с чем, доводы предпринимателя, о том, что полученные субсидии не подлежат налогообложению являются неправомерными.

Оспаривая доначисление налогоплательщик указал, что, даже отразив полученные субсидии в доходной части произведенные покрытой суммой субсидии расходы приводят к отсутствию налогооблагаемой базы.

Суд первой инстанции правомерно указал, что доводы налогоплательщика в данном случае являются необоснованными, поскольку согласно книги учета доходов и расходов предпринимателя расходы по приобретению средств химизации и минеральных удобрений на полученную сумму субсидии 300000 руб. и затраты по агрохимическому обследованию пашни в сумме 8500 руб. полностью учтены в 2011 году как произведенные затраты.

Таким образом, получив субсидии, то есть компенсацию произведенных расходов налогоплательщик обязан был отразить данные суммы в доходной части, либо не заявлять их в расходы, поскольку они таковыми не являются, в силу того обстоятельства что они компенсированы предпринимателю и, следовательно, фактически им не произведены.

С учетом изложенного является правильным вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом правомерно доначислен предпринимателю налог на доходы физических лиц в размере 40105 рублей (308500*13%) на суммы полученных субсидий отраженных в полном объеме в затратах 2011 года.

Доначисляя НДФЛ на сумму полученной субсидии на приобретение сельскохозяйственной техники в 2011 году сумме 896 780 руб. налоговый орган сослался на статью 210 НК РФ, а также на пункт 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденный Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 года N 86н/БГ-3-04/430.

Вместе с тем Решением ВАС РФ от 08.10.2010 года N ВАС-9939/2010 пункт 13 и подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 признаны не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующими.

Высший Арбитражный суд указал, что пункт 1 статьи 221 Кодекса, закрепляя положение о праве индивидуальных предпринимателей на уменьшение облагаемого налогом дохода на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, а также о том, что состав данных расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой "Налог на прибыль организаций", отсылает к положениям главы 25 Кодекса не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания - момента учета для целей налогообложения.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271 - 273 Кодекса два метода - начисления и кассовый. При этом согласно пункту 1 статьи 273 Кодекса выбор кассового метода - это право организации при условии ее соответствия требованиям, указанным в этой норме.

Предоставление же индивидуальным предпринимателям права выбора применения кассового метода необходимо также постольку, поскольку в силу пункта 4 статьи 227 Кодекса индивидуальные предприниматели при получении убытка в текущем налоговом периоде не имеют право на уменьшение на сумму этого убытка доходов будущих периодов. Данный же убыток может возникнуть, в том числе, ввиду особенностей налогового учета и признания фактически понесенных расходов ранее момента получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены).

Соответственно, закрепление в пункте 13 Порядка учета доходов и расходов положения об обязательности применения индивидуальными предпринимателями исключительно кассового метода учета доходов и расходов не соответствует пункту 1 статьи 273 Кодекса.

Указанная норма Кодекса, закрепляя положение об уменьшении индивидуальными предпринимателями полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, тем самым определяет общие условия признания расходов. Требование о непосредственной связи расходов с извлечением дохода не может рассматриваться как определяющее момент признания расходов и обуславливающее этот момент датой получения дохода. Данное условие направлено на закрепление общего требования об относимости расходов и их связи именно с предпринимательской деятельностью физического лица, зарегистрированного в этом качестве.

Подобное общее требование закреплено в отношении расходов не только индивидуальных предпринимателей, но организаций. Пункт 1 статьи 252 Кодекса, определяя условия, которым должны соответствовать затраты организаций для признания их в качестве расходов, уменьшающих полученный доход (обоснованность, документальная подтвержденность), также устанавливает требование об относимости затрат, а именно о том, что они должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 Кодекса вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Кодекса не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены. Пункт 3 статьи 273 Кодекса в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате пунктом 3 статьи 273 Кодекса только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.

Реализованный в подпунктах 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов принцип учета расходов в момент получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены, характерен для метода начисления. Вместе с тем следует отметить, что и при применении метода начисления согласно пункту 1 статьи 272, пункту 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации в момент реализации товаров подлежит признанию лишь та часть расходов, связанных с производством реализованных товаров, которые в силу пункта 1 статьи 318 Кодекса относятся к категории прямых расходов. Расходы на производство товаров, относящиеся к категории косвенных, согласно пункту 2 статьи 318 Кодекса учитываются для целей налогообложения в полном объеме в периоде их осуществления с учетом соответствующих требований Кодекса.

Таким образом, принимая оспариваемый Приказ (который был разработан в связи с введением в действие главы 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций", к положениям которой в части определения порядка определения расходов для целей налогообложения отсылает пункт 1 статьи 221 Кодекса), Министерство финансов Российской Федерации и Министерство Российской Федерации по налогам и сборам не вправе были устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учета доходов и расходов, предписания и дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные статьей 273 Кодекса.

Следовательно, положения статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации применимы и к индивидуальным предпринимателям, избравшим кассовый метод определения доходов и расходов.

В соответствии с подпунктом 2.1. пункта 2 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации средства в виде субсидий, полученные организациями, за исключением случаев получения субсидий в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке: субсидии, полученные на финансирование расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств. При реализации, ликвидации или ином выбытии указанного имущества, имущественных прав полученные субсидии, не учтенные в составе доходов, признаются внереализационными доходами на последнюю дату отчетного (налогового) периода, в котором произошли реализация, ликвидация или иное выбытие указанного имущества, имущественных прав.

Из материалов дела следует, что субсидия полученная предпринимателем в размере 896 780 руб. направлена на покрытие затрат предпринимателя на приобретение зерноуборочного комбайна, приобретенного 08.07.2011 г. на сумму 4 483 898,30 рублей, по которому в расходы поставлена сумма в виде амортизационных начислений в размере 264 550 руб.

Следовательно, в доходной части должны были быть отражены также денежные суммы, полученные в виде субсидии именно в размере 264550 рублей, остальная сумма подлежит учету в доходах по мере начисления амортизационных платежей, поскольку учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств.

Доводы о пропорциональном отнесении доходов согласно суммы амортизации к размеру произведенных затрат неправомерны, поскольку вся сумма произведенных амортизационных начислений не является расходов предпринимателя поскольку покрыта предоставленной субсидией, то есть фактически расходы предпринимателем не понесены.

Суд первой инстанции, учитывая, что, поскольку предприниматель амортизационные начисления в книге учета доходов и расходов в размере 264550 рублей отразил, следовательно, данная сумма неправомерно не указана в виде внереализационных доходов, сделал правильный вывод о том, что начисление НДФЛ в размере 34391,50 рублей на сумму субсидии в размере 264550 рублей произведено налоговым органом правомерно.

