Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 25 ноября 2016 г. N 03АП-6963/16

Требование: о признании незаконным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Красноярск

25 ноября 2016 г.

Дело N А74-11868/2015

Резолютивная часть постановления объявлена "21" ноября 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен "25" ноября 2016 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Морозовой Н.А.,

судей: Борисова Г.Н., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Маланчик Д.Г.,

при участии:

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия) - Харченко А.П., представителя по доверенности от 11.01.2016 N 04-16/1/,

от налогоплательщика (общества с ограниченной ответственностью "Славица") - Книс Г.А., представителя по доверенности от 04.07.2014,

от третьего лица (Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия) - Соболевой Т.А., представителя по доверенности от 03.03.2016 N 04-16/1/,

от третьего лица (общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Славица") - Нестерова А.Ю., представителя по доверенности от 20.10.2015,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от "20" сентября 2016 года по делу N А74-11868/2015, принятое судьёй Бова Л.В.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Славица" (ИНН 1901087802, ОГРН 1081901005251) (далее - заявитель, ООО "Славица", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия (ИНН 1901065277, ОГРН 1041901200032) (далее - налоговая инспекция, налоговый орган, инспекция), с учётом уточнения предмета заявленного требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным решения от 2 сентября 2015 года N 54 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль организаций, начисления пени по указанным налогам в связи с их несвоевременной уплатой, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафов на основании вывода налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с применением схемы по дроблению бизнеса.

Определением арбитражного суда от 19.02.2016 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия далее - управление).

23.03.2016 по результатам рассмотрения заявлений общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Славица" (ИНН 1901024182, ОГРН 1021900533115) (далее - ООО "ТД "Славица") и общества с ограниченной ответственностью "Огоньки" (ИНН 1903020112, ОГРН 1101903000539) (далее - ООО "Огоньки") о вступлении в дело в качестве третьих лиц судом вынесено протокольное определение об удовлетворении заявлений указанных лиц о вступлении в дело в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, на стороне заявителя.

Определением арбитражного суда от 23.03.2016 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Славица" (ИНН 2455030242, ОГРН 1102455000592), зарегистрированное в г. Минусинске (далее - ООО "Славица" (г. Минусинск)).

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от "20" сентября 2016 года заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с данным судебным актом, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.

- В спорный налоговый период руководителем ООО "Торговый дом "Славица", ООО "Славица" (ООО "Огоньки"), ООО "Славица" (г. Минусинск) являлся учредитель проверяемого ООО "Славица" Сулаков В.Б.

- Условиями договоров поставки от 01.01.2011 N 796, от 01.07.2011 N 796 заключенных между ООО "Славица", осуществляющим оптовую реализацию товаров и организациями, осуществляющими розничную реализацию товаров (ООО ТД "Славица" и ООО "Славица" (г. Минусинск)), подтверждается осуществление контроля со стороны поставщика всего процесса по продаже товара в розничной сети.

- Судом первой инстанции не дана оценка тому обстоятельству, что в проверяемом налоговом периоде все участники схемы по уходу от налогообложения находились по одному адресу, что в принципе не может свидетельствовать о разумной цели создания ООО "Славица" г. Черногорск, ООО "Славица" (г. Минусинск), перевод на ЕНВД ООО "Торговый дом "Славица", поскольку все управленческие функции указанных лиц находились по одному адресу, что не опровергнуто обществом.

- Соглашаясь с выводом суда первой инстанции о том, что разумные управленческие решения о передаче одного вида деятельности другим, взаимозависимым лицам не может являться основанием для получения необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган указывает, что только такая передача, без наличия самостоятельности в деятельности вновь созданного или иного субъекта предпринимательской деятельности, как в рассматриваемом случае, являет под собой в качестве цели только уход от налогообложения.

- В ходе налоговой проверки было установлено, что по адресу г. Абакан, ул. Кравченко, 11В, расположено недвижимое нежилое имущество (в том числе административное здание, склад), принадлежащее на праве собственности ООО ТД "Славица". Данный адрес указан также в качестве юридического адреса ООО ТД "Славица" и ООО "Славица".

