Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 октября 2015 г. N 13АП-19995/15

г. Санкт-Петербург

12 октября 2015 г.

Дело N А21-3436/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 12 октября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 октября 2015 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Дмитриевой И.А.

судей Сомовой Е.А., Третьяковой Н.О.

при ведении протокола судебного заседания: Сердюк К.С.

при участии:

от истца (заявителя): не явился (извещен)

от ответчика (должника): Зайцевой В.А. по доверенности от 29.07.2015 N 02-17/13005, Наумчук Н.М. по доверенности от 10.06.2015 N 02-17/09874

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-19995/2015) ООО "Итар" на решение Арбитражного суда Калининградской области от 02.07.2015 по делу N А21-3436/2015 (судья Сергеева И.С.), принятое

по иску (заявлению) ООО "Итар"

к МИФНС N 9 по г. Калининграду

о признании незаконным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ИТАР", ОГРН 1023900988099, место нахождения: г. Калининград, ул. Ялтинская, д. 128 (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду, ОГРН 1043905000017, место нахождения: г. Калининград, ул. Дачная, д. 6 (далее - Инспекция) от 16.02.2015 N 19019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 02.07.2015 в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции, просит отменить обжалуемое решение и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании представители Инспекции возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по мотивам, изложенным в отзыве на жалобу.

Заявитель уведомлен о времени и месте рассмотрения жалобы надлежащим образом, однако своих представителей в судебное заседание не направил, что в силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) не является процессуальным препятствием для рассмотрения апелляционной жалобы по существу.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде Общество осуществляло производство и реализацию этилового спирта и алкогольной продукции на территории Российской Федерации и за ее пределами.

10.09.2014 налогоплательщиком в налоговый орган была представлена уточненная N 3 налоговая декларация по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, за октябрь 2012 года.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что за период с 10.06.2014 по 15.12.2014 заявителем представлено 3 уточненных налоговых декларации (N 2, N 3 и N 4) за октябрь 2012 года с идентичными данными по всем показателям, без внесения каких-либо изменений.

В результате проведения контрольных мероприятий по уточненной N 3 налоговой декларации, Инспекцией установлены расхождения между данными по реализации алкогольной продукции на территории РФ, отраженными в указанной декларации за октябрь 2012 года и данными, отраженными в "Отчете об объемах поставки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" ЕГАИС за период с 01.10.2012 по 31.10.2012.

В этой связи налоговым органом установлено, что в уточненной N 3 декларации (также как и в уточненной N 4 декларации) занижены данные по реализации алкогольной продукции свыше 9% (водке) на территории РФ на 83 333,9 литра, в результате чего занижена налоговая база для исчисления акциза на 33 333,56 литров.

По результатам проверки представленной налоговой декларации Инспекцией установлено, что заявителем занижены данные по реализации алкогольной продукции свыше 9% (водке) на территории РФ на 83 333,9 литра, в результате чего занижена налоговая база для исчисления акциза на 33 333,56 литров и, соответственно, занижен акциз к уплате на сумму 10 000 068 руб.

Выявленные нарушения отражены в акте проверки от 24.12.2014 N 21715, на основании которого Инспекцией вынесено решение от 16.02.2015 N 19019 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 088 774,04 руб. Названным решением Обществу доначислен акциз на алкогольную продукцию свыше 9% в сумме 10 000 068 руб. и пени в сумме 752 770,83 руб.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя Управлением Федеральной налоговой службы по Калининградской области вынесено решение от 14.04.2015 N 06-11/04852 об оставлении решения Инспекции без изменения, а жалобы без удовлетворения.

Посчитав решение Инспекции незаконным и нарушающим его права, Общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства, отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (пункт 3 статьи 88 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 81 НК РФ налогоплательщику предоставлено право в случае обнаружения в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей.

За октябрь 2012 года Обществом представлены в инспекцию следующие налоговые декларации по акцизам.

26.11.2012 представлена первичная налоговая декларация по акцизам на подакцизные товары за исключением табачных изделий (далее - налоговую декларацию) за октябрь 2012 года с исчисленной суммой акциза к уплате 11 761 877 руб., в том числе по спирту этиловому 218 909 руб.. по алкогольной продукции 11 542 968 руб.

