Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17 июня 2016 г. N 07АП-3483/16

г. Томск

17 июня 2016 г.

Дело N А45-9491/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 02 июня 2016.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 июня 2016.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего С.Н. Хайкиной

судей: С.В. Кривошеиной, Л.Е. Ходыревой

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Е.В. Фаст с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: М.А. Жеребцовой по доверенности N 134 от 18.12.2015 (по 31.12.2016), паспорт;

от заинтересованного лица: А.В. Бешевец по доверенности N 02-10/72 от 28.12.2015 (до.12.2016), удостоверение; О.А, Годзоевой по доверенности N 02-10/86 от 28.12.2015 (до 31.12.2016), удостоверение;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу федерального государственного унитарного предприятия "Управление энергетики и водоснабжения" на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 29 февраля 2016 года по делу N А45-9491/2015 (судья В.Н. Юшина)

по заявлению федерального государственного унитарного предприятия "Управление энергетики и водоснабжения", г. Новосибирск

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Новосибирску, г. Новосибирск

о признании недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Управление энергетики и водоснабжения", г. Новосибирск (далее - заявитель, налогоплательщик, ФГУП "УЭВ", предприятие) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения N 13/1 от 29.12.2014 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", принятого Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по г. Новосибирска (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 3 507 578 рублей и пени по данному налогу 618713 рублей 72 копейки, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2012 год в размере 1841196 рублей и пени по данному налогу в размере 363714 рублей 68 копеек, а также в части штрафа, примененного на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на прибыль организаций в сумме 350758 рублей, в том числе в федеральный бюджет - 35076 рублей, в бюджет субъекта РФ - 315682 рубля; по НДС - в размере 184120 рублей, в том числе за 1 квартал 2012 года -5035 рублей, за 2 квартал - 143123 рубля, за 3 квартал - 33972 рубля и за 4 квартал - 1990 рублей.

Определением от 15.05.2015 по делу в порядке статей 90, 91, 199 АПК РФ приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемого решения.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 29.02.2016 заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Новосибирску N 13/1 от 29.12.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ФГУП "УЭВ" в части привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа: по налогу на прибыль организаций за 2011 год, зачисляемый в федеральный бюджет в сумме 31568 рублей 40 копеек; по налогу на прибыль организаций за 2011 год, зачисляемый с бюджет субъекта РФ в сумме 284119 рублей 80 копеек; по НДС в сумме 165708 рублей, в том числе: за 1 квартал 2012 года в сумме 4531 рубль 50 копеек, за 2 квартал 2012 года в сумме 128810 рублей 70 копеек, за 3 квартал 2012 года в сумме 30574 рубля 80 копеек и за 4 квартал 2012 года в сумме 1791 рубль. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. С Инспекции в пользу ФГУП "УЭВ" взыскано 3000 рублей расходов по уплате государственной пошлины при обращении в суд; ФГУП "УЭВ" возвращено из федерального бюджета 6000 рублей излишне уплаченной государственной пошлины по платежному поручению N 293645 от 07.05.2015. Обеспечительные меры, принятые определением от 15.05.2015, отменены.

Не согласившись с принятым по делу решением, заявитель обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на неверное применение судом первой инстанции норм материального права, выразившиеся в неправильном толковании норм действующего законодательства, несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, просит решение Арбитражного суда Новосибирской области от 29.02.2016 отменить полностью и принять новый судебный акт, которым признать незаконным оспариваемое решение Инспекции в части:

- доначисления сумм неуплаченных (излишне возмещенных) налогов, с учетом состояния расчетов с бюджетом, на общую сумму 5 348 774 руб., в том числе налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 3 507 578 рублей руб.; НДС за 2012 год в 1 841 196 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль организаций и НДС, с учетом подпункта 3 пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ, на общую сумму 534 878 руб.;

- начислений пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 29.12.2014 по налогу на прибыль организаций в федеральный бюджет РФ в сумме 618713 рублей 72 копейки; по налогу на добавленную стоимость - 363 714,68 руб.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает, что момент возникновения права на начисление амортизации связан только с моментом введения объекта в эксплуатацию и не зависит от условий, обозначенных в пункт 11 статьи 258 НК РФ, считает возможным применять правовую позицию, изложенную в Постановления Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 N 6909/12 (далее - Постановление N 6909/12), как в отношении редакции НК РФ, действовавшей до 01.01.2013, так и в отношении редакции НК РФ в редакции Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 206); полагает, что нормы Федерального закона от 23.07.2013 N 215 - ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 215-ФЗ) ухудшают положение заявителя как налогоплательщика, и в силу прямого указания пункта 2 статьи 5 НК РФ не могут иметь обратной силы и регулировать порядок исчисления налога за 2011 год.

По мнению апеллянта, на момент завершения проверяемого периода 2011 года, действовавшая до 01.01.2013 редакция статей 258 и 259 НК РФ, с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении N 6909/12, позволяла налогоплательщику относить на расходы при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций суммы амортизационных отчислений по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в установленном порядке; при этом, ссылается, что объект основных средств отражен в качестве такового в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости, введен в эксплуатацию и используется в производственной деятельности.

ФГУП "УЭВ" также выражает несогласие с выводами суда первой инстанции в части признания правомерным доначисление НДС за 2012 год, поскольку факт реальности проведения хозяйственных операций между налогоплательщиком и его спорными контрагентами (ООО "Новые технологии" и ООО "Мастер плюс"), а также факты принятия, оприходования, оплаты товаров, дальнейшее их использование заявителем в своей хозяйственной деятельности подтверждены имеющимися в материалах дела первичными документами и не оспаривается налоговым органом; налоговым органом не доказано получение ФГУП "УЭВ" необоснованной налоговой выгоды при осуществлении хозяйственных операций с ООО "Новые технологии" и ООО "Мастер плюс", а также не установлено фактов согласованности действий заявителя с контрагентами, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, не доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами.

Инспекция в представленном отзыве на апелляционную жалобу считает оспариваемое решение законным и обоснованным, подлежащим оставлению без изменения, а апелляционную жалобу налогоплательщика необоснованной и не подлежащей удовлетворению.

