Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 июля 2016 г. N 13АП-14693/16 (ключевые темы: приходный ордер - сертификат качества - перевозка - налог на прибыль - протокол допроса) (подтверждено кассацией)

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 июля 2016 г. N 13АП-14693/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 ноября 2016 г. N Ф07-8503/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Санкт-Петербург

27 июля 2016 г.

Дело N А42-8166/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 25 июля 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 июля 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Лущаева С.В.

судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Сердюк К.С.

при участии:

от заявителя: Ненашев Д.В. - доверенность от 11.01.2016;

от налогового органа: Грушина А.В. - доверенность от 13.01.2016;

Мозжухина О.В. - доверенность от 12.01.2016;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-14693/2016) ООО "ПО Мелифаро" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.04.2016 по делу N А42-8166/2014 (судья Муратшаев Д.В.), принятое

по заявлению ООО "ПО Мелифаро"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску

о признании недействительным решения в части

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ПО Мелифаро", место нахождения: г. Мурманск, Траловая ул., д. 3, ОГРН 1035100171688, ИНН 5190115550 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску, место нахождения: г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 4, ОГРН 1045100223850, ИНН 5190100360 (далее - Инспекция), от 04.08.2014 N 02.1-34/027876 в части доначисления за 2010 год 2 559 276 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 5 348 807 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления пеней по этим налогам и 251 754 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год.

Решением суда первой инстанции от 12.05.2015 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением апелляционного суда от 10.09.2015 решение от 12.05.2015 о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления 1 584 000 руб. налога на прибыль, 252 305 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ отменено, в удовлетворении заявления в этой части Обществу отказано; в остальной части решение от 12.05.2015 оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.12.2015 решение Арбитражного суда Мурманской области от 12.05.2015 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2015 в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску от 04.08.2014 N 02.1-34/027876 о доначислении налога на добавленную стоимость, начислении пеней по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Сантэл" отменено.

Дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

В остальной части постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2015 оставлено без изменения.

Определением Верховного Суда РФ от 08.04.2016 N 307-КГ16-1709 отказано в передаче дела N А42-8166/2014 в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ для пересмотра в порядке кассационного производства данного постановления.

При новом рассмотрении решением суда первой инстанции от 25.04.2016 соответствующие требования Общества оставлены без удовлетворения.

В апелляционной жалобе Общество просит решение суда отменить, признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску от 04.08.2014 N 02.1-34/027876 в соответствующей части.

В судебном заседании представитель Общества поддержал апелляционную жалобу.

Представитель налогового органа возражал против удовлетворения апелляционной жалобы и заявленных требований.

Законность и обоснованность судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Согласно материалам дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты Обществом налогов, по результатам которой 26.05.2014 составила акт N 02.1-34/128 и 04.08.2014 вынесла решение N 02.1-34/027876.

Указанным решением Обществу доначислено и предложено уплатить 2 684 793 руб. недоимки по налогу на прибыль, 5 349 268 руб. по НДС, 2 847 920 руб. пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль, НДС и налога на доходы физических лиц, 261 385 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и 69 981 руб. штрафа по статье 123 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее - Управление) от 15.10.2014 N 343 решение Инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по сделкам с ООО "МИТ" и обществом с ограниченной ответственностью "СВИТ-Маркет", указанным в пунктах 3 и 4 решения, в части расходов на услуги транспортной экспедиции, подтвержденных документально, а также доначисления 461 руб. НДС и начисления соответствующих сумм пеней по эпизоду, указанному в пункте 5 решения.

Инспекция письмом от 23.10.2014 N 021-34/938369 уведомила Общество о произведенном на основании решения Управления уменьшении доначисленных (начисленных) сумм налогов, штрафов и пеней.

