Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 декабря 2015 г. N 20АП-4546/15 (ключевые темы: товарная накладная - спортивный инвентарь - начисление пени - протокол допроса - налоговая выгода)

Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 декабря 2015 г. N 20АП-4546/15

г. Тула

7 декабря 2015 г.

Дело N А68-3377/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 30.11.2015.

Постановление изготовлено в полном объеме 07.12.2015.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Еремичевой Н.В., судей Мордасова Е.В. и Федина К.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Федосеевой Ю.А., при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Максимова Дениса Вадимовича (г. Тула, ИНН 710708757570) - Лактионова Е.А. (доверенность от 10.09.2013), от ответчика - Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы (г. Тула, ОГРН 1047101350009, ИНН 7107027569) - Сидельниковой Т.А. (доверенность от 31.12.2014 N 03-07/12015), рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы на решение Арбитражного суда Тульской области от 15.06.2015 по делу N А68-3377/2014 (судья Петрухина Н.В.), установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Максимов Денис Вадимович (далее по тексту - ИП Максимов Д.В., предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы (далее по тексту - инспекция, ответчик) от 24.09.2013 N 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2009 год в сумме 526 736 рублей, начисления пеней по НДС в сумме 198 380 рублей 33 копеек, применения штрафа в сумме 16 415 рублей 80 копеек; доначисления налога на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 380 421 рубля, начисления пени в сумме 65 407 рублей 05 копеек, применения штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 54 235 рублей 30 копеек (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Тульской области от 15.06.2015 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы от 24.09.2013 N 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 380 421 рубля, начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 65 407 рублей 05 копеек, применения штрафа по пункту 1 статьи 122 налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 54 235 рублей 30 копеек.

В удовлетворении требований в остальной части отказано.

В апелляционной жалобе инспекция просит данное решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований ИП Максимова Д.В. отменить, как принятое с нарушением норм материального права, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований предпринимателя в полном объеме. В обоснование своей позиции указывает на то, что представленный налогоплательщиком расчет не позволяет определить дальнейшую реализацию товара (списание в производство материала) якобы приобретенного у ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой". Указывает, что из приложения N 3 к пояснениям от 01.08.2014, представленных заявителем, следует, что количество погонных метров, отраженных в акте (страницы 20, 32) - 185 992 п/м, однако, как следует из содержания акта (страницы 20, 32), всего закуплено труб в метрах - 230 281 п/м. Сообщает, что на представленных в ходе проверки счетах-фактурах от 17.02.2009 N 13, от 18.03.2009 N 83, от 18.03.2009 N 167, от 15.07.2009 N 463, от 28.07.2009 N 513, от 04.08.2009 N 532, от 11.08.2009 N 549, от 19.08.2009 N 564, от 30.03.2009 N 193 отсутствуют подписи либо расшифровка подписей руководителя и главного бухгалтера либо лица, уполномоченного на то приказом, от имени ООО "Астория" подписывать документы; заявителем в ходе проверки не представлены товарные накладные от 18.03.2009 N 83, 167; на счетах-фактурах от 19.05.2009 N 236, от 04.06.2009 N 295, от 15.06.2009 N 345, от 26.06.2009 N 428, от 29.06.2009 N 436 за руководителя и главного бухгалтера ООО "Астория" (рукописно) проставлена подпись - Семенов А.С.; на всех представленных заявителем товарных накладных (от 17.02.2009 N 13, от 19.05.2009 N 236, от 04.06.2009 N 295, от 15.06.2009 N 345, от 26.06.2009 N 428, от 29.06.2009 N 436, от 15.07.2009 N 463, от 28.07.2009 N 513, от 04.08.2009 N 532, от 11.08.2009 N 549, от 19.08.2009 N 564, от 30.09.2009 N 193) отсутствует подпись должностного лица, осуществившего отпуск товара, а также подпись лица, получившего товар; указанные товарные накладные (за исключением товарной накладной от 11.08.2009 N 549) не заверены оттиском печати ООО "Астория".

В отзыве на апелляционную жалобу ИП Максимов Д.В., опровергая доводы жалобы, считает, что судом первой инстанции сделаны правильные выводы, и просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд пришел к выводу о наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией ФНС России по Центральному району г. Тулы проведена выездная налоговая проверка ИП Максимова Дениса Вадимовича по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.09.2009.

