Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 13 мая 2016 г. N 05АП-1592/16 (ключевые темы: судовладелец - освидетельствование - регистры - бербоут-чартер - налоговая выгода) (подтверждено кассацией)

Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 13 мая 2016 г. N 05АП-1592/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 27 сентября 2016 г. N Ф03-4325/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти

Вывод суда: решение суда первой инстанции отменено

г. Владивосток

13 мая 2016 г.

Дело N А51-19577/2015

Резолютивная часть постановления оглашена 05 мая 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 13 мая 2016 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего В.В. Рубановой,

судей Е.Л. Сидорович, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания А.А. Лойко,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Наяда",

апелляционное производство N 05АП-1592/2016

на решение от 20.01.2016

судьи Н.А. Тихомировой

по делу N А51-19577/2015 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Наяда" (ИНН 2508042212, ОГРН 1022500705391, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 29.11.2002)

о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находке Приморского края (ИНН 2508000438, ОГРН 1042501619522, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004) от 25.06.2015 N 07/43 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находке Приморского края: представитель Белоусова Эльвира Сергеевна по доверенности от 11.01.2016 N 504 сроком на один год, удостоверение N 849792 сроком до 05.10.2016, представитель Тян Наталья Леонидовна по доверенности от 12.01.2016 сроком на 1 год, удостоверение N 848787 сроком до 08.01.2017;

от общества с ограниченной ответственностью "Наяда": представитель Тимошенко Леонид Андреевич по доверенности от 09.12.2015 сроком на три года, паспорт,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Наяда" (далее -налогоплательщик, общество, ООО "Наяда") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г.Находке (далее - налоговый орган, инспекция) от 25.06.2015 N 07/43 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 20.01.2016 суд первой инстанции отказал обществу в удовлетворении заявленного требования.

Не согласившись с указанным судебным актом, общество обжаловало его в порядке апелляционного производства как принятое при неправильном применении норм материального права, неверном толковании условий договора аренды судна и фактических обстоятельств дела.

В обоснование своей позиции общество указало, что налогоплательщик наряду с собственником судна, как его фрахтователь по договору бербоут-чартера, по смыслу статьи 8 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации (далее - КТМ РФ) является судовладельцем.

Из положений статей 616, 623 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), регулирующих отношения между судовладельцем и фрахтователем в части выполнения ремонтных работ на арендованных судах, следует, что именно на арендатора судна возложена обязанность по производству за свой счет текущего и капитального ремонта. Указанные законоположения, по мнению заявителя жалобы, носят императивный характер и не могут быть изменены договором.

Не отрицая того обстоятельства, что изначально условиями договора аренды судна сторонами предусматривалось выполнение ремонтных работ за счет арендной платы, впоследствии указанные положения договора изменены путем подписания сторонами дополнительного соглашения N 5 от 22.10.2010 к договору и приведены в соответствие с требованиями закона.

По утверждению общества, в период с 25.09.2012 по 27.12.2012 спорное судно "Атлант" было поставлено в ремонт в целях его предъявления морскому регистру. Указанные ремонтные работы не являлись капитальным ремонтом судна и не были связаны с его модернизацией или улучшением, а направлены на выполнение требований классификационного общества и безопасности мореплавания.

Настаивая на неверном понимании налоговым органом условий договора бербоут-чартера, связанных с указанием на право судовладельца осуществлять освидетельствование судна, общество указало, что такое условие предполагает лишь возможность контроля судовладельцем использования судна арендатором, но не обязанность судовладельца осуществлять освидетельствование такого судна на соответствие классу Российского морского регистра судоходства.

При таких обстоятельствах, по мнению заявителя жалобы, затраты налогоплательщика, понесенные им в 2012 году, связанные с освидетельствованием судов, в том числе и спорного судна, правомерно учтены им в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Вывод инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по согласованию с ООО "Новое время" (арендодателем) по сделке по ремонту судна общество считает необоснованным, не подтвержденным материалами дела.

В судебном заседании представитель общества доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме.

Представители налогового органа в судебном заседании доводы апелляционной жалобы опровергли, озвучили позицию, по содержанию соответствующую тексту письменного отзыва на жалобу, считают обжалуемое решение суда первой инстанции не подлежащим отмене.