В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержал доводы апелляционной жалобы в полном объеме, настаивал на ее удовлетворении, просил решение суда первой инстанции отменить.

Представитель Инспекции поддержал доводы отзыва, по приведенным в нем мотивам, против доводов апеллянта возражал, просил в удовлетворении апелляционной жалобы отказать, решение суда первой инстанции от 29.02.2016 по настоящему делу оставить без изменения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим частичной отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ФГУП "УЭВ" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, водного налога за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2011 по 28.02.2014.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией в отношении предприятия составлен акт от 27.11.2014 N 13/1 и вынесено решение от 29.12.2014 N 13/1, согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 538214 рублей, статьей 123 НК РФ - в виде штрафа в размере 4270 рублей. При привлечении налогоплательщика к ответственности налоговым органом рассмотрены возражения общества по акту проверки, в котором налогоплательщиком заявлено о снижении штрафных санкций с учетом подпункта 3 пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ, по результатам рассмотрения заявления доводы налогоплательщика признаны частично обоснованными, размер штрафа снижен в 2 раза. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2011 год в сумме 3 507 578 руб., по НДС за 2012 год в сумме 1 841 196 руб., по транспортному налогу за 2012 год в сумме 33 356 руб., пени в общем размере 986 938,33 рублей.

Предприятие в порядке, предусмотренном статьями 137 - 139 НК РФ, обжаловало решение Инспекции в Управление ФНС России по Новосибирской области.

Решением Управления ФНС России по Новосибирской области от 03.04.2015 N 57 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Считая решение Инспекции не соответствующим действующему законодательству о налогах и сборах и нарушающим его права и охраняемые законом интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, принимая решение по делу о частичном удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что заявителем неправомерно уменьшена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2011 год на сумму амортизационных отчислений по объектам недвижимости, в отношении которых отсутствуют документально подтвержденные факты подачи документов на регистрацию права хозяйственного ведения; отсутствия реальности финансово-хозяйственных взаимоотношений между ФГУП "УЭВ", ООО "Новые технологии" и ООО "Мастер плюс", доказанности совокупности обстоятельств, свидетельствующих о том, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком являлось получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность. Вместе с тем, приходя к выводу о правомерности привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, суд первой инстанции, с учетом фактических обстоятельств, счел возможным снизить штрафные санкции, указанные в оспариваемом решении налогового органа, с учетом применения положений статей 112 и 114 НК РФ, в 10 раз.

Оценив, имеющиеся в деле доказательства Седьмой арбитражный апелляционный суд пришел к следующим выводам, при этом исходит из нижеприведенных норм права и обстоятельств по делу.

Из системного толкования части 1 статьи 198, статьи 201 АПК РФ следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 названного Кодекса обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующие органы.

В силу статьи 65 АПК РФ налогоплательщик не освобожден от доказывания нарушения его прав и законных интересов оспариваемым ненормативным правовым актом.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

По эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций.

Из материалов дела следует, 23.06.2014 налогоплательщиком (в период проведения выездной налоговой проверки и ее приостановки) обществом представлены в налоговый орган 8 уточненных деклараций по налогу на прибыль организаций за 2011 год: за 5 месяцев 2011 года (уточненная от 21.05.2014, рег. N 22182300 номер корректировки 1); за 6 месяцев 2011 года (уточненная от 21.05.2014, рег. N 22182298 номер корректировки 1); за 7 месяцев 2011 года (уточненная от 21.05.2014, рег. N 22182295 номер корректировки 1); за 8 месяцев 2011 года (уточненная от 21.05.2014, рег. N 22182293 номер корректировки 1); за 9 месяцев 2011 года (уточненная от 21.05.2014, рег. N 22182296 номер корректировки 1); за 10 месяцев 2011 года (уточненная от 22.05.2014, рег. N 22182301 номер корректировки 1); за 11 месяцев 2011 года (уточненная от 22.05.2014, рег. N 22182297 номер корректировки 1); за 12 месяцев 2011 года (уточненная от 22.05.2014, рег. N 22182294 номер корректировки 6).

В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 (рег. 22182294), представленной в Инспекцию 23.06.2014, доходы от реализации отражены в сумме 1 233 950 574 (стр. 010 декларации), внереализационные доходы отражены в сумме 57 907 890 руб. (стр. 020 декларации); расходы, принятые налогоплательщиком для уменьшения доходов от реализации отражены в сумме 1 215 558 032 руб. (стр. 030 декларации), внереализационные расходы отражены в сумме 12 53 092 руб. (стр. 040 декларации), налоговая база для исчисления налога на прибыль организаций составила 63 787 340 руб. (стр. 100 декларации).

По данным организации - стр. 010 Лист 02 на налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 (уточненная от 22.05.2014, рег. N 22182294 номер корректировки 6, дата поступления 23.06.2014) - расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, составили 1 215 558 032, по данным проверки - 1198020143 руб., расхождение составило 17 537 889 руб.

Согласно акту проверки и оспариваемому решению Инспекция установила уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2011 год за счет списания амортизации на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, начисленной по объектам недвижимости, по которым документы на регистрацию права собственности не поданы, а именно: прямые расходы в сумме 15 348 958 руб.; косвенные расходы в сумме 2 294 111 руб.

В результате чего, с учетом представленных в налоговый орган уточненных деклараций по налогу на прибыль, предприятие по строке 180 лист 02 "Расчет налога на прибыль организаций за 2011 год" налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год (рег. 22182294, представленной в Инспекцию 23.06.2014) показало налог на прибыль в сумме 12757 468 руб., по данным налогового органа - налог на прибыль за 2011 год составил 16265046, расхождение в сумме - 3507578 руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 3 507 578 рублей послужили выводы Инспекции о неправомерном учете предприятием для целей налогообложения амортизационных отчислений по объектам основных средств, введенных в эксплуатацию до 01.12.2012, но на которые, по состоянию на 01.01.2013 не была проведена соответствующая государственная регистрация права собственности.