Выявленные инспекцией в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 19.08.2013 N 19.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекция ФНС России по Центральному району г. Тулы приняла решение от 24.09.2013 N 15 о привлечении ИП Максимова Д.В. к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 54 235 рублей 30 копеек, за неполную уплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 8 494 рублей 71 копейки, за неполную уплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 16 415 рублей 80 копеек.

Кроме того, указанным решением предпринимателю доначислен НДС в сумме 819 354 рублей, НДФЛ в сумме 542 353 рублей, ЕСН в сумме 84 947 рублей 17 копеек, а также начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе НДФЛ в сумме 160 776 рублей 89 копеек, ЕСН в сумме 26 708 рублей 80 копеек, НДС в сумме 294 288 рублей 87 копеек.

На основании статей 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Тульской области с апелляционной жалобой на указанное решение Инспекции ФНС России по Центральному району г. Тулы.

Решением управления от 09.01.2014 N 07-15/00111@ оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Частично не согласившись с решением Инспекции ФНС России по Центральному району г. Тулы от 24.09.2013 N 15, ИП Максимов Д.В. обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и применения штрафных санкций послужил вывод налогового органа о необоснованном включении в состав профессиональных налоговых вычетов за 2009 год, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц затрат в сумме 3 519 355 рублей 79 копеек, а также о неправомерном применении ИП Максимовым Д.В. налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных в адрес предпринимателя его контрагентами: ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой".

Аргументируя свою позицию, инспекция сослалась на получение ИП Максимовым В.Д. в результате осуществления финансово-хозяйственных операций с ООО "Астория" и с ООО "Химпромстрой" необоснованной налоговой выгоды.

В подтверждение данного вывода инспекция ссылается на следующие обстоятельства: 1) лица, указанные в качестве руководителей ООО "Астория" (Лукьянова Т.С), ООО "Химпромстрой" (Лукьянов А.Н.), отрицают свою причастность к деятельности (созданию) данных организаций; 2) непредставление ООО "Астория", ООО "Химпромстрой" документов (информации) по требованию налоговых органов; 3) отсутствие указанных организаций по заявленному адресу; 4) адрес регистрации ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой" один и тот же; 5) имеют признаки фирм - однодневок: "массовый" учредитель, "массовый" руководитель. Согласно сведениям, полученным налоговым органом из Единого государственного реестра юридических лиц, учредителем и руководителем ООО "Астория" с 14.01.2008 являлся Приходько Д.В., который одновременно являлся учредителем в 50 организациях, руководителем - в 13 организациях. С 16.12.2008 по 15.12.2010 Приходько Д.В. дисквалифицирован в качестве лица, имеющего право действовать без доверенности от имени юридического лица (в т.ч. ООО "Астория"). С 24.03.2009 учредителем и руководителем ООО "Астория" является Лукьянова Т.С., которая также является учредителем одновременно в 32 организациях, руководителем - в 13 организациях; руководителем и учредителем ООО "Химпромстрой" с 28.08.2008 являлся Денисов А.А., который одновременно являлся учредителем в 18 организациях, руководителем - в 14 организациях. С 30.09.2009 директором назначен Лукьянов А.Н., который является учредителем одновременно в 19 организациях, руководителем - в 19 организациях; 6) согласно информации о контрагентах ИП Максимова Д.В., полученной налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля, заявленным основным видом деятельности ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой" является оптовая торговля прочими машинами и оборудованием (ОКВЭД 51.65); 7) представленная ООО "Астория", ООО "Химпромстрой" в налоговый орган отчетность содержит недостоверные сведения: отраженные в налоговой отчетности данные о полученных доходах (выручке от реализации товаров, работ, услуг) многократно меньше сумм, поступивших на расчетный счет указанных организаций; 8) у спорных контрагентов отсутствуют материальные и трудовые ресурсы (персонал); сведения о среднесписочной численности работников указанными организациями не представлены; заработная плата не начислялась и не выплачивалась; сведения по форме 2-НДФЛ не представлены; основные средства на балансовом учете не числятся; 9) ООО "Астория", ООО "Химпромстрой" имели расчетные счета в одном банке - ОАО "Россельхозбанк"; 10) транзитный характер платежей; 11) перечисление денежных средств на счета одних и тех же физических лиц (Серегину Г.Е., Серегиной О.С., Пафнутьеву Ю.С.) с последующим обналичиванием денежных средств; 12) не производилось перечисление денежных средств с расчетных счетов спорных контрагентов на оплату расходов, необходимых для осуществления финансово-хозяйственной деятельности: оплата аренды помещения при отсутствии собственных основных средств на балансе организации, плата за коммунальные услуги, плата за потребленную электроэнергию; 13) в результате проведения почерковедческих экспертиз установлено, что подпись на счетах-фактурах, составленных от имени ООО "Астория" (Семенов А.С.) и ООО "Химпромстрой" (Лукьянов А.Н.), принадлежит одному и тому же неустановленному лицу.

