Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 мая 2016 г. N 20АП-1573/16

Требование: о признании недействительным акта органа власти

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

Тула

4 мая 2016 г.

Дело N А23-5600/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 25.04.2016.

Постановление изготовлено в полном объеме 04.05.2016.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Заикиной Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Солововой М.И., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Цуегг Руссия" (Калужская область, Малоярославецкий район, дер. Афанасово (Головтеево), ОГРН 1074011002284, ИНН 4011015486) - Казакевича И.Н. (доверенность от 26.08.2015 N 17), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Калужской области (Калужская область, г. Малоярославец, ОГРН 1044003807913, ИНН 4011017003) - Ракова В.А.(доверенность от 27.10.2015 N 08988), Клюевой Е.А. (доверенность от 28.10.2015 N 03-2101/09043), Романова С.Н. (доверенность от 02.11.2015 N 03-21-01/09159), рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Калужской области на решение Арбитражного суда Калужской области от 29.01.2016 по делу N А23-5600/2015 (судья Бураков А.В.), установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Цуегг Руссия" (далее - заявитель, ООО "Цуегг Руссия", общество) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением о признании недействительным и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Калужской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 07.05.2015 N 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части подпункта 2 пункта 1 по налогу на прибыль (дивиденды) в сумме 6 825 707 рублей, подпункта 2 пункта 2 по налогу на прибыль (дивиденды) в сумме 682 571 рублей.

Решением Арбитражного суда Калужской области от 29.01.2016 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить указанное решение и принять по делу новый судебный акт.

По мнению налогового органа, задолженность общества по процентам является контролируемой, в связи с чем, в случае превышения начисленных процентов над предельными процентами, исчисленными в соответствие с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, положительная разница приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность.

Кроме того, заявитель жалобы считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что добавочный капитал не является задолженностью общества перед учредителем, так как участник имеет право распоряжаться добавочным капиталом по своему усмотрению, в том числе путем получения от общества имущества и другого дохода на сумму добавочного капитала в размере 136 514 131 рубля.

Инспекция полагает, что выводу суда о том, что фактически иностранная компания получила убыток, прощая долг по начисленным процентам, не соответствует действительности, так как в результате данной сделки иностранная компания увеличила сумму добавочного капитала на 136 514 131 рублей и, соответственно, свое право на получение дохода при получении имущества при распределении добавочного капитала.

Налоговый орган обращает внимание на то, что согласно данным бухгалтерской отчетности организации начиная с периода 6 месяцев 2008 года (на 30.06.2008) по период 9 месяцев 2012 года (на 30.09.2012) собственный капитал общества и, соответственно, коэффициент капитализации имели отрицательное значение, в связи с чем, сумма процентов, начисленных за период с 03.04.2008 по 30.09.2012, не подлежит списанию в расходы организации.

Инспекция указывает, что учредитель заявителя в данном случае, прощая задолженность, нарушает права Российской Федерации на получение налога на прибыль с доходов в виде дивидендов на момент капитализации процентов.

ООО "Цуегг Руссия" в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта.

Как усматривается из материалов дела, ООО "Цуегг Руссия" зарегистрировано в качестве юридического лица, внесено в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1074011002284, состоит на налоговом учете в инспекции.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Цуегг Руссия" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по налогам и сборам за 2011 - 2013 года.

Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом от 06.04.2015 N 5.

Рассмотрев акт проверки, 07.05.2015 налоговый орган вынес решение N 5 о привлечении ООО "Цуегг Руссия" к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество, частично не согласившись с данным решением, обратилось в порядке статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации в Управление Федеральной налоговой службы по Калужской области с апелляционной жалобой.

Решением от 03.08.2015 N 63-10/07034 по названной апелляционной жалобе Управление Федеральной налоговой службы по Калужской области, руководствуясь статьей 140 Налогового кодекса Российской Федерации, частично изменило вышеуказанное решение.

Заявитель, посчитав решение от 07.05.2015 N 5 не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации в части подпункта 2 пункта 1 по налогу на прибыль (дивиденды), подпункта 2 пункта 2 по налогу на прибыль (дивиденды) и нарушающим его права как налогоплательщика, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

На основании статей 65, 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

В определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 16.11.2006 N 467-О, от 05.03.2009 N 468-О-О разъяснено, что при разрешении споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства, в том числе правомерности применения налоговых вычетов, обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств - факт оплаты покупателем товаров (работ, услуг), действительные отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги).

