Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20 июля 2016 г. N 04АП-3293/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27 октября 2016 г. N Ф02-5659/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Чита

20 июля 2016 г.

Дело N А58-547/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июля 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 июля 2016 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей: Ячменёва Г.Г., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании совместно поданную апелляционную жалобу Алтынбаева А.Ж., Бондаря Ю.А., Борисовой Ю.С., Власюка А.В., Картоева М.Д., Карюкова Э.А., Компанеца А.В., Компанеца Р.В., Кузякова А.В., Морозова Е.Ю., Леухина М.С., Леухиной О.А., Липской О.С. Обревко М.А., Паскаля Г.Э., Фролова В.Ю., Чештанова В.К., Шаркова С.В., Якимова И.В. и апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Южно-Якутская металлургическая компания" на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 6 мая 2016 года по делу N А58-547/2016 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Южно-Якутская металлургическая компания" (ОГРН 1031401724056, ИНН 1434028593, место нахождения: 678960, г.Нерюнгри, ул.Тимптонская, д.1, кв.96) к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) (ОГРН 1051401721282, ИНН 1434003990, место нахождения: 678965, г.Нерюнгри, ул.Геологов, 77/2) о признании недействительным решения от 11.08.2015 N 08/10 о привлечении к налоговой ответственности,

с участием третьих лиц: Алтынбаева А.Ж., Бондаря Ю.А., Борисовой Ю.С., Власюка А.В., Картоева М.Д., Карюкова Э.А., Компанеца А.В., Компанеца Р.В., Кузякова А.В., Морозова Е.Ю., Леухина М.С., Леухиной О.А., Липской О.С. Обревко М.А., Паскаля Г.Э., Фролова В.Ю., Чештанова В.К., Шаркова С.В., Якимова И.В.

(суд первой инстанции: Собардахова В.Э.),

при участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Саха (Якутия):

от заявителя - Обертышевой Е.Н., представителя по доверенности от 01.03.2016;

от заинтересованного лица (инспекции) - Владимирова Е.С., представителя по доверенности от 12.04.2014; Григорьева А.В., представителя по доверенности от 25.12.2015,

личность и полномочия которых установлены судьей Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) Шамаевой Т.С., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Федоровой Т.А.,

при участии в судебном заседании в здании Четвертого арбитражного апелляционного суда:

от заявителя - Жабина В.П., руководителя общества;

от третьих лиц - Бескровного С.В., представителя по доверенностям;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Южно-Якутская металлургическая компания" (далее также - заявитель, Общество, ООО "ЮЯМК") обратилось в Арбитражный суд Республика Саха (Якутия) с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району (далее также - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения Инспекции от 11 августа 2015 года N 08/10 о привлечении к налоговой ответственности.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, по их ходатайствам привлечены Алтынбаев А.Ж., Бондарь Ю.А., Борисова Ю.С., Власюк А.В., Картоев М.Д., Карюков Э.А., Компанеец А.В., Компанеец Р.В., Кузяков А.В., Морозов Е.Ю., Леухин М.С., Леухина О.А., Липская О.С. Обревко М.А., Паскаль Г.Э., Фролов В.Ю., Чештанов В.К., Шарков С.В., Якимов И.В.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутии) от 6 мая 2016 года в удовлетворении требований отказано.

Основанием для отказа в удовлетворении требований послужили выводы суда первой инстанции о том, что действительным экономическим смыслом деятельности привлекаемых Обществом предпринимателей (контрагентов по договорам оказания услуг) являлось осуществление по существу трудовой деятельности в качестве наемных работников. Деятельность Общества, связанная с заключением с предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, договоров об оказании услуг, а по существу - выполняющими трудовые обязанности, обоснованно квалифицирована налоговым органом как направленная на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем уклонения от обязанностей налогового агента по НДФЛ (исчисление налога, удержание и перечисление налога в бюджет в установленные сроки).

