Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 апреля 2016 г. N 15АП-1177/16

город Ростов-на-Дону

01 апреля 2016 г.

дело N А32-29291/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 22 марта 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 апреля 2016 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Емельянова Д.В.,

судей А.Н. Герасименко, Н.В. Сулименко,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

И.П. Гребенкиной

при участии:

от ООО фирмы "Волна-Аспект": представитель Харенко А.Ю. по доверенности от 15.06.2015, представитель Шмыкова А.М. по доверенности от 15.06.2015;

от ИФНС N 2 по г. Краснодару: представитель Прокуда Е.А. по доверенности от 21.03.2016, представитель Расколотько А.А. по доверенности от 15.10.2015;

от УФНС по Краснодарскому краю: представитель Прокуда Е.А. по доверенности от 17.11.2015;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 16.12.2015 по делу N А32-29291/2015 по заявлению общества с ограниченной ответственностью фирмы "Волна-Аспект" к заинтересованному лицу Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару, Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю, о признании ненормативных актов недействительными, принятое в составе судьи Купреева Д.В.,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью фирма "Волна-Аспект" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару (далее - налоговый орган, инспекция) от 26.02.2015 N 19-32/8 в части доначисления НДС за 2, 4 кварталы 2011 года, 1, 2, 3 кварталы 2012 года в сумме 1 375 011 руб., налога на прибыль за 2011, 2012 годы в сумме 1 799 037 руб.; привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС в сумме 261 422 руб., за неполную уплату налога на прибыль в сумме 359 807,40 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов в установленный срок в сумме 155 160 руб.; начисления пени по НДС в сумме 365 722 руб., по налогу на прибыль в сумме 475 281 руб.; решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 12.05.2015 N 21-12-332 (с учетом уточнений требований, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 16.12.2015 по делу N А32-29291/2015 ходатайство заявителя о снижении размера штрафных санкций - удовлетворено; решение ИФНС N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 признано недействительным в части:

* доначисления 1 375 011 рублей НДС, 365 722 рублей пени по НДС, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату НДС в размере 261 422 руб.;

* доначисления 1 799 037 рублей налога на прибыль, 475 281 рубля пени по налогу на прибыль, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 359 807 рублей 40 копеек;

* привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа за непредставление документов в установленный срок в размере 155 160 рублей. В удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения УФНС по Краснодарскому краю от 12.05.2015 N 21-12-332 - отказано. В остальной части принят отказ от заявленных требований и производство по делу в указанной части прекращено.

Не согласившись с решением суда от 16.12.2015 по делу N А32-29291/2015 ИФНС N 2 по г. Краснодару обратилась в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции необоснованно не оценил представленные инспекцией доказательства того, что ООО "Фирма "Волна-Аспект", имея в наличии квалифицированных сотрудников, оборудование для выполнения трубопроводных работ, соответствующую лицензию, привлекая сторонние организации (ООО "Импульс", ООО "ИнвестСтройНедвижимость", ООО "Спектор", ООО "Сервис Групп"), выполнило спорные работы на объектах ОАО "НПО Энергомаш имени академика В.П. Глушко, ФГУП "НПО им. С.А. Лавочкина" без участия ООО "ГарантСтрой". Инспекция считает, что ей сформирована достаточная доказательственная база, свидетельствующая о получении необоснованной налоговой выгоды путем создания формального документооборота по сделке с контрагентом ООО "ГарантСтрой", выгодоприобретателем по которым выступает ООО "Фирма "Волна-Аспект". Поскольку спорные работы выполнены силами заявителя и сторонних организаций, налоговым органом обоснованно исключены из состава налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций затраты по взаимоотношениям с контрагентом ООО "ГарантСтрой". Формальное соблюдение положений ст. ст. 171, 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по НДС, не влечет за собой безусловного возмещения сумм этого налога из бюджета, если при исполнении налоговых обязанностей выявлена цель получения необоснованной налоговой выгоды. Привлечение к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ правомерно даже при отсутствии в требовании налогового органа конкретного перечня документов, поскольку виды документов, подтверждающих финансово-хозяйственную деятельность, не могут быть известны инспекции. Ст. 93 НК РФ не предусматривает обязательности указания таких конкретных сведений в требовании налогового органа о представлении документов. Инспекция считает, что у суда отсутствовали основания для снижения размера штрафных санкций в порядке ст.126 НК РФ, поскольку в установленный срок общество не уведомило проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки. Учитывая, что обществом не соблюдены условия, установленные ст. 54 Кодекса (в декларации по налогу на прибыль за 2009 год заявлен убыток, уплата налога за указанный период не осуществлялась), а также в связи с отсутствием документального подтверждения прерывания сроков исковой давности, безнадежная задолженность в размере 1 356 223 руб., срок исковой давности которой истек в 2009 году, неправомерно отражена в составе внереализационных расходов при исчислении заявителем налога на прибыль организаций за 2011 год.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 16.12.2015 по делу N А32-29291/2015 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель ИФНС N 2 по г. Краснодару поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.

Представитель ООО фирмы "Волна-Аспект" поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в период с 31.01.2014 по 26.09.2014 ИФНС России N 2 по г. Краснодару на основании решения от 31.01.2014 N 19-33/3 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.

По результатам налоговой проверки инспекцией составлен акт от 24.11.2014 N 19-32/83, на основании которого принято решение о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.02.2015 N 19-32/8.

Указанным решением налогового органа обществу доначислены к уплате в бюджет налоги в общей сумме 3 312 269 рублей, пени в размере 881 291 рубль. Кроме того, решением ИФНС России N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 организация привлечена к налоговой ответственности в виде штрафов за неуплату налогов в общей сумме 821 274 рубля.