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой НК РФ.

Согласно статье 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.

Подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации и на день передачи имущества получающая организация владеет на праве собственности указанным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) на день передачи имущества.

Из материалов дела следует, что компания ЦУЕГТ С.П.А., являющаяся единственным участником ООО "Цуегг Руссия", решением от 17.09.2013 N 10 приняла решение в целях увеличения чистых активов внести вклад в имущество общества за счет начисленных процентов по ранее переданным займам по договору займа от 28.03.2008 N 3, договора от 01.02.2009 N 4, договора от 11.01.2010 N 5. Данным решением определен способ внесения вклада - путем прекращения обязательства общества перед участником путем прощения долга по возврату части процентов в сумме 3 163 000 евро.

Как верно отметил суд первой инстанции, указанное волеизъявление единственного учредителя общества направлено на одностороннее освобождение ООО "Цуегг Руссия" от имущественной обязанности по уплате процентов, тем самым Компания ЦУЕГГ С.П.А. отказалась от своего права на получение процентов по договорам займа путем прощения долга.

Прощение долга предполагает безвозмездное получение дохода той организацией, долг которой прощается. В результате принятого решения о прощении долга по процентам (дивидендам) доход получен не учредителем, а ООО "Цуегг Руссия".

Судом также установлено, что в результате прощения долга Компания ЦУЕГГ С.П.А. не получила дивиденды, а отказалось от их получения и освободило само общество от обязанности их уплачивать. Отказ от имущественного права по своей экономической сути не может приводить к получению дохода. Отсутствие дохода у учредителя означает и отсутствие обязанности по удержанию налога на прибыль у налогового агента. Компания Цуегг С.П.А. в результате данной сделки получила убыток в виде прощенной дебиторской задолженности, что влечет уменьшение ее чистых активов.

Таким образом, оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что в результате данной сделки доход получен непосредственно ООО "Цуегг Руссия". Получение дохода выражается в увеличении чистых активов ООО "Цуегг Руссия" на сумму 136 514 131 рубль, что соответствует размеру прощенной кредиторской задолженности.

Прощение долга является способом не исполнения обязательства, а прекращения обязательства по уплате в соответствии со статьей 415 Гражданского кодекса. Данный способ не предполагает получения какого-либо встречного предоставления и по своей экономической природе является разновидностью договора дарения.

Таким образом, проценты по договору займа квалифицированные налоговым органом как дивиденды, не были получены учредителем в какой-либо форме: ни путем денежных перечислений, ни иными способами, предусмотренными действующим законодательством Российской Федерации. Поэтому обязанность по начислению и удержанию налога у налогового агента не возникла.

Так, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в определении от 21.03.2014 N ВАС-2494/12 указал, что при прощении долга заимодавцем по начисленным процентам по договору займа налоговая льгота, предусмотренная пунктом 11 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, не применяется, и эти проценты должны быть включены в состав внереализационных доходов заемщика.

Судом первой инстанции справедливо отмечено, что пункт 3 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации также подтверждает позицию заявителя.

Пунктом 3 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что доходы, перечисленные в пункте I настоящей статьи, являются объектом налогообложения по налогу независимо от формы, в которой получены такие доходы, в частности, в натуральной форме, путем погашения обязательств иной организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации.

В данной статье речь идет о прощении долга. Однако, как видно из формулировки статьи, прощение производится именно долга иностранной компании, а не долга российской организации перед иностранной компанией. Данная норма применяется в случае, если иностранная компания имеет задолженность перед российской организацией и эта задолженность прекращается путем прощения долга.

Ссылка ответчика на абзац 8 пункта 1 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованно отклонена судом первой инстанции в силу следующего.

В соответствии с данной нормой, в случае, если доход выплачивается иностранной организации в натуральной или иной неденежной форме, в том числе в форме осуществления взаимозачетов, или в случае, если сумма налога, подлежащего удержанию, превосходит сумму дохода иностранной организации, получаемого в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме.

В рассматриваемом случае иностранная компания не получила доход ни в денежной, ни в иной форме. Иностранная компания фактически получила убыток от прощения права требования уплаты процентов.