Представленные ООО "Наяда" в приложении к апелляционной жалобе дополнительные документы частично приобщены к материалам дела в порядке статьи 268 АПК РФ, остальные документы возвращены представителю общества под расписку.

Представленные обществом дополнительные документы, касающиеся внеочередного освидетельствования судна с мотивированным ходатайством также приобщены к материалам дела, копии актов освидетельствования судна сверены судом с представленными обществом на обозрение суда и инспекции оригиналами.

Определением от 18.04.2016 в составе судебной коллегии произведена замена судьи Л.А. Бессчасной на судью Е.Л. Сидорович, в связи с чем дело рассмотрено с самого начала.

Из материалов дела судебной коллегией установлено следующее.

Инспекцией ФНС России по г. Находке Приморского края в отношении ООО "Наяда" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, а также налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.08.2014.

По результатам проверки инспекцией составлен акт N 07/09 от 15.04.2015.

По итогам рассмотрения акта проверки, письменных возражений налогоплательщика, дополнительных документов и устных доводов, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, иных материалов проверки в присутствии уполномоченного представителя общества и.о. начальника инспекции вынесено решение от 25.06.2015 N 07/43 "Об отказе привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщику доначислен налог на прибыль организаций за 2012 год в сумме 1 767 093 руб., начислены пени в сумме 37 171,38 руб., обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также уменьшить сумму налога на добавленную стоимость (далее - НДС), излишне заявленного к возмещению за 4 квартал 2012 года в сумме 1 590 385 руб., и уплатить необоснованно возмещенный из бюджета НДС в указанной сумме.

Основанием для принятия указанного решения в части доначисления сумм налога на прибыль организаций и выводов о необоснованно возмещенном обществу НДС явились выводы инспекции о том, что затраты по ремонту арендованного налогоплательщиком судна не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а предъявленный обществу НДС - принят к вычету, поскольку соответствующие расходы по ремонту и освидетельствованию судна с целью его предъявления регистру и получения соответствующих актов должен нести судовладелец, которым в рассматриваемом случае является собственник судна - ООО "Новое время".

Заявленные налогоплательщиком расходы, по мнению инспекции, не являются экономически оправданными, а их учет обществом направлен на получение им необоснованной налоговой выгоды.

Не согласившись с данным решением общество в порядке статьи 101 НК РФ обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Приморскому краю от 27.08.2015 N 13-09/22013 в удовлетворении апелляционной жалобы ООО "Наяда" отказано.

Не согласившись с решением инспекции и результатами его обжалования, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 271 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, письменных пояснений инспекции, заслушав пояснения представителей сторон, судебная коллегия считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене по следующим основаниям.

15.07.2007 между ООО "Новое время" (судовладельцем) и ООО "Наяда" (фрахтователем) заключен договор аренды судна (бербоут-чартер) N 01/07-А, по условиям которого судовладелец предоставляет фрахтователю нефтеналивное судно "Атлант", в том состоянии, в котором данное судно находится на момент составления акта приема-передачи во временное владение и пользование за плату, без оказания услуг по управлению транспортом и его технической эксплуатации (пункт 1.1 Договора).

Указанное судно передано обществу в целях оказания услуг по перевозке нефтеналивных грузов морским транспортом, что соответствует основному виду деятельности ООО "Наяда".

Правовое регулирование сложившихся между налогоплательщиком и его контрагентом договорных отношений осуществляется на основании главы 11 КТМ РФ.

Согласно статье 212 КТМ РФ правила, установленные настоящей главой, применяются, если соглашением сторон не установлено иное.

В соответствии с пунктом 1 статьи 216 КТМ РФ судовладелец обязан привести судно в мореходное состояние к моменту его передачи фрахтователю - принять меры по обеспечению годности судна (его корпуса, двигателя и оборудования) для целей фрахтования, предусмотренных бербоут-чартером.

Фрахтователь обязан в течение срока действия бербоут-чартера поддерживать судно в мореходном состоянии, однако устранение скрытых недостатков судна является обязанностью судовладельца (пункт 2 статьи 216 КТМ РФ).

В силу пункта 1 статьи 218 КТМ РФ фрахтователь осуществляет эксплуатацию судна в соответствии с условиями бербоут-чартера и несет все связанные с эксплуатацией расходы, в том числе расходы на содержание членов экипажа судна. Фрахтователь возмещает расходы на страхование судна и своей ответственности, а также уплачивает взимаемые с судна сборы.