По мнению налогового органа, начисление амортизации по спорным основным средствам должно производиться с момента подачи документов на их государственную регистрацию.

Позиция общества заключается в том, что в 2011 году, руководствуясь положениями пункта 4 статьи 259, пункта 11 статьи 258 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2013), заявитель не начислял амортизацию в отношении имущества, требующего государственной регистрации, после ввода объектов в эксплуатацию. В силу статьи 54 НК РФ налогоплательщиком 23.06.2014 предоставлены 8 уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2011 год, который является периодом выявления ошибки, предоставляя в налоговый орган уточненные декларации по налогу на прибыль налогоплательщик руководствовался Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.10.2012 N 6909/12.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В силу абзаца 1 пункта 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании абзацев 2, 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Кодекса пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу пунктов 1, 3, 5 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган вместе с документами, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации. Налогоплательщик (плательщик сбора, налоговый агент) или его представитель подписывает налоговую декларацию (расчет), подтверждая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).

В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3, 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

На основании статьи 247 НК РФ (здесь и далее в редакции, действующей до 01.01.2013) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу пункта 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Согласно пункту 11 статьи 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

В силу пункта 4 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Согласно абзацу второму пункта 9 статьи 258 НК РФ организация вправе часть первоначальной стоимости основного средства списать единовременно в расходы текущего отчетного (налогового) периода. Амортизационная премия представляет собой особый порядок учета части стоимости основных средств при налогообложении прибыли организаций, применяемый наряду с амортизационными отчислениями. Указанная премия непосредственно связана с понятием амортизационного имущества, то есть ее применение возможно только по имуществу, используемому с целью извлечения дохода.

В силу правовой позиции, изложенной в Постановлении N ВАС-6909/12, момент возникновения права на начисление амортизации связан только с моментом введения объекта в эксплуатацию и не зависит от условий, обозначенных в пункте 11 статьи 258 НК РФ.

Лишение налогоплательщика права начисления на незарегистрированные, но введенные в эксплуатацию объекты основных средств, амортизационных отчислений и их учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций противоречит положению пункта 4 статьи 259 НК РФ.

При этом Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации исходил из того, что отсутствие государственной регистрации права на объект основного средства из-за не реализации налогоплательщиком права на своевременное оформление этого объекта в собственность не может рассматриваться как основание для лишения налогоплательщика права на учет расходов, связанных с созданием и (или) приобретением этого объекта через амортизацию, если этот объект отражен в качестве основного средства в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости, введен в эксплуатацию и используется в производственной деятельности.

Из материалов дела следует и налоговым органом не оспаривается, что спорные объекты основных средств, регистрация права на которые до 01.01.2013 предприятием не осуществлялась, были введены в эксплуатацию до 01.12.2012 и использовались налогоплательщиком в его производственной деятельности, переданы на баланс предприятия, что подтверждается распоряжением Президиума СО РАН N 15000-185 от 18.04.2008, N 15000-139 от 31.03.2008, N 15000-442 от 28.09.2009, N 15000-193 от 31.03.2010, N 15000-445 от 29.09.2009, распоряжением Федерального Агентства по управлению государственным имуществом в НСО N 723-р от 29.07..2011, актами приема-передачи федерального имущества в хозяйственное ведение от 31.03.2010 от 08.08.2011, актами приема-передачи зданий (сооружений) по форме N ОС-1а от 18.04.2008, 10.10.2009, 29.08.2011.

Со дня ввода в эксплуатацию и до подачи уточненных деклараций суммы амортизация по указанным объектам предприятием не исчислялись в расходы по налогу на прибыль не включались.

В ходе проверки начисления амортизации для налогового учета, в связи с представленными уточненными налоговыми декларациями по налогу на прибыль за 2011 год, Инспекцией установлено, что на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации (прямые и косвенные расходы), были отнесены суммы амортизации, начисленные по объектам недвижимости, по которым ФГУП "УЭВ СО РАН" в регистрирующие органы не поданы документы на государственную регистрацию прав хозяйственного ведения недвижимым имуществом, в 2011 году всего в сумме 17 537 889 руб., перечень объектов по основным группам отражен на листах 5-24 решения Инспекции (л. д. 21-24 т. 1).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации (определение от 16.07.2009 N , от 21.05.2015 N 1096-О) возможность корректировки налоговой базы в текущем налоговом (отчетном) периоде путем ее пересчета в случае обнаружения налогоплательщиком ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, направлена на защиту, а не на ограничение прав налогоплательщиков. Следовательно, указанной нормой права созданы дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков для тех случаев, когда допущенные им ошибки привели к излишней уплате налога.

Возможность корректировки налогоплательщиком своих обязательств, установленная пунктом 1 статьи 54 НК РФ, является исключением, позволяющим налогоплательщику учесть при соблюдении соответствующих условий расходы в ином порядке, чем это предусмотрено статьей 272 НК РФ.

Поскольку Постановление N ВАС-6909/12 размещено на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации 29.12.2012, с этой даты практика применения законодательства в части момента начала начисления амортизации на объекты недвижимости была определена для арбитражных судов и, следовательно, презюмируется, что оно стало для всех пользователей сети Интернет, в том числе и для заявителя, доступным и известным с 29.12.2012.

Законом N 206-ФЗ пункт 11 статьи 258 НК РФ признан утратившим силу с 01.01.2013, а пункт 4 статьи 259 Кодекса изложен в следующей редакции: "начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации".

Таким образом, как до 01.01.2013, так и после указанной даты момент начисления амортизации связан только с моментом введения объекта в эксплуатацию и не зависит от даты подачи документов на государственную регистрацию.

С учетом изложенного, в данном случае Постановление N ВАС-6909/12 применимо как в отношении редакции НК РФ, действовавшей до 01.01.2013, так и в отношении Кодекса - в редакции Закона N 206-ФЗ.

Позднее ст. 3.1 Закона N 215-ФЗ установлено следующее правило: начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации и которые введены в эксплуатацию до 01.12.2012, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию указанных прав. Налогоплательщики, начавшие с 01.01.2013 начислять амортизацию по таким объектам амортизируемого имущества при отсутствии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав, освобождаются от уплаты пеней и штрафов за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в связи с применением иного порядка начисления амортизации по этим объектам амортизируемого имущества.