По данным Инспекции такое уменьшение составило 121 851 руб., в том числе 85 799 руб. по налогу на прибыль за 2010 год, 27 001 руб. по пеням по этому налогу, 8390 руб. по штрафу по налогу на прибыль, 461 руб. по НДС за 2010 год и 200 руб. по пеням по НДС.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном заявлении Обществом вычетов по НДС за 2010 год в сумме 1903037 руб. по взаимоотношениям с ООО "Сантэл".

Из материалов дела следует, что 05.01.2009 Общество и ООО "Сантэл" заключили договор N 3 на поставку товара (свинины с/м, говядины с/м, специй).

В подтверждение обоснованности вычетов по сделке с ООО "Сантэл" Общество представило договор от 05.01.2009 N 3, счета-фактуры и товарные накладные.

Возвращая дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что в представленных Обществом ТТН, выписанных от имени ООО "Сантэл", в графах "груз к перевозке принял" указаны водители-экспедиторы Кожин Н.И., Егоров А.А., Миронов Н.В., Кочнев С.П., Иванов С.Н., Пономаренко Ю.А., имеется оттиск печати ООО "АвтоКом".

Из справки формы 2-НДФЛ, представленной в налоговый орган, следует, что названные лица в 2010 - 2011 годах доходы от ООО "АвтоКом" не получали.

Суд кассационной инстанции указал, что суды не приняли во внимание установленные Инспекцией обстоятельства, в совокупности свидетельствующие о фиктивности хозяйственных операций заявителя с ООО "АвтоКом" (невозможность осуществления ООО "АвтоКом" реальной финансово-хозяйственную деятельность ввиду отсутствия транспортных средств, недвижимого имущества, персонала).

У ООО "Сантэл" также отсутствовало недвижимое имущество, транспортные средства и другие ресурсы, необходимые для осуществления деятельности.

Опрошенный в ходе проверки руководитель ООО "Сантэл" Метелкин Ю.В. отрицал осуществление деятельности от имени названной организации и подписание каких-либо документов.

Результаты почерковедческой экспертизы (заключение от 31.12.2013 N 13/1002) подтверждают подписание документов от имени ООО "Сантэл" неустановленным лицом.

Заявки на поставку товара от ООО "Сантэл", акты приема-сдачи товара от ООО "Сантэл" в адрес ООО "АвтоКом", документы складского учета, сертификаты соответствия качества продукции, поставляемой ООО "Сантэл", в материалах дела отсутствуют.

В силу статей 65, 71 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, доказательства оцениваются судом по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

При новом рассмотрении суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные в материалы дела доказательства в их совокупности свидетельствуют о недостоверности и противоречивости первичных документов и опровергают реальность осуществления Обществом хозяйственных операций с ООО "Сантэл", в связи с чем суд пришел к выводу об обоснованности доначисления НДС и соответствующих ему пени и штрафов.

В апелляционной жалобы налогоплательщик указывает, что судами апелляционной и кассационной инстанций установлен факт доставки спорного товара от ООО "Сантэл" до налогоплательщика.

Апелляционная инстанция не может принять данный довод Общества.

Из судебных актов по делу следует, что не подтверждена реальность хозяйственной операции с ООО "АвтоКом", в связи с чем право на получение налоговых вычетов по данной операции налогоплательщиком не подтверждено. В то же время, поскольку реальность и обоснованность указанных расходов Инспекцией не оспорена, то есть Инспекцией не доказано, что расходы на доставку товаров фактически не понесены либо уже учтены при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, и учитывая правовую позицию ВАС РФ (постановление Президиума от 03.07.12 N 2341/12), суд признал необоснованными соответствующие доначисления по налогу на прибыль.

Таким образом, признавая решение Инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль, суды руководствовались недоказанностью того обстоятельства, что налогоплательщик не понес расходы по перевозке мясопродукции, поскольку факт ее существования Инспекцией не оспаривается. В то же время, установленным является тот факт, что указанная мясопродукция поступила в адрес Заявителя не от ООО "Сантэл" и доставлена не ООО "АвтоКом".

