Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 декабря 2016 г. N 17АП-12589/16

г. Пермь

12 декабря 2016 г.

Дело N А60-4484/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 5 декабря 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 декабря 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Шляковой А.А.

при участии:

от АО "РРР"" - Черепанов С.А., паспорт, доверенность от 08.02.2016;

от Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области

- Хасанова А.Ф., удостоверение, доверенность от 21.03.2016; Валиев В.В., удостоверение, доверенность от 11.01.2016,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому

району г. Челябинска - не явились;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Управления

Федеральной налоговой службы по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 30 июня 2016 года по делу N А60-4484/2016,

принятое судьей Гаврюшиным О.В.

по заявлению акционерного общества "Ремонтно-реставрационные работы"

(ИНН 6670307126, ОГРН 1106670027640, сокращенное наименование -

АО "РРР")

к Управлению Федеральной налоговой службы по Свердловской области (ИНН

6671159287, ОГРН 1046604027238)

и Инспекция Федеральной налоговой службы по Советскому

району г. Челябинска (ОГРН 1047448999993, ИНН 7451039003)

об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа,

установил:

Акционерное общество "Ремонтно-реставрационные работы" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее также - управление, налоговый орган) от 01.09.2015 N 17-12/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 22.03.2016 к участию в деле в качестве третьего лица без самостоятельных требований относительно предмета спора привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Челябинска.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 30.06.2016 требования заявителя удовлетворены. Признано недействительным решение УФНС России по Свердловской области от 01.09.2015 N 17-12/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. На управление возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с решением суда, УФНС России по Свердловской области обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении требований заявителя отказать. В судебном заседании представители управления настаивали на доводах жалобы.

Представитель заявителя в судебном заседании и согласно письменному отзыву с доводами апелляционной жалобы не согласился, просил решение суда оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

При рассмотрении апелляционной жалобы установлено, что суд первой инстанции в нарушение части 6 ст.46 АПК РФ, пункта 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57) не привлек к участию в деле в качестве соответчика Инспекцию Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Челябинска, в которой общество стоит на налоговом учете с 19.11.2015.

Определением от 05.10.2016 суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению дела по правилам, установленным для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции, и привлек к участию в деле в качестве соответчика ИФНС России по Советскому району г. Челябинска. Дело к судебному разбирательству назначено в заседании арбитражного суда апелляционной инстанции на 08.11.2016.

Определением от 08.11.2016 в связи с отсутствием судьи Голубцова В.Г. на основании п.2 ч.3 ст.18 АПК РФ произведена замена судьи Голубцова В.Г. на судью Савельеву Н.М., рассмотрение дела начато сначала.

Поскольку в судебном заседании 08.11.2016 представители управления не смогли пояснить, непринятие каких именно расходов и в каких суммах явилось основанием для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 23 112 381 руб. (с учетом решения ФНС России - л.д.18 том 4), суд определением от 08.11.2016 отложил разбирательство по делу на 05.12.2016 и обязал управление представить расчет-обоснование доначисленной суммы налога на прибыль (с учетом решения ФНС России) в виде таблицы (с указанием суммы непринятых расходов по каждому эпизоду (виду затрат) и контрагенту), письменные пояснения на доводы налогоплательщика о несоответствии первичным документам сумм, которые указаны в оспариваемом решении. Соответственно обществу предложено представить возражения на расчет налогового органа, первичные документы (акты выполненных работ) и счета-фактуры, суммы которых не верно отражены в оспариваемом решении.

Определением от 05.12.2016 в связи с отсутствием судей Гуляковой Г.Н. и Савельевой Н.М. на основании п.2 ч.3 ст.18 АПК РФ произведена их замена на судей Борзенкову И.В. и Голубцова В.Г., рассмотрение дела начато сначала.

В судебном заседании 05.12.2016 представили сторон на своей позиции настаивали, представитель общества просил решение управления признать недействительным, представители управления просили в удовлетворении требований заявителю отказать. Представленные сторонами во исполнение определения суда расчеты и доказательства приобщены судом к материалам дела. Также по ходатайству общества к делу приобщены копии ведомости амортизации основных средств с инвентарными карточками на них, расчет учтенных налогоплательщиком расходов на субподрядные работы, копии товарных накладных, актов и счетов-фактур за 2011 г.

ИФНС России по Советскому району г. Челябинска представила отзыв на заявление общества, согласно которому она просит в удовлетворении заявленных требований отказать.

Исследовав материалы дела и заслушав представителей сторон, апелляционный суд установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

ИФНС России по Кировскому району г.Екатеринбурга проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налогов за 2010-2011 гг. (транспортного налога и ЕНВД - за 2010-2012 гг.), а также правильности исчисления, своевременности и полноты удержания и перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 11.03.2013, по итогам которой составлен акт от 25.11.2013 (л.д.33-90 том 31) и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.12.2013. Указанным решением заявителю в числе прочего доначислен и предложен к уплате налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2-4 кварталы 2011 г. в сумме 11 883 925 руб., соответствующие пени по ст.75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) и штраф по п.1 ст.122 Кодекса в сумме 2 376 785 руб. (л.д.51-80 том 1). Основанием для доначисления указанной суммы НДС явилось непринятие инспекцией налоговых вычетов по сделкам налогоплательщика со следующими контрагентами:

ООО "УралПромСтрой" ИНН 6670278299 (субподрядные работы стоимостью 21 910 953,55 руб., в том числе НДС - 3 342 348,87 руб.),

ООО "Интер-Строй" 6658368281 (субподрядные работы на 18 876 360 руб., в том числе НДС - 2 879 444,87 руб.),

ООО "СтройМастер" ИНН 6658384050 (субподрядные работы на 37 118 417,97 руб., в том числе НДС - 5 662 131,45 руб.).

Не согласившись с решением инспекции в этой части (НДС), общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган. Решением управления от 21.04.2014 решение инспекции от 30.12.2013 отменено в части доначисления и предложения к уплате НДС в сумме 11 883 925 руб., соответствующих пени и штрафа по п.1 ст.122 Кодекса (л.д.83-93 том 1).

30.06.2014 управление вынесло решение о проведении повторной выездной проверки общества по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налогов за 2011 гг. (л.д.94 том 1).