Указанное в полной мере соответствует содержанию рассматриваемого договора (пункт 4.2 Договора).

В пункте 8.2 Договора указано, что фрахтователь обязан производить ремонт любых поврежденных, изношенных или утраченных деталей или оборудования, таким образом, чтобы не уменьшить стоимость. Стоимость таких ремонтных работ зачитывается сторонами в счет арендной платы, при условии, что ремонтные работы, проводимые фрахтователем, были согласованы с судовладельцем в письменной форме, а стоимость подтверждена документально.

Впоследствии редакция указанного пункта договора изменена сторонами дополнительным соглашением N 5 от 22.12.2010, и пункт 8.2 изложен в следующей редакции: "Фрахтователь обязан в период действия договора принимать немедленные меры для производства необходимого текущего ремонта в пределах разумного срока, а так же заменять те узлы и оборудование, которые получили повреждение или износились и стали непригодны для использования, в противном случае Судовладелец имеет право расторгнуть договор в одностороннем порядке, вывести судно из эксплуатации Фрахтователя, не заявляя морского протеста и право на возмещение ущерба, причиненного не надлежащим исполнением настоящего договора. Фрахтователь обязан за свой счет производить любые ремонтные работы, связанные с освидетельствованием судна (классификационным очередным, ежегодным, промежуточным и т.д.), а также в целях поддержания судна в техническом состоянии в соответствии с требованиями класса. Фрахтователь имеет право устанавливать дополнительное оборудование за свой счет и риск, но обязан снять такое оборудование, если потребует Судовладелец".

Судебной коллегией установлено, что судно "Атлант" состоит в реестре судов классификационного общества Российский морской регистр судоходства, классификационная деятельность которого осуществляется в соответствии с Положением о классификационной и иной деятельности.

Правилами классификационных освидетельствований судов в эксплуатации установлены виды, объемы и периодичность освидетельствований судов различного назначения с целью проверки соответствия судов Правилам Регистра и нормативно-техническим документам для определения возможности присвоения, сохранения и подтверждения класса Регистра согласно их назначению, охраны человеческой жизни на море, обеспечения надежной перевозки пассажиров и грузов, а также для выполнения других функций технического наблюдения, возложенных на Регистра.

Согласно пункту 1.2 Правил, выполнение классификационных освидетельствований в установленный срок и в надлежащем объеме является необходимым условием нахождения судна в Регистре.

Данные Правила обязательны для всех судовладельцев, организаций, предприятий и лиц, осуществляющих эксплуатацию судов. Указанные организации, предприятия и лица обеспечивают выполнение Правил, проведение технического наблюдения Регистра, предъявление инспекторам Регистра необходимой документации и выполнение требований инспекторов Регистра, выставленных по результатам освидетельствований (пункт 1.3 Правил).

Ответственность за своевременные предъявления судов и объектов технического наблюдения судна к освидетельствованиям и выполнение в срок требований и замечаний инспекторов, изложенных в документах Регистра (актах, свидетельствах и др.), лежит на судовладельце и администрации судна. Проведение испытаний, производство замеров и дефектации являются обязанностью судовладельца или завода, выполняющего ремонт (часть 3 статьи 4.4. Правил).

В соответствии с пунктом 2.4 Правил "Очередное освидетельствование", очередное освидетельствование для возобновления класса имеет целью установить, что техническое состояние судна и изменения в составе и конструкции его объектов отвечают требованиям Правил. Очередное освидетельствование должно включать в себя освидетельствование подводной части судна в доке (пункт 2.4.1.2. Правил); корпуса судна (пункт 2.4.2 Правил), включая замеры толщин (пункт 2.4.2.2.2. Правил); судовых устройств, оборудования и снабжения (пункт 2.4.3 Правил); противопожарной защиты (пункт 2.4.4 Правил); механической установки (пункт 2.4.5. Правил), включая валопровод, движитель, дейдвудное устройство, гребные и дейдвудный валы (пункт 2.4.5.9 Правил); общесудовые системы и трубопроводы (пункт 2.4.6 Правил); электрическое оборудование (пункт 2.4.7 Правил); оборудование автоматизации (пункт 2.4.8. Правил).