С учетом изложенного, ссылка налогоплательщика на подтвержденность судами несения расходов по доставке товаров ООО "АвтоКом" не основана на принятых по настоящему делу судебных актах.

Довод Заявителя о том, что перевозку товаров из г. Москва подтвердил свидетель Кожин Н.И., не может быть принят апелляционным судом, поскольку указанное лицо отрицает взаимоотношения с ООО "АвтоКом", а тот факт, что данное физическое лицо осуществляет перевозки грузов, не может подтверждать перевозку именно спорного груза и именно по поручению ООО "АвтоКом".

Утверждение налогоплательщика о том, что судом не учтено, что услуги по перевозке мясопродукции были только в 2010 году, а в 2009 году мясопродукция доставлялась самим поставщиком, то есть ООО "Сантэл", и то, что Инспекция в решении указывала на разные документы в подтверждение налоговых вычетов по НДС, являются необоснованными.

Согласно части 2.1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении спора судом первой инстанции правомерно учтена правовая позиция суда кассационной инстанции относительно доставки мясопродукции в адрес ООО "ПО Мелифаро" силами ООО "АвтоКом", согласно которой указанная хозяйственная операция не подтверждена документально.

Суд первой инстанции также указал на отсутствие у ООО "Сантэл" недвижимого имущества и транспортных средств, необходимых для осуществления деятельности.

Доводы Общества относительно аренды офисного помещения ООО "Сантэл" не могут быть приняты апелляционным судом.

Наличие офисного помещения в аренде в рассматриваемых обстоятельствах не имеет как правового, так и доказательственного значения, поскольку деятельность ООО "Сантэл", как контрагента Заявителя, рассматривалась Инспекцией не с точки зрения формальной регистрации юридического лица и заключения договора аренды офиса, а с точки зрения возможности и фактического осуществления ООО "Сантэл" реальной хозяйственной деятельности.

В этой связи не может подтверждать факт поставки мясопродукции и письмо Мосгорстата, на которое ссылается Заявитель, ввиду того, что факт регистрации и существования такого юридического лица как ООО "Сантэл" не опровергается ни налоговым органом, ни судом. Однако указанное также не имеет правового значения для установления судом обстоятельств заключения и, в большей степени, исполнения договора поставки, тем более, что руководитель ООО "Сантэл" отрицает свое участие в спорной сделке. Указанные показания свидетеля Метелкина Ю.В. оценены судом по правилам ст. 71 АПК РФ и выводы суда полностью соответствуют сведениям, полученным от указанного лица, поскольку Метелкин Ю.В. отрицал свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности ООО "Сантэл", факт подписания первичных учетных документов от имени данной организации.

В апелляционной жалобе Общество также указывает на нарушения, допущенные экспертом, привлеченным налоговым органом в порядке ст. 95 НК РФ, и ссылается на имеющееся в материалах дела заключение в области рецензирования заключений эксперта. Общество также указывает на вероятностные выводы эксперта Златковского В.И., сделанные в результате почерковедческих исследований

Апелляционная инстанция не может принять данную позицию Общества.

В данном случае заключение эксперта является лишь одним из доказательств по делу. Заключение эксперта исследовано и оценено судом по правилам статьи 71 АПК РФ с учетом возражений Общества в совокупности и взаимной связи с другими доказательствами по делу.

Доводы Заявителя о нарушении судом первой инстанции положений ст.ст. 65, 71 АПК РФ ввиду недопустимости принятия заключений эксперта в качестве доказательств не основаны на нормах НК РФ.

Из материалов настоящего дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки в рамках ст. 95 НК РФ назначена и проведена почерковедческая экспертиза.

Статьей 95 НК РФ предусмотрено, что в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. При этом указанная норма не содержит оговорки о необходимости проведения экспертизы в государственных или некоммерческих организациях (учреждениях). Исходя из данной нормы и закона об экспертной деятельности, существует требования непосредственно к эксперту, которому поручено проведение экспертизы.