Не согласившись с решением налоговой инспекции в части, общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю с апелляционной жалобой на решение от 26.02.2015 N 19-32/8. Однако Управление решением от 12.05.2015 N 21-12-332 оставило жалобу общества без удовлетворения.

В дальнейшем общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю с апелляционной жалобой на решение от 26.02.2015 N 19-32/8 в ранее не обжалованной части (409 468 рублей налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафных санкций). Управление решением от 14.09.2015 N 21-12-685 удовлетворило жалобу общества в части доначисления 138 221 рубля налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафных санкций. В остальной части решение ИФНС России N 2 по г. Краснодару о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.02.2015 N 19-32/8 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением ИФНС N 2 по г. Краснодару о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.02.2015 N 19-32/8 и решением УФНС по Краснодарскому краю от 12.05.2015 N 21-12-332, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными в оспариваемой части.

Суд первой инстанции при вынесении обжалуемого решения проверил соблюдение налоговой инспекцией требований, установленных статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, и не установил процессуальных нарушений принятия оспариваемых решений. Решение суда первой инстанции в этой части соответствует установленным по делу обстоятельствам и статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом заявителем указанные обстоятельства не оспариваются; общество не ссылается на наличие процессуальных нарушений, допущенных налоговым органом при принятии оспариваемых решений, в качестве обстоятельств для признания их недействительными.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В силу положений статьи 143 НК РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Пунктом 1 статьи 173 НК РФ установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для обоснования права на налоговый вычет, являются: принятие товара (работ, услуг) к учету при наличии соответствующих первичных документов; приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подпадающих под обложение налогом на добавленную стоимость, или для перепродажи; предъявление счета-фактуры, оформленного в соответствии с положениями пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций".

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" установлено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они имеют обязательные реквизиты.

К первичным бухгалтерским документам статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" отнесены документы, подтверждающие каждый факт хозяйственной жизни. При этом содержащиеся в них данные подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета (часть 1 статьи 10 Закона). Бухгалтерский учет по общему правилу ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета (часть 3 статьи 10 Закона).

По смыслу глав 21, 25 НК РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты и на получение возмещения налога из бюджета. Исследование обстоятельств, связанных с достоверностью и непротиворечивостью документов входит в предмет доказывания по настоящему делу.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость и на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций. Правоприменительные выводы по данному вопросу сделаны в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 9893/07.

В пункте 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Согласно постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Из текста заявления общества следует, что организация оспаривает произведенные налоговым органом доначисления по НДС (за 2, 4 кварталы 2011 года, 1, 2, 3 кварталы 2012 года в сумме 1 375 011 рублей, 365 722 рубля пени, 261 422 рубля штрафных санкций) и налогу на прибыль организаций (в сумме 1 527 790 рублей, 403 989 рублей пени и 305 560 рублей штрафных санкций) в части финансово-хозяйственных операций с ООО "Гарант-Строй".

Основанием для доначисления обществу к уплате в бюджет вышеперечисленных сумм послужил вывод налогового органа о неподтверждении реальности хозяйственных операций заявителя с контрагентом - ООО "Гарант-Строй".

Суд первой инстанции не согласился с доводами налогового органа в указанной части, признав недействительным решение ИФНС N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 о доначисления 1 375 011 рублей НДС, 365 722 рублей пени по НДС, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату НДС в размере 261 422 руб.

Оценив доводы жалобы инспекции, касающиеся указанной части решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции считает выводы суда не соответствующими фактическим обстоятельствам дела, а решение ИФНС N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 о доначисления 1 375 011 рублей НДС, 365 722 рублей пени по НДС, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату НДС в размере 261 422 руб. обоснованным, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что ООО "Фирма "Волна-Аспект" в рамках выездной налоговой проверки налоговому органу в отношении финансово-хозяйственных операций с ООО "Гарант-Строй" для применения вычета по НДС, а также для подтверждения расходов по налогу на прибыль представлены счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, протоколы согласования договорной цены, справки о стоимости выполненных работ и затрат, договор от 04.04.2011 N ОЛ/020/11, заключенный с ООО "ГарантСтрой".

Инспекцией из состава налоговых вычетов по НДС, а также из состава расходов по налогу на прибыль организаций исключены затраты по взаимоотношениям с контрагентом ООО "ГарантСтрой" (субподрядчик), направленным на исполнение договоров общества (подрядчик) с ОАО "НПО Энергомаш имени академика В.П. Глушко" (заказчик) и ФГУП "НПО им. С.А. Лавочкина" (заказчик).

Из материалов проверки следует, что ООО "Фирма "Волна-Аспект" на основании договора подряда от 26.05.2010 N 980-10-118, заключенного с ОАО "НПО Энергомаш имени академика В.П. Глушко", выполняло работы по аварийной прочистке, ремонту, реконструкции канализационных, водопроводных и ливнесточных сетей; на основании договоров от 30.11.2011 N 82, от 02.02.2011 N 2, от 16.08.2011 N 8, от 18.10.2011 N 10, от 22.12.2011 N 18 с ФГУП "НПО им. С.А. Лавочкина" - работы по ремонту водопровода и прочистке хозфекальной канализации.

При этом налоговый орган указывает, что согласно представленным к проверке документам, в нарушение условий договоров с заказчиками, выполнение спорных работ осуществлялось с привлечением ООО "ГарантСтрой" без согласования с заказчиком, что не оспаривается обществом.