Отсутствие трудовых споров между Обществом и привлеченными физическими лицами, отказ от прав и гарантий, установленных законодательством о труде, суд признал не имеющими правового значения для целей определения прав и обязанностей налогового агента, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Общество и привлеченные к участию в деле третьи лица, не согласившись с решением суда первой инстанции, обжаловали его в апелляционном порядке, поставив вопрос об отмене решения суда первой инстанции и принятии нового судебного акта об удовлетворении заявления общества в полном объеме.

Заявители апелляционных жалоб, оспаривая выводы суда первой инстанции, указывают, что судом не учтены доводы и пояснения третьих лиц относительно незаконной переквалификации гражданско-правовых договоров, заключенных между ними как индивидуальными предпринимателями и обществом, в трудовые договоры, вопреки волеизъявлению физических лиц, с возложением на них обязанности по уплате налога на доходы физических лиц. При этом данные лица не являлись субъектами налоговой проверки, а были допрошены только в качестве свидетелей.

В рассматриваемом случае материалами дела подтверждается воля граждан Российской Федерации, имеющих статус индивидуальных предпринимателей, на заключение гражданского-правовых договоров с обществом. В результате переквалификации правоотношений в трудовые нарушено конституционное право граждан свободно распоряжаться своими способностями к труду, выбирать род деятельности и профессию. Понуждение к заключению трудового договора запрещено, при этом, физические лица, осуществляющие свою деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, отказываются заключать трудовые договоры.

Переквалификация гражданских правоотношений в трудовые правоотношения возможна только в судебном порядке и только по заявлению гражданина, чего в рассматриваемом случае не было. У налогового органа отсутствуют полномочия в рамках налоговой проверки определять наличие трудовых отношений между обществом и предпринимателями при исполнении обязательств по договорам гражданско-правового характера.

Представитель налогового органа в ходе судебного разбирательства отрицал осуществление переквалификации возмездных договоров в трудовые договоры.

На Общество не может быть возложена обязанность, установленная пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ, по удержанию у налогоплательщика суммы налога на доходы физических лиц, поскольку индивидуальные предприниматели применяют упрощенную систему налогообложения и не являются плательщиками НДФЛ.

Общество в результате заключения гражданского-правовых договоров не получает какой-либо материальной (экономической) выгоды, поскольку вне зависимости от того, будет являться общество налоговым агентом или нет, финансовые затраты общества на оплату услуг останутся неизменными; при этом, доходы физических лиц уменьшатся, что подтверждает позицию заявителя о том, что налоговую выгоду от применения предпринимателями УСН имеют только предприниматели.

При исчислении недоимки по НДФЛ налоговый орган не учел уплату индивидуальными предпринимателями единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Инспекцией не представлено доказательств в подтверждение наличия трудовых отношений между физическими лицами и обществом. Представленные же доказательства (протокол осмотра, протоколы допросов свидетелей и др.) не являются квалифицирующими для признания отношений трудовыми, определенных статьями 15, 56 Трудового кодекса РФ. При этом, осмотр произведен в 2015 году, отношения к проверяемому периоду не имеет. Допросы предпринимателей также производились в 2015 году, по истечении более четырех лет, в связи с чем им необходимо было время для ознакомления с документами, восстановления фактов и событий, в предоставлении которого инспекции отказала. Для многих предпринимателей такие понятия как заработная плата и оплата за выполненные услуги, отпуск или не выполнение услуг в виду отсутствия объемов работ, трудовой или гражданско-правовой договор и т.д. являются синонимами, в связи с чем они нуждались в консультации юриста. Показания предпринимателей не могут быть использованы в качестве доказательств по делу, поскольку их показания являются противоречивыми, не соответствуют действительным обстоятельствам, добыты инспекцией с нарушением требований закона и противоречат позиции данных лиц в рамках рассматриваемого дела.