По вышеизложенным обстоятельствам оставшаяся часть полученной субсидии на приобретение комбайна в размере 632230 рублей (896780-264550) не относится к внереализационным доходам, полученным в 2011 году и подлежит учету в порядке произведенных амортизационных начислений по данному основному средств производства, в связи с чем, решение налогового органа незаконно в части доначисления НДФЛ в размере 82189,90 рублей (632230*13%).

Налоговый органом также при рассмотрении данного эпизода указано, что в соответствии с пунктом 67 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57 при толковании пункта 5 статьи 101.2 НК РФ судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Учитывая изложенное, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа. При этом в случае, когда соответствующие доводы приведены только в заявлении, поданном в суд, на налогоплательщика применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ могут быть полностью или в части отнесены судебные расходы по делу независимо от результатов его рассмотрения.

Согласно поданной в УФНС России по Ростовской области апелляционной жалобе ИП Аубекеровым А. Е. не обжаловался эпизод по пп. 1 п 1.1 раздела 1 решения Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области N 12/75 от 08.12.2014 г. по доначислению сумм НДФЛ за 2011 г. в результате занижения налогооблагаемой базы и неотражения сумм полученных субсидий в размере 1 205 280 руб. Однако судом установлено, что, несмотря на не указание в жалобе доводов в отношении произведенного доначисления налогоплательщик просил вышестоящий налоговый орган отменить оспариваемое решение в полном объеме, следовательно, формально досудебный порядок предпринимателем соблюден.

Подпунктом 3 пункта 1.1 раздела 1 оспариваемого решения установлено занижение налогооблагаемой базы при исчислении налог на доходы физических лиц за 2011 год в сумме 175075,49 рублей и доначислен НДФЛ в размере 22760 рублей.

Подпунктом 4 пункта 1.1. раздела 1 оспариваемого решения установлено занижение налогооблагаемой базы при исчислении НДФЛ за 2011 год в связи с принятием затрат на дизельное топливо в размере 95485,8 рублей и доначислен НДФЛ в размере 12413 рублей.

Подпунктом 3 пункта 1.2 раздела 1 решения установлено занижение налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц в размере 180546,45 рублей, в связи с чем, доначислен НДФЛ за 2012 год в размере 23471 рубля.

Основанием для доначисления по указанным подпунктам решения послужил вывод налогового органа о том, что произведенные расходы не могут быть учтены, поскольку связаны с получением доходов будущих периодов, а именно урожая 2012 и 2013 года соответственно.

Налоговым органом установлено занижение налогооблагаемой базы при исчислении налога на доходы физических лиц за 2011 г. в сумме 175 075,49 руб., в результате включения в затраты, расходов связанных с получением доходов будущих периодов, а именно:

расходы на химические средства защиты растений, использованные, согласно акту применения химических средств защиты растений и удобрений N 6 от 26.08.2011 г. в сумме 121 669,49 руб. на обработку озимой пшеницы в 2011 г., урожай которой был получен в 2012 г.;

расходы на дизельное топливо в количестве 4 140 литров на сумму 53 406 руб. (4140 л х 12,90 руб.) при посеве озимой пшеницы в 2011 г., урожай которой был получен в 2012 г. согласно учетному листу тракториста-машиниста N 17 за сентябрь 2011 г.

Согласно приказу "О методе списания горюче-смазочных материалов на сельскохозяйственных работах", представленному в ходе проверки предпринимателя списание ГСМ в 2011 г. производилось по кассовому методу, учитывая фактический расход. ИП Аубекеровым А. Е., представлена справка о движении затрат по дизельному топливу в 2011 г., в которой отражены количество и стоимость израсходованного дизельного топлива в целом за год. налоговым органом была определена себестоимость 1 литра дизельного топлива, которая была передана в производство и стоимость дизельного топлива, израсходованного в количестве 4 140 литров при посеве озимой пшеницы в 2011 г., определена методом средней себестоимости, а именно: средняя себестоимость 1 литра топлива = 1 312 319 руб. : 101768л = 12,90 руб./литр, где 1312319 руб. - общая стоимость приобретенного дизельного топлива за 2011 г. с учетом остатка, 101768 литров -общее количество приобретенного ИП Аубекеровым А. Е. дизельного топлива за 2011 г. с учетом остатка, 12,90 руб./л х 4 140 л = 53 406 руб. - расходы на дизельное топливо в количестве 4140 литров.

Проверкой установлено, что в составе материальных расходов за 2011 г. налогоплательщиком неправомерно отражены затраты на дизельное топливо в сумме 95 485,80 руб., нарушен п.1 ст. 221 НК РФ, п. 22 "Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей".

На основании представленных в ходе проверки справки о выращивании подсолнечника за 2011 -2012 гг. и сведений о сборе урожая за 2011 г. по форме N 2-фермер установлено, что количество выращенного в 2011 году подсолнечника составило 60 000 кг, который в 2011 г. не был реализован.

Проверкой установлено, что расход дизельного топлива, произведенный ИП Аубекеровым А. Е. при выращивании подсолнечника в 2011 году, согласно учетным листам тракториста-машиниста за 2011 г. N 7, N 10, N18, N 21, N 22

Сумма расходов, неправомерно отнесенная на затраты по мнению налогового органа налогоплательщиком в 2011 году, составила 95 485,80 руб., так как подсолнечник в 2011 г. не был реализован, следовательно, расходы не связаны с полученным доходом.

Проверкой установлено неправомерное включение в состав материальных расходов по НДФЛ за 2012 г. затрат на дизельное топливо в сумме 180546,45 руб., в результате неправомерного включения затрат, связанных с получением доходов будущих периодов на сумму 180 546,45 руб., а именно:

расходы на дизельное топливо в количестве 3 936 литров на сумму 63 172,80 руб. (3 936л х 16,05 руб.) при посеве озимой пшеницы в 2012 г., урожай которой был получен в 2013 г. согласно учетному листу тракториста-машиниста N 28 за сентябрь 2012 г.

расходы на дизельное топливо при внесении удобрений на посевы озимой пшеницы в количестве 985 литров на сумму 15 809,25 рублей (985л х 16,05 руб.) согласно учетному листу тракториста-машиниста N 22 за август 2012 г.

расходы на дизельное топливо при проведении предпосевной обработки почвы для посева озимой пшеницы в количестве 6328 литров на сумму 101 564,40 руб. (6328 л. х 16,05 руб.) согласно учетным листам тракториста-машиниста N 30, N 31

При исчислении завышенного расхода топлива в стоимостном выражении, стоимость одного литра дизельного топлива определена методом оценки по средней стоимости. Средняя стоимость 1 литра = стоимость остатков на начало года + стоимость приобретенного дизельного топлива /количество на начало года + количество приобретенного дизельного топлива 2 522 482 руб.: 157194 л. =16,05 руб./л.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о необоснованности позиции инспекции, в виду следующего.