В ходе внеочередного освидетельствования судна Регистром (завершено 24.09.2012) в связи с предстоящим ремонтом (включая доковый) для возобновления класса PC, инспекторами Регистра предписано судовладельцу (ООО "Наяда") выполнить обязательный перечень требований, после выполнения которых и завершения ремонта, класс PC может быть возобновлен (акты освидетельствования судна от 24.09.2012 N N 12.11450.171 и 12.11451.171). Указанный перечень включает в себя в том числе: разборку и ремонт механизмов судна; замеры остаточных толщин и оценку технического состояния корпусных конструкций; предъявление подводной части корпуса в доке; предъявление якоря и якорных канатов к осмотру с проведением замеров износа деталей якорных канатов; испытание на водонепроницаемость и предъявление к детальному освидетельствованию закрытий внешнего контура; предъявление к осмотру противопожарного, спасательного и аварийного снабжения; испытание трубопроводов; предъявление в действии судовых систем; предъявление в разобранном виде рулевого устройства; ремонт корпуса судна и др. При этом все ремонтные работы должны выполняться предприятиями, сертифицированными PC, по технологической документации, согласованной с PC.

Из материалов дела следует, что в период с 25.09.2012 по 27.12.2012 судно "Атлант" было поставлено в ремонт в целях предъявления судна морскому регистру.

Так, в предписанном PC объеме ООО "Наяда" были осуществлены ремонтные работы судна "Атлант" с постановкой судна в док, в ходе которого (под наблюдением Регистра) произведен ремонт корпусных конструкций (как надводной так и подводной частей), наружной обшивки корпуса судна, судовой механической части, рулевого устройства, валопровода и гребного винта, якоря и якорных канатов, трубопроводов, донно-забортной арматуры, электрооборудования и т.д. (протокол о согласовании объема и стоимости работ подлежащих выполнению по ремонту т/к "Атлант").

Ремонт осуществлялся на основании контракта N ВЗ-104/2012 от 10.08.2012, заключенного обществом с ЗАО "Находка Марин Партнерс".

По условиям указанного контракта N ВЗ-104/2012 от 10.08.2012 ООО "Наяда" (Заказчик) поручает, а ЗАО "Находка Марин Партнерс" (ЗАО "НМП") (Подрядчик) принимает на себя обязательства по ремонту т/к "Атлант", принадлежащее ООО "Наяда".

Ремонт судна производится ЗАО "НМП" под надзором Российского Морского Регистра Судоходства.

Стоимость ремонта согласована сторонами пунктом 3.1 контракта (в редакции дополнительного соглашения от 19.12.2012 N 1 к контракту и установлена в размере 10 425 854,66 руб., в т.ч. НДС 18% - 1 590 384,61 руб.

По данным акта приемки-сдачи выполненных работ от 27.12.2012 работы по ремонту т/к "Атлант" выполнены полностью в период с 25.09.2012 года по 27.12.2012 года. ЗАО "НМП" в адрес ООО "Наяда" выставлена счет-фактура от 27.12.2012 N 1251 на сумму 10 425 854,66 руб. (в т.ч. НДС 1 590 384,61 руб.).

Согласно отчету Российского морского регистра судоходства по освидетельствованию судна с 17.10.2012 по 17.12.2012 очередное освидетельствование судна в отстое проведено 17.10.2012, выдано свидетельство со сроком действия до 22.10.2017 как судну в отстое. Для ввода судна в эксплуатацию необходимо предъявить судно к очередному и доковому освидетельствованию.

По данным отчета по освидетельствованию судна с 24.12.2012 по 27.12.2012 (очередное) - 27.12.2012 судно введено в эксплуатацию из отстоя. Освидетельствование произведено в период ремонта судна на территории ЗАО "НСРЗ", требования всех пунктов эл. механической части журнала и акта предремонтного освидетельствования от 24.09.2012 года выполнены. На основании положительных результатов проведенного очередного освидетельствования судну рекомендуется возобновить класс PC с символом (КМ).

По данным карточки счета 20 "Основное производство" ремонтные работы на судне "Атлант", выполненные ЗАО "НМП", обществом оприходованы и отражены в бухгалтерском учете в Дт счета 20, списаны в дебет счета 40 "Выпуск продукции", затем 90.02 "Себестоимость продаж" и приняты в состав расходов по налогу на прибыль в 2012 году.