В ходе проверки инспекцией не исследовались обстоятельства, имеющие существенное значение для установления правовой природы отношений заявителя и физических лиц, а именно: осуществлялся ли прием на работу физических лиц по их личным заявлениям; издавался ли приказ о приеме на работу в отношении данных лиц; вносились ли записи в трудовые книжки физических лиц. Трудовые договоры, трудовые книжки, штатное расписание, правила внутреннего трудового распорядка, инструкции, табели учета отработанного времени, приказы, распоряжения по организации производственного процесса предприятия в сфере исполнения трудовой дисциплины, финансовой дисциплины, табели учета отработанного времени, ведомости начисления и выплаты заработной платы, лицевые счета работников, приказы о предоставлении отпусков, выплаты премий, доплат, компенсаций на предприятии отсутствуют. Факты оплаты больничных листов, оплаты за работу в выходные и праздничные дни, проезда до мест работы и т.д., оплаты налогов и социальных отчислений за предпринимателей предприятием в ходе проверки не установлены.

Порядок заключения договоров возмездного оказания услуг, все существенные условия договора, которые определены гражданским законодательством, предприятием соблюдены. Условия, предусмотренные статьи 57 Трудового кодекса РФ, в данных договорах отсутствуют.

Пенсионный фонд РФ по Республике Саха (Якутия) по г.Нерюнгри и Фонд социального страхования РФ по Республике Саха (Якутия) по Нерюнгринскому району при проведении проверки деятельности предприятия за 2012-2014 годы указали о том, что договоры возмездного оказания услуг с индивидуальными предпринимателями предприятие заключило в соответствии с требованиями гражданского законодательства, и предприятие и предприниматели обязанности по пенсионным и социальным отчислениям осуществляли в полном объеме и своевременно.

По мнению общества, судом неправомерно признаны неотносимыми доводы заявителя о применении положений статьи 45 Налогового кодекса РФ о судебном порядке взыскания налогов с организации в случае изменения налоговым органом юридической квалификации сделки.

В отзывах на апелляционные жалобы Общества и третьих лиц Инспекция выражает согласие с принятым судом первой инстанции решением, полагает апелляционные жалобы не подлежащими удовлетворению, решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 21.06.2016.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, изучив материалы дела, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения от 25 декабря 2014 года N 08/18 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2011 по 23.06.2013, по результатам которой составлен акт проверки от 30.06.2015 N 08/8.

11 августа 2015 года по итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика на него, материалов выездной налоговой проверки, заместителем руководителя инспекции вынесено решение N 08/10 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым ООО "ЮЯМК" привлечено к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ за неудержание и неперечисление налоговым агентом НДФЛ в виде штрафа в размере 271 448 руб.; по статье 120 Налогового кодекса РФ за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения в виде штрафа в размере 10 000 руб.; по статье 126 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком сведений, необходимых для осуществления налогового контроля в виде штрафа в размере 7 800 руб.; обществу начислены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 790 442 руб.; предложено уплатить указанные в пункте 3.1. решения пени и штрафы; предложено удержать при очередной выплате дохода в денежной форме доначисленную сумму налога непосредственно из доходов указанных в пункте 3.2. решения налогоплательщиков; предложено перечислить в бюджетную систему Российской Федерации удержанную из доходов налогоплательщиков доначисленную сумму налога на доходы физических лиц в сроки, указанные в п.6 ст.226 НК России; предложено в случае невозможности удержания представить в соответствии с п.5 ст.226 НК России справки по форме 2-НДФЛ; предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

15 сентября 2015 года заявителем решение Инспекции обжаловано в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган -Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия), решением которого от 22 октября 2015 года N 05-22/2979 апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Общество, считая, что решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушают его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований заявителя подлежащим оставлению без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ устанавливает обязанность налоговых агентов удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Согласно пункту 1 статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:

1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (статья 209 Налогового кодекса РФ).

В силу пунктов 1, 2 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Согласно пункту 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.