- ООО "Славица" использует в своей деятельности недвижимое имущество, расположенное по адресу: г. Абакан, ул. Кравченко, 11 В, на основании договоров аренды, заключенных с ООО ТД "Славица" от 01.12.2009 N 2-Ст и от 01.01.2012 N З-Ст.

- По мнению инспекции, суд первой инстанции не дал оценку совокупности показаний допрошенных свидетелей, которые не опровергнуты в ходе судебного разбирательства заявителем, но которые свидетельствуют о формальном разделении одной предпринимательской деятельности на нескольку субъектов с целью минимизации налоговых обязательств и подтверждают, что все взаимозависимые лица, не исключая проверяемого налогоплательщика находились под фактическим контролем Сулакова В.Б.

- Также показаниями свидетелей подтверждается, что фактически схема деятельности указанных юридических лиц сводилась разделению процесса торговой деятельности на оптовую - ООО "Славица" и розничную - ООО "Торговый дом "Славица", ООО "Славица" г. Черногорск, ООО "Славица" г, Минусинск, При этом, общехозяйственные функции, функции управления указанных лиц выполняли сотрудники без отнесения к конкретному работодателю, что создало возможность для увеличения численности работников и одновременно - для сохранения возможности для применения более льготного налогового режима.

- В ходе осмотра изъятого системного блока из кабинета главного бухгалтера ООО "Славица", установлено, что он имеет ряд пользовательских настроек, в том числе под пользователей, которые не являются работниками общества (например, Марсавина ИВ. - работник ООО "Торговый дом "Славица") (т.д.9, л.д.21-24).

- В ходе контрольных мероприятий руководитель ООО "Славица" Резванцев А.Г. просил предоставить возможность для копирования файлов системного блока. Основанием для такой просьбы послужил факт нахождения на указанном носителе информации баз данных ООО "Славица", ООО ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Черногорск"), ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Вдоволь" и возможность продолжать работу указанными организациями (т.д.9, л.д.28-30).

- Вывод суда первой инстанции о том, что инспекцией не приняты меры для допроса работников третьих лиц, занятых непосредственно в розничной реализации не основан на имеющихся в материалах дела доказательствах.

- Делая вывод о том, что допрошенные свидетели не были задействованы в процессе розничной реализации товаров, суд первой инстанции не учел, что среди допрошенных инспекцией лиц, как раз имелись лица, которые напрямую участвовали в процессе розничной реализации товаров. Среди таких лиц суд выделяет кассиров-продавцов, операторов, директора магазинов, при этом, суд не указывает в силу каких обстоятельств, указанным лицам известно было о деятельности налогоплательщиков больше, чем иным свидетелям, которые работают в розничной торговли и были допрошены инспекцией.

- Указание на допущенные свидетелями (Ковалишин Р.Я.(т.д.5, л.д.45-53), Панин С.О. (т.д.5, л.д.35-43), Романихина Э.В.(т.д.6, л.д.123-129), Шамаева С.А.

(т.д.7, л.д.7-13) ошибки при обозначении лиц, в отношении которых они писали заявление на отпуск, увольнение, принятие на работу не свидетельствуют о том, что решение инспекции является незаконным, а показания указанных лиц необъективными, надуманными, поскольку позиция инспекции строится на совокупности доказательств полученных в ходе проверки, в том числе, и на иных показаниях свидетелей.

- Суд первой инстанции, пришел к необоснованному выводу о том, что в дополнение к указанным в законе ограничениям, при проведении допроса свидетеля необходимо наличие документа, подтверждающего соответствующее образование (или его уровень), которое должно помочь свидетелю в ответе на соответствующие вопросы, в то время как таких положений в налоговом законодательстве не имеется.

- Налоговый орган не согласен с выводом суда первой инстанции о том, что представленное в материалы дела психологическое исследование (т.д.3, л.д. 82-92) также подтверждает необъективность показаний свидетелей. Психологическое исследование не содержит отсылку к норме права, в рамках которой оно, как доказательство по делу, было получено заявителем.

