Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 июня 2016 г. N 18АП-6497/16

г. Челябинск

30 июня 2016 г.

Дело N А76-9095/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 28 июня 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 июня 2016 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скобелкина А.П.,

судей Кузнецова Ю.А., Малышевой И.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Матвеевой В.И.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области и Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г. Челябинска на решение Арбитражного суда Челябинской области от 11.04.2016 по делу N А76-9095/2015 (судья Кунышева Н.А.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Механизмы, Транспорт, Сервис" - Канаушева О.В. (паспорт, доверенность от 30.03.2015);

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Истомин С.Ю. (удостоверение, доверенность от 11.01.2016);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г. Челябинска - Аверьянова Е.Ю. (удостоверение, доверенность от 15.03.2016).

Общество с ограниченной ответственностью "Механизмы, Транспорт, Сервис" (далее - ООО "Механизмы, Транспорт, Сервис", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции ФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска (далее - ИФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска, инспекция, налоговый орган), Управлению ФНС России по Челябинской области (далее - УФНС России по Челябинской области, управление) о признании частично недействительными решений N 140 от 09.10.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; N 16-07/004803 от 30.12.2014 о результатах рассмотрения апелляционной жалобы ООО "Механизмы, Транспорт, Сервис" (с учетом уточнений требований по заявлению от 13.07.2015, т.1, л.д.137).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 11.04.2016 (резолютивная часть решения объявлена 04.04.2016) требования заявителя удовлетворены частично. Признано недействительным решение ИФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска N 140 от 09.10.2014 в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 40 591, 20 руб. (п.2), предложения уплатить штраф, указанный в п.2 решения (п.4.2), внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в части пп.2, 4.2 решения, как несоответствующее нормам Налогового Кодекса Российской Федерации. Признано недействительным решение Управления ФНС России по Челябинской области N 16-07/004803 от 30.12.2014 в части утверждения решения ИФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска N 140 от 09.10.2014 в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 40 591, 20 руб., предложения уплатить штраф, указанный в п.2 решения (п.4.2), внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в части пп.2, 4.2 решения, как несоответствующее нормам Налогового Кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, управление обратилось в арбитражный суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части признания недействительными решений инспекции от 09.10.2014 N 140 и управления от 30.12.2014 N 16-07/004803 и взыскания государственной пошлины с управления в сумме 3 000 руб.

В обоснование жалобы ссылается на неверное применение судом норм материального и процессуального права. Обращает внимание на то обстоятельство, что исходя из толкования норм Налогового кодекса Российской Федерации штраф не начисляется на недоимку, образованную в результате неправильного применения налогоплательщиком норм налогового законодательства, причиной чему послужило письменное разъяснение о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данное ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции. В рассматриваемом случае не доказано наличие отвечающих указанным критериям разъяснений. Ссылки суда на нестабильную судебную практику по исчислению земельного налога не могут быть приняты во внимание. Судебные акты не являются письменными разъяснениями по вопросам применения законодательства о налогах и сборах в контексте пп.3 п.1 ст.111 НК РФ. Наличие противоречивой судебной практики не является основанием, исключающим вину лица в совершении правонарушения в соответствии с пп.3 п.1 ст.111 НК РФ.

Податель жалобы указывает на то, что решение суда является неправомерным и в части взыскания с управления государственной пошлины в сумме 3 000 руб. В обоснование данного довода ссылается на то, что при рассмотрении в суде дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 АПК РФ, оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место). При этом государственная пошлина уплачивается заявителем в размере, подлежащем уплате при оспаривании одного ненормативного правового акта. В рассматриваемом случае управление не устанавливало новых обстоятельств, явившихся основанием для исчисления налога, пени и санкции ООО "Механизмы, Транспорт, Сервис". Решение суда не содержит сведений о том, что решение управления является новым решением или о наличии новых обстоятельств, явившихся основанием для доначисления налогоплательщику налога, пени и санкций.