В силу пунктов 3, 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

С учетом положений статьи 209, пункта 1 статьи 210, статьи 41, пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса РФ налог на доходы физических лиц носит персонифицированный характер и исчисляется исходя из суммы дохода, полученной каждым конкретным налогоплательщиком.

Как следует из акта выездной налоговой проверки, решения инспекции и материалов дела, основным видом деятельности заявителя является обработка отходов и лома цветных металлов, кроме драгоценных; дополнительными видами деятельности являются оптовая торговля отходами и ломом, хранение и складирование.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в Обществе численность работников составляет 1 человек - директор, иные штатные единицы отсутствуют, справка 2-НДФЛ представляется на одного работника (директор Общества). Для выполнения деятельности, связанной с обработкой отходов и лома металлов, Обществом по договорам возмездного оказания услуг привлекаются физические лица, имеющие статус индивидуального предпринимателя.

В проверенном налоговым органом периоде Общество, не имея наемных работников, заключило договоры о предоставлении услуг за вознаграждение с индивидуальными предпринимателями по следующим видам услуг:

переработка металлолома (Алтынбаева А.Ж., Бондаря Ю.А., Власюка А.В., Картоева М.Д., Карюкова Э.А., Компанеец А.В., Компанеец Р.В., Кузякова А.В., Леухина М.С., Паскаля Г.Э., Фролова В.Ю., Чештанова В.К., Шаркова С.В., Якимова И.В.); обслуживание, эксплуатация автотранспорта - автомобильного крана КС-55730 (Морозов Е.Ю.);

деятельность бухгалтерского учета (Липская О.С., Обревко М.А.);

ведение кассовых операций (Леухина О.А.);

логистика, кассовые операции (Борисова Ю.С.).

Отношения Общества с контрагентами оформляются договорами возмездного оказания услуг, выполнение работ (оказание услуг) - актами выполненных работ, выплата вознаграждения - расходными кассовыми ордерами.

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что между Обществом и контрагентами по договорам возмездного оказания услуг фактически сложились трудовые отношения, что послужило основанием для признания Общества налоговым агентом, не исполнившим обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению суммы налога на доходы физических лиц при непосредственной выплате дохода.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения считает правильными выводы суда первой инстанции, признавшим доводы налогового органа обоснованными, исходя из следующего.

Статьей 431 Гражданского кодекса РФ установлено, что при толковании условий договора суд принимает во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Согласно статье 16 Трудового кодекса РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со статьями 57 - 62 Кодекса.

Статья 56 Трудового кодекса РФ под трудовым договором понимает соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

В соответствии со статьей 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результаты работы и оплатить его.

Согласно статье 779 Гражданского кодекса РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Указанные гражданско-правовые договоры имеют сходство с трудовым договором, так как предполагают осуществление определенной деятельности или действий.

Вместе с тем, существуют признаки, позволяющие отграничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров, такие как: выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность организации; трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность; согласно трудовому договору работник осуществляет выполнение работ определенного рода, а не разовое задание заказчика.

Статьей 57 Трудового кодекса РФ предусмотрены существенные условия трудового договора:

- место работы (с указанием структурного подразделения);

- дата начала работы;

-наименование должности, специальности, профессии с указанием квалификации в соответствии со штатным расписанием организации или конкретная трудовая функция.

Если в соответствии с федеральными законами с выполнением работ по определенным должностям, специальностям или профессиям связано предоставление льгот либо наличие ограничений, то наименование этих должностей, специальностей или профессий и квалификационные требования к ним должны соответствовать наименованиям и требованиям, указанным в квалификационных справочниках, утверждаемых в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации;

- права и обязанности работника;

- права и обязанности работодателя;

- характеристики условий труда, компенсации и льготы работникам за работу в тяжелых, вредных и (или) опасных условиях;

- режим труда и отдыха (если он в отношении данного работника отличается от общих правил, установленных в организации);

- условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или должностного оклада работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты);

- виды и условия социального страхования, непосредственно связанные с трудовой деятельностью.