По результатам повторной выездной налоговой проверки составлен акт от 20.04.2015 N 17-12/8 (л.д.95 том 1), по итогам дополнительных мероприятий налогового контроля - справка от 17.07.2015 (л.д.47 том 25).

Решением управления о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.09.2015 N 17-12/8 (л.д.1 том 2) обществу доначислен и предложен к уплате НДС за 2-4 кварталы 2011 г. в сумме 18 602 020,31 руб., налог на прибыль организаций за 2011 г. в сумме 23 206 001,51 руб., соответствующие пени по ст.75 Кодекса в общей сумме 14 749 583,89 руб. Также налогоплательщик привлечен к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в сумме 180 400 руб. за непредставление документов по требованию налогового органа от 02.02.2015 N 17-12/9. К ответственности за неуплату налогов общество не привлечено.

Основанием для доначисления НДС и налога на прибыль явилось непринятие управлением налоговых вычетов (расходов) по сделкам налогоплательщика с указанными выше тремя контрагентами, а также с ООО "Порфир" ИНН 6659102647 и, кроме того, иные основания.

Решением ФНС России от 18.12.2015 (л.д.1-17 том 4) решение управления отменено в части непринятия вычетов по НДС (доначисления соответствующего налога, пени) по документам ООО "Интер-Строй" (в части налога в сумме 2 879 444,87 руб., доначисленного ранее по результатам первой выездной налоговой проверки), по документам ООО "УралПромСтрой" и ООО "СтройМастер" полностью, а также в части непринятия расходов и доначисления соответствующего налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Монолит" и ООО "СК "Новые инициативы" (в сумме 466 101,69 руб. и 2000,92 руб. соответственно - л.д.13 том 4).

В результате вступившим в силу решением управления налогоплательщику доначислены и предложены к уплате НДС в сумме 8 090 708,88 руб. (из них 2 880 866,34 руб. - непринятые вычеты по ООО "Порфир"; 4 709 190,79 руб. (7 588 635,66 руб. - 2 879 444,87 руб.) - непринятые вычеты по ООО "Интер-Строй"; 500 651,75 руб. - льгота по ст.149 НК РФ), налог на прибыль в сумме 23 112 381 руб., соответствующие пени, а также штраф по п.1 ст.126 Кодекса в сумме 180 400 руб. (л.д.19 том 4).

По определению суда от 08.11.2016 налоговый орган представил уточненный расчет доначисленной (с учетом решения ФНС России) суммы налога на прибыль, согласно которому она составляет 22 925 765,62 руб.

Считая назначение повторной выездной проверки незаконным, общество оспаривает решение управления о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.09.2015 N 17-12/8 в полном объеме.

В соответствии частью 5 статьи 89 НК РФ налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Согласно части 10 этой статьи повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 настоящей статьи, не действуют.

При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П "По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой_" положения Кодекса о проведении повторной выездной проверки вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью нижестоящего признаны не соответствующим Конституции Российской Федерации в той мере, в какой они не исключает возможность вынесения вышестоящим налоговым органом решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных вступившим в законную силу судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами.

В настоящем случае решение инспекции, проводившей первоначальную выездную налоговую проверку, судами не рассматривалось, поскольку отменено вышестоящим налоговым органом при рассмотрение апелляционной жалобы налогоплательщика на доначисление НДС. В решении управления от 21.04.2014 указано, что инспекцией не установлено обстоятельств, достоверно свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика; представленные материалы не свидетельствуют о нереальности финансово-хозяйственных операций между налогоплательщиком и спорными контрагентами (л.д.91 том 1).

В указанном выше постановлении Конституционного Суда Российской Федерации указано, что проверка нижестоящего налогового органа позволяет определить, насколько эффективны, законны и обоснованны принимаемые им решения, устранить недостатки в его работе и улучшить механизм взимания налогов для наиболее полной реализации публичной функции налога. Осуществляя повторную выездную налоговую проверку с целью контроля деятельности нижестоящего налогового органа, вышестоящий налоговый орган фактически заново и в полном объеме проверяет деятельность налогоплательщика за тот налоговый период, который уже был предметом выездной налоговой проверки. В результате не исключается - на основе повторного изучения тех же документов, исследования тех же фактических обстоятельств - переоценка выводов, сделанных в ходе первоначальной выездной налоговой проверки, и, соответственно, принятие юрисдикционного акта, которым по-новому определяются конкретные права и обязанности налогоплательщика применительно к тому же налоговому периоду, в том числе могут быть выявлены недоимки по налогам и начислены соответствующие пени.

Согласно пункту 81 Постановления N 57 при рассмотрении жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом не может быть принято решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, пеней, штрафов, не взысканных оспариваемым решением налогового органа, поскольку иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении него решения.

Принятие вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика решения о дополнительном взыскании с него указанных сумм фактически означает осуществление контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной пунктом 10 статьи 89 Кодекса.

Таким образом, установив обстоятельства, согласно которым с налогоплательщика могут быть взысканы налоговые платежи, не перечисленные в резолютивной части оспариваемого решения налогового органа, вышестоящий налоговый орган не лишен возможности провести повторную выездную налоговую проверку (в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку) согласно подпункту 1 пункта 10 статьи 89 Кодекса и принять с учетом ее результатов соответствующее решение (постановление Президиума ВАС РФ от 29.10.2013 N 6778/13).

С учетом изложенных норм права и их толкования апелляционный суд пришел к выводу, что УФНС России по Свердловской области имело основания для вынесения 30.06.2014 решения о повторной выездной проверки общества по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты НДС и налога на прибыль за 2011 гг.

В письме ФНС России от 13.04.2015 N ЕД-4-2/6265@ также указано, что назначению повторных выездных налоговых проверок в порядке контроля за деятельностью нижестоящих налоговых органов должна предшествовать аналитическая работа, указывающая на возможное неполное исследование деятельности налогоплательщика при проведении первоначальной выездной налоговой проверки.

Материалами дела подтверждается и в оспариваемом решении отражено, что в ходе первоначальной выездной налоговой проверки ИФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга не исследовала в достаточной и полной мере первичные бухгалтерские документы, акты о приемке выполненных работ, не пыталась установить фактических исполнителей работ на объектах, двойное отражение одних и тех же расходных операций (л.д.4 том 2). На эти же основания указано на стр.10 акта проверки (л.д.104 том 1).

