Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 мая 2016 г. N 15АП-5722/16

город Ростов-на-Дону

17 мая 2016 г.

дело N А32-36388/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 06 мая 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 мая 2016 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Герасименко А.Н.

судей Сулименко Н.В., Шимбаревой Н.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гребенкиной И.П.

в отсутствие представителей участвующих в деле лиц

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Яхт-Клуб "Имеретинская бухта" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 17.02.2016 по делу N А32-36388/2015 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Яхт-Клуб "Имеретинская бухта" к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N7 по Краснодарскому краю о признании недействительным решения, принятое в составе судьи Любченко Ю.В.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Яхт-Клуб "Имеретинская бухта" обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю о признании недействительным решения от 04.09.2014 N 15-15/8289, об обязании Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю принять заявленный обществом к возмещению из бюджета НДС в сумме 4 569 153 руб.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 17.02.2016 по настоящему делу в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество с ограниченной ответственностью "Яхт-клуб "Имеретинская бухта" обжаловало решение суда первой инстанции от 17.02.2016 в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило его отменить.

По мнению заявителя жалобы, принятый судебный акт является незаконным и необоснованным, подлежащим отмене. ООО "Яхт-Клуб "Имеретинская Бухта" не нарушила сроки предъявления НДС к возмещению по приобретенным товарам, работам и услугам. Заявитель впервые направил в налоговый органа декларацию по НДС за 4 квартал 2010 г. - 21.01.2011. После Общество направило уточненную декларацию N 33963314 за 4 квартал 2013 г. При этом декларации по НДС за 4 квартал 2010 г. от 21.01.2011 и декларация N 33963314 от 31.3.2014 г. заявлены на одну и ту же сумму 4 569 153 руб. на основании одних и тех же документов. Ранее Общество не имело возможность предъявить к возмещению налог на добавленную стоимость, поскольку в иных периодах отсутствовали операции, облагаемые НДС.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебное заседание представители лиц, участвующих в деле, не явились, о времени и месте проведения судебного разбирательства извещены надлежащим образом.

Судебная коллегия на основании статьи 156 АПК РФ сочла возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в том числе путем размещения информации на официальном сайте Арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет.

Законность и обоснованность решение Арбитражного суда Краснодарского края от 17.02.2016 по делу N А32-36388/2015 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ООО "Яхт-Клуб "Имеретинская бухта" представило 31.03.2014 года в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2013 года.

В соответствии с представленной налоговой декларацией общая сумма НДС с реализации составила 147 966 руб., сумма налогового вычета по НДС отражена в размере 4 717 119 руб. Общество заявило НДС к возмещению из бюджета в размере 4 569 153 руб.

Выявленные в ходе проверки нарушения, зафиксированы в акте от 14.07.2014 года N 15-18/71499. По результатам рассмотрения материалов проверки приняты решения от 04.09.2014 N 15-15/2076 об отказе полностью суммы НДС, заявленной к возмещению и от 04.09.2015 г. N 15-15/8289 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Обществу отказано в предъявлении к вычету сумм НДС в размере 4 698 304 руб. по счетам-фактурам: от 30.12.2010 г. N 55 ООО "Евросервис", от 29.12.2010 N 00000009 ООО "Проектно-строительная компания "Сочи", от 31.12.2010 г.

N 00000036 ООО "ФСК "Астеп", ввиду несоблюдения трехлетнего срока для заявления права на вычет.

Решением об отказе в привлечении к налоговой ответственности налоговый орган предложил уплатить НДС в размере 129 151 руб., а также уменьшить заявленный к возмещению НДС на 4 569 153 руб.

Не согласившись с указанным решением налогового органа, общество обжаловало данное решение в Управление ФНС России по Краснодарскому краю.

Решением Управления от 15.12.204г. N 21-12-1134 жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись с решением, обратился с настоящим заявлением в Арбитражный суд Краснодарского края.

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требований заявителя, исходя из следующего.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному правому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действии (бездействия), а также устанавливает нарушают ли оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пропуск установленного частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации срока на обращение в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативных правовых актов и отсутствие причин к его восстановлению является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении такого заявления.