Следовательно, само по себе наименование договора не может рассматриваться в качестве достаточного основания для безусловного отнесения заключенного договора к гражданско-правовому или трудовому. Определяющие значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.

В ходе проверки налоговый орган проанализировал содержание и фактическое исполнение представленных Обществом договоров возмездного оказания услуг и установил следующее.

Заключенные Обществом и предпринимателями договоры оказания услуг были направлены на обеспечение деятельности общества в соответствии с его основным видом деятельности, учитывая, что в штате организации имеется только один сотрудник (директор).

Инспекцией установлено и подтверждается материалами дела, что договоры предусматривают систематическое исполнение услуг с их регулярной оплатой первого числа следующего за месяцем оказания услуг, предмет договоров содержит четкое указание на специальности и профессии - бухгалтер, кассир, менеджер-логист а также конкретный вид поручаемой работнику деятельности - прием, сортировка, хранение, отгрузка лома металлов.

Договорами возмездного оказания услуг на бухгалтера, кассира, логиста (кассира), бригадира, слесаря возложена материальная ответственность за недостачу вверенного им имущества, а также за ущерб, возникший у заказчика в результате возмещения им ущерба иными лицами.

Как установлено проверкой, во всех договорах возмездного оказания услуг предусмотрено условие об оказании услуг лично. Обществом, как стороной договора, потреблялся личный труд физических лиц.

Анализ размера выплаченного физическим лицам вознаграждения показал, что в течение календарного года размер вознаграждения каждого отдельного физического лица существенно не менялся или не был вовсе изменен. Формирование вознаграждения за фактически отработанные дни противоречит правилам формирования вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, которое должно составлять вознаграждение за конкретную выполненную работу (услугу), при этом, из условий договоров и актов выполненных работ не представляется возможным определить порядок определения подлежащего выплате вознаграждения. Расчеты за выполненную работу производились из кассы общества наличными в одни и те же даты каждого месяца.

Все заключенные обществом договоры носили не разовый, а систематический характер: все договоры с физическими лицами заключались на календарный год или до окончания календарного года. По окончании календарного года или в начале года все договоры перезаключались в виде заключения идентичного или аналогичного договора.

В ходе проверки по итогам осмотра производственной базы Общества, допросов законного представителя Общества и контрагентов Общества - физических лиц налоговым органом установлено, что привлеченные Обществом по договорам возмездного оказания услуг физические лица, имеющие статус индивидуальных предпринимателей, на протяжении продолжительного периода времени, ежедневно (кроме воскресенья) оказывали свои услуги в течение полного рабочего дня в соответствии с графиком приема лома металлов с 09.00. до 18.00, с перерывом на обед с 13.00. по 14.00. При этом, оставить рабочее место возможно при уведомлении руководства Общества. Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что предприниматели обязаны были соблюдать график работы Общества.

Инспекцией установлено и зафиксировано в документах налогового контроля, что для ведения предпринимательской деятельности в сфере переработке лома металла Обществом приобретено и рабочие места лиц, оказывающих соответствующие услуги, оборудованы необходимой офисной техникой, программным обеспечением, также Общество обеспечено 2-хтонными весами (5 шт.) для взвешивания и принимаемого и отгружаемого металла, прессом, помещениями капитального строительства под приема лома металла, дозиметрами, магнитами, резаками, погрузочными механизмами и инструментами для разборки металла. Приборы каждые полгода проходят государственную проверку. Привлеченные Обществом индивидуальные предприниматели в своей деятельности пользуются принадлежащими Обществу помещениями, оборудованием, инструментами, техникой и т.п. безвозмездно.