Как следует из материалов дела, инспекция не только не проверила реальность финансово-хозяйственных операций, отраженных в документах с проблемными контрагентами, но не установила даже отсутствие счетов-фактур на всю сумму налоговых вычетов, заявленных в книге покупок по одному из спорных контрагентов (ООО "Интер-Строй", стр.121 решения управления).

На основании изложенного доводы заявителя и незаконности проведенной в отношении него повторной выездной проверки отклонены, как основанные на неверном толковании НК РФ.

Оспаривая решение управления в полном объеме, налогоплательщик ссылается также на то, что оно не соответствует требованиям пункта 8 статьи 101 Кодекса, согласно которой в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Согласно резолютивной части оспариваемого решения налогоплательщик привлечен к ответственности по ст.126 Кодекса в виде штрафа в сумме 180 400 руб. за непредставление документов по требованию налогового органа от 02.02.2015 N 17-12/9. На стр.7-8 решения управления также отражено, что данное требование направлено налогоплательщику, однако истребованные документы представлены 27.04.2016, 16.06.2015 и 19.06.2015 лишь частично, что влечет ответственность по п.1 ст.126 Кодекса.

Никаких иных обстоятельств по вменяемому обществу нарушению оспариваемое решение не содержит.

В соответствии с п.1 ст.126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4 и 129.6 настоящего Кодекса, а также пунктом 1.1 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

В силу пункта 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке.

Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.04.2008 N 15333/07, по смыслу статей 88, 93 Кодекса требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки.

Если такое требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса, не имеется.

В силу названной нормы такая ответственность подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа. Следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо.

Поскольку ни в акте проверки, ни в решении управлением не отражено, какие документы истребованы у налогоплательщика (не указаны не только дата, номер, но даже их наименование и количество), к какому сроку их необходимо представить и какие документы не представлены в срок, данное решение в части привлечения общества к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ следует признать недействительным, как не соответствующее НК РФ.

Суд признает также неустановленной неуплату обществом налога на прибыль в результате непредставления первичных документов в подтверждение расходов на субподрядные работы в сумме 25 217 055,25 руб.

Как следует из решения, у налогового органа в ходе проверки имелись сведения о том, какие расходы на субподрядные работы учтены налогоплательщиком для целей исчисления налога на прибыль. Однако, ссылаясь на отсутствие документов на 24 485 625,10 руб. (стр.61 решения), налоговый орган не указывает, какие именно и по какому объекту данные документы не представлены.

Необходимые сведения, которые позволяют налогоплательщику возражать и представлять недостающие документы, получены от налогового органа лишь 16.11.2016 по требованию суда.

В оспариваемом решение отсутствует также правовое обоснование выявленного нарушения. Фактически налоговый орган ограничился перечислением тех документов, которые представлены в подтверждение расходов, и указанием разницы между подтвержденными и неподтвержденными расходами. Однако само налоговое правонарушение в виде неуплаты налога в результате занижения налоговой базы (завышения конкретных расходов) налоговым органом не описано.

Кроме того, вменяемая налогоплательщику на текущий момент сумма неподтвержденных расходов по субподрядным работам (даже с учетом уточненного расчета доначисленного налога) больше той, что указана в самом решении.

Указанные нарушения носят существенный и неустранимый характер, поскольку не позволили налогоплательщику представлять в опровержение выводов налогового органа соответствующие объяснения и доказательства, что в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ само по себе является основанием для отмены спорной части решения (в части вменения неуплаты налога на прибыль в результате завышения расходов на субподрядные работы в сумме 25 217 055,25 руб.).

Как уже указано в постановлении, по определению суда от 08.11.2016 налоговый орган представил уточненный расчет доначисленного (с учетом решения ФНС России) налога на прибыль, согласно которому он составляет 22 925 765,62 руб.

Исходя из данного расчета, основанием для доначисления обществу налога на прибыль явилось непринятие налоговым органом для целей налогообложения прибыли следующих расходов (по заявленным доходам от реализации за 2011 г. в сумме 210 680 377 руб. спора нет):

- расходов на субподрядные работы в сумме 109 280 175,51 руб. (из них 84 063 119,62 руб. - в связи с признанием необоснованной налоговой выгоды, 25 217 055,25 руб. - в связи с непредставлением налогоплательщиком первичных документов в подтверждение расходов на субподрядные работы);

- материальных затрат в сумме 99 258,91 руб. в связи с непредставлением соответствующих первичных документов (стр.65-70 решения);

- относимого на расходы НДС в сумме 1 292 060,34 руб. в связи с непредставлением доказательств раздельного учета затрат по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС (стр.64-65 решения);

- косвенных расходов в сумме 3 531 896,09 руб. в связи с непредставлением соответствующих первичных документов (стр.70-78 решения);

- внереализационных расходов в сумме 87620 руб. (стр.78-79 решения).

Итого оспариваемых управлением расходов - 114 291 010,85 руб. Следовательно, сумма доначисленного налога не может превышать 22 858 202,17 руб. (20% от оспариваемых расходов, так как иных нарушений по исчислению налогу на прибыль обществу не вменяется).

В установленный судом срок общество представило суду и налоговому органу свои возражения по непринятым налоговым органом расходам с приложением соответствующих доказательств (письменные пояснения от 22.11.2016).

Суд отклоняет доводы заявителя о несоответствии сумм, указанных в расчетах налогового органа, данным налогового учета общества. На стр.26,29 решения налоговый орган отразил сумму расходов, заявленных обществом в декларации по налогу на прибыль за 2011 г. и учтенных их по группам при исчислении налога на прибыль (209 671 585 руб. связанных с реализацией + 118 423 внереализационных), и последним не заявлено, что фактически в поданной декларации отражена меньшая сумма расходов. Следовательно, если какая-либо из этих сумм расходов, относимых к одной группе, меньше суммы, фактически учтенной налогоплательщиком в этой группе расходов, он должен пояснять, в какой группе расходов на самом деле учтена спорная разница. То есть, если к субподрядным работам налогоплательщик отнес не 190 281 931,34 руб., как указано налоговым органом (за вычетом остатка незавершенного производства - 9 526 573,11 руб.), а 189 112 841,55 руб., общество должно пояснить, в каких расходах отражена тогда сумма в 1 169 089,79 руб.