Из содержания оспариваемого решения следует, что налоговый орган, руководствуясь положениями пунктов 1, 2 статьи 80 КТМ РФ, с учетом пунктами 7, 13 Договора бербоут-чартера, пришел к выводу о том, что в случае если судно ремонтировалось с целью предъявления его морскому регистру судоходства для установления соблюдения действующих норм морского права (готовности судна к плаванию) и получения соответствующих актов, расходы по ремонту и освидетельствованию должен нести судовладелец - собственник судна (ООО "Новое время").

Поддержав указанную позицию инспекции, суд первой инстанции не учел следующее.

В соответствии со статьей 8 КТМ РФ под судовладельцем понимается лицо, эксплуатирующее судно от своего имени, независимо от того, является ли оно собственником судна или использует его на ином законном основании.

Исходя из данного определения судовладельцем является лицо, эксплуатирующее судно от своего имени, если оно использует судно на любом законном основании, и при этом судовладелец необязательно является собственником судна.

Приведенное определение понятия "судовладельца" соотносится с определением данного понятия в соответствии с пунктом 2.1 Правил Регистра, осуществляющего классификационную деятельность, согласно которому судовладелец - физическое или юридическое лиц, эксплуатирующее судно от своего имени, независимо от того, является ли оно собственником судна или использует его на ином законном основании.

Президиум ВАС РФ в пункте 9 информационного письма от 13.08.2004 N 81 указал, что общество с ограниченной ответственностью, осуществляющее техническую эксплуатацию и управление судном на основании договора с его владельцем, является судовладельцем в смысле статьи 8 КТМ РФ.

Согласно статье 211 КТМ РФ По договору фрахтования судна без экипажа (бербоут-чартеру) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю в пользование и во владение на определенный срок не укомплектованное экипажем и не снаряженное судно для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания.

Таким образом, передать судно фрахтователю по договору бербоут-чартера может только его владелец - судовладелец.

Вместе с тем, по такому договору фрахтователь получает возможность эксплуатировать судно самостоятельно и от своего имени, а также осуществлять его техническую эксплуатацию. Более того, в соответствии со статьей 217 КТМ РФ фрахтователь комплектует судно экипажем, а согласно главе 4 КТМ РФ именно судовладелец имеет целый ряд прав и обязанностей в отношении экипажа, в том числе трудовой договор может быть расторгнут по инициативе судовладельца (подпункт 2 пункта 1 статьи 58 КТМ РФ), судовладелец несет расходы по репатриации членов экипажа (пункт 4 статьи 58 КТМ РФ), обязан обеспечить членам экипажа судна: безопасные условия труда; охрану их здоровья; наличие спасательных средств; бесперебойное снабжение продовольствием и водой; наличие надлежащих помещений (кают, столовых, санитарных узлов, медицинских пунктов и помещений для отдыха); культурно-бытовое обслуживание, обязан страховать: заработную плату и другие причитающиеся членам экипажа судна суммы, в том числе расходы на репатриацию; жизнь и здоровье членов экипажа судна при исполнении ими трудовых обязанностей (статья 60 КТМ РФ).

Таким образом, передавая судно фрахтователю по договору, его владелец сохраняет за собой этот статус (судовладелеца), но указанное обстоятельство в связи с приведенными выше законоположениями не позволяет сделать вывод о том, что фрахтователь судовладельцем не является.

Следовательно, ООО "Наяда", эксплуатирующее судно на основании договора аренды судна (бербоут-чартера), является судовладельцем.

Вопреки доводам инспекции указанное не опровергается имеющейся в материалах дела информацией, предоставленной Капитаном морского порта Находка (исх. 18ПД-2/2092 от 29.10.2014), о приходах/отходах судов из порта в период с 01.01.2011 по 31.12.2013, согласно которой в отношении судна "Атлант" (в части сведений) судовладельцем значится ООО "Новое время", а агентом - общество "Наяда".

Ссылка налогового орган на пункт 7 Договора бербоут-чартера признается апелляционным судом несостоятельной, основанной на неверном толковании указанного положения Договора.

Так, в силу пункта 7.1 Договора судовладелец имеет право в любое время инспектировать или освидетельствовать судно или поручить полномочному сюрвейеру произвести такое освидетельствование от их имени, чтобы установить состояние судна и убедится в том, что судно должным образом отремонтировано и правильно эксплуатируется.