В соответствии со статьей 43 Налогового кодекса Российской Федерации дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

В данном случае факт распределения прибыли у заявителя отсутствует.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства. Исполнение обязанностей налогового агента предполагает удержание налога из выплачиваемых налогоплательщику сумм.

В рассматриваемом случае таковых выплат не было. Нормами Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено, что отказ от взыскания процентов путем прощения долга признается фактом получения дохода. Вследствие чего, заявитель не имел возможности по удержанию такого налога из доходов налогоплательщика.

Кроме того, суд первой инстанции правомерно счел ошибочным вывод инспекции о том, что днем выплаты, вносимых в имущество дивидендов, является момент перехода права собственности, то есть день принятия решения участником о передаче дивидендов в имущество общества (добавочный капитал), поскольку перехода права собственности в данном случае не было. Доказательств этому налоговый орган в материалы дела не представил.

Статья 218 Гражданского кодекса Российской Федерации устанавливает, что право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.

В соответствии со статьей 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

В рассматриваемом случае, каких либо сделок по передаче права собственности между сторонами не заключалось, фактов передачи вещей или денежных средств также не имелось.

Доводы инспекции о том, что сделка между обществом и учредителем не является прощением долга, предусмотренного статьей 415 Гражданского кодекса Российской Федерации, по причине отсутствия факта передачи денежных средств и безвозмездности, справедливо признаны судом первой инстанции несостоятельными в связи со следующим.

В соответствии со статьей 415 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора. Определение безвозмездности содержится в статье 423 Гражданского кодекса Российской Федерации, которая определяет, что договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

В рассматриваемом случае общество ничего не представило своему участнику в связи с прощением долга: ни денежных средств, ни иных имущественных прав.

Отклоняя довод налогового органа о том, что при внесении вклада в имущество общества у учредителя взамен переданного имущества появились права требования (имущественные права) к обществу, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 4 статьи 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" вклады в имущество общества не изменяют размеры и номинальную стоимость долей участников общества в уставном капитале общества.

В соответствии со статьей 67 Гражданского кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей на дату совершения сделки) участники хозяйственного товарищества или общества вправе: участвовать в управлении делами общества; получать информацию о деятельности общества; принимать участие в распределении прибыли; получать в случае ликвидации товарищества или общества часть имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами, или его стоимость.

Таким образом, внесение вклада в имущество общества не образует у участника каких-либо дополнительных прав по отношении к данному обществу.

Утверждение инспекции о том, что вложения в добавочный капитал увеличивает чистые активы и действительную стоимость долей общества, рыночную стоимость долей, дополнительных дивидендов, обоснованно отклонено судом первой инстанции, поскольку увеличение рыночной стоимости долей не является объектом налогообложения налогом на прибыль, в том числе для иностранной организации в соответствии со статьей 309 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, судом установлено, что финансовым результатом деятельности компании за 2013 является убыток в сумме 154 500 000 рублей, общий убыток составляет 509 700 000 рублей согласно данных годового бухгалтерского баланса. Таким образом, у учредителя не могло возникнуть права по получение дивидендов, в связи с отсутствием прибыли.

Ссылка налогового органа на то, что факта прощения долга не было, справедливо признана судом первой инстанции несостоятельной, поскольку опровергается карточками расчетов.

Так, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 67.2. (проценты по долгосрочным займам) в результате отражения операции по прощению долга, размер кредиторской задолженности общества снизился на эту сумму.

В годовом бухгалтерском балансе за 2013 сумма 136 500 000 рублей была исключена из раздела 4 "Долгосрочные обязательства", строка 1410 "Заемные средства" и перенесена в раздел 3 "Капитал и резервы", строка 1350 "Добавочный капитал".

Добавочный капитал не является задолженностью общества перед учредителем.

Данные выводы подтверждаются сложившейся судебной практикой, в частности, определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.03.2014 N ВАС-2494/14.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления недоимки и штрафа в оспариваемой части.

Доводы апелляционной жалобы являлись обоснованием позиции инспекции по делу, они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств и доказательств, исследованных судом и получивших надлежащую правовую оценку.

Поскольку суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушения норм процессуального права, в том числе влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отмену судебного акта, то у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда первой инстанции.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Калужской области от 29.01.2016 по делу N А23-5600/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

В.Н. Стаханова

Судьи

Н.В. Заикина Е.В. Мордасов