В остальной части документально подтверждаемые доводы налогоплательщика приняты судом во внимание.

В пункте 78 Постановления N 57 разъяснено, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

При этом независимо от результатов рассмотрения дела судебные расходы по нему применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ полностью или в части могут быть отнесены на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

Согласно подп.1 п.2 статьи 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), при использовании их для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению НДС (освобожденных от налогообложения).

В силу пункта 4 указанной статьи суммы НДС, предъявленные по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 настоящей статьи. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога.

В числе прочего вместе с пояснениями от 22.11.2016 общество представило в налоговый орган доказательства раздельного учета НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и необлагаемых НДС операций. Согласно представленным расчетам, сумма НДС в стоимости товаров (работ, услуг), использованных для осуществления не облагаемых НДС операций, составила за 3-4 квартал 2011 г. 1 313 346,18 руб. (546 352,72 руб. + 767 011,46 руб.). При этом аналогичные расчеты уже представлялись обществом в дело (л.д.132-137 том 25).

Таким образом, у налогового органа имелось достаточно времени для проверки представленных в дело доказательств раздельного учета "входящего" НДС по облагаемым и необлагаемым операциям.

Согласно части 3.1 статьи 70 АПК РФ обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.

Поскольку никаких заявлений или возражений в отношении представленных обществом доказательств раздельного учета "входящего" НДС налоговым органом не сделано, суд признает расходы общества в сумме 1 313 346,18 руб. обоснованными и документально подтвержденными. Так как по прямым расходам налогоплательщиком НДС заявлен в сумме 1 292 060,34 руб. в остальной части (21 285,84 руб.) следует признать доказанными косвенные расходы налогоплательщика.

Вместе с пояснениями от 22.11.2016 общество представило также в налоговый орган документы в подтверждение внереализационных расходов в сумме 118 419,35 руб. (при указании общей суммы подтвержденных внереализационных расходов на 118 422 руб. обществом допущена арифметическая ошибка на 2,65 руб.).

В судебном заседании 05.12.2016 представитель налогового органа на вопрос суда подтвердил, что с учетом представленных 23.11.2016 доказательств оснований для непринятия внереализационных расходов в сумме 118 419,35 руб. не имеется.

При таких обстоятельствах правомерность включения во внереализационные расходы 118 419,35 руб. также признана судом доказанной.

В обоснование непринятия для целей налогообложения прибыли материальных затрат в сумме 99528,91 руб., а также косвенных расходов в сумме 3 531 896,09 руб. налоговый орган указывает и в оспариваемом решении отражено (стр.65,71), что в ходе проверки ему представлены лишь "сшивки" документов, относящихся к 2011 г. В связи с чем он сам рассчитал суммы подтвержденных документами расходов. Отказывая в принятии амортизационных начислений, налоговый орган указал также на непредставление обществом в ходе проверки инвентарных карточек учета основных средств (стр.70 решения).

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей главой. Особенности организации налогового учета амортизируемого имущества и ведения операций с амортизируемым имуществом установлены статьями 322-323 НК РФ, которые предусматривают пообъектный учет амортизационных начислений.

Вместе с тем Кодексом не установлено, что отсутствие каких-либо документов само по себе является основанием для неучета амортизационных начислений в составе расходов для целей налогообложения прибыли.

Из решения управления следует, что у него имелись сведения как об основных средствах общества, так и сумме начисленной амортизации, следовательно при непринятии расходов в сумме 507 045,93 руб. управление не должно было ограниваться указанием на одно лишь отсутствие инвентарных карточек учета основных средств. Кроме того, в судебное заседание 05.12.2016 обществом представлена ведомость амортизации основных средств за 2011 г. с приложением инвентарных карточек.

Помимо амортизации, налогоплательщик привел также ссылки на документы, которыми подтверждаются иные неучтенные налоговым органом прямые и косвенные расходы (пункты 2.2, 2.4 письменных пояснений от 22.11.2016).

Налоговый орган каких-либо возражений, помимо тех, что эти документы в ходе проверки не представлялись, суду не привел. В связи с чем у суда отсутствуют основания для непринятия перечисленных в пунктах 2.2, 2.4 расходов. Кроме того, в судебное заседание 05.12.2016 обществом представлены копии товарных накладных на приобретение товарно-материальных ценностей. Заявлений об отложении судебного разбирательства с целью опровержения вновь представленных доказательств от налогового органа не поступило.

При таких обстоятельствах и с учетом части 5 статьи 200 АПК РФ суд признает недоказанной законность и обоснованность решения управления в части доначисления обществу налога на прибыль без учета расходов в сумме, превышающей 84 063 122,27 руб. (84 063 119,62 руб. по необоснованной налоговой выгоде + 2,65 руб. внереализационных). В части доначисления соответствующих сумм налога и пени оспариваемое решение следует признать недействительным.

Кроме того, установлены основания для отмены решения в части доначисления НДС за 3 квартал 2011 г. в сумме 500 651,75 руб.

Как указано на стр.82 решения, основанием для доначисления этого налога и соответствующих пени явился вывод налогового органа о неправомерности применения обществом подпункта 15 пункта 2 статьи 149 НК РФ к операциям по реализации работ на сумму 3 282 050,36 руб. (от 25.08.2011 и 30.09.2011).

В соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2012) не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации ремонтно-реставрационных, консервационных и восстановительных работ, выполняемых при реставрации памятников истории и культуры, охраняемых государством, культовых зданий и сооружений, находящихся в пользовании религиозных организаций (за исключением археологических и земляных работ в зоне расположения памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; строительных работ по воссозданию полностью утраченных памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; работ по производству реставрационных, консервационных конструкций и материалов; деятельности по контролю за качеством проводимых работ).

Из решения управления следует, что налогоплательщик не представил на проверку доказательства фактического выполнения ремонтно-реставрационных работ.

С апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган общество представило предусмотренный подпунктом 15 пункта 2 статьи 149 Кодекса договор с ГУП СО "РРР". Однако ФНС России посчитало условия для освобождения от НДС не выполненными в связи с отсутствием справки об отнесении объекта, где обществом выполнялись ремонтно-реставрационные работы, к объектам культурного наследия.