Рассматривая заявленные требования и частично удовлетворяя их, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц, согласно статье 209 НК РФ, признаются доходы, полученные налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу доходы физических лиц индивидуальные предприниматели имеют право на применение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету, в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Следовательно, в данном случае судом должна быть оценена реальность понесенных налогоплательщиком затрат, а также наличие у налогоплательщика подтверждающих затраты первичных документов, оформленных в установленном порядке.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Из пункта 2 статьи 171 НК РФ следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 НК РФ).

В силу положений пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, из приведенных норм Кодекса следует, что условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются факты приобретения товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг) с указанием суммы НДС.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Из содержания пункта 1 статьи 169 НК РФ следует, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ приведен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг).

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В силу пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" отмечено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Из материалов дела следует и судом установлено, что в проверяемый период ИП Максимов Д.В. занимался изготовлением (производством) спортивного инвентаря и реализацией изготовленного инвентаря оптовым покупателям.

В подтверждение совершения финансово-хозяйственных операций с ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой" ИП Максимов Д.В. представил в материалы дела счета-фактуры и товарные накладные.

Оценив вышеперечисленные документы в совокупности с иными доказательствами, представленными сторонами в обоснование своих позиций по делу, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что сами по себе указанные документы не могут быть признаны достаточными доказательствами, достоверно подтверждающими реальность финансово-хозяйственных операций ИП Максимова Д.В. с ООО "Астория" и с ООО "Химпромстрой".

При этом суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Судом установлено, что на представленных в ходе проверки счетах-фактурах от 17.02.2009 N 13, от 15.07.2009 N 463, от 28.07.2009 N 513, от 04.08.2009 N 532, от 11.08.2009 N 549, от 19.08.2009 N 564, от 30.03.2009 N 193 отсутствуют подписи либо расшифровка подписей руководителя и главного бухгалтера либо лица, уполномоченного на то приказом, от имени ООО "Астория" подписывать документы.

На счетах-фактурах от 19.05.2009 N 236, от 04.06.2009 N 295, от 15.06.2009 N 345, от 26.06.2009 N 428, от 29.06.2009 N 436 за руководителя и главного бухгалтера ООО "Астория" (рукописно) проставлена подпись - Семенов А.С.

На всех представленных заявителем товарных накладных (от 17.02.2009 N 13, от 19.05.2009 N 236, от 04.06.2009 N 295, от 15.06.2009 N 345, от 26.06.2009 N 428, от 29.06.2009 N 436, от 15.07.2009 N 463, от 28.07.2009 N 513, от 04.08.2009 N 532, от 11.08.2009 N 549, от 19.08.2009 N 564, от 30.09.2009 N 193) отсутствует подпись должностного лица, осуществившего отпуск товара, а также подпись лица, получившего товар.

На представленных ИП Максимовым Д.В. счетах-фактурах от 16.11.2009 N 92, от 24.11.2009 N 110, от 24.12.2009 N 164, от 30.12.2009 N 180 за руководителя и главного бухгалтера ООО "Химпромстрой" проставлена подпись - Лукьянов А.Н.

На счете-фактуре от 24.09.2009 N 5, составленном от имени ООО "Химпромстрой", отсутствуют подписи и расшифровка подписей руководителя и главного бухгалтера ООО "Химпрострой".

На представленных в ходе проверки товарных накладных, оформленных от имени ООО "Химпромстрой" (от 24.09.2009 N 5, от 16.11.2009 N 92, от 24.11.2009 N 110, от 24.12.2009 N 164, от 30.12.2009 N 180), отсутствуют оттиски печатей организации, подписи и расшифровка подписей должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность её оформления (руководителя и главного бухгалтера), а также отсутствует подпись лица, получившего товар.