Из представленных налоговым органом допросов свидетелей следует, что условием заключения договоров возмездного оказания услуг с привлекаемыми к деятельности Общества физическими лицами являлась их регистрация в качестве индивидуальных предпринимателей. В ряде случае допрошенные налоговым органом контрагенты Общества - физические лица сообщили, что инициатором их регистрации в качестве предпринимателей выступал руководитель Общества. Иной предпринимательской деятельностью, кроме как оказанием спорных услуг Обществу, контрагенты Общества - физические лица не занимались. При этом при прекращении отношений оказания услуг Обществу индивидуальные предприниматели прекращали свою предпринимательскую деятельность и снялись с регистрационного учета.

Все индивидуальные предприниматели применяют упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы" согласно заявлениям, поданным ими в месяц регистрации в качестве ИП.

В ходе проверки налоговым органом также установлено, что декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2011, 2012, 2013 годы за индивидуальных предпринимателей представлялись в налоговый орган централизованно по телекоммуникационным каналам в один период по доверенностям предпринимателей Обществом за подписью законного представителя Общества Жабина О.В. В декларациях по УСН объект "доходы", в основном, соответствуют сумме доходов, полученных от Общества.

Некоторые из допрошенных лиц, являясь индивидуальными предпринимателями, не смоги пояснить, какой вид деятельности был заявлен ими при регистрации, какой применяют объект налогообложения, какие сроки сдачи отчетности и уплаты налогов, какова ответственность за непредставление отчетности и неуплату налогов.

При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании суд апелляционной инстанции считает, что Инспекция и суд первой инстанции правомерно квалифицировали спорные договоры в качестве трудовых и пришли к выводу о неправомерном неисполнении Обществом обязанностей налогового агента.

Ссылка в апелляционной жалобе на то обстоятельство, что в судебном заседании представитель налогового органа отрицал осуществление переквалификации возмездных договоров в трудовые договоры не имеет правового значения, поскольку судом в силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность оспариваемого ненормативного правового акта проверяется арбитражным судом применительно к существовавшим на дату его принятия и установленным налоговым органом обстоятельствам.

Судом апелляционной инстанции отклоняются как необоснованные и доводы общества, приведенные в дополнении к апелляционной жалобе, относительно того, что Пенсионным фондом и Фондом социального страхования не установлено нарушений в деятельности общества при заключении договоров оказания услуг. Из имеющихся в материалах дела решений Государственного учреждения - Региональное отделение Фонда социального страхования РФ по Республике Саха (Якутия) N 26н/с от 04.06.2015, N 26 с/с от 04.06.2015 не следует, что фондом сделаны какие-либо выводы относительно договоров оказания услуг с индивидуальными предпринимателями. Решением Государственного учреждения -Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в Нерюнгринском улусе (районе) Республики Саха (Якутия) от 14.08.2015 N 016 033 15 РВ 0000675 Общество привлечено к ответственности за непредставление в пенсионный фонд копий договоров гражданско-правового характера, актов приема-сдачи выполненных работ (оказанных услуг) и документов, подтверждающих оплату по актам приема-сдачи выполненных работ, за 2012-2014 годы.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований заявителя, обоснованно исходил из того, что оформление фактически сложившихся трудовых отношений гражданско-правовыми договорами возмездного оказания услуг дает для формального заказчика выполнения работ (оказания услуг) документальное основание полагать о возможности не выполнять обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению сумм НДФЛ.

Действительным экономическим смыслом деятельности привлекаемых Обществом предпринимателей являлось осуществление по существу трудовой деятельности в качестве наемных работников. Деятельность Общества, связанная с заключением с индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, договоров об оказании услуг, а по существу - выполняющим трудовые обязанности, обоснованно квалифицирована налоговым органом как направленная на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем уклонения от исполнения обязанностей налогового агента по НДФЛ (исчисление налога, удержание и перечисление налога в установленные законом сроки).

Установленные налоговым органом обстоятельства подтверждаются представленными в дело материалами налоговой проверки, первичными документами.