Кроме того, проверкой установлено, что работы на объектах проводились также с привлечением сторонних организаций: ООО "Импульс", ООО "ИнвестСтройНедвижимость", ООО "Спектор", ООО "Сервис Групп".

Помимо этого, налоговый орган указывает, что письмом от 15.11.2013 N 4/1/16-2267дсп@ инспекцией получен протокол допроса директора ООО "ГарантСтрой" Помазуевой Елены Николаевны от 18.06.2013 N 118, из которого следует, что указанное лицо не являлось директором и учредителем ООО "ГарантСтрой" в 2010 - 2012 годах, заявление о регистрации при создании юридического лица, устав юридического лица, протокол (решение собрания учредителей при создании юридического лица), заявления об открытии счетов в банках, заявление на установление системы "Банк-Клиент", акт приема передачи электронного ключа, не подписывало, доверенности не выдавала; указала, что дважды (в 2007 и в 2010 г.) теряла паспорт; датой регистрации ООО "ГрантСтрой" является 23.06.2010, что совпадает с датой утери паспорта названным лицом.

Кроме того, в отношении ООО "ГарантСтрой" инспекцией установлены следующие обстоятельства:

- в 2011 - 2012 годах лицензии на выполнение работ отсутствуют, членом саморегулируемой организации ООО "ГарантСтрой" не являлось;

* транспортные средства и имущество отсутствует;

* перечисление денежных средств субподрядным организациям не производилось;

- выплата заработной платы, плата за аренду техники (строительных машин), коммунальные платежи и иные платежи, связанные с хозяйственной деятельностью, не осуществлялись;

- по расчетному счету производились перечисления денежных средств в адреса организаций и индивидуальных предпринимателей, которые в дальнейшем переводили денежные средства на счета в Германии;

* относится к числу налогоплательщиков, предоставляющих "нулевую" отчетность;

* счета-фактуры, акты выполненных работ, справки стоимости выполненных работ, протоколы согласования договорной цены, договор подписаны руководителем Е.Н. Помазуевой, которая отрицает факт подписания каких-либо документов, связанных с финансово-хозяйственной деятельностью ООО "ГарантСтрой", поскольку не является руководителем данной организации.

Вышеперечисленные обстоятельства послужили основанием для доначисления налоговым органом заявителю к уплате в бюджет НДС за 2, 4 кварталы 2011 года, 1, 2, 3 кварталы 2012 года в сумме 1 375 011 рублей, 365 722 рубля пени, 261 422 рубля штрафных санкций.

Суд апелляционной инстанции считает правовую позицию налогового органа обоснованной, исходя из следующего.

С учетом отрицания директора общества своей причастности к деятельности контрагента и участия в спорных хозяйственных операциях, наряду с иными приведенными инспекцией доказательствами неосуществления контрагентом хозяйственной деятельности, в совокупности, указанные обстоятельства исключают применение налоговых вычетов по НДС, поскольку недостоверные доказательства, независимо от реальности осуществленных операций, не подтверждают, что они выполнены именно тем контрагентом - ООО "ГарантСтрой", от которого исходят недостоверные документы.

Как указано в постановлении Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 N 3355/07, если физические лица, указанные в документах в качестве генеральных директоров обществ-поставщиков либо не существуют, либо не имеют отношения к этим организациям, то ввиду отсутствия лиц, идентифицируемых в качестве единоличных исполнительных органов названных обществ, нет оснований считать, что эти организации вступали в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия. Таким образом, налогоплательщик не вправе претендовать на вычет налога на добавленную стоимость по операциям с контрагентом, если последний их не осуществлял.

Наличие у контрагента руководителя и учредителя, имеющего "номинальный" статус, является обстоятельством, свидетельствующим о ненадлежащем образом сформированном единоличном исполнительном органе этого юридического лица, и не позволяющим реально осуществлять хозяйственные операции по поставке товаров, и как следствие, данное обстоятельство не позволяет рассматривать такую организацию, как полноценного участника гражданского оборота.

Отсутствие лица, идентифицируемого в качестве единоличного исполнительного органа контрагента налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьей 53 ГК РФ, статьей 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", как одного из признаков юридического лица, свидетельствует о том, что общество не вступало в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, с такими контрагентами.

Судом апелляционной инстанции учтены показания Помазуевой Елены Николаевны, указанной в учредительных документах в качестве директора ООО "ГарантСтрой", отраженные в протоколе допроса N 118 от 18.06.2013.

При заключении рассматриваемых сделок заявителем не проявлена должная осмотрительность в выборе контрагента.

Заявитель должен был удостовериться в полномочиях лиц, выступающих стороной по заключаемым договорам, запросить представление документа (решение учредителей, выписка из протокола), подтверждающего должностные полномочия лица, как генерального директора, а также иных представителей контрагента, проверить соответствие сведений в решении либо в протоколе паспортным данным руководителей.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и, во всяком случае, не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Кроме того судом учтено, что по запросу налогового органа Экспертно-Криминалистическим центром Главного Управления МВД России по Краснодарскому краю проведено исследование образцов почерка и подписей Помазуевой Е.Н.

По результатам исследования экспертно-криминалистическим центром ГУ МВД России по Краснодарскому краю составлена справка N 17/1-62и от 12.05.2015, в которой содержится вывод о том, что представленные на экспертизу документы вероятно подписаны не Помазуевой Е.Н., а другим лицом, что согласуется с показаниями Помазуевой Е.Н. отрицавшей факт исполнения обязанностей руководителя ООО "ГарантСтрой" и подписания от имени данного общества каких-либо документов.