Установленный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации срок в случаях рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц подлежит применению с учетом положений Кодекса.

Согласно пункту 72 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 57) при проверке соблюдения налогоплательщиком сроков обращения в суд с заявлением об оспаривании решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения как вступившего, так и не вступившего в силу, судам следует исходить из того, что с таким заявлением налогоплательщик вправе обратиться с момента истечения срока, установленного пунктом 3 статьи 140 Кодекса для рассмотрения жалобы, и до истечения трех месяцев с момента, когда налогоплательщику стало известно о вынесении вышестоящим налоговым органом решения по жалобе.

Из материалов дела следует, что Решение УФНС России по Краснодарскому краю от 15.12.2014 г. N 21-12-1134 с сопроводительным письмом от 24.02.12015г. N 21.-24/04211 получено налогоплательщиком 04.03.2015 г.

Согласно сведений, информационного ресурса "Картотека арбитражных дел", первоначально налогоплательщик обратился с заявлением о признании недействительным решения Решение УФНС России по Краснодарскому краю от 15.12.2014 г. N 21-12-1134 - 14.05.2015 г., т.е. в пределах срока предусмотренного ст. 198 АПК РФ.

Определением от 06.07.2015 г. прекращено производство по делу, в связи с отказом Общества о т заявленных требований.

Заявление о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю N 15-15/8289 от 04.09.2014 г. подано уже только 05.10.2015 г., т.е. по истечении установлено п. 4 ст. 198 АПК РФ срока, при этом ходатайство о восстановлении заявленного срока не содержит доказательств наличия у него обстоятельств, объективно препятствующих своевременному обращению в суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 04.09.2014 N 15-15/8289 и являющихся основанием для восстановления пропущенного процессуального срока.

С учетом установленных по делу обстоятельств, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что Общество не доказало наличие уважительных причин пропуска срока подачи заявления в виду следующего. Выбор ненадлежащего способа защиты, без учета разъяснений, изложенных в абзаце 4 пункта 75 постановления Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" не может служить основанием для восстановления срока на обжалования, поскольку представителю Общества 08.06.2015 г. в рамках дела А32-16845/2015 г. разъяснены правовые последствия обращения с заявлением об обжаловании решения вышестоящего органа, вместе с тем Общество обращается с соответствующим заявлением лишь по истечении трех месяцев с момента прекращения производства по делу А32-16845/2015, при этом объективных причин невозможности подачи соответствующего заявления к Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю после 08.06.2015 г. в разумные короткие сроки не представлено.

Пропуск срока на подачу заявления и отсутствие уважительных причин к его восстановлению является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении заявленного требования.

Между тем, несмотря на данное обстоятельство, решение суда не подлежит отмене, поскольку суд первой инстанции исследовал доводы общества о неправомерном отказе в возмещении ему оспариваемым решением налога на добавленную стоимость и правомерно отклонил их.

Пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Судом первой инстанции установлено, что процессуальных нарушений при принятии оспариваемого решения налоговым органом допущено не было; суд также исходит из того, что заявителем указанные обстоятельства не оспариваются; общество не ссылается на наличие процессуальных нарушений, допущенных налоговым органом при принятии оспариваемого решения, в качестве обстоятельств для признания его недействительным.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение МИФНС России N 7 по Краснодарскому краю N 15-15/8289 от 04.09.2014 является законным и обоснованным в виду следующего.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года, представленной 31.03.2014 года. В уточненной декларации по НДС заявлены следующие показатели: сумма НДС с реализации 147 966 руб. (услуги по предпродажной подготовке рассады и саженцев), налоговый вычет 4 717 119 руб. (работы, материалы), к возмещению 4 569 153 руб.

По результату проверки вынесены решения от 04.09.2014 N 15-15/2076 об отказе полностью суммы НДС, заявленной к возмещению и от 04.09.2015 г.

N 15-15/8289 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Основаниями для принятия оспариваемого решения послужили следующие обстоятельства, а именно отсутствие раздельного учета при осуществлении операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), а также неправомерное применение налоговых вычетов в сумме 4 698 304 руб. за пределами трехлетнего срока, установленного ст. 173 НК РФ.