Указанный вывод не может быть признал обоснованным.

Обязательное требование о представлении налогоплательщиком справки об отнесении объекта к объектам культурного наследия вступило в силу только с 01.01.2012 (согласно пункту 4 статьи 4 Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах").

Следовательно, до 01.01.2012 налогоплательщик мог подтверждать свое право на применение подпункта 15 пункта 2 статьи 149 НК РФ любимыми иными доказательствами. В частности, из акта проверки (стр.8) следует, что у общества имелась лицензия на осуществление деятельности по реставрации объектов культурного наследия сроком до 01.12.2015. Реестр объектов культурного наследия, расположенных на территории Свердловской области, является общедоступным (http://culturalpatrimony.ru/archive/objects).

Кроме того, обществом в материалы дела представлена справка от об отнесении памятника "Дом почетных гостей" (Свердловская область, г.Верхотурье, пер. Кузнечный, 14) к объектам культурного наследия (л.д.25 том 31).

На основании изложенного решение управления в части доначисления обществу НДС за 3 квартал 2011 г. в сумме 500 651,75 руб. и соответствующей пени также следует признать недействительным, как противоречащее НК РФ.

В остальной части суд оснований для удовлетворения требований общества не усматривает.

Основанием для непринятия управлением вычетов по НДС в сумме 2 880 866,34 руб. и 4 709 190,79 руб. (по документам ООО "Порфир" и ООО "Интер-Строй" соответственно), а также расходов для целей налогообложения прибыли в сумме 84 063 119,62 руб. явились выводы проверки о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО "УралПромСтрой" ИНН 6670278299, ООО "Интер-Строй" 6658368281, ООО "СтройМастер" ИНН 6658384050 и ООО "Порфир" ИНН 6659102647.

Согласно ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст.249 НК РФ).

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ, плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего до 01.01.2013).

В соответствии со ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю товаров (работ, услуг) поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Изложенные положения Кодекса позволяют сделать следующий вывод: обязанность подтверждать правомерность расходов и налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 N 10963/06).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы. По смыслу Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N24-П под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В пункте 2 Постановления N 53 указано, что в соответствии с ч.1 ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст.162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст.71 АПК РФ.

В ходе выездной налоговой проверки установлено и в решении управления отражено, что в 2011 г. общество по заказу ООО МПФ "Сфера" выполняло работы на объектах "Здание Правительства" и "ДК Профинтерн", для чего привлекались субподрядчики, в том числе ООО "УралПромСтрой" ИНН 6670278299. В расходах для целей налогообложения налогоплательщиком учтены работы ООО "УралПромСтрой" стоимостью 19 297 288,05 руб., в вычетах - НДС (18%) в сумме 3 473 511,85 руб. Доначисление НДС отменено ФНС России в связи с тем, что ранее этот налог уже был начислен налогоплательщику (решением инспекции по первоначальной выездной проверке).

В результате проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что ООО "УралПромСтрой" с 17.02.2011 стояло на учете в Межрайонной ИФНС России N 25 по Свердловской области, которая по требованию управления сообщила, что организации выставлено требование о предоставлении документов (информации) от 08.10.2014 и оно осталось неисполненным; последняя отчетность представлена за 4 квартал 2014 года; операции по расчетному счету ООО "УралПромСтрой" приостановлены.

Учредитель ООО "УралПромСтрой" Баклаева Татьяна Сергеевна 24.01.2011 внесена в информационный ресурс "Ограничения" в связи с заявлением о непричастности к финансово-хозяйственной деятельности организации. Согласно протоколу допроса от 27.03.2012, Баклаева Т.С. просит не регистрировать на ее имя никаких организаций, от учредительства отказывается, в 2011 году работала в магазине "Пятерочка".

Единственный участник и руководитель ООО "УралПромСтрой" с 28.01.2011 Меланин Павел Александрович в ходе первоначальной налоговой проверки допрошен ИФНС России по Кировскому району г.Екатеринбурга, руководство деятельностью ООО "УралПромСтрой" отрицал, пояснил, что никаких документов от имени данной организации не подписывал. При этом данный гражданин неоднократно допрашивался инспекциями Свердловской области, где отказывался от руководства ООО "УралПромСтрой". Так, протоколами допросов свидетеля Меланина П.А. от 30.09.2013,19.12.2014, 13.05.2014 подтверждается, что ООО "Уралпромстрой" зарегистрировано Меланиным П.А. за денежное вознаграждение, который подписывал документы о регистрации организации "не читая их", по какому адресу располагалось ООО "УралПромСтрой", кто распоряжался расчетным счетом, Меланину П.А. неизвестно.

В силу абзаца второго пункта 4 статьи 101 Кодекса при рассмотрении материалов проверки налоговый орган вправе исследовать также документы, полученные в установленном НК РФ порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки (пункт 27 Постановления N 57).

С 17.02.2011 ООО "УралПромСтрой" было зарегистрировано по адресу г.Екатеринбург, ул. Смоленская, д. 16-5. В ходе проведенного осмотра (протокол от 28.08.2012) установлено, что по данному адресу расположено одноэтажное здание, вход на территорию которого осуществляется через КПП; про ООО "УралПромСтрой" информации нет; на территории располагается Свердловская заготовительная база, ангар и три гаража. Актом обследования от 18.03.2013 подтверждается, что фактически по адресу находятся базы, дом номер N 16 по данному адресу отсутствует.

Из Отделения Пенсионного фонда Российской Федерации по Свердловской области получен ответ, что индивидуальные сведения на застрахованных лиц обществом "УралПромСтрой" в органы ПФР не представлялись.

При анализе расчетного счета ООО "УралПромСтрой" в банке установлено, что у него отсутствуют перечисления за аренду, на выдачу заработной платы, общехозяйственные расходные, выплаты по гражданско-правовым договорам и иные платежи, подтверждающие реальное ведение данной организацией финансово-хозяйственной деятельности. После поступления денежных средств от налогоплательщика (ЗАО "РРР") денежные средства перечисляются на счета ООО "ОПТИМА-ГРУПП" ИНН 6670293850 (назначение платежа - "по договору"), ООО "МеталлЭкспоЦентр" ИНН 6670223797 (назначение платежа - "за металлоконструкции"), которые налоговую отчетность не представляют или заявляют минимальные суммы налога к уплате.