В целях установления места нахождения ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой" налоговым органом в качестве свидетеля допрошен представитель арендодателя (ООО "Шахтостроймонтаж") - Русанова Т.Г. (протокол допроса от 11.07.2013 N 144), из показаний которой следует, что договор аренды нежилого помещения, расположенного по адресу: Тульская область, г. Щекино, пл. Ленина, д. 1, с ООО "Астория" расторгнут 28.10.2008, с ООО "Химпромстрой" - 31.12.2008.

Вместе с тем в счетах-фактурах за 1 - 4 кварталы 2009 года и товарных накладных за 2009 год адрес продавца (ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой") указан: Тульская область, г. Щекино, пл. Ленина, д. 1.

Из изложенного, как справедливо указал суд первой инстанции, следует, что документы, на основании которых ИП Максимовым Д.В. заявлены вычеты по НДС и уменьшены доходы при исчислении НДФЛ содержат недостоверную информацию.

Документы, представленные ИП Максимовым Д.В. в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела, подтверждающие, по мнению налогоплательщика, реальность финансово-хозяйственных операций с ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой", подписаны от имени руководителей данных организаций неуполномоченными лицами.

Для подтверждения взаимоотношений ИП Максимова Д.В. с ООО "Астория" и с ООО "Химпромстрой" налоговым органом проведен допрос учредителя и руководителя ООО "Астория" Лукьяновой Т.С. и руководителя ООО "Химпромстрой" Лукьянова А.Н.

Согласно протоколу допроса от 20.06.2013 N 128 Лукьяновой Т.С., она не являлась ни учредителем, ни руководителем ООО "Астория", документы от имени ООО "Астория" не подписывала, доверенность на право подписи никому не давала, не вела финансово-хозяйственную деятельность от имени ООО "Астория"; с ИП Максимовым Д.В. финансово-хозяйственных отношений не имела; никаких документов по взаимоотношениям с ним от имени ООО "Астория" она не подписывала. В 2009 году Лукьянова Т.С. работала в институте "Промстройпроект" уборщицей.

Из показаний Лукьянова А.Н. (протокол допроса от 20.06.2013 N 129) следует, что он никогда не являлся ни учредителем, ни руководителем ООО "Химпромстрой"; документы от имени ООО "Химпромстрой" не подписывал; доверенность на право подписи никому не выдавал; не вел финансово-хозяйственную деятельность от имени ООО "Химпромстрой"; с ИП Максимовым Д.В. финансово-хозяйственных отношений не имел; никаких документов по взаимоотношениям с ним от имени ООО "Химпромстрой" не подписывал. Также из показаний Лукьянова А.Н. следует, что в 2008 году у него был украден паспорт, который через два дня обнаружен в почтовом ящике. В 2009 году Лукьянов А.Н. работал охранником на автостоянке.

С учетом этого суд первой инстанции правомерно указал, что счета-фактуры, составленные от имени ООО "Химпромстрой", оформлены с нарушением пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ, в частности, содержат недостоверную информацию, в связи с чем не могут являться основанием для принятия заявителем к вычету.

В соответствии с пунктом 1 статьи 53 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее по тексту - ГК РФ) юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы.

Ввиду отсутствия в рассматриваемом случае лиц, идентифицируемых в качестве единоличного исполнительного органа ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой", не имеется оснований полагать, что данные контрагенты вступали с предпринимателем в гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия.

В силу пункта 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность.

Это означает, что ИП Максимов Д.В. был свободен в выборе партнеров и должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволила бы предпринимателю рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений.

Негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет.

С учетом совокупности установленных по делу фактических обстоятельств суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что при выборе ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой" в качестве контрагентов ИП Максимова Д.В. не проявил должной осмотрительности и осторожности, не удостоверился в наличии надлежащих полномочий у лиц, действовавших от имени данных контрагентов.