Обществом не представлено в материалы дела доказательств, подтверждающих наличие полномочий у других лиц на подписание первичных документов от имени спорного контрагента.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод общества о недопустимости экспертного заключения в качестве доказательства по делу, в связи с тем, что на исследование представлены документы ООО "ГарантСтрой" и только экспериментальные образцы подписей, выполненные Помазуевой Е.Н. (свободные и условно-свободные образцы подписей указанного лица на экспертизу не представлялись).

Экспертиза является только одним из доказательств, подлежащих оценке в совокупности с иными доказательствами.

Деятельность государственных экспертных учреждений урегулирована ФЗ от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в РФ". При проведении почерковедческой экспертизы эксперт должен руководствоваться разработанной методикой, в том числе проверять полученные документы на предмет их соответствия методике исследования и оценивать, являются ли образцы почерка достаточными для исследования.

Согласно п. 5 ст. 95 НК РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

Если эксперт о недостаточности и непригодности для идентификации исполнителя подписи представленных ему на проверку материалов для дачи заключения не заявлял, от дачи заключения не отказался, экспертиза правомерно проведена по копиям документов.

Кроме того, согласно ст. 10 Закона "Об экспертной деятельности" объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, а также материалы дела, по которому производится судебная экспертиза.

Если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта в силу положений части 6 статьи 71 и части 8 статьи 75 АПК РФ могут быть предоставлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов (постановление Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 N 23).

Представление оригинала документа требуется при исследовании экспертом содержания материала, использованного для нанесения подписи, исследования бумаги и т.п. В случае сравнения форм, размеров, месторасположения, транскрипции, степени выработанности, конструктивной сложности, наклона, расстановки и т.д. возможно и представление копий.

Методика предусматривает возможность проведения экспертизы по копиям и количество образцов для исследования должен определять сам эксперт, при их недостаточности он может затребовать дополнительные. Так, согласно ч. 4 ст. 55 АПК РФ, эксперт вправе отказаться от дачи заключения по такой экспертизе.

В данном случае по тем сведениям, которые были отображены в копиях документов, экспертом сделан категоричный вывод о подписании спорных документов не тем лицом, которое указано в расшифровке подписи. Представленные сведения, которые были отображены в копиях документов, признаны экспертом достаточными для ответа на поставленные перед ним вопросы.

Общество в порядке статьи 65 АПК РФ не представило доказательств того, что назначенная инспекцией экспертиза не могла быть проведена по тем материалам, которые предоставлены в распоряжение эксперта.

Заключение почерковедческой экспертизы, назначенной на основании ст. 95 НК РФ, по причине ее проведения на основании копий документов, нельзя признать недопустимым доказательством.

В этой связи судом апелляционной инстанции сделан вывод о том, что представленное инспекцией заключение эксперта является одним из доказательств подписания первичных документов по рассматриваемым хозяйственным операциям со стороны контрагента неустановленным лицом. Соответственно, оценка данного доказательства осуществляется судом апелляционной инстанции в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Из совокупности установленных в ходе проверки налоговым органом обстоятельств судом апелляционной инстанции сделан вывод о нереальности выполнения работ названным контрагентом общества с учетом того, что основным видом деятельности ООО "ГарантСтрой" является строительство зданий и сооружений, при этом сведения о среднесписочной численности организации, справки по форме 2-НДФЛ, справки о наличии недвижимого имущества и транспортных средств не подтверждают наличие трудовых ресурсов и основных средств, необходимых для выполнения обязательств, предусмотренных договором от 04.04.2011 N ОЛ/020/11. ООО "ГарантСтрой" относится к числу налогоплательщиков, представляющих "нулевую" налоговую отчетность; с номинальным руководителем, не осуществляет реальной деятельности, что подтверждается отсутствием хозяйственных расходов.

Кроме того налоговым органом установлено, что ООО Фирма "Волна-Аспект" в проверяемом периоде являлось членом саморегулируемой организации "Союз строителей Южного региона" и имело лицензию от 04.04.2011 N 0177.01-2011-2310044643-с-179 с разрешенными видами деятельности: устройство наружных сетей водопровода, устройство наружных сетей канализации, устройство наружных сетей теплоснабжения.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости за 2011-2012 годы, на учете ООО "Фирма "Волна-Аспект" числилось оборудование, необходимое для осуществления спорных работ, в частности, имелась установка для статзамены трубопроводов, которая позволяет осуществить работы по восстановлению пропускной способности трубопроводных систем, для обслуживания которой согласно инструкции необходимо 2 человека персонала.

Кроме того, в ходе допроса руководитель общества Бакума И.Г. указал, что в 2011-2012 годы ООО "Фирма "Волна-Аспект" имело следующие основные средства: установка для разрушения труб и втягивания новых, сварочные аппараты, генератор.

Согласно сведениям о среднесписочной численности работников в 2011 году количественный показатель сотрудников составил 6 человек, в 2012 году - 5 человек; согласно показаниям руководителя общества в 2011-2012 годы - 7 человек.

В ходе проверки выявлено, что сотрудники общества, включая руководителя, в период выполнения работ по договорам были командированы на спорные объекты на срок от 21 до 29 дней в месяц для выполнения работ по прокладке трубопроводов, бестраншейной замене трубопроводов, очистке канализаций, восстановлении пропускной способности трубопроводов, о чем свидетельствуют приказы о командировании, командировочные удостоверения, служебные задания, счета за проживание, представленные в материалы дела.

Кроме того, объекты, на которых осуществлялись спорные работы, являются территориями с пропускной системой входа/въезда, в связи с чем условиями договоров предусмотрена обязанность Заказчиков обеспечить проход на территорию специалистам подрядчика.