Пункт 1 статьи 5 НК РФ содержит специальные правила вступления в силу актов законодательства о налогах: они вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

Согласно статье 4 Закона N 215-ФЗ данный закон вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением положений, для которых данной статьей установлены иные сроки вступления их в силу.

Из данной правовой нормы (с учетом положений пункта 1 статьи 5 НК РФ) следует, что в отношении налога на прибыль организаций (налоговый период по которому составляет 1 год) он вступил в действие не ранее 01.01.2014, то есть не ранее 1-го числа очередного налогового периода.

Также суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что нормы Закона N 215-ФЗ, ухудшающие положение налогоплательщиков, не могут иметь обратную силу.

Налоговое законодательство до момента вступления в силу Закона N 215-ФЗ не обусловливало право налогоплательщиков на учет амортизации фактом подачи документов на государственную регистрацию, вне зависимости от даты ввода имущества в эксплуатацию. Законом N 215-ФЗ фактически введена новая норма налогового законодательства: основные средства, введенные в эксплуатацию до 01.12.2012, могут амортизироваться только лишь с момента подачи документов на государственную регистрацию права собственности. Такого ограничения ранее не существовало, что подтверждает Постановление N ВАС-6909/12.

Таким образом, данная норма ухудшает положение налогоплательщиков, и поэтому может распространяться исключительно на правоотношения, которые возникнут после 01.01.2014.

Аналогичная правовая позиция изложена в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 11.03.2015 N 306-КГ15-233, от 30.09.2015 N302-ЕГ15-12015.

Доводы налогового органа о необходимости применения к данной спорной ситуации положений ст.3.1 Закона N 215-ФЗ на том основании что уточненные налоговые декларации налогоплательщиком были поданы после введения в действие данной статьи и амортизация ранее 2014 года не начислялась налогоплательщиком, следовательно подавая уточненные налоговые декларации за 2011 налогоплательщик должен руководствоваться налоговым законодательством действующим в период подачи уточненных деклараций апелляционном судом отклоняются как основанные на неверном толковании норм налогового кодекса, в частности ст. 54 НК РФ и ст. 5 НК РФ.

Иное толкование приводит к нарушению равенства прав налогоплательщиков которые не воспользовались правом на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму амортизационных начислений за налоговые периоды до введения в действие ст. 3.1 Закона 215-ФЗ.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о несоответствии решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 3 507578 рублей и пени по данному налогу 618713 рублей 72 копейки законодательству о налогах и сборах, о нарушении данным решением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности, в связи с чем оснований для отказа в удовлетворения заявленных требований в указанной части у суда первой инстанции не имелось.

С учетом изложенного, доводы апелляционной жалобы следует признать обоснованными, позицию Инспекции по данному эпизоду и выводы суда первой инстанции - противоречащими материалам дела и действующему законодательству.

По эпизоду, связанному с доначислением НДС.

Общество в силу статьи 143 НК РФ в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что налог на добавленную стоимость представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога, полученного исходя из стоимости реализованных товаров (услуг), и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу положений пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу положений статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом содержащиеся в счете-фактуре сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 Кодекса, должны быть достоверны, а представляемые налогоплательщиком в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога документы должны быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) предусмотрена презумпция добросовестности налогоплательщика (действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны).

Вместе с тем, пунктом 1 Постановления N 53 также установлено и то, что налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Из положений пункта 2 Постановления N 53 следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованности возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 названного кодекса.

Согласно пункту 4 Постановления N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом пунктом 5 Постановления N 53 установлено, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 10 Постановления N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Однако налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15658/09 налоговая выгода, связанная с применением налоговых вычетов или уменьшением налоговой базы по сделке (хозяйственной операции), может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения либо доказательств отсутствия у налогоплательщика должной степени осмотрительности и осторожности при совершении соответствующей сделки, то есть при наличии недостоверных первичных документов подтверждающих эту хозяйственную операцию налогоплательщик, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.

При этом по смыслу положений, содержащихся в определении Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 N 138-0, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков (пункт 7 статьи 3 НК РФ), однако в отношении недобросовестных налогоплательщиков не действуют те гарантии и положения законодательства о налогах и сборах, которые применимы к добросовестным налогоплательщикам.

Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде ФГУП "УЭВ" приобретало материалы для текущего и капитального ремонта у ООО "Новые технологии" и ООО "Мастер плюс".

Согласно товарным накладным от ООО "Новые технологии" поступило материалов на сумму 10 136 782 руб. (в том числе НДС - 1 546 288,76 руб.), от ООО "Мастер плюс" - на сумму 1 811 306 руб. (в том числе НДС - 294 906, 97 руб.).

Налоговый орган пришел к выводу об отсутствии у заявителя права на налоговый вычет по НДС за товары, приобретенные по договору поставки N 05/12-11 от 05.12.2011 у ООО "Новые технологии" и без заключения договора - у ООО "Мастер плюс", в связи с недоказанностью реальности хозяйственных операций, исходя из следующих обстоятельств.

По взаимоотношениям с ООО "Новые технологии".

Из материалов дела следует, для подтверждения расходов по налогу на прибыль организаций и права на применение вычетов сумм НДС по сделке с ООО "Новые технологии" заявителем в ходе проведения проверки представлены: договор поставки от 05.12.2011 N 05/12-11 с ООО "Новые технологии", спецификацию N 1 к договору от 05.12.2011 N 05/12-11, счета-фактуры, товарные накладные на сумму 10136782 руб. (в том числе НДС - 1546288 руб.), оформленные от имени ООО "Новые технологии".

В соответствии с бухгалтерским учетом ФГУП "УЭВ" приняло к учету за 2012 год от ООО "Новые технологии" следующие материалы: краны NAVAL, фланцы, задвижки, переходы, трубы, клапаны, отводы и другую трубопроводную арматуру на общую сумму 10136782 руб. (в т.ч. НДС 1546288 рублей 76 копеек).