Вступившими в законную силу судебными актами по делам N N А60-52227/2014, А60-20127/2013 доказаны схемы ухода налогоплательщиков от налогообложения при использовании в расчетах ООО "УралПромСтрой".

Таким образом, в силу отсутствия материальной, технической базы, фактическим отсутствием исполнительного органа условий для ведения реальной хозяйственной деятельности обществом "УралПромСтрой" не имелось. Данная организация фактически не могла выполнить работы, заявленные в актах о приемке выполненных работ (КС-3), а сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, являются недостоверными.

Кроме того, в ходе повторной проверки по результатам допроса физических лиц, непосредственно выполнявших работы на объекте "Здание Правительства", установлено, что они в спорный период были трудоустроены в по одному адресу, пользовалось тем же номером телефона). Из пояснений ГУП СО "РРР" ("Ремонтно-реставрационные работы"), которое находилось с налогоплательщиком данных работников следует, что работы на объекте "Здание Правительства" выполнялись ими неофициально, труд оплачивался наличными денежными средствами. Указанные обстоятельства, отраженные на стр.61-62,88-91,94 решения, налогоплательщиком не оспорены.

Согласно показаниям заместителя директора ООО МПФ "Сфера" Труханова В.В., для выполнения работ на объекте "Здание Правительства" его организацией привлекались субподрядчики: ЗАО "РРР", ООО СК "Новые инициативы", ООО "Уралстройсервис"; от ЗАО "РРР" выступали Шадрин и Красовский. Последний, являясь главным инженером ЗАО "РРР", о фактических исполнителях спорных работ ничего не пояснил. Бывший руководитель ЗАО "РРР" Зуев А.М. на все вопросы налогового органа также отвечал, что ничего не помнит и пояснить не может, в том числе не помнит об ООО "УралПромСтрой" (стр.92-93 решения).

Заказчики работ по иным объектам о такой организации, как ООО "УралПромСтрой", также ничего не слышали (стр.99-100 решения).

В ходе проверки также установлено, что одни и те же работы, принятые налогоплательщиком по объекту "г.Лесной, центр "Современник", учтены в расходах как по актам ООО "УралПромСтрой", так и по актам реальных субподрядчиков: ООО "УПСЦ" и ООО СК "Новые инициативы" (л.д.51,62,95,97 том 2).

С учетом изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи суд признал доказанным вывод налогового органа о том, что представленные налогоплательщиком в оправдание расходов документы, подписанные от имени ООО "УралПромСтрой", носят недостоверный характер, работы указанной организацией не могли выполняться, фактически они выполнялись иными "реальными" субподрядчиками (ООО "УПСЦ" и ООО СК "Новые инициативы"), силами собственных работников налогоплательщика или ГУП СО "РРР".

По деятельности налогоплательщика с ООО "СтройМастер" ИНН 6658384050 налоговым органом установлены аналогичные обстоятельства. Согласно уточненному расчету налогового органа от 16.11.2016, основанием для доначисления налога на прибыль явилось непринятие в расходы по документам ООО "СтройМастер" субподрядных работ в сумме 10 365 665,59 руб. (без НДС). Доначисление НДС отменено ФНС России по тем же основаниям, что и НДС по счетам-фактурам ООО "УралПромСтрой".

Указанная организация документы в подтверждение сделок с налогоплательщиком по требованию налогового органа также не представила. От ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга получены сведения, что руководитель ООО "СтройМастер" Удовенко Александр Викторович является номинальным, просит не регистрировать на его имя никаких организаций или ИП, не принимать никакую бухгалтерскую и налоговую отчетность, подписанную его именем.

Согласно свидетельским показаниям Удовенко А.В., полученным в ходе первоначальной выездной налоговой проверки (протокол допроса от 22.04.2013), он работал в ООО "Окей" в должности продавца; на вопрос об ООО "СтройМастер" пояснил, что "подписывал какие-то документы в связи с открытием организации, но какой именно, я не в курсе"; в 2010 году Фаустов Виктор познакомил свидетеля с Сергеем, который предложил подписать документы об открытии организации. Удовенко А.В. пояснил, что для регистрации ООО "СтройМастер" он за вознаграждение в 1200 руб. предоставил паспорт, ИНН, страховое свидетельство. Про ЗАО "РРР" свидетель ничего не слышал.

Налоговым органом отмечено, что Удовенко А.В. неоднократно допрашивался инспекциями Свердловской области, где отказывался от руководства ООО "СтройМастер". Так, протоколами допросов свидетеля от 22.04.2013, 26.12.2013, 03.04.2014, 28.11.2013, 08.07.2014 подтверждается, что организация зарегистрирована Удовенко А.В. за денежное вознаграждение, без намерений осуществлять финансово-хозяйственную деятельность; ни налоговая, ни бухгалтерская отчетность Удовенко А.В. не подписывалась, кто фактически являлся руководителем ООО "СтройМастер", Удовенко А.В. не знает.

По адресу регистрации ООО "СтройМастер" находится жилая квартира, собственники помещения ни о каких строительных организациях по данному адресу ничего не знают (протокол допроса Зыряновой Е.В. от 28.11.2014).

Из Отделения Пенсионного фонда Российской Федерации по Свердловской области получен ответ, что индивидуальные сведения на застрахованных лиц обществом "СтройМастер" в органы ПФР не представлялись.

УФМС России по Свердловской области на запрос налогового органа о предоставлении сведений о выдаче для ООО "СтройМастер" разрешений на привлечение и использование рабочей силы ответило, что ООО "СтройМастер" за выдачей разрешения на привлечение и использование рабочей силы в органы УФМС не обращалось.

При анализе расчетного счета ООО "СтройМастер" в банке установлено, что после поступления денежных средств от налогоплательщика денежные средства перечисляются на счета ООО "Лидер" ИНН 6674365619, ООО "Акрополь" ИНН 6679002312, которые на требования инспекций не отвечают.

Таким образом, вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют о невозможности реального осуществления ООО "СтройМастер" каких-либо работ с учетом времени, объема материальных ресурсов, экономически необходимых для выполнения этих работ.