По смыслу указанного пункта (с учетом пояснений, данных обществом при рассмотрении настоящего дела) судовладелец имеет право либо лично, либо с привлечением сюрвейера убедиться в том, что принадлежащее ему недвижимое имущество находится в надлежащем состоянии и используется фрахтователем в соответствии с условиями договора аренды. Условия данного пункта не обязывают судовладельца осуществлять освидетельствование судна на соответствия классу Российского морского регистра судоходства (классификационное очередное, ежегодное, промежуточное и т.д.)

Доказательств того, что воля сторон договора была направлена на закрепление указанным положением обязанности судовладельца (арендодателя) по проведению освидетельствования судна, налоговым органом не представлено.

Пунктом 13 рассматриваемого договора установлено, что во всем ином, не урегулированном в настоящем договоре, будут применяться нормы установленные ГК РФ, а также транспортными уставами и кодексами.

Отношения между судовладельцем и фрахтователем в части выполнения ремонтных работ на арендованных судах регулируются положениями статей 616, 623 ГК РФ.

Пунктом 2 статьи 616 ГК РФ установлено, что арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Статья 644 ГК РФ, регулирующая аренду транспортных средств без экипажа, указывает на обязанность арендатора поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства, включая осуществление текущего и капитального ремонта в течение всего срока договора аренды транспортного средства без экипажа.

Данная норма носит императивный характер.

На основании пункта 4 статьи 421 ГК РФ условия договора определяются по соглашению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. В силу пункта 1 статьи 422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.

Таким образом, условие договора, согласно которому обязанность по проведению текущего и капитального ремонта транспортного средства возложена на арендодателя, а не на арендатора, не соответствует закону. Поэтому все расходы на ремонт транспортного средства должен осуществлять арендатор. Возложить такие расходы на арендодателя стороны не вправе. И если такое условие будет включено в договор, оно будет считаться недействительным.

Проанализировав приведенные законоположения, апелляционный суд признает несостоятельной позицию инспекции о том, что расходы, связанные с обеспечением подтверждения готовности судна к плаванию, в частности с освидетельствованием несет судовладелец (собственник судна), тогда как на арендаторе лежит обязанность производить за свой счет лишь текущий ремонт судна.

Апелляционной коллегией установлено и материалами дела подтверждается, что изначально в заключенном между ООО "Наяда" и ООО "Новое время" договоре бербоут-чартера содержались условия о принятии фрахтователем на себя обязательств по выполнению ремонтных работ по переоборудованию и дооснащению зафрахтованных судов. При этом, указав в договоре бербоут-чартера о наличии соглашения о проведении силами фрахтователя ремонтных работ, в отношении арендованного судна, стороны установили, что указанные затраты являются возмещаемыми за счет уменьшения арендной платы (пункты 2.2, 8.2 Договора).

Однако впоследствии дополнительным соглашением N 5 от 22.12.2010 указанные пункты изложены в редакции, согласно которой фрахтователю за счет арендной платы возмещаются только расходы в размере стоимости работ, связанных с усовершенствованием, конструктивными изменениями, достройкой, реконструкцией и модернизацией, а любые ремонтные работы, связанные с освидетельствованием судна, (классификационным, очередным, ежегодным, промежуточным и т.д.), а также в целях поддержания судна в техническом состоянии в соответствии с требованиями класса фрахтователь производит за свой счет, что соответствует требованиям действующего законодательства (пункта 2 статьи 216 КТМ РФ, статье 644 ГК РФ).

Судебная коллегия не может согласиться с критической оценкой указанного дополнительного соглашения судом первой инстанции по мотивам его непредставления в налоговый орган при проведении проверки и оформлении ее результатов, а также ввиду того, что данное дополнительное соглашение в Администрацию морского порта Находка не направлялось, согласование с залогодателем проходило, в то время как данная обязанность предусмотрена дополнительным соглашением N 1 от 20.03.2007.

Так, согласно пункту 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Так, вопреки утверждениям налогового органа, указанное дополнительное соглашение предоставлялось налогоплательщиком в инспекцию среди прочих документов по реестру N 1 (исх. N 1060/15 от 01.06.2015) на требование N 07-07/28318 от 27.05.2015, а также было предметом оценки управлением при рассмотрении апелляционной жалобы общества на оспариваемое решение инспекции.