Согласно письменным заявкам на пропуски, на территории заказчиков входили сотрудники ООО Фирма "Волна-Аспект", а также специалисты привлеченных организаций - ООО "ИнвестСтройНедвижимость", ООО "Импульс", ООО "Спектор", ООО "Сервис Групп". При этом сотрудникам ООО "ГарантСтрой" пропуски для доступа на территории объектов не оформлялись.

Результатами встречных проверок и показаниями рабочих (Ларин А.В., Жоров В.В) также подтверждено, что строительная техника, использованная в работе наряду с имеющейся у общества установкой, принадлежала ООО "Импульс", ООО "СервисГрупп", ООО "Спектор", а машинистами экскаваторов являлись сотрудники указанных организаций.

Таким образом, строительная техника, использованная на объектах НПО ФГУП им. С.А. Лавочкина, ОАО "НПО Энергомаш имени академика В.П. Глушко" контрагенту ООО "ГарантСтрой" не принадлежала; сотрудники, выполнявшие работы не являлись сотрудниками ООО "ГарантСтрой".

Водители автомобилей (Струков А.А., Зубцов А.А., Почтов А.И., Денисов Э.П.), доставлявшие материалы на спорные объекты (бетон, песок), также подтвердили, что в ООО "ГарантСтрой" никогда не работали, зарплату не получали. При этом Почтов А.И. и Денисов Э.П. пояснили, что на объекте ОАО "НПО Энергомаш имени академик В.П. Глушко" работы не выполняли.

Ввезенные на объекты материалы оприходованы ООО Фирма "Волна-Аспект" и списаны в производство, что подтверждено данными бухгалтерского и налогового учета общества, что также свидетельствует о необходимости ввоза материалов непосредственно для ООО Фирма "Волна-Аспект".

Проверкой установлено и материалами дела подтверждено, что заезжавшие на территорию заказчиков автомобили принадлежали, в том числе: брату руководителя общества Бакума В.Г. (ЗИЛ 131 гос. номер Р935АК23, КАМАЗ гос. номер Т756ОО23), сотруднику заявителя Добрынину Н.Н. (ВАЗ гос. номер Н305СН23) и находятся в безвозмездном пользовании у ООО Фирма "Волна-Аспект". Водителями указанных автомобилей являлись сами сотрудники общества (Дзюба Е.И., Хайретдинов Р.М., Сливный А.В., Гатчин М.Н., Гутырчик А.Р., Река С.Н., Добрынин Н.Н.), что прямо указывает на фактическое наличие транспорта у заявителя и выполнение перевозок собственными силами общества.

Материалами дела подтверждено, что общество заказывало пропуски на объекты для Гатчина М.Н. и Сливного А.В., которые не являются сотрудниками общества. При этом въезжающий по пропуску на территорию автомобиль ГАЗЕЛЬ гос. номер В136ВТ190 принадлежал Гатчину М.Н. По данному вопросу руководитель И.Г. Бакума в рамках допроса сообщил, что Гатчин М.Н. в 2011-2012 годах являлся сотрудником Красногорского механического завода, однако на безвозмездной основе с использованием личного транспорта завозил на объекты материалы, принадлежащие ООО Фирма "Волна-Аспект"; а Сливный А.В. на объекте ОАО "НПО Энергомаш имени академика В.П. Глушко" обслуживал установки от субподрядчика ООО "ГарантСтрой", при этом с указанным лицом И.Г. Бакума знаком "с детства".

Таким образом, выводы инспекции о том, что оборудование, транспортные средства и сотрудники, получившие доступ на территорию объектов заказчиков, принадлежали либо обществу, либо иным, привлеченным обществом, сторонним организациям и не относятся к деятельности ООО "ГарантСтрой", подтверждены материалами проверки и обществом не опровергнуты.

Ссылка Общества в судебном заседании на то, что сотрудниками ООО "ГарантСтрой" могли являться физические лица, не допрошенные в ходе выездной налоговой проверки, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку в ходе проверки налоговым органом было установлено, что штатные работники у ООО "ГарантСтрой" отсутствуют. Из анализа расчетного счета ООО "ГарантСтрой" не усматривается факта перечисления денежных средств третьим лицам в счет оплаты подобных работ. Налоговым органом были допрошены все явившиеся лица, в свою очередь ссылка Общества основана на предположениях.

С учетом изложенного, судом апелляционной инстанции сделан вывод о том, что формальное соблюдение положений ст. ст. 171, 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по НДС, не влечет за собой безусловного возмещения сумм этого налога из бюджета, если при исполнении налоговых обязанностей выявлена цель получения необоснованной налоговой выгоды.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом, следует отметить, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Следовательно, при решении вопроса о возможности принятия налоговых вычетов в целях исчисления налога на добавленную стоимость и расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций необходимо исходить из реальности затрат, произведенных налогоплательщиком для приобретения товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В соответствии с п. 10 Постановления N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и, во всяком случае, не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Следовательно, принимая соответствующие документы от контрагента, общество должно было учитывать, что они служат основанием для применения вычетов по НДС и, соответственно, должно было удостовериться не только в документах, подтверждающих государственную регистрацию указанного юридического лица, но и установить личность лиц, подписавших данные документы от имени контрагентов, а также убедиться в соответствующих полномочиях на совершение юридически значимых действий.

Довод налогоплательщика о том, что ООО "Гарант-Строй" зарегистрировано в ЕГРЮЛ в качестве юридического лица не может свидетельствовать о должном проявлении осмотрительности, поскольку сам по себе факт регистрации юридического лица, в отсутствие личных контактов, доказательств взаимодействия контрагентов в ходе осуществления деятельности в рамках заключенных сделок, не является достаточным, поскольку носит заявительный характер.