Кроме того, в ходе повторной проверки установлено, что налогоплательщиком дважды учтена стоимость субподрядных работ по объекту Сосьва: от проблемного контрагента ООО "СтройМастер" и от реального ООО "Лирастрой" (л.д.45,62,113-115 том 2, акты от 09.11.2011). Представители заказчиков ничего про ООО "СтройМастер" или его руководителя Удовенко А.В. не знают (стр.111-112).

Бывший руководитель общества Зуев А.М. об обстоятельствах работы с ООО "СтройМастер" также ничего не пояснил, так как не вспомнил.

Основанием для доначисления налогоплательщику НДС в сумме 4 709 190,79 руб. и непринятия расходов для целей налогообложения прибыли в сумме 38 334 152,25 руб. явились выводы проверки о недостоверности документов, представленных от имени ООО "Интер-Строй" ИНН 6658368281. Доначисление НДС в сумме 2 879 444,87 руб. отменено ФНС России в связи с тем, что ранее этот налог уже был начислен налогоплательщику (решением инспекции по первоначальной выездной проверке).

Согласно протоколу допроса от 18.04.2013 первого директора ООО "Интер-Строй" Мальцева О.Н. (до 29.09.2010), он регистрировал данную организацию за вознаграждение в 1000 рублей, никаких документов и отчетности от имени ООО "Интер-Строй" не подписывал, о взаимоотношениях с ЗАО "РРР" ничего не знает, как и то, кем осуществлялось управление расчетным счетом. Данный гражданин неоднократно допрашивался инспекциями Свердловской области, где отказывался от руководства ООО "Интер-строй" (протоколы допросов от 02.08.2013, 21.11.2012, 11.10.2012, 13.01.2015, 13.01.2015).

Лукин Владимир Пантелеевич, который числился единственным участником и директором ООО "Интер-Строй" с 29.09.2010 по день исключения юридического лица из ЕГРЮЛ (11.06.2014), пояснил, что в 2010-2011 гг. не работал, в 2005 г. терял паспорт, кроме того, передавал паспорт за вознаграждение, сведениями о руководителе, имуществе, работниках ООО "Интер-Строй" не обладает, договоры, бухгалтерскую и налоговую отчетность не подписывал (протокол допроса от 31.10.2012).

По данным Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Свердловской области, недвижимого имущества за ООО "Интер-Строй" не числится.

Из Отделения Пенсионного фонда Российской Федерации по Свердловской области получен ответ, что индивидуальные сведения на застрахованных лиц обществом "Интер-Строй" в органы ПФР не представлялись.

УФМС России по Свердловской области на запрос налогового органа о предоставлении сведений о выдаче для ООО "Интер-Строй" разрешений на привлечение и использование рабочей силы ответило, что оно за такими разрешениями не обращалось (стр.123 решения).

При анализе расчетного счета ООО "Интер-Строй" в банке установлено, что у организации отсутствуют перечисления за аренду, коммунальные услуги, на выдачу заработной платы.

Вступившими в законную силу судебными актами по делам N N А60-20093/2014, А60-25946/2013 доказаны схемы ухода налогоплательщиков от налогообложения при использовании в расчетах ООО "Интер-Строй".

Кроме того, в оспариваемом решении верно указано, что из актов ООО "Интер-Строй" невозможно установить вид выполненных работ, их объем и характер. Заказчик этих работ также не установлен (л.д.62,124-127 том 2). После проверки налогоплательщик представил договор генерального подряда, в котором в качестве заказчика работ по объекту "Хомякова-Данилина" указано ООО "Ремстройреставрация" ИНН 6660130705 (руководителем в спорный период являлся Шадрин С.А. - главный инженер налогоплательщика). Однако согласно выписке с расчетного счета ООО "Ремстройреставрация" денежные средства, уплаченные налогоплательщику за работы, возвращались заказчику обратно в этот же день, как ошибочно перечисленные (стр.127-129 решения). По словам представителя застройщика многоквартирного дома "Хомякова-Данилина", этот объект является "домом обманутых дольщиков" (стр.129 решения), то есть работы по нему заказчиком не приняты.

На ООО "Интер-Строй" оформлены также акты в оправдание расходов по объекту "Здание Правительства", где фактически неофициально трудились работники ГУП СО "РРР".

В решении управления также указано и обществом не оспорено, что счета-фактуры на работы ООО "Интер-Строй" представлены лишь на работы общей стоимостью 38 487 391 руб., НДС - 5 083 134,16 руб. Однако по книгам покупок налогоплательщик принял к вычету по контрагенту НДС в сумме 7 588 635,66 руб. (стр.121,131).

Наконец, основанием для доначисления налогоплательщику НДС в сумме 2 880 866,34 руб. и непринятия расходов для целей налогообложения прибыли в сумме 16 255 823,06 руб. явились выводы проверки о недостоверности документов, представленных от имени ООО "Порфир" ИНН 6659102647 (стр.131-135 решения).

В ходе повторной выездной проверки установлено, что 11.12.2013 ООО "Порфир" ликвидировано, по адресу регистрации (г.Екатеринбург, ул. Стрелочников, д.10) никогда не находилось; согласно протокола осмотру по данному адресу находится обнесенная забором территория, на которой зданий нет; со слов соседей, на данной территории находился одноэтажный деревянный дом барачного типа, примерно 3 года назад строение было снесено.

Руководителем и единственным участником ООО "Порфир" являлся Ануфриев Павел Евгеньевич, сведения о выплате доходов которому имеются только от ООО "ТКБ-УРАЛ". В Межрайонную ИФНС России N 29 по Свердловской области направлено поручение от 02.07.2015 о допросе Ануфриева П.В. Согласно полученному ответу, отец указанного гражданина пояснил, что его сын проживал по данному адресу с 2013 г. по январь 2015 г., где сейчас проживает, не знает. Силами органов внутренних дел Ануфриев П.Е. также не найден.

Согласно декларациям ООО "Порфир" по НДС за 2011 г., налоговая база заявлена им в сумме 11 179 тыс. руб., то есть стоимость работ, выполненных в пользу налогоплательщика, этим контрагентом явно не задекларирована. Источник для возмещения НДС не сформирован.

Согласно представленным на проверку договорам, актам выполненных работ и счетам-фактурам, ООО "Порфир" разрабатывало для налогоплательщика проектную документацию по ряду объектов (стр.131-135 решения). Основным заказчиком этих работ для налогоплательщика являлось ГБУК НПЦ по охране и использованию памятников истории и культуры Свердловской области.