Подпунктом 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов было определено, что в случае, когда деятельность носит сезонный характер, т.е. затраты зависят от времени года и природно - климатических условий (например, сельскохозяйственная деятельность), а также в других случаях, когда затраты произведены в отчетном налоговом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, такие затраты следует отражать в учете как расходы будущих периодов и включать в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы (раздел VI Книги учета).

Решением ВАС РФ N ВАС-9939/10 от 08.10.2010 года указанный подпункт признан несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации.

Высший Арбитражный суд Российской Федерации указал, что индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 Кодекса вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Кодекса не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены. Пункт 3 статьи 273 Кодекса в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате пунктом 3 статьи 273 Кодекса только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.

Таким образом произведенные предпринимателем вышеназванные расходы документальное подтверждение которых не оспаривается налоговым органом, с учетом также того обстоятельства, что указанные расходы оплачены и списаны в производство в 2011 и 2012 году соответственно, правомерно заявлены в налоговых периодах в котором реально произведены.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение налогового органа в части доначисления предпринимателю сумм НДФЛ в размере 22760 рублей и 12413 рулей за 2011 год и 23471 рублей за 2012 год является неправомерным.

Суд первой инстанции правомерно отклонил ссылку налогового органа на пункт 22 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, поскольку согласно Решению Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 по делу N ВАС-9939/10 финансовое и налоговое ведомства не вправе были устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учета доходов и расходов, предписания и дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные статьей 273 НК РФ.

Подпунктом 6 пункта 1.1 раздела 1 решения установлено неправомерное включение в состав расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на доходы физических лиц за 2011 г затрат на запчасти к сельскохозяйственной технике и транспортным средствам в сумме 483799,6 рублей и доначислен НДФЛ в размере 62894 рублей.

Налоговый орган считает, что заявителем не представлены надлежащие документы подтверждающие ремонт транспортных средств и сельхозтехники.

В заявлении налогоплательщик указывает, что не согласен с выводом по факту использования запасных частей для ремонта сельхозтехники, находящейся в собственности ИП Аубекерова А.Е., которая применяется в растениеводстве и указывает, что имеются все документы, подтверждающие списание запасных частей на ремонт.

Проверкой установлено, что по данным книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя за 2011 год предпринимателем в стоимостных показателях материальных расходов отражены затраты на запчасти в сумме 483 799,6 руб. по товарным накладным согласно представленного реестра, который проверен судом. Все товарные накладные, договора и платежные поручения на приобретение запчастей представлены в материалы дела и факт несения расходов предпринимателем по приобретению запасных частей, а также принадлежности предпринимателю транспортных средств и сельхозтехники налоговым органом не оспаривается.

Проверкой установлено, что по товарным накладным N Ю0008421 от 24.05.2011 г., N Ю0008422 от 24.05.2011 г. товар был получен водителем Вирясовым Н.И. по доверенности N 21 от 24.05.2011-24.06.201 1г. Указанное лицо в 2011 г. не числилось в штате ИП Аубекерова А. Е., сведения на Вирясова Н.И. по форме 2-НДФЛ в налоговый орган ИП Аубекеров А. Е. за 2011 г. не подавал. Доверенность с соответствующим номером не была представлена в ходе проверки, что не позволяет установить лицо и его полномочия.

По товарно-транспортным накладным N Ю0008421 от 24.05.2011 г. и N Ю0008422 груз был перевезен на автомобиле ВАЗ 2123 с государственным N М 105 ВК 61, данный автомобиль не принадлежит ИП Аубекерову А. Е., а в соответствии с базой удаленного доступа "ЕГРН" указанный транспорт принадлежит СПК "Совхоз Родина", Вирясов Н. И. в 2011 г. числился работником СПК "Совхоз Родина".

Проверяющим инспектором сделан вывод, что товар по накладным N Ю0008421 от 24.05.2011 г. и N Ю0008422 от 24.05.2011 г. перевозился работниками и на транспорте СПК "Совхоз Родина". Документы, подтверждающие факт оказания транспортных услуг СПК "Совхоз Родина" Аубекеровым А. Е. к проверке не представлены. ИП Аубекеровым А.Е. за эти транспортные услуги не перечислялись денежные средства в адрес СПК "Совхоз Родина".

В товарных накладных N МлАст000712 от 16.06.2011 г., N МлАст000949 от

13.07.2011 г., N МлАст001058 от 22.07.2011 гN, МлАст001341 от 23.08.2011 г. и соответствующих товарно-транспортных накладных, подтверждающих перевозку приобретенных запчастей, указан адрес доставки - Ростовская область, Кашарский район, п. Теплые Ключи, ул. Школьная, 30. По указанному адресу расположен СПК "Совхоз Родина". В ТТН N МЛАст001365 от 23.08.2011 г. водителем значится Вирясов Н. И., который в 2011 г. являлся работником СПК "Совхоз Родина", сведения об автомобиле, перевозившем груз, отсутствуют.

По товарной накладной N Ю0014925 от 22.07.2011 г. груз принимал и перевозил водитель Боровик Г. В. по доверенности N 5 от 21.07.2011 по 31.07.2011. В ходе проверки доверенность с соответствующим номером не была представлена, что не позволяет установить лицо, которому выдана доверенность и его полномочия. В штате ИП Аубекерова А. Е. Боровик Г. Ф. в 2011 г. не числился, сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган по указанному лицу предприниматель за 2011 г. не подавал. Таким образом, товар принимался и перевозился не установленным лицом.

По товарной накладной N 787 от 25.07.2011 г. товар перевозился Боровлевым И. И. по доверенности N 6 от 22.07.201 1 г. Указанное лицо согласно базе удаленного доступа "ЕГРН" в 201 1г. являлось работником СПК "Совхоз Родина".

В товарной накладной N МлАстОО 1110 от 27.07.2011 г. и соответствующей товарно-транспортной накладной числится адрес доставки - Ростовская область, Кашарский район, п. Теплые Ключи, ул. Школьная, 30. Водителем, перевозившим груз, значится Боровлев Н. И. -работник СПК "Совхоз Родина".

По товарным накладным N МлАст001208 от 10.08.201 1г., N МлАст001209 от 10.08.201 1г. лицом, осуществлявшим перевозку груза и его оприходование значится Давыденко В. А. по доверенности N 6 от 09.08.2011 г. Указанное лицо, согласно базе удаленного доступа "ЕГРН", в 2011 г. являлся работником СПК "Совхоз Родина", в штате ИП Аубекерова А. Е. не числился, сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган по указанному лицу предприниматель за 2011 г. не представлял. Согласно с указанными документами, груз был доставлен по адресу СПК "Совхоз Родина": Ростовская область, Кашарский район, п. Теплые Ключи, ул. Школьная, 30. В соответствующих товарно-транспортных накладных не указана марка автомобиля, на котором перевозился груз.