При такой совокупности обстоятельств и противоречивости доводов общества судом апелляционной инстанции сделан вывод о том, что действия общества, представившего в обоснование права на вычет НДС документы, оформленные от имени ООО "ГарантСтрой", направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий и получение необоснованной налоговой выгоды, а факт приобретения товара у ООО "ГарантСтрой", то есть реальность хозяйственных взаимоотношений с данным контрагентом, общество не доказало.

Аналогичные выводы в отношении деятельности ООО "ГарантСтрой" в рассматриваемый период подтверждены ФАС СКО в постановлении по делу N А32-9888/2014, в рамках которого подтверждена обоснованность позиции налогового органа в отношении отказа в вычете НДС по операциям с указанным контрагентом.

Следовательно, требования заявителя о признании недействительным решения ИФНС N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления к уплате в бюджет НДС за 2, 4 кварталы 2011 года, 1, 2, 3 кварталы 2012 года в сумме 1 375 011 рублей, 365 722 рубля пени, 261 422 рубля штрафных санкций не подлежат удовлетворению, а решение суда в указанной части подлежит отмене.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ООО Фирма "Волна-Аспект" в соответствии со ст. 246 НК РФ являлось плательщиком налога на прибыль.

По результатам налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что заявитель неправомерно включил в состав расходов сумму, уплаченную в адрес ООО "ГарантСтрой" по договору от 04.04.2011 N ОЛ/020/11 и инспекцией доначислен обществу налог на прибыль организаций в сумме 1 527 790 рублей, 403 989 рублей пени и общество привлечено к ответственности в виде штрафа в сумме 305 560 руб.

К указанному выводу налоговый орган пришел на том основании, что обществом представлены по рассмотренным хозяйственным операциям документы, содержащие недостоверные сведения, не подтверждена реальность хозяйственных взаимоотношений с ООО "ГарантСтрой".

Судом первой инстанции признаны необоснованными выводы налогового орган в части доначислении налога на прибыль по сделке с указанным контрагентом, и судебная коллегия также пришла к выводу о том, что доначисление обществу налога на прибыль и пени по этому налогу неправомерно, поскольку не соответствует фактическим обстоятельствам, связанным с несением реальных затрат обществом.

Согласно пункту 3 постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Кодекса и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов, непроявление должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежал определению исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Названный подход отражен в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.

При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 ст. 65 АПК РФ возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО Фирма "Волна-Аспект" выполняло ремонтно-строительные работы на объектах заказчиков - ОАО "НПО Энергомаш имени академика В.П. Глушко" (заказчик) и ФГУП "НПО им. С.А. Лавочкина" (заказчик), факт их сдачи по актам, принятия и оплаты заказчиками.

При анализе затрат общества на выполнение указанных работ установлено, что на балансе общества числились строительные материла (трубы, гидранты, фитинги, доски, песок и пр.), что подтверждается карточкой "счета 10", регистром налогового учета прямых расходов на производство; которые использованы обществом при осуществлении работ по договорам с указанными заказчиками.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости за 2011-2012 годы, на учете ООО "Фирма "Волна-Аспект" числилось оборудование, необходимое для осуществления спорных работ.

Налоговым органом не оспорен факт выполнения обществом работ, отраженных в актах КС-2, справках КС-3 и сдача работ заказчикам согласно контрактам, получение обществом дохода от выполненных работ, который учтен инспекцией для целей налогообложения.

Представленные обществом в подтверждение правомерности включения в состав расходов первичные документы, содержат все необходимые реквизиты, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ, что не отрицается инспекцией.

Налоговым органом сделан вывод о том, что представленные обществом документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают факт выполнения субподрядных работ именно ООО "ГарантСтрой", однако в таком случае налоговый орган должен был применить правовую позицию, содержащуюся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012, и определить реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль по контрагенту ООО "ГарантСтрой" исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам налогоплательщика, основываясь на том, что факт, что выполнение работ по заданиям заказчиков, соответствующих документам, составленным ООО "ГарантСтрой", не опровергается собранными в ходе проверки доказательствами.

Из оспариваемого решения и материалов дела, следует, что налоговый орган не отрицает сам факт выполнения работ и получения дохода, учтенного при расчете налога на прибыль.

Инспекцией оспаривается только выполнение субподрядных работ именно у заявленного им контрагента ООО "ГарантСтрой".

Соответственно, налоговый орган необоснованно исключил из состава расходов всю сумму затрат общества на выполнение работ, которые заявлены от имени ООО "ГарантСтрой", а реальный размер предполагаемой налоговой выгоды следовало определить в соответствии со сложившимися рыночными ценами.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом не дана оценка всем обстоятельствам настоящего спора, а также приведенным обществом расчетам по налогу на прибыль.

С учетом изложенного решение ИФНС N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления обществу налога на прибыль организаций в сумме 1 527 790 рублей, 403 989 рублей пени, привлечения общества к ответственности в виде штрафа в сумме 305 560 руб. подлежит признанию недействительным, как не соответствующее НК РФ.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, оспариваемым решением налогового органа заявителю доначислено к уплате в бюджет 271 247 рублей налога на прибыль, 71 292 рубля пени по налогу на прибыль и 54 249 рублей штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль, в связи с необоснованным включением в состав внереализационных расходов безнадежных долгов с истекшим сроком исковой давности в общей сумме 2 047 342 рубля.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ определено, что в целях главы 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, обществом в 2011 году списана безнадежная дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 2 047 342 рубля, в том числе:

- 825 065 рублей по финансово-хозяйственным операциям с ОАО "Машиностроительный завод ЗиО - Подольск";

- 1 221 436 рублей по финансово-хозяйственным операциям с ООО "ИмпульсСтройСервис";

- 827 рублей по финансово-хозяйственным операциям с ОАО "Металлургический завод "Электросталь".

