Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 марта 2016 г. N 19АП-521/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 21 июня 2016 г. N Ф10-1876/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Воронеж

31 марта 2016 г.

Дело N А36-3766/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 24 марта 2016 года.

В полном объеме постановление изготовлено 31 марта 2016 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,

судей Скрынникова В.А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бауман Л.В.,

при участии в судебном заседании:

от Общества с ограниченной ответственностью "РошенЦентр-Л": Алмияровой Е.Н., доверенность от 25.12.2015, Джанянц Н.Ю., доверенность от 10.02.2016,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Липецкой области: Куроедова Д.М., доверенность N 03-15/004 от 04.02.2016, Голосной И.В., доверенность N 03-15/002 от 28.01.2016, Мещерякова Е.В., доверенность N 03-15/003 от 04.02.2016,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "РошенЦентр-Л" на решение Арбитражного суда Липецкой области от 01.12.2015 по делу N А36-3766/2015 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "РошенЦентр-Л" (ОГРН 1134825001552, ИНН 4825093878) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Липецкой области о признании незаконным решения от 11.03.2015 N 4,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "РошенЦентр-Л" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Липецкой области (далее - Инспекция) о признании незаконным решения от 11.03.2015 N 4 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 01.12.2015 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой ссылается на несоответствие выводов, изложенных в решении, фактическим обстоятельствам дела и просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

В представленном письменном отзыве на апелляционную жалобу Инспекция возражает по доводам жалобы, полагая их несостоятельными, необоснованными и направленными на переоценку выводов суда, в связи с чем считает судебный акт подлежащим оставлению без изменения как законный и основанный на имеющихся в деле доказательствах.

Суд апелляционной инстанции, проверив законность и обоснованность решения в обжалуемой части в порядке, предусмотренном статьями 268 - 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО "РошенЦентр-Л", по результатам которой налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 26.01.2015 N 4 и вынесено решение от 11.03.2015 N 4 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения". Оспариваемым решением Инспекцией уменьшены убытки, исчисленные Обществом за 2013 год, на сумму 5 450 297,92 руб.

Основанием для принятия данного решения послужил вывод налогового органа о неправомерном включении Обществом в расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, выплат денежных компенсаций работникам при увольнении по соглашению сторон в сумме 5 450 297,92 руб. в 2013 году, поскольку данные выплаты не связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений, не относятся к экономически оправданным затратам, так как такие выплаты не рассчитаны на получение дохода Обществом.

Решением УФНС России по Липецкой области от 08.05.2015, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО "РошенЦентр-Л", решение налогового органа от 11.03.2015 N 4 оставлено без изменения, в связи с чем Общество обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с соответствующим заявлением.

Из материалов дела следует, что с сентября 2013 года Общество осуществляло мероприятия по сокращению штата. В завершение в отношении части работников трудовые договоры были расторгнуты в связи с сокращением численности и штата.

В отношении же 63 работников трудовые договоры были расторгнуты в период с 21.10.2013 по 13.11.2013 на основании соглашений о расторжении трудового договора; каждому такому уволившемуся работнику Общество выплатило компенсацию в размере двух заработков. Именно выплаты в пользу этих работников, произведенные в связи с увольнением по соглашению сторон, не были признаны Инспекцией в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую прибыль в порядке п. 9 ст. 255 НК РФ.

В силу пункта 9 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.

Из материалов дела следует, что увольнение 63 работников, предупрежденных о предстоящем сокращении штатов, тем не менее было осуществлено по основанию, указанному в п. 1 ст. 77 Трудового кодекса РФ - "по соглашению сторон"; соответствующее основание увольнения указано применительно к каждому работнику в соглашении о расторжении трудового договора, приказе об увольнении, а также данное основание занесено в трудовую книжку работника.

Суд установил, что с каждым из 63-х работников Общество заключило дополнительное соглашение к трудовому договору, в котором стороны договорились дополнить трудовые договоры пунктом следующего содержания: "в случае увольнения работника по соглашению сторон в соответствии с п. 1 ч. 1 ст.77 ТК РФ к расчету при увольнении ему выплачивается компенсационная выплата в определенном размере".

Основанием для выплат послужило положение пункта 12.8 Коллективного договора (Раздел IV Оплата труда 12. "Организация оплаты труда"), предусматривающее обязанность работодателя при расторжении трудового договора по соглашению сторон производить выплату компенсации в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка; конкретный размер компенсации (однократный, двукратный, трехкратный средней месячной заработной платы) при расторжении трудового договора по соглашению сторон определяется решением директора (т. 1, л. 21-105).

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции признал, что представленные Обществом доказательства (приказы о предупреждении работников о сокращении численности и штата, копии требований о представлении документов, дающих преимущественное право на оставление на работе при сокращении численности или штата, информация об уведомлении центра занятости о высвобождаемых работниках) демонстрируют намерение предприятия провести соответствующие организационно-штатные мероприятия.