Анализом первичных документов, служащих основанием для принятия ИП Аубекеровым А. Е. расходов на приобретение запасных частей к сельхозтехнике, налоговым органом установлено, что товар перевозился работниками и на транспорте взаимозависимого лица - СПК "Совхоз Родина", доставлялся по адресу СПК "Совхоз Родина".

Суд первой инстанции, оценив представленные инспекцией доказательства, сделал правильный вывод о том, что они не подтверждают факт приобретения запасных частей иным отличным от заявителя лицом, поскольку все договора подписаны предпринимателем, товар по товарным накладным получен предпринимателем и отражен в книге учета доходов и расходов, оприходован предпринимателем в своем учете, оплачен предпринимателем. Факт получением товара по доверенности и доставки его транспортом СПК "Совхоз Родина" не свидетельствует о нереальности осуществленных расходов.

Согласно пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ (в частности, индивидуальные предприниматели) - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Таким образом, все хозяйственные операции, проводимые предпринимателем, должны оформляться оправдательными документами.

Согласно подпункта 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ затраты на приобретение запасных частей к сельхозтехнике относятся к материальным расходам, которые включаются в налоговые расходы по мере ввода их в эксплуатацию, т.е. на дату их установки на сельхозтехнику.

В качестве подтверждающих документов ИП Аубекеровым А.Е. представлены акты списания запасных частей и других материалов для ремонта сельскохозяйственной техники, требования-накладные, приказы о назначении ответственных лиц за ремонт, а также дефектные ведомости за 2011 г.

Однако налоговый орган сделал выводы о том, что на основании представленных налогоплательщиком документов невозможно установить факт выполнения работ по ремонту основных средств. Документы, подтверждающие осуществление ремонта собственными силами (кто и за какое вознаграждение) или с привлечением сторонних организаций к проверке представлены не были.

В результате выявленного в ходе выездной налоговой проверки нарушения установлено занижение налогооблагаемой базы при исчислении налога на доходы физических лиц в сумме 483 799,6 руб. и, как следствие, неполная уплата НДФЛ в бюджет за 2011 год в сумме 62 894 руб. (483 799,6 руб. * 13%).

Суд, рассмотрев представленные документы, правомерно указал, что налогоплательщик в ходе проверки представил все необходимые документы, подтверждающие выполнение текущего ремонта транспорта и сельхозтехники.

Согласно пунктам 1.26 и 1.27 Положения о техническом обслуживании и ремонте автотранспортных средств, принадлежащих гражданам (легковые и грузовые автомобили, автобусы, мини-трактора), утвержденного Приказом Минпрома России от 01.11.92 г. N 43, ремонт выполняется по потребности. Текущий ремонт предназначен для устранения возникших отказов и неисправностей или их предупреждения выполнением необходимых работ по восстановлению или замене у агрегатов - отдельных деталей или узлов, кроме базовых; у автотранспортных средств - отдельных деталей, узлов или агрегатов.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в целях поддержания транспортных средств в надлежащем состоянии и необходимости осуществления предпринимательской деятельности связанной с выращиванием сельскохозяйственных культур предпринимателем приобретались запасные части, которые приходовались предпринимателем в своем бухгалтерском учете. По мере возникновения производственной необходимости комиссией состоящей из предпринимателя, числящихся в штате предпринимателя водителя и тракториста составлялась дефектная ведомость в которой указано какой износ был выявлен в каком транспортном средств и какие запчасти необходимы для восстановления транспортного средства.

Предприниматель издавал приказы о назначении ответственного лица за осуществление определенного ремонта на определенном транспортном средстве или сельскохозяйственной технике, а также о получение запасных частей по требованию-накладной.

На основании указанных приказов со склада выдавались водителям или трактористам запчасти на основании требований-накладных.

Указанные в документах лица (водители и трактористы) являлись работниками ИП Аубекерова А.Е., что не оспаривается налоговым органом.

При этом налогоплательщиком в представленных документах указывались сведения о номере марки автомобиля, или сельхозтехнике на который была установлена запасная часть; о наименовании запчасти, ее количестве и цене; а также указывались сведения о водителе или трактористе и содержалась его подпись, что позволяет установить, какие именно запчасти и на какой автомобиль были установлены.

Таким образом, при наличии представленных налогоплательщиком документов, составление иных документов, на которые указывает инспекция, не требовалось.

Ссылка налогового органа о том, что техника, на которой производился ремонт в эти же дни осуществляла работы на полях правомерно не принята судом как свидетельствующая об отсутствии реальности произведенных ремонтных работ, поскольку в рассматриваемой ситуации Предпринимателем осуществлялся текущий ремонт автомобилей и запасные части списывались по мере необходимости по приказу Предпринимателя, следовательно, не требовалось документов о том, что техника передается в ремонт, а также документов подтверждающих возвращение ее из ремонта.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод налогового органа о том, что у предпринимателя не имеется в штате работников осуществляющих ремонт, поскольку у предпринимателя имелись водители и трактористы которые и могли осуществлять ремонт. В данном случае суд обоснованно учитывал специфику сельскохозяйственной деятельности и обычаев делового оборота в данной сфере.

Не обоснованным, также является довод налогового органа о невозможность осуществления ремонта, поскольку техника работала в поле. Исходя из незначительности ремонта и возможность его осуществления после возвращения с полей, данный довод не опровергает выполненный ремонт на который списаны запасные части. Заявителем представлены пояснения по вопросу списания запасных частей на новый комбайн, а также их количество. Суд сделал правильный вывод, что налоговый орган не опроверг доказательствами возможность установления запасных частей на сельхозтехнику и транспортные средства.

Суд первой инстанции, учитывая совокупность изложенных выше обстоятельств, пришел к обоснованному выводу о правомерности отнесения предпринимателем затрат на приобретение запасных частей в суммах 483799,6 рублей в 2011 году к расходам при исчислении налога на доходы физических лиц, в связи с чем решение налогового органа в части доначисления предпринимателю НДФЛ по данному эпизоду в размере 62894 рублей не обоснованно.

Подпунктом 2 пункта 1.1. раздела 1 решения налоговым органом установлено завышение расходов по НДФЛ за 2011 г на сумму 1635482,6 рублей по сделке с взаимозависимым лицом СПК "Совхоз Родина", в связи с чем, доначислен налог на доходы физических лиц в размере 212613 рублей. По основаниям неприятия расходов по сделке с СПК "Совхоз Родина" налоговым органом непринят к вычету и доначислен НДС в размере 163548 рублей (пункта 2 раздела 2 решения).