09.01.2013 представлена уточненная N 1 налоговая декларация с суммой акциза, исчисленного к уплате в бюджет, в размере 11 761 877 руб., в том числе по спирту этиловому - 218 909 руб., по алкогольной продукции - 11 542 968 руб.

При этом данные, отраженные в первичной и уточненной N 1 налоговой декларации подтверждены данными, отраженными в "Декларации об объеме поставки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции", представленной заявителем в Федеральную службу по регулированию алкогольного рынка за 4 квартал 2012 года, а также данными, отраженными в отчетах Единой государственной автоматизированной информационной системы учета объема производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (далее - ЕГАИС) за период с 01.10.2012 года по 31.10.2012 года.

В представленной 10.06.2014 уточненной N 2 налоговой декларации налогоплательщиком уменьшен объем реализованной алкогольной продукции с объемной долей спирта выше 9% на территории РФ, в результате чего сумма исчисленного к уплате в бюджет акциза составила 1 761 877 руб., в том числе по спирту этиловому - 218 909 руб., по алкогольной продукции - 1 542 900 руб.

10.09.2014 налогоплательщиком представлена уточненная N 3 налоговая декларация по акцизам. В представленной 10.09.2014 уточненной N 3 налоговой декларации налогоплательщиком уменьшен объем реализованной алкогольной продукции с объемной долей спирта выше 9% на территории РФ, в результате чего сумма исчисленного к уплате в бюджет акциза составила 1 761 877 руб., в том числе по спирту этиловому - 218 909 руб., по алкогольной продукции - 1 542 900 руб.

В связи с тем, что уточненная N 3 декларация представлена до окончания налоговой проверки уточненной N 2 налоговой декларации, в соответствии с пунктом 9.1 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации была прекращена и начата камеральная налоговая проверка на основе уточненной N 3 налоговой декларации.

После окончания камеральной проверки 15.12.2014 налогоплательщиком представлена уточненная N 4 налоговая декларация по акцизам. В представленной 10.12.2014 уточненной N 4 налоговой декларации налогоплательщиком уменьшен объем реализованной алкогольной продукции с объемной долей спирта выше 9% на территории РФ, в результате чего сумма исчисленного к уплате в бюджет акциза составила 1 761 877 руб., в том числе по спирту этиловому - 218 909 руб., по алкогольной продукции - 1 542 900 руб.

Как следует из материалов дела, Обществом за октябрь 2012 года поданы уточненные налоговые декларации (декларации N N 3-4) с уменьшением объёма продукции (уменьшение налогооблагаемой базы и акциза к уплате).

Заявитель обязан осуществлять учет и декларирование объема его производства и (или) оборота.

При этом Обществом в части обособленного подразделения были направлены сведения в единую государственную автоматизированную информационную систему учёта объёма производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (далее - ЕГАИС) об объёмах производства и оборота продукции за спорные периоды с обязательным приложением первичных учетных документов.

Объем реализованного подакцизного товара и налоговая база, заявленные в первичных декларациях за спорные периоды полностью соответствует данным об объемах производства и оборота алкогольной и спиртосодержащей продукции, представленной организацией в ЕГАИС с учетом данных деклараций об объеме (объемных деклараций).

В соответствии с Правилами функционирования единой государственной автоматизированной информационной системы учета объема производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 25.08.2006 N 522 "О функционировании единой государственной автоматизированной информационной системы учета объема производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции", в случае выявления в заявке о фиксации недостоверной и (или) искаженной информации, а также в случае отсутствия в заявке о фиксации информации, предусмотренной порядком ее заполнения, организации территориальным налоговым органом направляется уведомление об отказе в фиксации с обоснованием причин отказа.

Обществом изменений в информацию, представленную ими в ЕГАИС, в порядке, установленном для фиксации информации в ЕГАИС, не вносилось. Уточненных объемных деклараций не представлялось.

По требованию налогового органа об объяснении причин уменьшения объема реализации с представлением документов, объяснений и документов не представлено.