Оценив в совокупности все установленные в ходе проверки факты и обстоятельства: фиктивное руководство ООО "Астория", ООО "Химпромстрой"; отрицание руководителей (Лукьянова Т.С, Лукьянов А.Н.) причастности к созданию указанных организаций; непредставление контрагентами документов по требованию; ненахождение контрагентов по адресу регистрации; недостоверные данные о месте нахождения, отраженные в счетах-фактурах и товарных накладных; наличие признаков фирм - однодневок: "массовый" учредитель, "массовый" руководитель; транзитный характер платежей; перечисление контрагентами денежных средств на счета одних и тех же физических лиц (Серегину Г.Е., Серегиной О.С, Пафнутьеву Ю.С) с последующим обналичиванием; отсутствие перечислений денежных средств на оплату расходов, необходимых для осуществления финансово-хозяйственной деятельности, в том числе оплату аренды помещения, плату за коммунальные услуги, за потребленную электроэнергию; результаты почерковедческой экспертизы, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ИП Максимовым Д.В. создан формальный документооборот, без осуществления реальных хозяйственных операций с контрагентами ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой", направленный на получение необоснованной налоговой выгоды в целях уменьшения налоговых обязательств.

ИП Максимов Д.В. в ходе проверки не представил документы, подтверждающие бесспорный факт реальной поставки товаров ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой" в адрес заявителя (договоры, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры и товарные накладные, содержащие достоверные сведения), а также доказательства проявления должной осмотрительности при вступлении в хозяйственные взаимоотношения с указанными организациями.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требований ИП Максимова Д.В. о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по Центральному району г. Тулы от 24.09.2013 N 15 в части доначисления НДС в сумме 526 736 рублей, начисления пени по НДС в сумме 198 380 рублей 33 копеек, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 16 415 рублей 80 копеек.

Указанный вывод суда первой инстанции предпринимателем не оспорен.

В то же время суд первой инстанции признал необоснованным доначисление предпринимателю налога на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 380 421 рубля, начисление пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 65 407 рублей 05 копеек, применение штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 54 235 рублей 30 копеек, сделав вывод о том, что инспекцией не были определены налоговые обязательства заявителя по правилами, установленным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судебная коллегия соглашается с данным выводом суда первой инстанции исходя из следующего.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Данная норма корреспондирует положениям пункта 2 статьи 52 и пункта 5 статьи 54 Кодекса, согласно которым в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, налоговые органы исчисляют налоговую базу и подлежащий уплате с нее налогоплательщиком налог на основе имеющихся у них данных. В числе прочих, к таким данным относятся как документы и сведения, представленные самим налогоплательщиком по требованию налогового органа (статья 93 НК РФ), так и документы и информация, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, истребованные налоговым органом у его контрагентов и иных лиц, располагающих такими документами и информацией (статья 93.1 НК РФ).

На обязанность налогового органа руководствоваться правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов, при невозможности установить налоговые обязанности налогоплательщика в силу отсутствия данных, необходимых для исчисления налога, указано в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 N 668/04, от 19.07.2011 N 1621/11, от 10.04.2012 N 16282/11, а также в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Как следует из правовой позиции, сформулированной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, расчетный метод определения налоговых обязанностей налогоплательщика подлежит применению налоговым органом не только в случае непредставления им для налоговой проверки документов бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих совершенные им хозяйственные операции, но и в случаях частичного представления таких документов либо в случае признания представленных документов ненадлежащими, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Таким образом, применение расчетного метода исчисления налога является не правом, а обязанностью налогового органа в случае невозможности по итогам проверки сделать обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей налогоплательщика исходя из первичных документов.

Из показаний ИП Максимова Д.В. (протоколы допроса от 18.07.2013 N 149, от 24.07.2013 N 152) следует, что договоры поставки (в основном по устной договоренности) заключались с покупателями по их предварительным заказам. Спортивный инвентарь он изготавливал самостоятельно без привлечения наемных работников. Закупка материалов производилась с учетом расходов материалов на конкретный заказ покупателя. Остатков готовой продукции на конец года не имел. Затраты на производство и реализацию спортивного инвентаря складывались только из материальных расходов на приобретение материалов (труб, шнура, заклепок, комплектующих, краски, проволоки). Спортивный инвентарь приобретался только в ООО "Астория", так как не справлялся в этот период с объемом заказов. Также из показаний ИП Максимова Д.В. следует, что спортивный инвентарь, приобретенный в ООО "Астория", был реализован разным покупателям, точно кому и по каким товарным накладным определить не может, такой учет не велся.