Согласно п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ и в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В п. 1 ст. 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п.3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к счетам-фактурам, которые могут служить основанием для покупателя к вычету сумм НДС, уплаченных за товары (работы, услуги), определены ст. 169 НК РФ.

Согласно п.1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующий в проверяемый период) все хозяйственные операции, проводимые налогоплательщиком, должны оформляться оправдательными документами.

В соответствии с п.4 ст. 9 названного закона первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не предоставляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

В силу п.3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

В случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1-3 п. 1 ст. 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями ст. 176 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

По смыслу данной нормы под соответствующим налоговым периодом следует понимать период, в котором у налогоплательщика возникло право на возмещение налога (применение налогового вычета).

Общество ссылается на то, что вычеты по декларациям за 4 квартал 2010 года и 4 квартал 2013 года заявлены на одну и ту же сумму (4 569 153,00 рубля).

Судом установлено и следует из материалов дела, что обществом в налоговый орган представлялись следующие декларации по НДС:

- 25.01.2011 первичная за 4 квартал 2010 года, сумма вычетов - 5 555 973,00 рубля;

- 15.03.2011 уточненная за 4 квартал 2010 года, сумма вычетов - 858 083,00 рубля;

- 20.01.2014 первичная за 4 квартал 2013 года, сумма вычетов - 18 815,00 рублей;

- 31.03.2014 уточненная за 4 квартал 2013 года, сумма вычетов - 4 717 119,00 рублей.

Спорные вычеты по НДС заявлены организацией в первичной декларации за 4 квартал 2010 года, представленной 25.01.2011. При этом в уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2010 года (представленной до окончания срока камеральной налоговой проверки первичной декларации за указанный период), сумма вычетов не заявлена по спорным счетам-фактурам.

В декларациях за последующие отчетные периоды до момента представления 31.03.2014, то есть по истечении трехлетнего срока, уточненной декларации за 4 квартал 2013 года, общество спорные вычеты по НДС также не заявляло.

Довод Общества о том, что у общества отсутствовал объективная возможность заявить вычеты в более раннем налоговом периоде, в виду отсутствия налоговой базы по налогу является ошибочным основанном на неверном толковании положений Налогового кодекса РФ..

Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 Кодекса, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Положения статей 171, 172 Кодекса не ставят применение вычетов НДС в зависимость от наличия в соответствующем периоде объекта налогообложения.

Согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 N 14996/05, при соблюдении названных условий налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами главы 21 Кодекса не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов (аналогичные выводы содержат Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2013 по делу NА67-2660/2012, Постановление ФАС Поволжского округа от 24.06.2011 по делу NА65-24305/2010, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2012 по делу NА21-4352/2011, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.11.2011 по делу NА56-73093/2010, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.07.2011 по делу NА32-12498/2010, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.07.2010 по делу NА32-18380/2008, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.07.2010 по делу NА53-27355/2009, Постановление ФАС Уральского округа от 31.08.2011 NФ09-4710/11 по делу NА47-2495/2010 и др.).

Таким образом, трехлетний срок для заявления права на вычет по счетам-фактурам от 30.12.2010 г. N 55 ООО "Евросервис", от 29.12.2010 N 00000009 ООО "Проектно-строительная компания "Сочи", от 31.12.2010 г. N 00000036 ООО "ФСК "Астеп, датированным декабрем 2010 года, истек в декабре 2013 года, данное право может быть реализовано в декларации, представленной по сроку не позднее 31.12.2013 года. При этом декларация, по которой заявлен вычет, подана в налоговый орган 31.03.2014 г.

Трехлетний срок считается соблюденным, если в рамках камеральной налоговой проверки декларации, представленной в пределах трехлетнего срока, налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация по истечении трехлетнего срока, и, если налоговые вычеты, отраженные в обеих декларациях, не изменились.

Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 2217/10 непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ. Право на вычет может быть реализовано налогоплательщикам в пределах трехлетнего срока, с момента возникновения соответствующего права. Следовательно, сумма налога может приниматься к вычету в последующих налоговых периодах, не превышающих трехлетний срок с момента окончания налогового периода, в котором возникло право налогоплательщика на вычет.