Также с решением арбитражного суда не согласилась ИФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска. Приводит доводы аналогичные доводам управления относительно обстоятельств, исключающих применение санкций.

Представители управления и инспекции в судебном заседании поддержали доводы апелляционных жалоб.

Заявитель считает решение суда законным и обоснованным.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Оценив изложенные в апелляционных жалобах доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции полагает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части удовлетворения заявленных к управлению требований по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ООО "Механизмы, Транспорт, Сервис" зарегистрировано в качестве юридического лица 13.11.2008 за основным государственным регистрационным номером 1087448013861, состоит на налоговом учете в ИФНС России по Курчатовскому району г.Челябинска и имеет на праве собственности земельный участок площадью 32656 кв.м с кадастровым номером 74:36:0701006:60, расположенный по адресу: г.Челябинск, ул.Демидовская, 5.

28.03.2014 обществом представлена в налоговый орган уточненная (корректировка N 1) налоговая декларация по земельному налогу за 2013 год, содержащая отражение подлежащей уплате суммы налога по указанному земельному участку - 399 036 руб., рассчитанной исходя из кадастровой стоимости участка, определенной за 12 полных месяцев - 33 253 000 руб.

Вступившим в законную силу 08.04.2013 решением Арбитражного суда Челябинской области от 05.03.2013 по делу N А76-14235/2012 установлена кадастровая стоимость земельного участка с кадастровым номером 74:36:0701006:60, равная его рыночной стоимости в размере 33 253 000 руб.

По результатам проведенной инспекцией камеральной налоговой проверки инспекцией принято решение от 09.10.2014 N 140 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Этим решением обществу доначислены суммы земельного налога с учетом состояния расчетов с бюджетом в размере 405 912 руб., а также начислен штраф в размере 162 364 руб. 80 коп., пени в размере 38 190 руб. 79 коп. Как следует из содержания указанного решения, инспекция пришла к выводу, что установленная решением суда кадастровая стоимость применяется в целях определения налоговой базы по земельному налогу по состоянию на 1 января года, следующего за налоговым периодом, в котором были внесены такие изменения в кадастр, то есть с 01.01.2014, поскольку изменения в части установления кадастровой стоимости земельного участка, равной рыночной стоимости, внесены в государственный кадастр недвижимости в течение 2013 года на основании решения суда.

Это решение было обжаловано обществом в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области, которым принято решение от 30.12.2014 N 16-07/004803 об отмене решения инспекции в части налога на землю в размере 304 434 руб., штрафа в размере 121 773 руб. 60 коп. и пени в размере 27 810 руб. 63 коп.

Не согласившись с решениями от 09.10.2014 N 140 и от 30.12.2014 N 16-07/004803, заявитель оспорил их в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования частично, суд первой инстанции руководствовался выводом, что оспариваемые решения в части доначисления земельного налога и пени вынесены правомерно. В части требования о признании недействительным решения инспекции о привлечении общества к налоговой ответственности суд пришел к выводу об отсутствии вины налогоплательщика в совершении правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

Из материалов дела следует, что основанием для принятия оспоренных решений послужили результаты рассмотрения инспекцией материалов камеральной налоговой проверки налоговой декларации общества, по итогам которой инспекция пришла к выводу о неверном исчислении заявителем земельного налога за 2013 год по земельному участку с кадастровым номером 74:36:0701006:60, исходя из кадастровой стоимости этого участка, установленной вступившим в законную силу 08.04.2013 решением Арбитражного суда Челябинской области от 05.03.2013 по делу N А76-14235/2012.

Пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 1 статьи 387 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что земельный налог устанавливается Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.

В силу статьи 390 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Кодекса (п. 1). Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (п. 2).

Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 391 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 393 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год.

Статьями 65 и 66 Земельного кодекса Российской Федерации установлено, что для целей налогообложения и в иных случаях, предусмотренных этим кодексом и иными федеральными законами, устанавливается кадастровая стоимость земельного участка. Для установления кадастровой стоимости земельных участков производится государственная кадастровая оценка земель, порядок проведения которой устанавливается Правительством Российской Федерации. В случаях определения рыночной стоимости земельного участка кадастровая стоимость этого земельного участка устанавливается равной его рыночной стоимости.