По результатам проверки представленных документов и мероприятий налогового контроля, Инспекция пришла к выводу об отсутствии реальных операций по поставке ООО "Новые технологии" в адрес ФГУП "УЭВ" товарно-материальных ценностей, исходя из совокупности следующих обстоятельств и установленных в ходе налоговой проверки фактов:

- ООО "Новые технологии" согласно сведениям из ЕГРЮЛ зарегистрировано по юридическому адресу: 630082, г. Новосибирск, ул. Дмитрия Донского, 33, единственным учредителем и директором является Никитин Денис Анатольевич, 29.04.1986 г.р., зарегистрированный по адресу: Новосибирская область, Искитимский район, деревня Горевка, ул. Низовская, 10; основной вид деятельности ООО "Новые технологии" - прочая оптовая торговля; согласно справке МО МВД "Искитимский" от 26.02.2014 Никитин Д.А., 29.04.1986 г.р., по адресу: Новосибирская область, Искитимский район, деревня Горевка, ул. Низовская, 10 не проживает, его местонахождение неизвестно, согласно информации ФИР на Никитина Д.А. справки 2-НДФЛ за 2011-2012 год не подавались;

- договор поставки от 05.12.2011 N 05/12-11 был заключен без намерения осуществлять хозяйственные операции по поставке товара; указанный договор и спецификация N 1 к нему подписана ранее даты регистрации ООО "Новые технологии" в Едином государственном реестре юридических лиц (09.12.2011); открытие расчетного счета ООО "Новые технологии" произведено после заключения договора (19.12.2011), в котором указаны реквизиты расчетного счета (ответ Банка "Левобережный" (ОАО) по запросу Инспекции от 06.05.2014 N 179110, вх. N 017037 от23.05.2014);

- договор поставки, счета-фактуры, товарные накладные, принятые ФГУП "УЭВ" в подтверждение сделки, а также доверенности, налоговые декларации, информационные письма, бухгалтерские балансы, оформленные от имени руководителя ООО "Новые технологии" Никитина Дениса Анатольевича содержат недостоверные сведения (подписаны не самим Никитиным Д.А., а другими неустановленными лицами (заключение почерковедческой экспертизы от 13.11.2014 N 71/14-ПЭ, том 7, л. д.5-15);

- товарные накладные, оформленные от имени ООО "Новые технологии" на поставку товарно-материальных ценностей в адрес ФГУП "УЭВ" не подтверждают исполнение контрагентом обязательств по договору поставки, поскольку в товарных накладных, оформленных от имени ООО "Новые технологии" в строке "основание" отсутствует ссылка на договор поставки, указывается номер и дата неподтвержденной заявки, в связи с чем представленные ФГУП "УЭВ" товарные накладные при отсутствии в товарных накладных в графе "Основание" ссылки на договор поставки N 05/12-11 от 05.12.2011 не позволяют сделать вывод о поставке товара именно по спорному договору; при сопоставлении данных товарных накладных (том 10 л.д. 89-142) и данных расчетного счета ООО "Новые Технологии" (том 11, л. д. 79-101) выявлены противоречия (несовпадения) в датах неподтвержденных заявок (счетов), указанных в товарных накладных с датами счетов в назначении платежа по данным расчетного счета ООО "Новые Технологии";

- невозможность поставки товара ООО "Новые технологии" в том количестве и того ассортимента, которые указаны в товарных накладных в виду отсутствия у ООО "Новые технологии" реальных поставщиков товаров для дальнейшей поставки в адрес ФГУП "УЭВ", недоказанности фактов приобретения, оплаты ООО "Новые технологии" у своих поставщиков товара в объеме необходимом для поставки в адрес налогоплательщика, невозможность исполнения ООО "Новые технологии" обязательства по поставке материалов перед ФГУП "УЭВ" ввиду отсутствия каких-либо товарно-материальных ценностей у спорного контрагента;

- анализ движения денежных средств по расчетному счету показал, что поступление денежных средств на расчетный счет и их списание с расчетного счета происходило в течение 1-2 операционных дней; у ООО "Новые технологии" отсутствовали собственные денежные средства на расчетном счете, а также иные источники поступления денежных средств, кроме ФГУП "УЭВ"; организации на расчетные счета, которых были перечислены денежные средства с расчетного счета ООО "Новые технологии", а именно ЗАО "Алсель", ООО "ГАЛЛОП", ООО "Сибирские ресурсы", ООО "ПромСнаб-Сибирь", ООО "Инженерные сети", ООО "Росарматура", ООО "Ремтехкомплект" не подтвердили поставку товаров в адрес ООО "Новые технологии";

- невозможность совершения ООО "Новые технологии" операций по поставке товара, отраженных в представленных обществом документах, в силу отсутствия у ООО "Новые технологии" необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в виду отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств (в том числе транспортных средств), складских помещений для хранения товарно-материальных ценностей; отсутствие на расчетном счете перечислений за средства связи, а перечисленные денежные средства за услуги ООО "РАТЭК" и ООО "Деловые линии" за транспортировку не подтверждают поставку ТМЦ в адрес ФГУП "УЭВ";

- установлены факты, указывающие на поставку товара в адрес ФГУП "УЭВ" ООО "ПромЭнергоСнаб", поскольку ООО "Новые технологии" не находилось по адресам, на которые были доставлены грузы: ул. Гипсовая 3 и ул. Плановая, дом 54, по указанным адресам находилось и осуществляло деятельность ООО "ПромЭнергоСнаб", также являющееся ранее поставщиком товарно-материальных ценностей в адрес ФГУП "УЭВ", при этом, допрошенные налоговым органом лица, осуществляющие доставку товара в адрес ФГУП "УЭВ" (Лапиков А.С., протокол допроса, том 7 л.д. 69-77, Баранчиков А.А, протокол допроса, том 7, л. д. 48-55), не владели информацией о представителях организации ООО "Новые технологии"; в свою очередь допрошенный Баранчиков А.А. подтвердил личное знакомство с директором ООО "ПромЭнергоСнаб" Романюк А.В.; на поручение об истребовании документов (информации) ООО Складской комплекс "Престиж" ИНН 5402530920 были представлены документы по взаимоотношениям с ООО "ПромЭнергоСнаб", а также копии разовых пропусков на въезд на территорию ООО СК "Престиж" автомобильного транспорта ООО "ПромЭнергоСнаб". (том 9, л.д. 117-150), согласно представленным документам договоры аренды (субаренды) помещений, находящихся по адресу г. Новосибирск, ул. Гипсовая, 3 с ООО "Новые технологии" в 2011-2012 гг не заключались.;

- совпадение времени выхода и ip адресов организаций ООО "Новые технологии", ООО "ПромЭнергоСнаб" и ООО "Мастер плюс", с которых осуществлялся выход в систему "Банк-Клиент Онлайн".