При этом правило пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в уточненную налоговую декларацию (пункт 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее - постановление N 33).

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налоговый период по налогу на добавленную стоимость устанавливается как квартал, при этом налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа, следующего за истекшим налоговым периодом.

При этом федеральный законодатель, имея дискреционные полномочия в выборе правовых средств, при осуществлении оспариваемого налогового регулирования исходил из того, что датой возникновения обязанности по уплате данного налога, размер которого определяется с учетом заявленных налоговых вычетов, является дата окончания налогового периода, а не дата представления налоговой декларации.

Такое регулирование не исключает для налогоплательщика возможности в целях реализации его права на возмещение сумм налога на добавленную стоимость, относящегося к более ранним налоговым периодам, представить налоговую декларацию в налоговый орган в рамках предельного трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 данного Кодекса. Кроме того, положения статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, которая регулирует порядок подачи уточненной налоговой декларации за прошлые налоговые периоды, также не препятствуют налогоплательщику представлять такую декларацию в любое время с учетом названного срока, в том числе до завершения текущего налогового периода.

При применении пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Кодекса), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий.

Постановлением Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", в частности, пунктами 27 и 28 разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

При применении пункта 2 статьи 173 НК РФ суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Кодекса), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий.

В связи с этим право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).

Названное при рассмотрении судом заявленных обществом требований определяет необходимость установления, выяснения наличия обстоятельств, препятствующих реализации обществом, как налогоплательщиком, права на возмещение НДС в течение указанного срока (в частности, невыполнение налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика, и т.п.).

В соответствии с определением Конституционного суда Российской Федерации от 27 октября 2015 г. N 2428-О, возмещение налога на добавленную стоимость возможно, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика (определения от 3 июля 2008 года N 630-О-П, от 1 октября 2008 года N 675-О-П, от 24 марта 2015 года N 540-О, от 24.09.2013 N 1275-О, от 22.01.2014 N 63-О.).

Разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость с учетом предусмотренного законодателем срока на его реализацию осуществляется правоприменительными органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.

Вывод, содержащийся в Определении Конституционного Суда РФ от 27.10.2015 N 2428-О, приведен в Обзоре судебных актов, вынесенных Конституционным Судом РФ и Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения во втором полугодии 2015 года (направлен для использования в работе Письмом ФНС России от 24.12.2015 N СА-4-7/22683@).

В соответствии с определением Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 N 540-О, в случае сомнений в правомерности применения (отказа в предоставлении) налогового вычета судам необходимо оценивать всю совокупность обстоятельств. Следовательно, возмещение НДС возможно в том числе за пределами установленного п. 2 ст. 173 НК РФ срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением инспекцией своих обязанностей или невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика, и т.п.

В соответствии с определением Конституционного Суда РФ от 22.01.2014 N 63-О (приведено в Обзоре судебных актов, вынесенных Конституционным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года, в случае сомнений в правомерности применения (отказа в предоставлении) вычета судам нужно оценивать все обстоятельства, в том числе за пределами установленных п. 2 ст. 173 НК РФ трех лет, если в течение этого срока налогоплательщик не мог реализовать право на возмещение НДС в связи с невыполнением инспекцией своих обязанностей или не мог получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия.

Суд отметил, что отсутствие в п. 2 ст. 173 НК РФ положений, определяющих основания для продления (восстановления) срока для реализации права на возмещение НДС, не препятствует защите соответствующего права налогоплательщика, если реализации данного права мешали объективные и уважительные обстоятельства (Аналогичные выводы содержит определение Конституционного Суда РФ от 01.10.2008 N 675-О-П, определение Конституционного Суда РФ от 03.07.2008 N 630-О-П, определение Конституционного Суда РФ от 24.09.2013 N 1275-О (приведено в п. 2 Обзора практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толкования норм законодательства о налогах и сборах, содержащегося в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год, направленных Письмом ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263).

Из материалов дела не усматривается наличие обстоятельств объективно препятствующих Обществу заявить налоговые вычеты в более ранние сроки.