Основанием для выводов о неправомерности предъявления НДС и расходов по приобретению подсолнечника у СПК "Совхоз Родина" послужили следующие обстоятельства, установленные выездной проверкой и подтвержденные мероприятиями налогового контроля.

Проверкой установлено, что ИП Аубекеровым А. Е. был принят к вычету НДС в сумме 163 548 руб. по счетам-фактурам, выставленным взаимозависимым лицом - СПК "Совхоз Родина" ИНН 6115007772 в адрес ИП Аубекерова А. Е.: N 87 от 27.10.2011 г. на сумму 1160252,50 руб., в т.ч. НДС 105 477,50 руб.; N 88 от 31.10.201 1 г. на сумму 580 707,66 руб., в т.ч. НДС 58 070,70 руб.

В 2011 году ИП Аубекеров А.Е. осуществлял финансово-хозяйственные операции с СПК "Совхоз Родина" ИНН 6115007772. В указанной организации Аубекеров Анатолий Ермекович является председателем (подтверждается сведениями из ЕГРЮЛ, ЕГРН), следовательно, наделен правом первой подписи и исключительными полномочиями руководителя. Соответственно, при совершении сделок между ИП Аубекеровым А. Е. и СПК "Совхоз Родина" полномочия исполнительного органа осуществляло одно и то же лицо Аубекеров Анатолий Ермекович, что свидетельствует о взаимозависимости указанных лиц согласно статье 20 НК РФ, и по существу не оспаривается заявителем.

Земли СПК "Совхоз Родина" и ИП Аубекерова А. Е. территориально расположены в одном поселении - п. Теплые Ключи Кашарского района Ростовской области (что подтверждается сведениями из базы федерального информационного ресурса "ЕГРН".

У ИП Аубекерова А. Е. и СПК "Совхоз Родина" (согласно сведениям из ЕГРЮЛ, ЕГРН) заявлен один и тот же основной вид деятельности в области сельского хозяйства -растениеводство (ОКВЭД 01.1).

Расчетные счета ИП Аубекерова А. Е. и СПК "Совхоз Родина" открыты в одних и тех же коммерческих банках - Ростовский РФ ОАО "Россельхозбанк", Юго-Западный банк ОАО "Сбербанк России".

СПК "Совхоз Родина" в проверяемом периоде был единственным поставщиком сельскохозяйственной продукции, приобретаемой ИП Аубекеровым А. Е. для последующей перепродажи.

В проверяемом периоде в собственности ИП Аубекерова А. Е. имелись значительные площади земель сельскохозяйственного назначения (согласно сведениям из ЕГРИП, ЕГРН), однако по сведениям, представленным в налоговый орган за 2011 г., на указанных участках предприниматель деятельность не осуществлял, в аренду собственные земли не сдавал. На основании документов, представленных к проверке за 2011 г., ИП Аубекеров А. Е. осуществлял предпринимательскую деятельность на земельном участке площадью 979 га, арендованном у Комитета по управлению имуществом Кашарского района на основании Договора аренды земель сельскохозяйственного назначения N 34 от 09.04.2011 г.

Согласно справке о выращивании подсолнечника в 2011 -2012 гг., справке о фактическом движении продукции растениеводства за 2011 -2012 гг., ИП Аубекеров А. Е. в 2011 году выращивал два вида сельскохозяйственных культур - подсолнечник и озимую пшеницу, другие виды культур не выращивались. В этом же году он приобретал у СПК "Совхоз Родина" для последующей перепродажи те же виды культур, другие виды культур не приобретались.

На основании представленных документов (справка о выращивании подсолнечника за 2011 -2012 гг., сведений о сборе урожая за 2011 г. по форме N 2-фермер, книги доходов и расходов за 2011 г., справке о фактическом движении продукции за 2011-2012 гг., справке о продаже приобретенных продуктах растениеводства в 2011 г.) налоговым органом установлено, что ИП Аубекеровым А. Е. был получен урожай подсолнечника 60 000 кг, который в 2011 г. им не был реализован. При этом, согласно справке о фактическом движении продукции за 2011 -2012 гг.. представленной предпринимателем, по состоянию на 01.01.2011 г. остаток нереализованной продукции по подсолнечнику составил 235 840 кг.

Располагая в 2011 г. собственной продукцией (подсолнечником) в количестве 295 840 кг. которая осталась нереализованной по состоянию на 01.01.2012 г. в количестве 295840 кг, а по состоянию на 01.01.2013 г. - в количестве 217 800 кг (согласно справке о фактическом движении продукции растениеводства за 2011-2012 г.), ИП Аубекеров А. Е. в октябре 2011 г. приобрел для последующей перепродажи 207440 кг подсолнечника у взаимозависимого лица СПК "Совхоз Родина". Поставка была оформлена на основании следующих документов: договор N 3 от 25.08.2011 г., дополнительное соглашение к договору N 3 от 05.12.2011 г.; товарная накладная N 42 от 27.10.11г. на сумму 1 054 775 руб. (приобретен подсолнечник в количестве 136 100 кг), акт N 1 приема-передачи от 27.10.11 г. к договору N 3 от 25.08.2011 г., товарная накладная N 43 от 31.10.11г. на сумму 580 707,60 руб. (приобретен подсолнечник в количестве 71 340 кг), актN 2 приема-передачи от 31.10.2011 г. к договору N 3 от 25.08.2011 г.

Согласно указанным документам, на территории тока по адресу: Ростовская область, Кашарский район, пос. Теплые Ключи, ул. Верхняя СПК "Совхоз Родина" передал, а ИП Аубекеров А. Е. 27.10.2011 г. и 31.01.2011 г. принял 136 100 кг и 71340 кг подсолнечника соответственно. Товар, подлежащий передаче ИП Аубекерову А. Е., не отгружался, никуда не вывозился, места хранения отсутствовали. Данный факт налогоплательщик пояснил письмом N 45 от 03.09.2014 г. на требование N 12/3 от 14.08.2014 г.

Согласно пояснениям ИП Аубекерова А. Е. (письмо ИП Аубекерова А. Е. N 45 от 03.09.2014 г.) по факту отсутствия товаросопроводительных документов, документов по хранению товара и др., запрошенным документам согласно требования N 12/3 от 14.08.2014 г. налоговым органом установлено, что приобретенный у СПК "Совхоз Родина" в 2011 г. подсолнечник перепродавался в тот же день покупателю ООО "МЭЗ Юг Руси", однако, данный факт не подтверждается документами.

Налоговым органом был проведен анализ представленных документов по дальнейшей реализации и установлено следующее:

-27.10.11г. приобретено 136100 кг подсолнечника по цене 7,75 руб. (без НДС) на сумму -1054775 руб.