В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает, что Инспекцией не установлено отклонение стоимости приобретенного у ООО "Сантэл" товара более чем на 20 % (что отражено в решении) и указанное свидетельствует о том, что товар приобретался именно у ООО "Сантэл". Общество также указывает, что Инспекция не снимала расходную часть по налогу на прибыль.

Апелляционная инстанция не может принять данную позицию Общества.

Главы 21 и 25 НК РФ регулируют порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций. Указанными главами установлены различные требования к предъявлению налоговых вычетов по НДС и включения соответствующих затрат в состав расходов по налогу на прибыль.

Для правомерного предъявления Обществом вычета по НДС необходимо предъявление документов, оформленных в соответствии с нормами НК РФ, а именно в соответствии со ст. 169, 171, 173 НК РФ, а также проявления должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Вместе с тем, при решении вопроса об обоснованности понесенных расходов суды исходят из того, понесены ли заявленные расходы фактически.

Из изложенного следует, что установленные Инспекцией факты поступления товара от ОАО "Белгородский бекон" и ООО "Регионмясопродукт", а не от ООО "Сантэл" согласуются с вменяемыми Обществу нарушениями законодательства о налогах и сборах и касаются неправильного исчисления и уплаты НДС, что не свидетельствует о том, что Инспекция констатировала факт приобретения товара именно у ООО "Сантэл".

В апелляционной жалобе ООО "ПО Мелифаро" также указывает, что реальность хозяйственных операций и существование ООО "Сантэл" также подтверждают допрошенные свидетели - руководящий состав, сотрудники Общества - Казинов А.В., Савченко Т.Н., Заворотнев С.Г.

Апелляционный суд не может принять данный довод Общества.

Из протоколов допросов указанных свидетелей следует, что ООО "Сантэл" знакомо Савченко Т.Н. и Заворотневу С.Г. исходя из документов, с должностными лицами ООО "Сантэл" лично не контактировали. Обстоятельства поставки спорного товара свидетели не пояснили.

Таким образом, перечисленные выше свидетели не подтверждают факт реального осуществления сделки по поставке мясопродукции именно от ООО "Сантэл".

Представленные Обществом в материалы дела требование-накладная, накладные на передачу продукции в места хранения, акты о разделке мяса-сырья, акты расходов материалов в производство и приходные ордера на каждую партию товара являются внутренними документами организации по движению товара, из которых невозможно определить, когда и от кого поступила указанная в них продукция и с учетом того, что Инспекция не опровергает наличие самой мясопродукции, а оспаривает ее поступление именно от ООО "Сантэл", не имеют правового (доказательственного) значения для правильного разрешения спора по существу.

Приходные ордера, представленные Обществом, правомерно не приняты судом в качестве доказательства поступления товара от ООО "Сантэл" с учетом следующего.

Исходя из содержания приходного ордера товар передавался руководителем организации (в некоторых случаях заведующим складом) заведующей складом основного сырья Белой М.К. в производство, то есть данный приходный ордер отражает перемещение товара по учету "внутри" ООО "ПО Мелифаро".

Допрошенная в ходе проверки свидетель Белая М.К. пояснила, что ООО "Сантэл" ей не знакомо (протокол допроса от 31.03.2014). Более того, из протокола допроса также следует, что приемка товара осуществлялась непосредственно от поставщиков в холодильник для последующей передачи в производство, что противоречит сведениям, содержащихся в приходных ордерах, исходя из которых товар передавался руководителем организации (в некоторых случаях заведующим складом).

Представленный анализ выпущенной (готовой) продукции не может подтверждать то обстоятельство, что до 13.01.2010 товар поступал только от ООО "Сантэл", поскольку указанный документ не является документом бухгалтерского и налогового учета. Кроме того, поступление товара может быть подтверждено только первичными учетными документами, регистрами бухгалтерского и налогового учета и книгой покупок за соответствующий период.