Права и законные интересы заявителя при производстве дела о налоговом правонарушении инспекцией не нарушены.

Судом первой инстанции правильно отклонены доводы Общества и третьих лиц относительно того, что индивидуальные предприниматели имели волеизъявление на заключение именно договоров гражданско-правового характера, а не трудовых договоров, вследствие чего в результате переквалификации правоотношений в трудовые нарушено право физических лиц свободно распоряжаться своими способностями к труду.

Из материалов дела усматривается, что изначальную заинтересованность в оформлении трудовых отношений как гражданско-правовых договоров имело Общество, что подтверждается также показаниями директора общества Жабина В.П. в протоколе допроса N -08/4 от 04.02.2015, указавшего, что с момента образования Общества был изучен Гражданский кодекс РФ и сделан вывод, что наиболее приемлемый не договор найма на работу, а привлечение индивидуальных предпринимателей по договору возмездного оказания услуг (ответ на вопрос 17). Аналогичные пояснения приведены руководителем общества и в суде апелляционной инстанции.

Оформление взаимоотношений Общества с предпринимателями договорами на оказание услуг, которые фактически выполняют трудовые функции, не предполагает оформления и наличия документов (трудовых договоров, трудовых книжек, штатного расписания, правил внутреннего трудового распорядка, инструкций, табелей учета отработанного времени, приказов, распоряжений по организации производственного процесса предприятия в сфере исполнения трудовой дисциплины, финансовой дисциплины, табелей учета отработанного времени, ведомостей начисления и выплаты заработной платы, лицевых счетов работников, приказов о предоставлении отпусков, выплаты премий, доплат, компенсаций и т.д.), соответственно, фактическое отсутствие таких документов, при установленных по делу обстоятельствах, не является подтверждением наличия гражданско-правовых отношений между Обществом и предпринимателями. Ссылки на данные обстоятельства в апелляционных жалобах апелляционным судом отклоняются.

Как правильно указал суд первой инстанции, отсутствие трудовых споров между Обществом и привлеченными физическими лицами, отказ от прав и гарантий, установленных законодательством о труде, правового значения для целей определения прав и обязанностей налогового агента, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, не имеет.

Налоговые органы по результатам мероприятий налогового контроля, осуществляемого в рамках полномочий, предоставленных Налоговым кодексом РФ, вправе определять объем обязанностей налогового агента, определять размер сложившейся недоимки по НДФЛ, начислять пени и налагать штрафные санкции за неисполнение обязанностей налогового агента. Необходимость принятия отдельного судебного акта о переквалификации договоров законодательством о налогах и сборах не предусмотрена.

Ссылка Общества на то обстоятельство, что по результатам проверки на него возложены обязанности налогового агента по удержанию налога на доходы физических лиц с доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и не являющихся плательщиками налога на доходы физических лиц, противоречит содержанию оспариваемого решения налогового органа.

Доводы представителя третьих лиц относительно нарушения прав индивидуальных предпринимателей выводами налогового органа о наличии у физических лиц обязанности по уплате налога на доходы физических лиц, поскольку данные лица субъектами налоговой проверки не являлись, судом отклоняются, с учетом следующего.

Выездная налоговая проверка проводилась в отношении Общества, в результате которой сделаны выводы о том, что между Обществом и контрагентами по договорам возмездного оказания услуг фактически сложились трудовые отношения. При этом физические лица в рамках мероприятий налогового контроля допрошены в качестве свидетелей, протоколы допросов соответствуют требованиям статьи 90 Налогового кодекса РФ, свидетелям разъяснены их права и обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом РФ, а также права, предусмотренные статьей 51 Конституции Российской Федерации, что оформлено приложениями N 1 к протоколам допросов. Ссылка представителя третьих лиц в судебном заседании апелляционного суда на то обстоятельство, что права и обязанности разъяснены допрашиваемым лицам после проведения допроса, документально не подтверждена. Доводы заявителя относительно недопустимости протоколов допросов в качестве доказательств по делу не нашли своего подтверждения в ходе судебного исследования. В материалах дела отсутствуют сведения о том, что свидетели заявляли налоговом органу о предоставлении им дополнительного времени, в том числе, для получения консультации юриста.