- 27.10.11г. реализовано 64 980 кг подсолнечника по цене 8,11 руб. (без НДС) на сумму 526987,8 руб.;

-28.10.11г. реализовано 68120 кг подсолнечника по цене 7,70 руб. ( без НДС) на сумму 524524 руб.;

-30.10.11г. реализовано 16510 кг подсолнечника по цене 7,29 руб. (без НДС) на сумму 120357,9 руб.

Проверяющим инспектором сделан вывод, что на 30.10.11г. объем реализации составил -149 610 кг (64 980 кг + 68 120 кг + 16 510 кг), а приобретено на указанную дату только 136100 кг. Данные факты свидетельствуют о недостоверности документов, представленных ИП Аубекеровым А. Е.

При этом 84630 кг подсолнечника, приобретенного по 7,75 руб. за кг было реализовано ниже себестоимости, а именно 68 120 кг по цене 7,70 руб. за кг, а 16 510 кг было реализовано по цене 7,29 руб. за кг ЗАО "Юг Руси".

Анализом расчетного счета ИП Аубекерова А. Е. в Юго-Западном Банке ОАО "Сбербанк России" за 2011 г. установлено, что ИП Аубекеровым А. Е. перечислены в 2011 г. на расчетный счет СПК "Совхоз Родина" денежные средства в сумме 2 228 778,36 руб. с назначением платежа "оплата за подсолнечник согласно договора N 3 от 25.08.2011 г.". Денежные средства в сумме 1 256 200 руб. в 2011 г. возвращены на расчетный счет Аубекерова А. Е. от СПК "Совхоз Родина" с указанием в назначении платежа "возврат оплаты за подсолнечник согласно договора N 3 от 25.08.2011". ИП Аубекеровым А. Е. в 2011 г. оплачено за подсолнечник по договору N 3 от 25.08.2011 г. на сумму 972 578,36 руб. В ходе проведения выездной проверки для подтверждения оплаты подсолнечника в полном объеме ИП Аубекеровым А. Е. были представлены приходные кассовые ордера на сумму 1 026 452,50 руб., выписанные СПК "Совхоз Родина" за оплату подсолнечника по договору N 3 от 25.08.2011 г.

Проверкой установлено, что из содержания договора N 3 от 25.08.2011 г., заключенного между ИП Аубекеровым А. Е. и СПК "Совхоз Родина" невозможно определенно установить цену товара, его количество, сроки исполнения обязательств. Согласно указанному договору ИП Аубекеров А. Е. производит платежи ранее передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) при этом никаких сроков по встречным обязанностям СПК "Совхоз Родина" в договоре не установлено.

При наличии взаимозависимости между участниками заявленных финансово-хозяйственных операций (что подтверждается сведениями из ЕГРЮЛ) - ИП Аубекеровым А. Е. и СПК "Совхоз Родина", в котором он является руководителем, налоговым органом сделан вывод о том, что сделки, совершенные по счетам-фактурам N 87 от 27.10.2011 г., N 88 от 31.10.2011 г. лишены экономического содержания, документы носят формальный характер и не соответствуют действительности.

Суд первой инстанции, оценив доказательства в совокупности пришел к правильному и не подлежащему переоценке выводу о том, что инспекцией правомерно доначислены по данному эпизоду суммы налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Размер и обоснованность налоговых вычетов подлежат проверке по признаку достоверности.

Отказывая в праве на применение налоговых вычетов по НДС, налоговый орган сослался на материалы проверки, отсутствие реальности хозяйственных операций и направленности действий налогоплательщика на уменьшение налогового бремени.

Судом установлено, что сделка предпринимателя с взаимозависимым лицом не является реальной.

Из представленных материалов следует, что фактически предприниматель передавал подсолнечник который у СПК "Совхоз Родина" еще не был закуплен. Вместе с тем в ходе рассмотрения дела предприниматель пояснил, что часть подсолнечника он выбрал из своих запасов, а затем купленный у СПК "Совхоз Родина" принял у себя к учету вместо поставленного. Однако анализ представленных документов не свидетельствует о движении товара, поскольку все первичные документы оформленным одинаково, то есть предприниматель закупает товара у СПК "Совхоз Родина" и от СПК "Совхоз Родина" движение товара происходит в адрес покупателя предпринимателя. Таким образом, отсутствуют документы подтверждающие движение товара в адрес предпринимателя и от него лично в адрес его покупателя.

Кроме того заявителем ни в суде первой, ни в суде апелляционной инстанции не опровергнут довод налогового органа об отсутствии разумной деловой цели сделки со взаимозависимым лицом. Пояснения о том, что товар СПК "Совхоз Родина" был более высокого качества, чем выращенный предпринимателем не нашли своего документального подтверждения, и кроме того не согласуются с доводами о том, что низкая цена реализованного товара связана с плохим качеством выявленным элеватором.

Суд первой инстанции сделал вывод, что указанная сделка не принесла предпринимателю прибыли, поскольку цена реализации практически по всей поставке была ниже закупочной, тогда как указанная сделка позволила предпринимателю заявить расходы по налогу на доходы физических лиц и тем самым уменьшить налогооблагаемую базу на 1635482,6 рублей, поскольку СПК "Совхоз Родина" находится на специальном режиме налогообложения.

При этом доводы предпринимателя со ссылкой на то, что данный вывод суда первой инстанции не соответствует фактическим обстоятельствам отклоняется как необоснованный.

Доводы предпринимателя о том, что им подсолнечник хранился в ангаре предпринимателя, правомерно не приняты судом первой инстанции, поскольку согласно протокола опроса и показаний предпринимателя в ангаре у него хранилась техника. Кроме того, длительное хранение подсолнечника в ангаре совместно с техникой невозможно в виду необходимости проведения работ по его проветриванию. Согласно представленных предпринимателем сведений подсолнечник может храниться от 6 месяцев до 1.5 лет при определенных условиях. Тогда как на 2011 год у предпринимателя имелось 235840 кг. подсолнечника, то есть урожая 2010 года, который был реализован только спустя 2 года в 2012 и часть в 2013 году, что невозможно в силу специфики хранения и особенностей с/х культуры.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Обязанность по доказыванию правомерности предъявления налога на добавленную стоимость к вычету (возмещению) законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию налогоплательщиком указанного права.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 наличие недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком документах является основанием для признания судом налоговой выгоды налогоплательщика, под которой понимается также и уменьшение налогооблагаемой базы, необоснованной независимо от вида налога, по которому выгода получена.

В соответствии со статьей 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В нарушение ст. 65 АПК РФ налогоплательщиком не представлено доказательств реальности хозяйственных операций по приобретению товара у взаимозависимого лица СПК "Совхоз Родина".

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный выводу о том, что предпринимателем учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) и которые по существу являются нереальными в силу специфики осуществляемой деятельности и согласно представленных документов о движении товара.