При этом, указанный довод налогоплательщика опровергается в том числе книгой покупок за 4 квартал 2009 года, согласно которой указанная мясопродукция и специи могли поступить, например от ООО "Телец", ООО "Кассандра", ООО "МПЗ Богородский".

В апелляционной жалобе Обществом указано, что заявки на поставку товара от ООО "Сантэл" делались по телефону, после чего поставщик присылал на каждую партию товара спецификацию.

Между тем, налогоплательщик не пояснил, кто конкретно из сотрудников ООО "ПО Мелифаро" исполнял обязанности по подаче таких заявок. Исключен и факт приема данных заявок ООО "Сантэл" исходя из того, что руководитель ООО "Сантэл" (численность 1 человек) не подтверждает (отрицает) заключение и исполнение сделки. Таким образом, факт существования и подачи таких заявок следует только лишь из пояснений Общества и не подтвержден иными доказательствами.

Согласно показаниям Матвеева Сергея Юрьевича от 04.03.2014 (генеральный директор ООО "ПО Мелифаро" с 18.04.2005 г. по 09.09.2009) компания ООО "Сантэл" ему не знакома. С руководителем ООО "Сантэл" лично не знаком. Юридической службой оценивалась сама суть договоров. Оплату перевозчикам ООО "ПО Мелифаро" осуществляло по факту оказания услуг. Оплата поставщикам сырья осуществлялась после принятия товара на склад ООО "ПО Мелифаро". Доставку осуществлял сам поставщик, либо нанятый поставщиком перевозчик, так как в ООО "ПО Мелифаро" своего автотранспорта не было. Вместе с товаром приходили следующие документы: товарные накладные, счета, счета-фактуры, сертификаты качества продукции. Сертификаты качества оценивались службой надзора (ветеринарный врач), а также лабораторией организации. Производителями сырья могли быть как Российские организации, так и иностранные компании (Бразилия, Польша, Уругвай).

Из указанных показаний следует, что Матвееву С.Ю. не известно ООО "Сантэл" и его руководитель.

Представленные Обществом акты об уничтожении документов, срок хранения которых истек, не могут быть приняты в качестве доказательств реального существования сертификатов качества. Акт об уничтожении документов не может заменять сам сертификат качества мясопродукции.

Представленные Обществом в подтверждение реальности поступления товара рекламные буклеты и проспекты изображения готовой продукции не соответствуют понятиям "относимости" и "допустимости" доказательств в арбитражном процессе (ст.ст. 67, 68 АПК РФ), поскольку из них невозможно определить ни временной промежуток, к которому они относятся, ни их связь со спорной поставкой (например, с молочными сосисками за 209.4 рублей).

Перечисленные выше факты и обстоятельства правомерно учтены судом первой инстанции наряду с иными имеющимися в деле доказательствами.

В материалах дела отсутствуют доказательства о проявлении Обществом должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, что в соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно пункту 10 Постановления N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Доказательства того, что налогоплательщик до заключения договора проверял наличие у ООО "Сантэл" необходимых ресурсов (производственных мощностей, оборудования, соответствующего персонала), а также его правоспособность, платежеспособность и возможность исполнения обязательств до момента заключения договора с ним, в материалах дела отсутствуют.

В силу части 1 статьи 64 и статей 71, 168 АПК РФ арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, на основании представленных доказательств, при оценке которых он руководствуется статьями 67 и 68 АПК РФ об относимости и допустимости доказательств.

Учитывая, что при рассмотрении дела суд первой инстанции правильно установил фактические обстоятельства, всесторонне и полно исследовав представленные сторонами доказательства, не допустил нарушений норм материального права и процессуального права, апелляционная инстанция не находит оснований для отмены судебного акта.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.04.2016 по делу N А42-8166/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

М.В. Будылева Л.П. Загараева