По требованию налогового органа данное учреждение предоставило проектную документацию по спорным объектам, из которой установлено, что в основном проектные работы выполнялись сотрудниками налогоплательщика, которые при допросе их налоговым органом подтвердили фактическое исполнение проектных работ в рамках трудовых обязанностей (стр.136-143 решения). Из штатного расписания общества (стр.152 решения) установлено, что у него имеется подразделение "архитектурно-проектная мастерская", в котором работают инженеры-проектировщики, разные архитекторы (всего - 15 штатных единиц).

Из выписки по расчетному счету ООО "Порфир" за 2011-2014 гг. установлено, что из 16 255 823,06 руб. (без учета НДС) заявленных налогоплательщиком расходов фактически оплачено им только 11 682 143,81 руб. (стр.146-148). После поступления от налогоплательщика денежные средства перечисляются на расчетный счет ООО "Антей" ИНН 6626021826, которое по месту регистрации не находится, на требования инспекций не отвечает.

Таким образом, вопреки доводам общества, совокупность представленных налоговым органом доказательств подтверждает отсутствие реальных финансово-хозяйственных операций общества со спорными контрагентами и, как следствие, недостоверность сведений, указанных в первичных документах и счетах-фактурах.

Все спорные контрагенты реальной хозяйственной деятельностью не занимались, налоговые обязательства не исполняли. Ни один из них не представлял сведения на работников в налоговые органы или органы ПФР, не получал разрешений на привлечение к труду иностранных граждан. При том что налогоплательщик использовал контрагентов именно для выполнения работ.

Руководители и учредители спорных контрагентов отрицают свою причастность к деятельности организаций, теряли паспорта или передавали их за вознаграждение мало знакомым лицам. Некоторые из этих руководителей (учредителей) ведут асоциальный образ жизни: привлекались к административной ответственности за потребление наркотических средств, появление в общественных местах в состоянии опьянения (стр.153-154 решения).

Более того, налоговым органом установлены факты "двойного" учета одних и тех же затрат (по актам спорных и реальных контрагентов), непринятие заказчиками некоторых работ (по объекту "Хомякова-Данилина"), выполнение спорных работ работниками самого налогоплательщика.

Из Постановления N 53 следует, что помимо формальных требований, установленных ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственных операций, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента может влечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 N 12210/07, от 11.11.2008 N 9299/08, от 18.11.2008 N 7588/08).

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, по условиям делового оборота при осуществлении субъектами предпринимательской деятельности выбора контрагентов оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Общество не представило доказательств, подтверждающих, что оно удостоверилось в реальной возможности выполнения работ спорными контрагентами, в наличии у них необходимых ресурсов.

Между тем из расчета доначисленного налога следует, что стоимость субподрядных работ, приходящихся на спорных контрагентов, составляет более 40% от стоимости всех субподрядных работ за 2011 г.

Таким образом, заключая крупные по стоимости и важные для основной деятельности сделки, общество не могло ограничиться проверкой лишь факта регистрации организации.

Налогоплательщиком документально не опровергнуты выводы инспекции о том, что он действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов. Привлекая их для выполнения работ ни бывший руководитель общества Зуев А.М., ни его главные инженеры, руководившие выполнением работ, об обстоятельствах работы со спорными контрагентами, заключения с ними сделок ничего не пояснили, указав, что ничего не знают, не помнят (стр.161-163). В договорах отсутствуют номера телефонов, адреса электронной почты, по которым происходило общение. Налоговому органу эти сведения также не предоставлены.

Поскольку налоговым органом опровергнут факт реального совершения хозяйственных операций контрагентами налогоплательщика и инспекцией доказано, что спорные работы выполнены его собственными силами, доначисление НДС и налога на прибыль является законным и обоснованным.

Ссылки налогоплательщика на неправомерность применения расчетного метода отклонены, так как фактически этот метод не применялся и не должен был применяться (при неустановлении факта реального привлечения сторонних организаций для выполнения работ).

Доводы общества о несоответствии выводов управления выводам ФНС России отклонены, так как судом проверяется решение налогового органа лишь в той части, в какой оно вступило в законную силу и нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

В соответствии с ч.1 ст.110 АПК РФ расходы заявителя по уплате госпошлины в сумме 3000 руб. относятся на соответчиков в равных суммах. Заявление налогового органа об отнесении судебных расходов на заявителя независимо от результата рассмотрения спора по существу (ст.111 АПК РФ) отклонены, так как злоупотреблений со стороны налогоплательщика суд не усматривает.

Из материалов дела невозможно сделать достоверный вывод, что основанием для удовлетворения требований по определенному эпизоду явилось исключительно то, что общество не представило определенные документы в рамках досудебного рассмотрения спора. При этом суд не соглашается с позицией налогового органа, что в рамках повторной выездной проверки налогоплательщик должен снова представлять налоговому органу документы, которые он ранее представил в ходе первоначальной проверки. Данный довод противоречит пункту 5 статьи 93 НК РФ, согласно которому в ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.

Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 30 июня 2016 года по делу N А60-4484/2016 отменить.

1. Заявленные требования удовлетворить частично.

2. Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.09.2015 N 17-12/8, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 г. в сумме 500 651,75 руб. и соответствующей суммы пени, в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 г. в сумме, превышающей 16 812 624 руб., и соответствующей суммы пени, а также в части привлечения к ответственности по п.1 ст.126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 180 400 руб.

3. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

4. Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска (ОГРН 1047448999993, ИНН 7451039003) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов акционерного общества "Ремонтно-реставрационные работы" (ИНН 6670307126, ОГРН 1106670027640).

5. Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области (ИНН 6671159287, ОГРН 1046604027238) в пользу акционерного общества "Ремонтно-реставрационные работы" (ИНН 6670307126, ОГРН 1106670027640) расходы по уплате государственной пошлины в размере 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

6. Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска (ОГРН 1047448999993, ИНН 7451039003) в пользу акционерного общества "Ремонтно-реставрационные работы" (ИНН 6670307126, ОГРН 1106670027640) расходы по уплате государственной пошлины в размере 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

И.В. Борзенкова В.Г. Голубцов