Учитывая, что в изначально общество в первичной декларации по НДС за 4 квартал 2010 года заявило налоговые вычеты по счетам - фактурам от 29.12.2010 N 9, от 30.12.2010 N 55, от 31.12.2010 N 36 (т. 1, л.д. 61-67), но до окончания камеральной налоговой проверки представило уточненную декларацию, в которой исключило вычеты по указанным выше счетам-фактурам, а последующее отражение было только в уточненной декларации за 4 кварта 2013 года, представленной 31.03.2014 года, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что ООО "Яхт-Клуб "Имеретинская бухта" не соблюден трехлетний срок заявления сумм НДС к возмещению, установленный п. 2 ст. 173 Кодекса.

Исследовав материалы дела, позицию налогоплательщика, отсутствие документальных доказательств в обоснование уважительности пропуска обществом указанного срока, регламентированного ст. 173 НК РФ, невозможности реализации указанного права на возмещение НДС в пределах названного срока, суд приходит к выводу о том, что обстоятельства, препятствующие обществу в реализации его права, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на нее обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика, отсутствовали; иных выводов представленные в дело документальные доказательства сделать не позволяют.

Доказательства того, что у налогоплательщика объективно имелись непреодолимые препятствия для подачи уточненной налоговой декларации в пределах установленного законом срока, им также не представлены.

Учитывая указанные фактические обстоятельства дела, установленные в ходе судебного разбирательства, суд исходит из того, что обществом не были своевременно совершены действия, необходимые для возмещения налога на добавленную стоимость, а пропуск срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса, не связан с ненадлежащим выполнением налоговым органом своих обязанностей либо другими объективными факторами, препятствующими реализации налогоплательщиком предусмотренного законом права на налоговые вычеты.

В нарушение требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ООО "Яхт-Клуб "Имеретинская бухта" не представило доказательств, свидетельствующих о существовании объективных и безусловных препятствий в реализации им права на предъявление к вычету спорной суммы налога.

При изложенных обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, отмены либо изменения решения суда не имеется. Суд первой инстанции правильно определил спорные правоотношения сторон и предмет доказывания по делу, с достаточной полнотой выяснил обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела. Выводы суда основаны на доказательствах, указание на которые содержится в обжалуемом судебном акте и которым дана оценка в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Нарушений процессуального права, являющихся основанием для безусловной отмены судебного акта в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не допущено.

При подаче апелляционной жалобы, ответчиком уплачена государственная пошлина по чек-ордеру от 16.03.2016 г. N 43 в размере 3 000 рублей.

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче апелляционной жалобы на решения арбитражного суда, а также на определения суда о прекращении производства по делу, об оставлении искового заявления без рассмотрения, о выдаче исполнительных листов на принудительное исполнение решений третейского суда, об отказе в выдаче исполнительных листов - 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.

С 01.01.2015 согласно пп. 3 п. 1 ст. 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина для организаций уплачивается в размере 3 000 рублей.

Таким образом, апелляционные жалобы на решение арбитражного суда, вынесенного по результатам рассмотрения заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным, поданные с 01.01.2015, оплачиваются госпошлиной в размере 1500 рублей.

С учетом изложенного представителю ООО "Яхт-Клуб "Имеретинская бухта" Ларионовой Светлане Юрьевне (паспорт серия 03 11 N 995118, зарегистрированной по адресу: Краснодарский край, Центральный район, г. Сочи, ул. Театральная, 6 "А" кв. 5) надлежит возвратить 1500 рублей, излишне уплаченной по чек-ордеру от 16.03.2016 г. N 43, государственной пошлины,

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 17.02.2016 по делу N А32-36388/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить представителю общества с ограниченной ответственностью "Яхт-Клуб "Имеретинская бухта" Ларионовой Светлане Юрьевне (паспорт серия 03 11 N 995118, зарегистрированной по адресу: Краснодарский край, Центральный район, г. Сочи, ул. Театральная, 6 "А" кв. 5) из федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченную по чек-ордеру от 16.03.2016 г. N 43.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

Н.В. Сулименко Н.В. Шимбарева