Доводы третьих лиц относительно двойного налогообложения одних и тех же доходов, полученных от общества, налогом на доходы физических лиц по результатам проверки и единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не подтверждают неправомерность выводов данной налоговой проверки. При этом лица не лишены возможности уточнить свои налоговые обязательства по единому налогу путем подачи уточненных налоговых деклараций.

Положения статьи 45 Налогового кодекса РФ о судебном порядке взыскания налогов с организации, если ее обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, в рассматриваемом споре о признании недействительным решения налогового органа не применимы, из чего правильно исходил суд первой инстанции. В рамках рассматриваемого дела предметом оценки является решение налогового органа по результатам налоговой проверки, а не взыскание с организации пеней и штрафов.

Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов, неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, на основании статьи 123 Налогового кодекса РФ влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В ходе проверки инспекцией к расчету налога на доходы физических лиц приняты акты выполненных работ и расходные кассовые ордера, представленные обществом на проверку. Проверкой выявлено неудержание и неперечисление в бюджет сумм НДФЛ с доходов физических лиц, что явилось основанием для привлечения общества к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ виде штарфа в размере 271 448 руб. Размер штрафа определен правильно. Инспекцией при привлечении общества к ответственности учтены сроки давности привлечения к ответственности, установленные пунктом 1 статьи 113 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса (пункт 3 статьи 75 НК России).

В соответствии с пунктом 7 статьи 35 Налогового кодекса РФ правила, предусмотренные статьей, распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов и консолидированную группу налогоплательщиков.

Налоговым органом в соответствии с пунктом 3 статьи 75 Налогового кодекса РФ за несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц правомерно начислены пени в сумме 790 442 руб.

В силу пункта 2 статьи 230 Налогового кодекса РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

На основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4 и 129.6 настоящего Кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ. Поскольку Обществом за 2012-2013 годы не представлено 39 справок по форме 2-НДФЛ на работников, общество правомерно привлечено к ответственности в виде штрафа в размере 7800 руб.

Пунктом 1 статьи 230 Налогового кодекса РФ предусмотрена обязанность налоговых агентов вести учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета.

Отсутствие регистров бухгалтерского учета или налогового учета как грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения влечет на основании пункта 1 статьи 120 Налогового кодекса РФ взыскание штрафа в размере десяти тысяч рублей.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что Инспекция правомерно квалифицировала спорные договоры в качестве трудовых и правомерно привлекла Общество к ответственности по статье 123, пункту 1 статьи 120, пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ, начислила пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц, предложила удержать при очередной выплате дохода в денежной форме доначисленную сумму налога непосредственно из доходов указанных в пункте 3.2. решения налогоплательщиков; перечислить в бюджетную систему Российской Федерации удержанную из доходов налогоплательщиков доначисленную сумму налога на доходы физических лиц в сроки, указанные в п.6 ст.226 Налогового кодекса РФ; в случае невозможности удержания представить в соответствии с п.5 ст.226 Налогового кодекса РФ справки по форме 2-НДФЛ; предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании суд апелляционной инстанции, оценивая имеющиеся в материалах дела доказательства, с точки зрения их относимости, допустимости и во взаимосвязи с обстоятельствами настоящего спора, считает правильными выводы суда первой инстанции об обоснованности отказа в удовлетворении заявленных обществом требований.

Доводы заявителя и третьих лиц, приведенные в апелляционных жалобах, по существу установленные обстоятельства и вышеприведенные выводы суда не опровергают.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб, доводы которых проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 6 мая 2016 года по делу N А58-547/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Г.Г. Ячменёв Д.В. Басаев