Вместе с тем, суд пришел к выводу, что фактически сложившиеся отношения между 63-мя работниками и Обществом как работодателем (опосредованные оформлением дополнительных соглашений к трудовым договорам в день увольнения и указанием основания увольнения) свидетельствуют о расторжении договоров именно по инициативе сторон, а не по сокращению штата.

Проанализировав положения статей 15, 16, 56, 129, 135, 164, 191 Трудового кодекса РФ, суд первой инстанции пришел к выводу, что предусмотренная соглашением сторон к выплате единовременная денежная компенсация по своей правовой природе является компенсационной выплатой, выплачиваемой работнику при увольнении в целях компенсации неблагоприятных последствий, связанных с расторжением трудового договора. Исходя из документального оформления увольнений 63-х работников, выплата не полагающегося по закону выходного пособия, согласно выводу суда, направлено на минимизацию конфликтных ситуаций, а также трудовых споров.

Поскольку трудовым законодательством не предусмотрена выплата компенсации в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон, суд первой инстанции пришел к заключению, что спорные выплаты не стимулировали работника к продолжению трудовых обязанностей, не связаны с соответствующими результатами трудовой деятельности, не относятся к гарантиям и компенсациям и не являются выходным пособием, поэтому не являются расходами Общества как работодателя на оплату труда.

При этом суд исходил из того, что произведенные работникам выплаты не являются экономически оправданными и не связаны с деятельностью, направленной на получение Обществом дохода, а также не связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений, в связи с чем не могут быть отнесены к составу расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (ст. 252 НК РФ). Суд отклонил довод Общества, что мероприятия, связанные с расторжением трудовых договоров в рамках проведения сокращения, но при оформлении данной процедуры по соглашению сторон, позволили сэкономить Обществу на заработной плате 4 212 471 руб., указав, данное обстоятельство не связано с выводом налогового органа о несоответствии спорных выплат требованиям ст. ст. 252, 255 НК РФ; предприятие самостоятельно определило экономический эффект от производимых мероприятий по увольнению и понесло риск неправомерного отражения в расходах по налогу на прибыль сумм выплат при увольнении по соглашению сторон.

Кроме того, суд отклонил доводы Общества со ссылкой на внесение изменений в п. 9 ст. 255 НК РФ, указав, что данная норма в редакции Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ вступила в действие с 01.01.2015 и не может распространяться на правоотношения, предшествующие указанной дате.

С применением судом положений ст. 255 НК РФ к установленным обстоятельствам спора апелляционная коллегия согласиться не может в силу следующего.

В силу пункта 9 статьи 255 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2015) к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относились "начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика".

Как следует из материалов настоящего дела и было установлено судом первой инстанции, увольнение 63-х работников по соглашению сторон было обусловлено мероприятиями по сокращению штата.

Из представленной Обществом в материалы дела аналитической таблицы, содержащей информацию в систематизированном виде с указанием в отношении каждого из 63-х работников, в том числе: Ф.И.О., должности, даты принятия на работу, предупреждения о сокращении, заключения соглашений, а также даты расчетов и суммы компенсации (приложение N 2 к дополнению к апелляционной жалобе, поступившему 14.03.2016), усматривается, что из 63-х человек только четверо работников имели преимущественное право на оставление на работе при сокращении штата (ст. 179 ТК РФ) - (поз. 25,28,29 и 49). Как пояснил представитель Общества, указанные лица по соглашению с работодателем согласились уволиться в целях оставления на работе иных лиц, подлежащих сокращению и не имевших преимущественного права на оставление на работе.

Таким образом, заключение дополнительных соглашений к трудовым договорам о размере выплаты при увольнении, как и соглашений о расторжении трудового договора было обусловлено для Общества мероприятиями по сокращению штата. Следовательно, экономическое содержание таких выплат применительно к рассматриваемому делу соотносится с "начислениями работникам, высвобождаемым в связи с сокращением численности или штата работников", указанными в п. 9 ст. 255 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2015. При этом обстоятельство, что трудовой договор расторгнут по соглашению сторон, а не по инициативе работодателя (к чему относится основание "увольнение по сокращению"), не препятствует установлению экономического основания для спорных выплат как начислений в связи с сокращением.

С 01.01.2015, то есть на момент принятия решения судом редакция указанной нормы (в редакции Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ) прямо предписывает, что "в целях настоящего пункта начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права".

При этом согласно заключению Комитета Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам от 24.11.2014 N 3.5-03/1821 по Федеральному закону "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации", принятому Государственной думой 21.11.2014, данным Законом приводится в соответствие с трудовым законодательством Российской Федерации и правоприменительной практикой положение о признании расходами на оплату труда выходных пособий, производимых работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренных трудовыми договорами и отдельными соглашениями сторон трудового договора.

Основываясь на изложенном, апелляционная коллегия полагает, что изменениями в п. 9 ст. 255 НК РФ не создана новая норма, а внесены уточнения, свидетельствующие о правомерности учета спорных расходов.

Более того, апелляционная коллегия полагает, что спорные выплаты могли быть включены Обществом в состав расходов и применительно к п. 25 ст. 255 НК РФ.