В материалах дела имеется ответ капитана морского порта Находка от 19.10.2015 N 13 РС-2/2083, в котором даются разъяснения в отношении регистрации документов, связанных с регистрацией права собственности и других вещных прав на суда, а также ограничений (обременении) прав на них, их возникновение, переход и прекращение. Из смысла данного ответа следует, что сведения о дополнениях и изменениях, принимаемые к вышеуказанным документам, но не затрагивающие существенных условий по сделкам, подлежащим государственной регистрации, в Государственный судовой реестр не вносятся и не регистрируются. Данной позиции регистрирующий орган морского порта стал придерживаться только с середины 2010 года. Как и сам договор аренды судна, так и все иные документы, связанные с судном (дополнительные соглашения к договору аренды судна, запросы, заявления), предъявлялись в регистрирующий орган собственником судна - ООО "Новое время", но решение о том принимать документ для регистрации (внесения записи в Государственный судовой реестр) или нет, оставалось за самим регистрирующим органом.

Дополнительное соглашение N 1 от 20.03.2007 к договору аренды судна было подписано сторонами в связи с передачей судна "Атлант" в залог Сбербанку России на основании договора ипотеки от 20.02.2007 N 20/01. Пунктом 2 дополнительного соглашения N 1 от 20.03.2007 стороны согласовали, что в период нахождения недвижимого имущества (судна "Атлант") в залоге у Сбербанка России (залогодержатель по договору ипотеки) изменения и дополнения договора аренды судна возможны только с письменного согласия Сбербанка России.

Договор ипотеки от 20.02.2007 N 20/01 был прекращен 25.01.2008 в связи с полным исполнением обязательств заемщиком по кредитному договору, о чем имеется соответствующая запись капитана морского порта Находка от 25.01.2008 N 20-10-07 на договоре ипотеки судна. В связи с чем, условия данного дополнительного соглашения перестали в дальнейшем действовать для сторон договора аренды судна.

На основании вышеизложенного апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что ООО "Наяда", являясь судовладельцем судна "Атлант" по условиям договора бербоут-чартера, в рамках контракта с ЗАО "НМП" понесло расходы на ремонтные работы с целью предъявления судна морскому регистру судоходства.

В соответствии со статьей 171 НК РФ к налоговым вычетам относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Как установлено пунктом 1 статьи 260 НК РФ, расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Из пункта 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, следует, что суда относятся к основным средствам для целей данного Положения.

Положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено (пункт 2 статьи 260 НК РФ).

В пункте 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Заявленная обществом налоговая выгода в виде расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2012 год в сумме 8 835 470,05 руб. и суммы НДС, отнесенной на вычеты в 4 квартале 2012 года в сумме 1 590 384,61 руб. признана инспекцией необоснованной в связи экономической необоснованностью расходов, когда соответствующе затраты не могут быть учтены при налогообложении прибыли, поскольку расходы по ремонту арендованного транспортного средства, которые в силу договора бербоут-чартера и норм действующего гражданского законодательства должно нести другое лицо. Соответствующие суммы предъявленного налогоплательщику его контрагентом НДС в рамках сделки по ремонту судна по аналогичным основаниям не могут быть приняты к вычету.

По изложенным выше обстоятельствам указанная позиция налогового органа не может быть признана обоснованной.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что по данным карточки счета 60 "Поставщики и подрядчики" по контрагенту ООО "Новое время" за январь 2011 года - декабрь 2013 года арендная плата за пользование нефтеналивным судном "Атлант" начисляется ежемесячно, по состоянию на 31.12.2012 задолженность ООО "Наяда" перед ООО "Новое время" по оплате составляет 4 879 582,27 руб., по состоянию на 31.12.2013 - 5 600 000 руб. ООО "Наяда" не перевыставляло в адрес ООО "Новое время" счета-фактуры по ремонту нефтеналивного судна "Атлант".

В ходе проверки инспекция также установила ряд обстоятельств, свидетельствующих о согласованной направленности действий ООО "Новое время" и ООО "Наяда" на получение последним необоснованной налоговой выгоды.

Так, ООО "Новое время" применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, когда расходы для уменьшения налогооблагаемой базы не принимаются. Плательщиком НДС общество, применяя указанный специальный режим налогообложения, не является.