Налоговым органом в указанной части доказана направленность действий на неправомерное уменьшение налогового бремени.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что требования предпринимателя о признании незаконным решения налогового органа в части непринятия к вычету налога на добавленную стоимость в размере 163548 рублей и доначисления налога на доходы физических лиц в размере 212613 рублей не подлежат удовлетворению.

Подпунктом 5 пункта 1.2 раздела 1 решения налоговым органом не приняты расходы на дизельное топливо в сумме 117165 рублей при исчислении налогооблагаемой базы по НДФЛ за 2012 год и доначислен НДФЛ в сумме 15231 рубля.

В ходе проверки было установлено, что ИП Аубекеровым А.Е. при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ за 2012 г. неправомерно завышены расходы на дизельное топливо в количестве 7300 литров на сумму 117 165 руб. (7300 л х 16,05 руб., где 16,05 руб. - стоимость одного литра дизельного топлива, которая определена методом оценки по средней стоимости.

Для подтверждения указанных расходов, учтенных при исчислении НДФЛ в составе профессионального налогового вычета за 2012 г., ИП Аубекеровым А. Е. были представлены путевые листы грузового транспорта за 2012 г.: N 1 от 21.06.2012 г., N 2 от 01.07.2012 г., N 3 от 01.08.2012 г. N 4 от 15.09.2012 г., N 5 от 18.09.2012 г.. N 6 от 04.10.2012 г., N 8 от 05.10.2012 г., N 9 от 08.10.2012 г., N 10 от 09.10.2012 г., N 11 от 09.10.2012 г.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Для документального подтверждения расходов на топливо в данном случае предусмотрены путевые листы грузового автомобиля, которые совместно с товарно-транспортными накладными являются основными документами первичного учета, подтверждающими факты перевозки грузов и показатели израсходованного топлива.

Индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие автотранспорт, при заполнении путевых листов используют обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов, утвержденные Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152.

Согласно пункта 2 указанного Приказа N 152, обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов применяют юридические лица и индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие легковые автомобили, грузовые автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи.

В нарушение указанных норм, представленные ИП Аубекеровым А. Е. путевые листы за 2012 г. не содержат обязательные реквизиты. При отсутствии в путевых листах показаний, характеризующих пробег автомобиля, невозможно достоверно определить расстояние, пройденное грузовым автомобилем. В представленных путевых листах за 2012 г. при отсутствии показателей спидометра в разделе "Результаты работы автомобиля и прицепов" недостоверно указан общий пробег автомобиля. Так, в путевом листе N 1 при совершении шести поездок туда и обратно на расстояние 354 км (6*354+6*354 = 4248 км), указан общий пробег 8 496 км, аналогичный факт установлен в остальных путевых листах.

Путевые листы, представленные ИП Аубекеровым А. Е., составлены за период, включающий несколько дней, что не позволяет установить расход топлива на каждую поездку с учетом количества перевезенного груза. В показателях "количество выданного горючего" указано количество 2290л, 1520л, 990л, 745л, что не может соответствовать фактическим обстоятельствам. Первичные документы должны составляться в момент совершения хозяйственной операции и соответствовать действительности.

В представленных к проверке путевых листах отсутствуют номера товарно-транспортных накладных, количество перевозимого груза, время выезда и возвращения автомобиля. При сопоставлении путевых листов и соответствующих товарно-транспортных накладных установлены несоответствия, а именно: в товарно-транспортных накладных указаны иные путевые листы.

Ранее в налоговый орган в ходе камеральной проверки, предпринимателем были представлены путевые листы за указанный период с меньшими показателями расхода топлива при всех остальных идентичных показателях, при этом данные документы также не соответствуют требованиям законодательства.

Согласно пункта 11 "Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" первичные учетные документы должны быть составлены в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по ее окончании.

Пунктом 12 "Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" предусмотрено, что исправления в первичные учетные документы (корме кассовых и банковских документов) могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц с указанием даты внесения исправлений. На основании выше изложенного, изменение первичных документов не соответствующим образом не допустимо.

Из содержания представленных к проверке путевых листов N 6 от 04.10.2012 г., N 8 от 05.10.2012 г., N 9 от 08.10.2012 г., N 10 от 09.10.2012 г., N 1 1 от 09.10.2012 г установлено, что на автомобиле КАМАЗ-5410 осуществлялась перевозка дизельного топлива, при этом не указана марка прицепа, его государственный номер, неверно указан общий пробег. Указанный груз является опасным и перевозится только в специальных цистернах.

Таким образом, расходы на дизельное топливо, принятые на основании представленных путевых листов, не подтверждаются в части их достоверности и обоснованности.

Суд первой инстанции, учитывая совокупность изложенных выше обстоятельств, пришел к обоснованному выводу о правомерности действий налогового органа и отсутствии оснований для принятия к расходам при исчислении налога на доходы физических лиц затрат на приобретение ГСМ в сумме 117 165 руб. и доначисления НДФЛ за 2012 год по данному эпизоду в сумме 15 231 руб.(117165 *13%).

Подпунктом 4 пункта 1.2 раздела 1 решения предпринимателю доначислен НДФЛ в размере 26776 рублей.

Налоговым органом было установлено неправомерное списание в расходы по НДФЛ за 2012 г. затрат на дизельное топливо в сумме 205 969,65 руб. на основании учетных листов тракториста-машиниста за май 2012 г. N 7, за июнь 2012 г. N 12, за август 2012 г. N 22, N 23, N24 в нарушение пункта 1 статьи 221, пункта 1 статьи 252 НК РФ.

В заявлении и апелляционной жалобе налогоплательщик указывает, что не согласен с вышеуказанными выводами и считает их необоснованными, так как расходы соответствуют общим требованиям обоснованы по производственной необходимости, подтверждены первичными документами, направлены на получение дохода.

Согласно учетным листам тракториста-машиниста за август N 22, N 23, N24 произведено списание в расходы дизельного топлива в количестве 15 224 литров на сумму 175827,75 руб. при выполнении работ по междурядной культивации (рыхление междурядий засеянных культур) за период с 01.08.2012 г. по 29.08.2012 г. на площади 2 175 га. Однако в указанный период площадь засеянных культур по данным учетных листов тракториста-машиниста за 2012 г. составила 610 га (177 га подсолнечника, 433 га кукурузы), остальные культуры были убраны с поля. Из содержания представленных первичных документов (учетных листов тракториста-машиниста за 2012 г.) невозможно установить обработка каких полей, с какими культурами производилась на площади 1565 га (2175 га - 610 га), т.к. у предпринимателя на указанной площади не было засеянных культур.