Нормами Гражданского кодекса Российской Федерации установлены следующие основания признания дебиторской задолженности безнадежной: истечение срока исковой давности; прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения; прекращение обязательства на основании акта государственного органа; прекращение обязательства смертью гражданина; прекращение обязательства вследствие ликвидации организации.

Согласно письму Минфина России от 11.04.2008 N 03-03-06/1/276 организация вправе списать дебиторскую задолженность, признанную нереальной к взысканию, по истечении срока исковой давности.

Общий срок исковой давности устанавливается в три года, течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с установленным в договоре сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения. Срок исковой давности и порядок его исчисления не могут быть изменены соглашением сторон (статья 196 ГК РФ).

В пункте 2 статьи 200 ГК РФ установлено, что по обязательствам, срок исполнения которых не определен, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. При этом в пункте 2 статьи 314 ГК РФ указано, что в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства.

Списание дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности может быть произведено, если этот срок не прерывался и не приостанавливался. В соответствии со статьей 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Таким образом, подписание акта сверки задолженности, которое является письменным подтверждением признания наличия задолженности, служит основанием для признания срока исковой давности прерванным.

При отсутствии документального подтверждения, расходы не могут учитываться для целей налогообложения прибыли (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н), установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 Положения N 34н, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

К письменному обоснованию необходимости списания дебиторской задолженности (бухгалтерской справке), на основании которой списывается дебиторская задолженность, обязательно должны прилагаться документы, подтверждающие обоснованность признания задолженности невозможной к взысканию, в частности: выписка из единого государственного реестра или справка налогового органа о ликвидации должника; уведомление ликвидационной комиссии (конкурсного управляющего) или решение суда об отказе в удовлетворении требований по взысканию соответствующей задолженности из-за недостаточности имущества ликвидированной организации-должника; акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания задолженности с должника.

Для подтверждения правомерности операции по списанию дебиторской задолженности необходимо наличие: акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма N ИНВ-17, утвержденная постановлением Госкомстата от 18.08.1998 N 88) за период, в котором возникли обстоятельства, свидетельствующие о безнадежности к взысканию задолженности (ликвидация организации-должника, истечение срока исковой давности) и справки, прилагаемой к акту инвентаризации расчетов; приказа (распоряжения) руководителя организации о списании дебиторской задолженности; договора с дебитором; накладной, подтверждающей отгрузку товарно-материальных ценностей дебитору; иных документов, подтверждающих исполнение обязательств перед дебитором.

Кроме того, для признания долга безнадежным в связи с истечением срока исковой давности необходимы документы, позволяющие точно установить дату возникновения дебиторской задолженности и истечения срока исковой давности. Такими документами могут быть, например, договор, счет на оплату, акт выполненных работ, оказанных услуг. Обязанность представления данных, а также документов и сведений, подтверждающих расходы в целях налогообложения, лежит на налогоплательщике.

В письме Федеральной налоговой службы России от 06.12.2010 N ШС-37-3/16955 "О подтверждении расходов в виде сумм дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности" указано, что для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности налогоплательщику необходимо иметь документы, подтверждающие факт возникновения задолженности, а также документы, свидетельствующие о течении срока исковой давности. Документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые соответствующие требованиям пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы). При этом договор сам по себе не является первичным документом, свидетельствующим о совершении хозяйственной операции.

Как установлено статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего до 01.01.2013, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание. Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса). Названная норма не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Указанная позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10.

Из выше приведенных норм следует, что при отсутствии необходимого документального подтверждения задолженности, сроков ее возникновения, результатов инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя о списании дебиторской задолженности у налогоплательщика отсутствуют правовые основания для ее включения в состав внереализационных расходов. Кроме того, налогоплательщик лишен права на произвольный выбор налогового периода для списания безнадежных долгов.

Из материалов дела следует, что в обоснование необходимости списания безнадежной ко взысканию задолженности обществом в налоговый орган представлено распоряжение от 30.12.2011 N 03, акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по форме N ИНВ-17, содержащий спорные суммы.

Вместе с тем налоговый орган указывает, что в части сумм задолженности ОАО "Машиностроительный завод "ЗиО - Подольск" (сумма списания -825 065 рублей, в том числе по актам выполненных работ за 2006 год - 134 787,48 рубля, за 2007 год - 690 277,57 рубля), окончание срока исковой давности безнадежной задолженности 2006 года в сумме 134 787,48 рубля приходится на 2009 год, окончание срока исковой давности безнадежной задолженности 2007 года в сумме 690 277,57 рубля приходится на 2010 год.

По финансово-хозяйственным операциям с ООО "ИмпульсСтройСервис" (сумма списания 1 221 436 рублей), осуществленным заявителем на основании договора от 14.11.2006 N 5, судом установлено, что заявителем произведены работы по ремонту воздуховода длинной 336 метров на сумму 1 585 404 рубля, что подтверждено актом выполненных работ формы КС-2 от 23.12.2006 N 7. В связи с чем окончание срока исковой давности приходится на 2009 год.

В части списания - 827 рублей задолженности ОАО "Металлургический завод "Электросталь" налоговый орган указывает, что договор с указанным контрагентом обществом не представлен.

Согласно представленному налогоплательщиком акту о приемке выполненных работ формы КС-2 от 28.12.2007 N 1/э на сумму 1 413 668 рублей окончание срока исковой давности задолженности приходится на 2010 год.