В судебных заседаниях судов первой и апелляционной инстанции Общество также документально не подтвердило основания для уменьшения объема реализованной алкогольной продукции. Доказательств возврата товара также не представлено.

В ходе контрольных мероприятий налоговым органом проведен анализ данных ЕГАИС (отсчет об объемах поставки, данных Федерального информационного ресурса (ФИР) в разрезе контрагентов-покупателей, представленных заявителем с данными представленными контрагентами. В результате налоговым органом установлено, что данные об отгруженной алкогольной продукции соответствуют данным, заявленным контрагентами.

Следовательно, в уточненных налоговых декларациях (N N 3-4) указаны недостоверные сведения о количестве отгруженной алкогольной продукции. Инспекция пришла к верному выводу о представлении недостоверных сведений данных уточненных деклараций по спорным периодам.

У Общества не имеются первичные документы о достоверности отраженных оборотов по реализации товаров, работ, услуг в объемах, соответствующих данным, отраженным в уточненных налоговых декларациях по акцизам.

Апелляционный суд считает, что никаких возможных разумных причин, которыми могло бы быть обусловлено представление Обществом уточненных налоговых деклараций (N N 2-4)за октябрь 2012 с показателями оборотов реализации товаров в размерах, существенно уменьшающих объемы реализации согласно имеющимся у Общества первичным документам по финансово-хозяйственной деятельности организации, заявителем при рассмотрении дела не приведено.

Поэтому действительная налоговая обязанность и указанные в решении суммы недоимок определены ИФНС исходя из анализа объёмов реализованной продукции, указанных в первичной и уточненной (корректировка 1)налоговых декларациях, объёмных декларациях и сведениях об объёмах реализованной продукции, направленных в ЕГАИС, а также, исходя из соответствующих этим данным объёмов продукции, подтверждённых покупателями продукции.

Данные выводы ИФНС о действительной налоговой обязанности, исходя из объемов реализованной продукции, указанных в первичной и уточненной (корректировка 1) налоговых декларациях, не оспариваются заявителем.

Общество не оспаривает, что налогооблагаемая база и размер акциза к уплате в уточнениях не подтверждается документально, а налогооблагаемая база и акцизы обоснованно исчислены в соответствии со сведениями первичных деклараций об объёмах продукции.

Согласно положениям п. 9.1 ст. 88 Налогового кодекса РФ, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, должны быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

В Письме ФНС России от 21.11.2012 N АС-4-2/19576@ разъясняется, что под моментом окончания камеральной налоговой проверки следует понимать истечение предусмотренного п. 2 ст. 88 НК РФ трехмесячного срока со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации либо момент ее окончания, определяемый по дате, указанной в акте налоговой проверки, в зависимости от того, что наступило ранее.

Данная позиция поддержана Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2012 по делу N А66-428/2012, Постановлением ФАС Уральского округа от 04.04.2013 N Ф09-2044/13 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 17.07.2013 N ВАС-8443/13).

Представление уточненных деклараций после составления акта камеральной проверки в отношении предыдущей декларации не влечет прекращения проверки по ней на основании п. 9.1 ст. 88 НК РФ. Ведь в данном случае камеральная проверка первоначальной декларации завершена, а информация о дате ее окончания приведена в акте проверки (пп. 9 п. 3 ст. 100 НК РФ). Довод заявителя, что датой окончания камеральной проверки является дата принятия решения по ней, противоречит положениям п. 1, пп. 9 п. 3 ст. 100 НК РФ, а также ст. 81 НК РФ. Такое толкование понятия "окончание проверки" позволяет налогоплательщику, получившему акт, избежать ответственности за выявленные налоговым органом нарушения, уплатив недостающую сумму налога и соответствующие ей пени и представив уточненную декларацию до вынесения решения, что и было в настоящем деле установлено.

Кроме того, в данной ситуации внесенные налогоплательщиком изменения (налоговые декларации N 3, N 4) налоговым органом были проверены и не подтверждены документально, но данные уточненных налоговых деклараций учтены при вынесении оспариваемого решения по результатам проверки.

Поскольку оспариваемое решение инспекцией приняты с учетом сведений, имевшихся у нее до его вынесения в связи с подачей обществом уточненных деклараций, оно не нарушают права и законные интересы налогоплательщика.