Как установлено судом первой инстанции, по состоянию на 01.01.2013 кадастровая стоимость рассматриваемого земельного участка заявителя определена в размере 67 079 016 руб.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 05.03.2013 по делу N А76-14235/2012, вступившим в законную силу 08.04.2013, на основании проведенной судебной экспертизы об определении рыночной стоимости земельного участка, по состоянию на 14.05.2012, установлена кадастровая стоимость земельного участка, равная его рыночной стоимости в размере 33 253 000 руб.

Однако, указанная кадастровая стоимость земельного участка в размере его рыночной стоимости не подлежит применению при исчислении налога за налоговые периоды, предшествующие установлению рыночной стоимости участка. Решение о признании кадастровой стоимости земельного участка равной его рыночной стоимости может породить правовые последствия, связанные с определением налоговой базы по земельному налогу, только с момента вступления в законную силу соответствующего судебного акта и внесения в государственный кадастр соответствующих сведений о новой кадастровой стоимости земельного участка.

Учитывая, что установленная судом кадастровая стоимость в размере рыночной подлежит внесению в государственный кадастр на основании вступившего в законную силу судебного акта и перерасчет кадастровой стоимости ретроспективно не осуществляется.

Согласно правовой позиции, сформированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 913/11, и в соответствии с пунктом 3 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации установление судом рыночной стоимости земельного участка является основанием для обязания органа кадастрового учета внести такую стоимость в качестве новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости с момента вступления в силу судебного акта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации в случае изменения кадастровой стоимости земельного участка по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда в порядке, установленном статьей 24.18 Закона об оценочной деятельности, сведения о кадастровой стоимости, установленной решением указанной комиссии или решением суда, учитываются при определении налоговой базы начиная с налогового периода, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.

В силу абз. 5 статьи 24.20 Закона об оценочной деятельности, сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или суда, применяются для целей, предусмотренных законодательством Российской Федерации, с 01 января календарного года, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости.

При этом указанные положения абз. 5 статьи 24.20 Закона об оценочной деятельности (в редакции Федерального закона от 21.07.2014 N 225-ФЗ), устанавливающие порядок применения сведений о кадастровой стоимости, определенной решением комиссии или суда, подлежат применению к сведениям о кадастровой стоимости, установленной в результате рассмотрения заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, поданных после 22 июля 2014 года, а также заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, поданных, но не рассмотренных комиссией или судом, арбитражным судом на вышеуказанную дату (статья 3 Федерального закона от 21.07.2014 N 225-ФЗ).

В рассматриваемом случае решение суда принято до 22 июля 2014 года (05.03.2013)

Следовательно, в целях определения налоговой базы по земельному налогу налогоплательщик вправе применять кадастровую стоимость, установленную решением суда, с даты вступления его в законную силу (08.04.2013).

Аналогичный подход изложен в письмах Минфина России (письмо от 06.07.2015 N 03-05-04-02/3879 письмо от 19.10.2015 N 03-05-04-02/59713).

Таким образом, определено, что та кадастровая стоимость по спорному земельному участку, которая внесена в кадастр недвижимости, изменяется только с момента вступления в силу решения суда, установившего его рыночную стоимость. До этого момента продолжает действовать кадастровая стоимость, определенная в соответствии с установленными методиками и утвержденная Постановлением Правительства Челябинской области.

Таким образом, инспекцией неправомерно определено, что кадастровая стоимость установленная решением суда применяется с 01.01.2014.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы управлением установлено, что для расчета налоговой базы по земельному налогу за 2013 год кадастровая стоимость земельного участка с кадастровым номером 74:36:0701006:60 в размере рыночной стоимости 33 253 000 руб., установленная решением Арбитражного суда Челябинской области от 05.03.2013 по делу N А76-14235/2012 подлежит применению с 08.04.2013 (дата вступления в законную силу судебного решения). Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки декларации по земельному налогу за 2013 год при расчете налога завышена налоговая база по налогу за период с 08.04.2013 по 31.12.2013 на 33 826 016 руб., в связи с чем сумма излишне начисленного налога составляет 304 434 руб. Управление пришло к выводу, что решение инспекции от 09.10.2014 N 140 в части начисления земельного налога за 2013 год в сумме 304 434 руб., соответствующих пени и штрафа подлежат изменению.