Кроме того, как пояснено ИП Максимовым Д.В., при закупке материалов для изготовления спортинвентаря необходимое количество закупаемых расходных материалов определялось и закупалось в соответствии с калькуляцией расходов на основные изделия. Закупка производилась с учетом расходов материалов на конкретный заказ покупателя и калькуляции на изделия. При определении и переводе количества приобретенных труб в метры пользовался информацией, полученной от поставщиков (труба э/св 20x0,8 - 1 метр весит 0,8 кг, труба ал. 18x1,0 - 1 метр весит 0,7 кг, труба э/св 16х08х/к - 1 метр весит 0,6 кг).

Согласно представленным товарным накладным и счетам-фактурам ИП Максимовым Д.В. в течение января - августа 2009 года произведена закупка материалов, в частности, труб (без учета труб по товарным накладным и счетам-фактурам ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой") для изготовления спортивного инвентаря, предназначенных для дальнейшей реализации оптовым покупателям (заказчикам).

При этом, исходя из калькуляции расхода труб на изготовление одной корзины баскетбольной и одного обруча, а также информации о порядке перевода массы труб в метры, полученной ИП Максимовым Д.В. от поставщиков труб (труба э/св 20x0,8 - 1 метр весит 0,8 кг, труба ал. 18x1,0 - 1 метр весит 0,7 кг, труба э/св 16х08х/к - 1 метр весит 0,6 кг), налоговым органом определено количество труб, израсходованных на производство реализованных корзин баскетбольных и обручей.

Из расчета, произведенного налоговым органом на страницах 16, 17, 18, 27, 28 решения от 24.09.2013 N 15, следует, что для изготовления корзин баскетбольных и обручей, реализованных заявителем с января по август 2009 года, требуется 112 579 метров труб; для производства корзин баскетбольных и обручей, реализованных с сентября по декабрь 2009 года, требуется 89 372 метра труб.

При этом заявителем согласно счетам-фактурам и товарным накладным, зарегистрированным в книге покупок и реестре расходов за 2009 год, приобретено у иных поставщиков (кроме ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой") труб, размер которых предназначен для изготовления корзин баскетбольных и обручей, в период с января по август 2009 года 116 095 метров, с сентября по декабрь 2009 года - 114 185 метров (перевод тонн в метры произведен исходя из информации, полученной ИП Максимовым Д.В. от поставщиков труб).

При сопоставлении объема труб, закупленного ИП Максимовым Д.В. у иных поставщиков (кроме ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой"), с объемом труб, необходимым для изготовления реализованного количества корзин баскетбольных и обручей, налоговым органом установлено, что закупленное количество труб у иных поставщиков достаточно для изготовления корзин баскетбольных и обручей, произведенных и реализованных заявителем в 2009 году.

Исходя из данного расчета налоговым органом сделан вывод о том, что товар (спортинвентарь), якобы приобретенный у ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой", фактически не закупался и не реализовывался.

Вместе с тем в ходе судебного разбирательства в суд первой инстанции заявителем представлены письменные пояснения с приложением табличных расчетов, опровергающих расчет налогового органа, содержащийся на страницах 16 - 18 оспариваемого решения, из которого налоговым органом сделан вывод о том, что приобретенный у ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой" товар не использовался заявителем в предпринимательской деятельности.

Оценивая представленные расчеты, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что инспекцией при данных расчетах допущены неточности, которые привели к существенному искажению фактических данных, а, в конечном итоге - к ошибочным выводам.

Так, на страницах 16 - 18 оспариваемого решения налоговым органом приведены расчётные данные о количестве закупленных для изготовления спортивного инвентаря - обручей и баскетбольных корзин, материалов (труб) (без учета ООО "Астория" и "Химпромстрой") и количество реализованных обручей и баскетбольных корзин, изготовленных ИП Максимовым Д.В. из данного материала (таблица N 4), из которых сделан вывод о том, что приобретенный у ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой" товар не использовался заявителем в предпринимательской деятельности.

При этом расчёт налогового органа не учитывает всех аспектов деятельности заявителя, в частности, расходования указанных на странице 16 и 27 решения N 15 материалов (трубы э/св 20x0,8 мм, трубы ал. 18x1,0, трубы э/св 16х08х/к) не только для изготовления обручей и баскетбольных корзин, но и для изготовления других изделий, в том числе штучного производства.

Судом первой инстанции обоснованно учтено, что на изготовление изделий штучного производства калькуляция не составлялась.