Вместе с тем заявитель ссылается на прерывание срока исковой давности, обусловленного частичной оплатой задолженности вышеперечисленными контрагентами.

В подтверждение указанного довода обществом в материалы дела представлены надлежащим образом заверенные копии платежных поручений:

* ОАО "Машиностроительный завод "ЗиО - Подольск" от 21.03.2008 N 912 на сумму 200 633,41 рубля;

* ОАО "Металлургический завод "Электросталь" от 05.02.2008 N 731 на сумму 462 266,22 рубля;

- ООО "ИмпульсСтройСервис" от 02.12.2008 N 431 на сумму 50 000 рублей.

Учитывая изложенное, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что общество правомерно списало указанную выше дебиторскую задолженность в 2011 году.

Следовательно, у инспекции не имелось правовых оснований для доначисления заявителю к уплате в бюджет 271 247 рублей налога на прибыль, 71 292 рубля пени по налогу на прибыль и 54 249 рублей штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в связи с необоснованным включением в состав внереализационных расходов безнадежных долгов с истекшим сроком исковой давности.

Согласно уточненным требованиям ООО фирма "Волна-Аспект" просило суд признать недействительным решение ИФНС N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа за непредставление документов в установленный срок, в сумме 155 160 рублей.

В обоснование указанного требования организацией заявлено ходатайство о снижении размера штрафных санкций ввиду наличия обстоятельств, смягчающих ответственность.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Согласно пункту 2 статьи 93 НК РФ представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий. Пунктом 3 статьи 93 НК РФ установлено, что документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

Как указано в пункте 4 статьи 93 НК РФ, отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ установлено, что непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119 и 129.4 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает обязанность налогоплательщика представлять налоговому органу документы, указанные в требовании о представлении документов, за исключением уже представленных при проведении налоговых проверок документов.

Судом установлено, что в ходе выездной налоговой проверки инспекцией на основании требования от 12.09.2014 N 19-34/76 у налогоплательщика истребованы документы, послужившие основанием для исчисления и уплаты налогов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность их уплаты.

Требование налогового органа вручено руководителю общества 15.09.2014.

Вместе с тем запрошенные инспекцией документы в количестве 1 095 штук представлены заявителем в инспекцию только 30.09.2014, то есть с нарушением срока на 1 день.

Факт представления документов с нарушением срока подтвержден материалами дела и заявителем не оспаривается.

В ходе судебного разбирательства по делу представителем общества заявлялось ходатайство о снижении размера начисленных инспекцией штрафных санкций ввиду наличия обстоятельств, смягчающих ответственность заявителя: привлечение к налоговой ответственности впервые, отсутствие умысла в совершении налогового правонарушения, незначительный период просрочки представления документов, возникшие при подготовке документов неисправности копировальной техники.

Согласно пунктам 1-3 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ, признаются:

* совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

* совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

- тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Таким образом, статья 112 НК РФ содержит открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность.

Следовательно, в компетенцию арбитражного суда входит установление обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, так как приведенный в пункте 1 статьи 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, не является исчерпывающим, любые иные обстоятельства могут быть признаны судом смягчающими ответственность.

В силу пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П и Определении от 04.07.2002 N 202-О, к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) следует добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок. А иного рода меры, а именно взыскание штрафов по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние.

Учитывая, что предусмотренный статьей 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, является открытым, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил заявленное обществом ходатайство о снижении размера штрафных санкций и уменьшил размер штрафа по решению налоговой инспекции до 17 240 руб.

В связи с чем требования заявителя о признании недействительным решения ИФНС N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа за непредставление документов в установленный срок, в сумме 155 160 рублей, подлежат удовлетворению.

Доводы жалобы инспекции в указанной части не опровергают сделанных судом выводов.

Судом первой инстанции обоснованно отказано в удовлетворении требования налогоплательщика о признании недействительным решения УФНС по Краснодарскому краю от 12.05.2015 N 21-12-332, ввиду следующего.

Пунктом 75 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлено, что решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Как установлено судом, Управлением не принималось новое решение, которым бы нарушались права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагались на него какие-либо обязанности, создавались иные препятствия для осуществления им предпринимательской и иной экономической деятельности.

Основания, по которым общество просит признать недействительными оспариваемое решение Управления, и доводы, приводимые им, сводятся к несогласию с решением ИФНС N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Доводов о нарушениях процедуры принятия оспариваемого решения управления, а также о выходе последнего за пределы своих полномочий, налогоплательщиком в суде не приводились.

Таким образом, у суда первой инстанции не имелось правовых оснований для признания недействительным оспариваемого решения УФНС по Краснодарскому краю от 12.05.2015 N 21-12-332.

В указанной части выводы суда первой инстанции сторонами в суде апелляционной инстанции не оспорены.

Оснований для взыскания госпошлины с заявителя, в уплате которой судом предоставлена отсрочка, не имеется, поскольку в удовлетворении требований общества отказано в части.

Поскольку при принятии решения от 16.12.2015 суд первой инстанции пришел к выводам, не соответствующим установленным по делу обстоятельствам, обжалованный судебный акт подлежит изменению на основании п. 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 16.12.2015 по делу N А32-29291/2015 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару от 26.02.2015 N 19-32/8 признать недействительными в части доначисления 1 375 011 рублей НДС, 365 722 рублей пени по НДС, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неполную уплату НДС в размере 261 422 рублей, в удовлетворении заявления в данной части отказать.

В остальной части решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Емельянов

Судьи

А.Н. Герасименко Н.В. Сулименко