С учетом изложенного, управлением правомерно пересчитан земельный налог исходя из кадастровой стоимости земельного участка в размере 33 253 000 руб. начиная с даты вступления решения суда в законную силу (08.04.2013).

Порядок рассмотрения вышестоящим налоговым органом жалобы (апелляционной жалобы) на решения налоговой инспекции установлен статьей 140 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пунктам 2, 3 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

По итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган: оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; отменяет акт налогового органа ненормативного характера; отменяет решение налогового органа полностью или в части; отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение; признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

Согласно пункту 75 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, судам необходимо исходить из следующего. В указанном случае при рассмотрении в суде дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 АПК РФ, оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место), в связи с чем подсудность данного дела определяется по месту нахождения нижестоящего налогового органа. Решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Решение УФНС вынесено в рамках полномочий, представленных вышестоящему налоговому органу положениями пункта 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, и соответствует законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

Обращение налогоплательщика в суд с требованием о признании незаконным решения вышестоящего налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения жалобы на ненормативный акт нижестоящего налогового органа, возможно только в случае если решение вышестоящего налогового органа самостоятельно нарушает его права, то есть принято новое решение.

В рассматриваемом случае, решение УФНС не создает для заявителя каких-либо самостоятельных ограничений либо запретов для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности, не содержит предписаний и не создает для него правовых последствий, не является новым и не дополняет решение нижестоящего налогового органа, доказательств иного заявителем не представлено, в связи с чем, отсутствуют основания, предусмотренные статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для признания оспариваемого решения УФНС недействительным.

С учётом изложенного у суда отсутствовали основания для признания неправомерным решения управления. В этой связи решение суда первой инстанции подлежит отмене в указанной части в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Доводы подателей жалобы в остальной части, судебной коллегией отклоняется по следующим основаниям.

Статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Согласно подпунктам 3, 4 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции, а также иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

В абзаце 3 резолютивной части решения Арбитражного суда Челябинской области от 05.03.2013 по делу N А76-14235/2012 указано на установление кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером 74:36:0701006:60 в размере рыночной стоимости 33 253 000 руб. для целей налогообложения с 14.05.2012.

Судом установлено, что занижение налоговой базы по земельному налогу за 2013 г. произошло в связи с неправильным пониманием налогоплательщиком налоговых последствий вынесенного Арбитражным судом Челябинской области решения от 05.03.2013 по делу N А76-14235/2012, ошибочным толкованием действующего законодательства, нестабильной судебной практикой, а также многочисленными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации в письмах 2012 - 2013 гг.

При указанных обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что оснований для привлечения общества к ответственности за неполную уплату земельного налога и взыскания штрафа не имеется, поскольку отсутствует его вина как необходимый элемент состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 122 Кодекса, а также в связи с тем, что при исчислении налога налогоплательщик руководствовался разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, данных в письмах 2012 - 2013 гг. неопределенному кругу лиц (п. 8 ст. 75 НК РФ).

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 11.04.2016 по делу N А76-9095/2015 отменить в части признания недействительным решение Управления ФНС России по Челябинской области N16-07/004803 от 30.12.2014 и в части взыскания с Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области судебных расходов по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

В удовлетворении заявленных требований в этой части отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Челябинской области от 11.04.2016 по делу N А76-9095/2015 оставить без изменения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Механизмы, Транспорт, Сервис" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 3 000 руб. уплаченную по чеку-ордеру от 14.05.2015.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.П. Скобелкин

Судьи

Ю.А. Кузнецов И.А. Малышева