Согласно ч. 1 ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми и (или) коллективными договорами.

Согласно п. 25 ст. 255 НК РФ в составе расходов на оплату труда можно учесть и другие виды расходов в пользу работника, предусмотренные трудовым и (или) коллективным договорами. При этом в силу п. 21 ст. 270 НК РФ не учитываются в составе расходов любые виды вознаграждений, предоставляемых работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Согласно п. 1 ч. 1 ст. 77 ТК РФ основанием прекращения трудового договора является соглашение сторон.

В силу ст. 78 ТК РФ трудовой договор может быть расторгнут в любое время по соглашению сторон трудового договора.

В ст. 178 ТК РФ перечислены случаи выплаты работникам выходного пособия. Выплата пособия при расторжении договора по соглашению сторон в данном перечне не поименована. Вместе с тем, согласно ч. 4 данной нормы трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться их повышенные размеры.

Нормы Трудового кодекса Российской Федерации не являются императивными в части определения размера гарантий и компенсаций.

В соответствии со статьей 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда. Часть 2 ст. 135 ТК РФ предусматривает, что системы оплаты труда устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами.

Следовательно, работодатель может определить размер компенсаций самостоятельно в локальном акте, либо такой размер может быть установлен в трудовом договоре или коллективном договоре.

В рассматриваемом случае суд установил, что коллективным договором Общества была установлена соответствующая компенсация в размере, не превышающим трех размеров заработной платы.

Согласно статье 57 ТК РФ, если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которые являются неотъемлемой частью трудового договора.

По своей сути подписанием с работником дополнений к трудовым договорам Обществом было оформлено согласие работника на расторжение с ним трудового договора до истечения срока сокращения и согласование сторонами конкретного размера компенсации.

При этом размер компенсации (два заработка) не является значительным и не превышает размера суммы компенсации, право на получение которой гарантировано работнику нормами Трудового кодекса при увольнении по сокращению штата. Более того, представленным расчетом Общество обосновало, что расторжение трудовых договоров обусловило экономию средств на выплату компенсаций, если бы выплаты были осуществлены в объеме, гарантированном ч. 1 ст. 178 ТК РФ.

Таким образом, суммы выплаченных Обществом в 2013 году спорных выходных пособий могли быть учтены в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и применительно к п. 25 ст. 255 НК РФ.

Апелляционная коллегия приняла во внимание, что подобное применение положений ст. 255 НК РФ к аналогичным выплатам, произведенным до 01.01.2015, разъясняло Министерство финансов России (например, письма от 16.07.2014 N 03-03-06/1/34828 и от 19.06.2014 N 03-03-06/2/29308, от 3 апреля 2015 N 03-03-06/1/18890).

Ссылку суда на Постановление Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 N 17744/12 по делу N А62-1345/2012, апелляционная коллегия полагает ошибочной, поскольку предметом рассмотрения в деле N А62-1345/2012 являлись иные единовременные выплаты работодателя социального характера, основанные на коллективном договоре.

Выплаты, являющиеся предметом рассматриваемого спора, по мнению апелляционной коллегии, являются по своему экономическому содержанию выходным пособием (ч. 4 ст. 178 ТК РФ), относящимся к предусмотренной сторонами трудового договора компенсации при увольнении, аналогичным пособию при сокращении.

Таким образом, выводы суда относительно неправомерного применения Обществом положений ст. 255 НК РФ при отнесении в состав расходов на оплату труда произведенных им выплат в пользу работников при увольнении на основании заключенных соглашений сторон апелляционный суд не может признать сделанными при правильном применении норм материального права, в связи с чем решение суда первой инстанции подлежат отмене. Оспариваемое Обществом решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Липецкой области от 11.03.2015 N 4 апелляционный суд признает незаконным, в силу чего соответствующее требование Общество подлежит удовлетворению.

Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы, исходя из положений статьи 333.21 НК РФ, расходы по уплате ООО "РошенЦентр-Л" государственной пошлины, понесенные при обращении в суд первой (платежное поручение N 269 от 08.06.2015 на сумму 3000 руб.) и апелляционной инстанции (платежное поручение N 606 от 24.12.2015 на сумму 3000 руб.), подлежат отнесению на Инспекцию (пункт 1 статьи 110 АПК РФ) в сумме 4500 руб.

В связи с тем, что Обществом при обращении в апелляционный суд по платежное поручение N 606 от 24.12.2015 ошибочно уплачено 3000 руб. (исходя из предмета заявленных требований пошлина составляет 1500 руб.), 1500 руб. государственной пошлины подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "РошенЦентр-Л" удовлетворить. Решение Арбитражного суда Липецкой области от 01.12.2015 по делу N А36-3766/2015 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Липецкой области от 11.03.2015 N 4 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Липецкой области в пользу Общества с ограниченной ответственностью "РошенЦентр-Л" судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4500 руб.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью "РошенЦентр-Л" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1500 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

В.А Скрынников М.Б. Осипова