По взаимоотношениям с ООО "Мастер плюс".

Для подтверждения расходов по налогу на прибыль и права на применение вычетов сумм НДС по сделке с ООО "Мастер плюс" заявителем представлены счета-фактуры, товарные накладные на сумму 1811305 рублей 68 копеек (в том числе НДС - 294906 рублей 97 копеек), оформленные от имени ООО "Мастер плюс", имели место разовые сделки купли-продажи.

В соответствии с бухгалтерским учетом ФГУП "УЭВ" приняло к учету за 2012 год от ООО "Мастер плюс": фланцы, задвижки, переходы, трубы, клапаны, отводы и другую трубопроводную арматуру.

По результатам проверки представленных документов и мероприятий налогового контроля, Инспекция пришла к выводу об отсутствии реальных операций по поставке ООО "Мастер плюс" в адрес ФГУП "УЭВ" товарно-материальных ценностей, исходя из совокупности следующих установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств и фактов:

- ООО "Мастер плюс" (ИНН 5402546222) поставлено и состояло на налоговом учете с 11.01.2012 в ИФНС по Заельцовскому району г. Новосибирска по адресу: г. Новосибирск, ул. Холодильная, д. 17, основной вид деятельности прочая оптовая торговля, дополнительные виды деятельности: оптовая торговля прочими строительными материалами, розничная торговля в неспециализированных магазинах, прочая розничная торговля вне магазинов, деятельность автомобильного грузового транспорта, организация перевозок грузов, консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления, предоставление прочих услуг;

- организация относится к налогоплательщикам, не представляющих налоговую и бухгалтерскую отчетность в налоговый орган или представляющих "нулевую" отчетность (последняя бухгалтерская отчетность была представлена за 9 мес. 2012 г., последняя налоговая отчетность представлена по налогу на прибыль организаций за 9 мес. 2012 г., по НДС за 3 квартал 2012 г.), применяет общую систему налогообложения, сведения о среднесписочной численности организации в налоговом органе отсутствуют, адрес регистрации ООО "Мастер плюс" является адресом массовой регистрации (письмо ИФНС по Заельцовскому району г. Новосибирска, вх. N 08742 от 31.12.2013); налоговая нагрузка в 2012 году составила 0,16%, что значительно ниже среднеотраслевой нагрузки (2012 г.- 2,1%) организаций занимающихся аналогичным видом деятельности;

- руководителем и учредителем ООО "Мастер плюс" - Серикова Ирина Владимировна, которая отрицала свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности данной организации, а также факт подписания представленных ей на обозрение налоговым органом документов, составленных от имени ООО "Мастер плюс" поясняла, что ей не знакомо ФГУП "УЭВ" и его руководитель, по просьбе знакомого за вознаграждение регистрировала на себя организации, заявление на открытие банковского счета, договор на открытие банковского счета, карточка с образцами подписи распорядителя расчетного счета ООО "Мастер плюс", а так же акты приема-передачи услуг банка подписывала за небольшое вознаграждение по просьбе знакомого (протокол допроса от 07.08.2014 N 1502 (том7, л.д. 115-127);

- счета-фактуры, товарные накладные, принятые ФГУП "УЭВ" в подтверждение поставки товара, а также доверенности, налоговые декларации, бухгалтерские балансы, оформленные от имени Сериковой И.В., содержат недостоверные сведения, так как подписаны не самой Сериковой И.В., а другими неустановленными лицами (заключение почерковедческой экспертизы от 13.11.2014 N 71/14-ПЭ) (том 7, л.д.5-15), в документах представленных поставщиком ООО "Мастер плюс" ООО "Инженерные сети" стоит подпись руководителя ООО "Новые технологии" Никитина Д.А., что не соответствует действительности; в товарной накладной NрфИс000070 от 19.03.2012 на поставку товара ООО "Инженерные сети" со стороны получателя от ООО "Мастер плюс" стоит печать ООО "Мастер плюс" и подпись директора Никитина Д.А., который числится директором ООО "Новые технологии" и не являлся сотрудником ООО "Мастер плюс" (справки формы 2-НДФЛ от ООО "Мастер плюс", а также ООО "Новые технологии" в 2011 -2012 гг. на него не представлялись);

- товарные накладные, оформленные от имени ООО "Мастер плюс" на поставку товарно-материальных ценностей в адрес ФГУП "УЭВ", не подтверждают фактическую поставку товара, поскольку при сопоставлении данных товарных накладных (том 11, л. д. 1-78) и данных расчетного счета ООО "Мастер плюс" (том 11, л.д. 79-101) выявлены многочисленные противоречия в датах неподтвержденных заявок (счетов), указанных в товарных накладных с данными расчетного счета ООО "Мастер плюс"; номенклатура отгруженных в адрес ООО "Мастер плюс" товарно-материальных ценностей организациями поставщиками, отличается от номенклатуры товарно-материальных ценностей отгруженных ООО "Мастер плюс" в адрес ФГУП "УЭВ", остальными поставщиками не подтверждена поставка товаров в адрес ООО "Мастер плюс", при этом ряд из них (поставщиков) имеет признаки недействующих организаций; не подтверждено фактическое движение товара от ООО "Мастер плюс" в ФГУП "УЭВ", в том числе транспортировка товара силами ФГУП "УЭВ", ООО "Мастер плюс";