Руководителем ООО "Новое время" является Карчёмкин Роман Владимирович. Учредителями являются физические лица: Рублевский Иван Александрович - 25 %; Грязных Евгений Валерьевич - 25 %; Карчёмкин Роман Владимирович - 25 %; Кутырев Константин Владимирович - 25 %.

В то же время генеральным директором налогоплательщика является Грязных Евгений Валерьевич. Учредителями являются физические лица: Рублевский Иван Александрович - 25 %; Кутырев Роман Константинович - 5 %; Грязных Евгений Валерьевич -25 %; Карчёмкин Роман Владимирович - 25 %; Кутырев Константин Владимирович - 20 %.

Анализ представленных справок по форме N 2-НДФЛ свидетельствует о том, что в 2012-2013 годы доходы в ООО "Новое время" получены физическими лицами, являющимися учредителями ООО "Новое время", иных сотрудников, получающих зарплату в вышеуказанной организации не установлено.

Анализ банковской выписки ООО "Новое время" показал, что денежные средства на расчетный счет общества поступили в 2012 году в общей сумме 8 302 513,75 руб. от следующих организаций:

- ООО "Наяда" - 5 870 113,75 руб., назначение платежа: за аренду;

* ООО "Босфор" - 2 432 400 руб., назначение платежа: оплата по счету т/к "Прометей";

в 2013 году в общей сумме 13 244 582,27 руб.:

* от ООО "Наяда" - 13 244 582,27 руб., назначение платежа: за аренду, по счетам.

При этом денежные средства, полученные от ООО "Наяда", в большей части переводились в адрес физических лиц - учредителей в качестве дивидендов и для перевода во вклад.

Вместе с тем, приводя в оспариваемом решении указанные обстоятельства, инспекция не обосновала, каким образом признаки установленной ей взаимозависимости организаций, отсутствие у ООО "Новое время" работников, кроме участников, одновременно являющихся учредителями ООО "Наяда", и получение доходов преимущественно по взаимоотношениям с налогоплательщиком влияют на правомерность заявленной обществом налоговой выгоды и подтверждают ее необоснованность.

При принятии оспариваемого решения налоговый орган ограничился лишь перечислением установленных им в ходе проверки обстоятельств и не учел, что взаимозависимость сама по себе не является безусловным основанием для вывода о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды: налоговому органу необходимо представить доказательства того, что такая выгода получена им именно в результате недобросовестных действий взаимозависимых лиц.

При этом, взаимозависимость участников сделок в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности указанными в пунктах 5 и 6 Постановления N 53, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей.

Однако доказательств наличия таких обстоятельств инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не собрано.

Изучив материалы дела, апелляционная коллегия считает, что при таких обстоятельствах выводы суда первой инстанции о том, что налогоплательщиком не представлены достаточные доказательства для подтверждения права на получение соответствующих вычетов по НДС и учет расходов по ремонту арендованного судна при налогообложении прибыли, являются недостаточно обоснованными.

Учитывая вышеизложенное, судебная коллегия считает, что оспариваемое решение инспекции от 25.06.2015 N 07/43 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления обществу налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 1 767 093 руб., начисления пеней в сумме 37 171,38 руб., а также в части выводов о необходимости уменьшить НДС, излишне заявленного к возмещению за 4 квартал 2012 года в сумме 1 590 385 руб., и уплатить необоснованно возмещенный из бюджета НДС в указанной сумме, не соответствует закону и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, в связи с чем апелляционная жалоба общества подлежит удовлетворению, а решение суда первой инстанции - отмене.

В связи с удовлетворением требования общества судебные расходы по уплате государственной пошлины, понесенные им при подаче заявления и апелляционной жалобы на основании статьи 110 АПК РФ относятся судебной коллегией на инспекцию.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 20.01.2016 по делу N А51-19577/2015 отменить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находке от 25.06.2015 N 07/43 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находке в пользу общества с ограниченной ответственностью "Наяда" судебные расходы по уплате госпошлины по заявлению в сумме 3 000 (три тысячи) рублей, по апелляционной жалобе в сумме 1 500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Арбитражному суду Приморского края выдать исполнительный лист.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

В.В. Рубанова

Судьи

Е.Л. Сидорович Т.А. Солохина