Изменения, отраженные в уточненных налоговых декларациях N N 3-4, не повлияли на доначисления, произведенные инспекцией по результатам проверки.

Пунктом 4 статьи 81 НК РФ предусмотрены условия освобождения от налоговой ответственности, в числе которых представление уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период; уплата недостающей суммы налога и пеней до указанного момента.

Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора) (пункт 1 статьи 122 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период).

Исполнение налогоплательщиком обязанности, установленной пунктом 1 статьи 81 НК РФ, само по себе не образует состав правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, если налоговым органом в ходе проверки не установлены и не подтверждены документально все признаки состава данного правонарушения.

Наличие обстоятельства, указанного в подпункте 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ (если до представления уточненной налоговой декларации налогоплательщик не уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени), не является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения без установления соответствующего состава налогового правонарушения.

В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действия или бездействие) налогоплательщика, за которое названным Кодексом установлена ответственность. Следовательно, если отсутствует хотя бы один из признаков, образующих состав правонарушения, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности недопустимо.

Объективная сторона налогового правонарушения, указанного в статье 122 НК РФ, состоит в неправомерном деянии (действии или бездействии), результатом которого является неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора. Для привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога необходимо установить:

неправомерное деяние - занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога (сбора) или неправомерное действие (бездействие);

негативный результат - неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора);

причинную связь между этими деянием и негативными последствиями.

Субъективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 НК РФ, может выражаться как в форме неосторожности (пункт 1 статьи 122 НК РФ), так и в форме умысла (пункт 3 статьи 122 НК РФ). Умысел является в данном случае квалифицирующим признаком деяния.

Согласно пункту 3 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

Пунктом 6 статьи 108 НК РФ предусмотрено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Таким образом, суды пришли к правомерному выводу о том, что для привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ необходимо наличие установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком неправомерных (с нарушением положений налогового законодательства) деяний (операций), повлекших незаконное занижение налоговой базы по налогу за определенный налоговый период, которое в свою очередь повлекло неуплату этого налога. При этом все элементы налогового правонарушения должны быть выявлены налоговым органом в ходе проверки и отражены в акте проверки и в решении о привлечении к ответственности; неустановление какого-либо из названных элементов исключает возможность привлечения налогоплательщика к ответственности.

Иными словами, обоснованным привлечение налоговым органом налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, может быть признано тогда, когда в действиях налогоплательщика установлено наличие состава налогового правонарушения и отсутствуют основания для освобождения от налоговой ответственности, приведенные в пункте 4 статьи 81 НК РФ.

В нарушении ст.194 НК РФ Обществом неверно исчислены суммы акциза к уплате в результате занижения налоговой базы, определяемой в соответствии с п.1 статьи 187, п.п1п.1 ст.187 ГК РФ.

В данном случае налоговым органом правомерно установлено занижение налоговой базы, что повлекло неуплату акциза и возникновение задолженности за октябрь 2012 года, поскольку данные уточненных деклараций в части уменьшения объемом реализации продукции не подтверждены документально.

Подача уточненных налоговых деклараций за спорный период с недостоверными сведениями в части уменьшения оборота реализации спиртной продукции вызвана единственной целью избежать ответственности за выявленные налоговым органом нарушения. Таким образом, отсутствие вины заявителя в данном деле не установлено.

Срок уплаты акциза за октябрь 2012 наступил 25.11.2012. С учетом переплаты в размере 4 556 197 руб.79 коп начислен штраф в размере 1088774,04 руб. (10 000068,0 руб.- 4 556 197,79 руб. и пени в сумме 752 770 руб.83 коп.

На основании изложенного, решение первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Излишне уплаченная ООО "Итар" при подаче апелляционной жалобы госпошлина в размере 1 500 руб., подлежит возврату из средств федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 02.07.2015 по делу N А21-3436/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить ООО "ИТАР" из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в размере 1 500 руб., перечисленную по платежному поручению N 244 от 02.09.2015.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

И.А. Дмитриева

Судьи

Е.А. Сомова Н.О. Третьякова