- ООО "Мастер плюс" по адресу доставки товара (юридический адрес ООО "Мастер плюс": г. Новосибирск, у л. Холодильная, 17) не находилась, соответственно товар не мог быть туда доставлен;

- лица, оказывающие услуги по получению товаров от контрагентов (организации ООО "Мастер плюс" (Лапиков А.С., Баранчиков А.А.), а также водитель ФГУП "УЭВ" (Дарькин И.С.) не подтверждают поставку товаров от ООО "Мастер плюс" в адрес ФГУП "УЭВ"; перечисление ООО "Мастер плюс" денежных средств за транспортные услуги и доставку груза ООО "Деловые линии" не подтверждают транспортировку товара ООО "Деловые линии" налогоплательщику или ООО "Мастер плюс", так как установлены факты осуществления перевозки ООО "Деловые линии" товара, принадлежащего ООО "ПромЭнергоСнаб", а не ООО "Мастер плюс", а также факты, указывающие на поставку товара от ООО "ПромЭнергоСнаб" в адрес ФГУП "УЭВ";

- невозможность поставки товара ООО "Мастер плюс" в том количестве и того ассортимента, которые указаны в товарных накладных, поскольку ООО "Мастер плюс" не приобретало товар в объеме и ассортименте ТМЦ необходимом для поставки в адрес ФГУП "УЭВ", расчетный счет использован для обналичивания денежных средств;

- согласно сведений из архива закупок и сопоставления заявок на участие в конкурсе закупок победителем конкурса признано ООО "ПромЭнергоСнаб" как набравшее наибольшее количество баллов, в тоже время ФГУП "УЭВ" приобретало ТМЦ у ООО "Мастер плюс", который согласно движения денежных средств на расчетный счет ООО "Мастер плюс" является покупателем товара у ООО "ПромЭнергоСнаб"; представленная ФГУП "УЭВ" аналитическая справка по счету 60.06 "материальные запасы-прочие" подтверждает, что ООО "Инженерные сети" являлось поставщиком трубопроводной арматуры в адрес ФГУП "УЭВ" в 2012 году на общую сумму 226 т. руб., который согласно архиву закупок являлся поставщиком с более выгодным ценовым предложением, чем ООО "Мастер плюс";

- сделки по приобретению товаров у ООО "Мастер плюс" не соответствуют (противоречат) требованиям Федерального закона N 223-ФЗ от 18.07.2011 "О закупках товаров, работ, услуг, отдельным видам юридических лиц", поскольку закупочная комиссия ФГУП "УЭВ" не принимала решение о выборе организации ООО "Мастер плюс" в качестве поставщика каких-либо товарно-материальных ценностей для ФГУП "УЭВ", в соответствии с требованиями Федерального закона N 223-ФЗ от 18.07.2011. у ФГУП "УЭВ" отсутствовали основания для приобретения товарно-материальных ценностей у контрагента ООО "Мастер плюс";

- допрошенные в ходе проверки работники ФГУП "УЭВ": Шумихина Н.И.- заведующая складом ФГУП "УЭВ" (протокол допроса N 1514 от 14.08.2014) (том 7, л.д. 78-85); заведующая складом РТС ФГУП "УЭВ" Тазеева Н.Ф. (протокол допроса N 1541 от 06.10.2014) (том 7,л.д. 164-171); заведующий складом тепловой станции N 2 ФГУП "УЭВ" Ищенко Е.В. (протокол допроса N 1582 от 31.10.2014) (том 7, л.д. 128-138) не смогли представить информацию о представителях ООО "Мастер плюс", в том числе указать лиц, доставляющих товар со стороны ООО "Мастер плюс", чьим транспортом осуществлялась поставка товара от ООО "Мастер плюс" не помнят; не смогли пояснить, где находятся склады этой организации, указали, что с Сериковой И.В. не знакомы.

- невозможность совершения ООО "Мастер плюс" операций по поставке товара в силу отсутствия у контрагента необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в виду отсутствия не материальных и трудовых ресурсов для осуществления сделки с проверяемой организацией, основных средств (в том числе собственных помещений и транспортных средств), численность работников 0 человек, отсутствуют перечисления денежных средств физическим лицам с назначением платежа "на заработную плату".

- совпадение времени выхода и ip адресов организаций ООО "Новые технологии", ООО "ПромЭнергоСнаб" и ООО "Мастер плюс", с которых осуществлялся выход в систему "Банк-Клиент Онлайн", что свидетельствует об управлении входом в систему "Банк-Клиент Онлайн" с единого компьютера, о месте установления системы "Интернет-Банк" ООО "Мастер плюс" в 2012 году руководителю ООО "Мастер плюс" - Сериковой И. В. не известно.

Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АП РФ, руководствуясь положениями статей 3, 146, 154 - 159, 162, 166, 169, 171, 172 НК РФ, нормами Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, в совокупности с обстоятельствами, установленными налоговым органом в ходе проверки, принимая во внимание все письменные доказательства и доводы сторон, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии реальности осуществления спорных хозяйственных операций с заявленными ФГУП "УЭВ" контрагентами (ООО "Новые технологии", ООО "Мастер плюс").

Суд первой инстанции обоснованно учел отсутствие указанных заявителем контрагентов по юридическим адресам, по адресам доставки товара, что подтверждается совокупностью ответов на запросы Инспекции собственников и иных правообладателей помещений, показаниями свидетелей (по ООО "Новые технологии", в том числе ответ ООО "Ригель АМК" вх. 029728ф от 22.10.2014, протокол допроса N 1563 от 17.10.2014 Мозговой И.Л., допрос директора ООО "Торговый ряд" Гуровой А.Ю.), недостоверность сведений в представленных документах (подписи от имени руководителей спорных организаций договоре, в счетах-фактурах, первичных бухгалтерских документах, выполнены не руководителями организаций, а неустановленными лицами), что подтверждается заключением почерковедческой экспертизы от 13.11.2014 N 71/14-ПЭ; противоречия в представленных документах, транзитный характер движения денежных средств, отсутствие у контрагентов имущества, транспорта и сотрудников, трудовых ресурсов, перечислений на ведение хозяйственной деятельности (аренда, коммунальные платежи, заработная плата, на оплату по договорам гражданско-правового характера, страховых взносов и т.п.).