Таким образом, учетные листы тракториста-машиниста за август N 22, N 23, N24, представленные ИП Аубекеровым А. Е. в подтверждение расходов на дизельное топливо в количестве 10 955 литров (1565га * 7 литров/га), содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальности понесенных расходов. В связи с чем налоговым органом сделаны выводы, что у ИП Аубекерова А. Е. отсутствовали основания для признания затрат в сумме 175828 руб.(10955л * 16,05 руб.) в составе профессионального вычета по НДФЛ.

Согласно учетным листам тракториста-машиниста N 7 за май 2012 г. выполнены работы для СПК "Совхоз Родина" по опрыскиванию нута на площади 313 га, и N 12 за июнь 2012 г. - работы по опрыскиванию нута на площади 313 га. В соответствии с указанными документами расход горючего составил 1878 литров. Указанные работы были произведены в связи с оказанием услуг СПК "Совхоз Родина" в 2012 г. по посеву, боронованию, опрыскиванию нута. Согласно Акту на выполнение работы б/н от 23.05.2012 г. ИП Аубекеровым А. Е. было произведено опрыскивание посевов на площади 313 га, согласно Акту на выполнение работы от 14.06.2012 г. произведено опрыскивание посевов на площади 313 га.

На основании справки за 2012 г., представленной СПК "Совхоз Родина" при проведении контрольных мероприятий, установлено, что всего за 2012 г. СПК "Совхоз Родина" засеял 35 га нута. Соответственно, налоговым органом сделаны выводы. Что первичные документы - учетные листы тракториста-машиниста N 7 за май 2012 г. и N 12 за июнь 2012 г., согласно которым произведены работы по опрыскиванию нута на общей площади - 626 га, содержат недостоверные сведения и не могут служить подтверждением при учете затрат на дизельное топливо ИП Аубекеровым А. Е. в сумме 30141 руб. (1878л * 16.05 руб.)

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу, что затраты на дизельное топливо, принятые в расходы на основании учетных листов тракториста-машиниста за май N 7, за июнь N 12, за август N 22, N 23, N24. в сумме 205 969,65 руб. 12 833 л (10955+1878) * 16,05 руб., неправомерно учтены ИП Аубекеровым А. Е. при исчислении НДФЛ за 2012 г. Стоимость одного литра дизельного топлива определена методом оценки по средней стоимости.

Суд первой инстанции, исследовав представленные в материалы дела доказательства, пришел к обоснованному выводу о правомерности действий налогового органа, поскольку представленные предпринимателем документы не соответствуют признакам достоверности.

Предпринимателем не представлено доказательств обоснованности расходов оказанных СПК "Совхоз Родина" с учетом площади возделываемых культур.

Кроме того, судом исследована возможность проведения межрядной культивации выращиваемых в августе культур предпринимателем и с помощью общедоступной информации в сети Интернет установлено, что межрядная культивация таких культур как подсолнечник и кукуруза (иных у предпринимателя в августе не имелось) осуществляется только лишь в начальной стадии вегетации (до четвертого листа подсолнечника). Таким образом, в августе такие работы не проводятся, поскольку приводят к гибели растений. Вместе с тем, предпринимателем указано, что культура подсолнечник была посеяна позже в мае-июне в связи с плохими погодными условиям и, в связи с чем, проводилась культивация, однако данные обстоятельства (наличие погодных условий) не доказано документально, с учетом того факта, что кукуруза была убрана с полей в сентябре.

Также судом учтено, что межрядная культивация проводилась ежедневно в течение августа месяца, что также свидетельствует о недостоверности представленных документов.

Исходя из установленных обстоятельств, суд пришел к выводу о правомерности решения налогового органа в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 26776 рублей по вышеназванному эпизоду.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недействительности решения Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области N 12/75 от 08.12.2014 года в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 301115,90 рублей, соответствующих сумме налога пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 6022,32 рублей.

Налоговые санкции судом исчислены исходя из их уменьшения в 10 раз при вынесении оспариваемого решения и применении налоговым органом самостоятельно обстоятельств смягчающих ответственность.

На основании ст. 110 АПК РФ суд первой инстанции правомерно распредели расходы по уплате государственной пошлины.

Истцом заявлено ходатайство о возмещении судебных издержек в размере 50 000 руб., понесенных ИП Аубекеровым А.Е. в связи с рассмотрением данного дела в Арбитражном суде Ростовской области, за счет налоговой инспекции. Данные издержки понесены заявителем в связи с оплатой услуг представителя и подтверждаются договором N 5 на оказание юридических услуг от 02.03.2015 и платежным поручением N 18 от 02.03.2015.

Суд первой инстанции рассмотрев заявленное ходатайство, правомерно удовлетворил его в части, учитывая следующее.

В соответствии со статьями 101 и 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, понесенных лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде. Представителем заявителя в материалы дела представлены доказательства, которые подтверждают наличие и размер судебных издержек, понесенных истцом в связи с рассмотрением данного дела в Арбитражном суде Ростовской области.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 21.12.2004 г. N 454-О, обязанность суда взыскивать расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах является одним из предусмотренных законом правовых способов, направленных против необоснованного завышения размера оплаты услуг представителя. Реализация судом права уменьшить сумму, взыскиваемую в возмещение соответствующих расходов, возможна в том случае, если он признает эти расходы чрезмерными в силу конкретных обстоятельств дела. В пункте 3 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.12.2007 г. N 121 "Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах" разъяснено, что лицо, требующее возмещения расходов на оплату услуг представителя, доказывает их размер и факт выплаты, другая сторона вправе доказывать их чрезмерность. Если сумма заявленного требования явно превышает разумные пределы, а другая сторона не возражает против их чрезмерности, суд в отсутствие доказательств разумности расходов, представленных заявителем, в соответствии с частью 2 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возмещает такие расходы в разумных, по его мнению, пределах. В пункте 20 информационного письма от 13.08.2004 г. N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что разумность пределов судебных издержек на возмещение расходов по оплате услуг представителя является оценочной категорией.

Таким образом, принимая во внимание правовую позицию, изложенную в пункте 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.12.2007 г. N 121 "Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах", суд первой инстанции, с учетом критериев разумности судебных расходов, то есть с учетом конкретных обстоятельств дела, соразмерности цены иска и размера судебных расходов, правомерно удовлетворил требования заявителя в размере 15 000 руб.

В рассматриваемой ситуации суд правомерно учитывал, что продолжительность рассмотрения спора связана с необходимостью представления доказательств со стороны заявителя.

Доводы апелляционной жалобы заявителя и письменных пояснений инспекции по существу повторяют позиции сторон, заявленные в суде первой инстанции, и направлены на переоценку выводов суда первой инстанции.

Указанным доводам судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка.

При этом отклоняя доводы заявителя и инспекции, судебная коллегия учитывает отсутствие оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 29.07.2015 по делу N А53-5282/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Николаев

Судьи

Н.В. Сулименко А.Н. Стрекачёв