На страницах 16 и 27 решения N 15 указано, что при допросе (протоколы допроса от 18.07.2013 N 149, от 24.07.2013 N 152) предприниматель дал показания, что при закупке материалов для изготовления спортинвентаря необходимое количество закупаемых расходных материалов определялось и закупалось в соответствии с калькуляцией расходов на основные изделия.

Согласно представленной налогоплательщиком по требованию о представлении документов от 12.07.2013 N 9 калькуляции на основные виды изделий расход труб на одно изделие определен в метрах: обручи - 3 м, корзина баскетбольная - 2 м".

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что при проверке налоговый орган не произвёл надлежащего анализа приобретения и расходования предпринимателем материалов (труб) по всем видам и по всему количеству реализованной продукции, а ограничился лишь двумя товарными позициями - корзиной баскетбольной и обручем, исключив, в числе прочего, изделия штучного производства, а также один из основных видов производимой предпринимателем продукции - турники различных модификаций.

При этом существенное значение имеет то, что при изготовлении турника, согласно представленной предпринимателем калькуляции, используются те же материалы, что и при изготовлении анализируемых налоговым органом видов продукции - корзин баскетбольных и обручей.

Каких-либо доказательств, опровергающих данные обстоятельства, инспекция в материалы дела в нарушение требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представила.

С учетом этого суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что произведенные налоговым органом расчеты являются недостоверными, а выводы, в обоснование которых представлен данный расчет, являются ошибочными.

На основании установленных выше фактов суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что организации ООО "Астория" и ООО "Химпромстрой" фактически не осуществляли поставки товаров (труб, спортивного инвентаря) в адрес заявителя.

Вместе с тем налоговый орган не отрицает факт изготовления ИП Максимовым Д.В. спортивного инвентаря и реализацию его оптовым покупателям.

При этом доходы, полученные от реализации спортивного инвентаря учтены налоговым органом при расчете налогооблагаемой базы (из доходной части налогооблагаемой базы данные доходы не исключены), а следовательно, должны быть учтены и соответствующие расходы, так как налогоплательщик понес затраты на выполнение данных работ.

С учетом этого суд первой инстанции обоснованно посчитал, что инспекцией в рассматриваемом случае должны были быть определены налоговые обязательства заявителя по правилами, установленным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

В то же время, удовлетворяя требования ИП Максимова Д.В. о признании недействительным решения инспекции от 24.09.2013 N 15 в части доначисления ему налога на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 380 421 рубля, начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 65 407 рублей 05 копеек, применения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 54 235 рублей 30 копеек, судом первой инстанции не учтено, что оспариваемая предпринимателем сумма доначисленного НДФЛ определена им с учетом товарной накладной ООО "Астория" от 25.06.2009 N 574.

Вместе с тем по указанной товарной накладной инспекцией доначисления по налогу на доходы физических лиц предпринимателю не производились, что представителем ИП Максимова Д.В. не оспаривалось в судебном заседании при рассмотрении апелляционной жалобы инспекции.

Согласно расчету инспекции (т. 18, л. д. 82), с которым согласился представитель ИП Максимова Д.В., оспариваемая предпринимателем сумма доначислений по НДФЛ по данной товарной накладной составляет 11 100 рублей, пени - 3 138 рублей 89 копеек, штрафа - 2 220 рублей.

С учетом этого судебная коллегия полагает, что решение суда первой инстанции в части удовлетворения требования индивидуального предпринимателя Максимова Дениса Вадимовича о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по Центральному району г. Тулы от 24.09.2013 N 15 в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 11 100 рублей, пени по НДФЛ в сумме 3 138 рублей 89 копеек и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДФЛ в сумме 2 220 рублей подлежит отмене, а требования ИП Максимова Д.В. в указанной части следует оставить без удовлетворения.

Учитывая изложенное и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 15.06.2015 по делу N А68-3377/2014 отменить в части удовлетворения требования индивидуального предпринимателя Максимова Дениса Вадимовича о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по Центральному району г. Тулы от 24.09.2013 N 15 в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 11 100 рублей, пени по НДФЛ в сумме 3 138 рублей 89 копеек и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДФЛ в сумме 2 220 рублей.

В указанной части в удовлетворении требований ИП Максимову Д.В. отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке, установленном частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.В. Еремичева

Судьи

К.А. Федин Е.В. Мордасов