Анализ представленных деклараций по налогу на прибыль организаций и по НДС, бухгалтерской и налоговой отчетности показал, что они содержат недостоверные сведения, и свидетельствуют о том, что данные организации имитируют хозяйственную деятельность; отчетность предоставляется с минимальными начислениями, сведений по форме 2-НДФЛ в отношении работников и директоров контрагентов (сведения о среднесписочной численности) в налоговые органы не предоставлялись; отчетность и документы по сделкам содержат недостоверные сведения, от имени руководителей спорных контрагентов действуют неустановленные лица.

Таким образом, исходя из представленных в материалы дела документов, спорные контрагенты обладают всеми признаками организаций, участвовавших формально в документообороте, фактически не имеют возможности осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность в силу отсутствия управленческого и технического персонала, штатной численности, основных средств, имущества, транспортных средств, производственных активов, складских помещений, денежных средств, необходимых для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Данные обстоятельства со ссылками на конкретные доказательства ФГУП "УЭВ" не были опровергнуты.

Причиной доначисления НДС в связи с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды послужило также и представление Инспекцией доказательств, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Обществом в опровержение выводов Инспекции не приведено доводов в обоснование выбора контрагентов, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Доказательств того, что ФГУП "УЭВ" были истребованы от спорных контрагентов какие-либо документы, в том числе подтверждающие подписи на первичных документах, в материалы дела не представлено.

Исходя из материалов дела, ФГУП "УЭВ" не исследовало их платежеспособность, наличие ресурсов и деловую репутацию, доказательств тому не представлено.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 12.02.2008 N 12210/07, в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Негативные последствия выбора недобросовестных контрагентов лежат на налогоплательщике. Заявляя о своем праве на налоговые вычеты, налогоплательщик несет корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных сведений, а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности. Недостаточная степень осмотрительности заявителя при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет в виде необоснованного предъявления к вычету налога на добавленную стоимость.

Довод о том, что бесспорным доказательством существования договорных отношений и реальности получения товаров от спорных контрагентов является наличие у ФГУП "УЭВ" первичных документов, не установлена информированность заявителя о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами, подлежит отклонению в силу его несостоятельности, поскольку данный довод не опровергает выводы суда первой инстанции о фактическом создании формального документооборота с целью получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность.

Поскольку доводы предприятия о неправомерности доначисления ему сумм НДС за 2012 год не нашли своего подтверждения в ходе рассмотрения дела путем представления совокупности допустимых и относимых доказательств, суд апелляционной инстанции приходит выводу об обоснованности привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС (2012 год) в связи с доказанностью состава вмененного правонарушения, а также правомерности начисления соответствующих пени.

Вместе с тем, судом первой инстанции установлено, что налоговым органом при принятии оспариваемого решения о привлечении заявителя к налоговой ответственности выявлены обстоятельства смягчающие ответственность налогоплательщика (высокая налоговая нагрузка, своевременное внесение в бюджет текущих налоговых платежей; осуществление налогоплательщиком социально-значимой деятельности по обеспечению отоплением и горячей водой населения Советского района г. Новосибирска, отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения), в связи с чем Инспекцией уменьшены штрафные санкции в 2 раза.

В соответствии с разъяснениями в пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза с учетом иных смягчающих обстоятельств, перечень которых является открытым.

В связи с этим, исходя из необходимости соблюдения разумного баланса публичных интересов государства и частных интересов налогоплательщиков, конституционного принципа гуманности закона в правовом государстве, а также вытекающих из Конституции Российской Федерации и общих принципов права критериев: справедливости наказания, его индивидуализации и соразмерности конституционно закрепленным целям и охраняемым законным интересам, исследовав и оценив характер и обстоятельства совершенного правонарушения, учитывая конкретные установленные налоговым органом в ходе рассмотрения дела смягчающие обстоятельства, а также иные смягчающие обстоятельства (неосмотрительность и неосторожность налогоплательщика при выборе контрагентов при недоказанности умысла на получение необоснованной налоговой выгоды), суд первой инстанции пришел к выводу о наличии оснований для снижения размера штрафа в 10 раза, что соответствует требованиям справедливости и соразмерности наказания.

Указанные судом первой инстанции обстоятельства не противоречат материалам дела, оснований для дальнейшего снижения штрафных санкций за неуплату НДС суд апелляционной инстанции не усматривает.

Судом апелляционной инстанции установлено, что Инспекцией существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся основанием для отмены решения, не допущено, досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

В целом доводы апелляционной жалобы по эпизоду, связанному с доначислением НДС, соответствующих штрафных санкций и пени не опровергают выводов суда первой инстанции, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судом обстоятельств, оснований для переоценки которых у суда апелляционной инстанции не имеется.

С учётом изложенного, неправильное применение судом первой инстанции норм материального права при рассмотрении требований о признании недействительным решения Инспекцией по эпизоду о доначисления спорных сумм налога на прибыль организаций и пени, является основанием для отмены решения суда первой инстанции в указанной части на основании части 2 статьи 270 АПК РФ, с принятием в силу пункта 2 статьи 269 АПК РФ нового судебного акта о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 3 507578 рублей и 618713 рублей 72 копейки пени; в остальной части судебный акт подлежит оставлению без изменения.

Нарушений норм процессуального права, установленных частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом первой инстанции не допущено.

Руководствуясь статьями пунктом 2 статьи 269, частью 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 29 февраля 2016 года по делу N А45-9491/2015 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по г. Новосибирска N 13/1 от 29.12.2014 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления 3 507 578 рублей налога на прибыль организаций за 2011 год и 618713 рублей 72 копейки пени.

Принять по делу в указанной части новый судебный акт.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Новосибирску в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 3 507578 рублей, пени в сумме 618713 рублей 72 копейки.

В остальной части судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

С.Н. Хайкина

Судьи

С.В. Кривошеина Л.Е. Ходырева