- Не свидетельствует о незаконности решения налогового органа и то, что ООО "Огоньки" значительную часть продукции приобретало у иных поставщиков. Доказательства формального разделения торгового процесса с целью возможности применения ЕНВД, инспекцией в материалы дела представлены, при таких обстоятельствах, не имеет решающего значения, факт реализации в розницу, как товара проверяемого налогоплательщика, так и иных поставщиков, а также процентное соотношение продукции, которую общество реализовало в адрес взаимозависимых лиц.

- В материалы дела не представлены пояснения и доказательства относительно того, что создание ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Славица" (г. Черногорск), способствовало минимизации рисков потери рынка. Более того, допрошенный в ходе судебного разбирательства Сулаков В.Б. указал на иную причину создания указанных лиц -административное давление со стороны вышеназванных муниципальных образований с целью регистрации юридических лиц на территории муниципалитета, в котором осуществлялась торговая деятельность.

- Ни в ходе судебного разбирательства ни в ходе налоговой проверки доказательств и документов, в подтверждение того, что налоговый орган арифметически неверно определил налоговые обязательства проверяемого налогоплательщика не представлено как самим ООО "Славица", таки и его взаимозависимыми лицами.

- В решении налогового органа установлено, что общество включало затраты по оказанию ему услуг коммунальных служб и поставке электроэнергии в свои расходы и налоговые вычеты, при этом, в ходе налоговой проверки установлено, что по адресу оказания услуг и поставки электроэнергии (г. Абакан, ул. Кравченко, 11 "В") осуществляло деятельность ряд взаимозависимых обществ - участников настоящего процесса и расходы на коммунальные нужды и электроэнергию они не несли, в то же время указанное обстоятельство обществом не оспаривалось, что подтверждает взаимозависимость организаций к проверяемому лицу.

Заявитель в отзыве на апелляционную жалобу не согласился с изложенными в ней доводами, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск) уведомленные о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в соответствии с требованиями статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (путем направления копий определения о назначении судебного заседания лицам, участвующим в деле, а также путем размещения публичного извещения о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в Картотеке арбитражных дел http://kad.arbitr.ru), в судебное заседание своих представителей не направили.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба рассматривается в отсутствие представителей указанных лиц.

Представитель налогового органа в судебном заседании изложил доводы апелляционной жалобы и дополнительных пояснений к апелляционной жалобе, просил отменить решение суда первой инстанции.

Представитель управления в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции.

Представитель заявителя доводы апелляционной жалобы не признал по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; просил суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Славица" доводы апелляционной жалобы не признал; просил суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значение для дела, обстоятельства.

Общество с ограниченной ответственностью "Славица" зарегистрировано в качестве юридического лица 09.12.2008 (до 09.04.2012 имело наименование - общество с ограниченной ответственностью "Стольник"), свидетельство о внесении записи с ЕГРЮЛ от 17.04.2012 N 000881147 (т.2 л.д.17-19) выдано Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия и состоит на налоговом учёте в указанной инспекции.

На основании решения заместителя начальника налогового органа от 30.09.2014 N 77 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 24.07.2015 N 54 (т.1 л.д.24-155).

25.08.2015 обществом представлены возражения на акт проверки (т.2 л.д.33-63, т.4 л.д.101-142).

02.09.2015 налоговой инспекцией в отношении общества принято решение N 54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.2 л.д.66-130), которое 21.09.2015 обжаловано налогоплательщиком в управление (т.3 л.д.6-9).

Решением управления от 22.10.2015 N 243 (т.3 л.д.10-20) решение инспекции от 02.09.2015 N 54 частично отменено. Вместе с тем в отношении установленной налоговым органом схемы ухода от налогообложения посредством включения в цепочку по реализации товаров до реального покупателя взаимозависимых лиц, деятельность которых фактически является деятельностью одной организации - ООО "Славица", управлением дана аналогичная оценка, в связи с чем в этой части решение инспекции оставлено без изменения, жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции от 02.09.2015 N 54 (с учётом изменений, внесённых управлением) заявитель оспорил указанное решение в арбитражном суде, при этом общество неоднократно уточняло оспариваемые суммы доначислений.

В дополнениях к заявлению (т.3 л.д.98-103) с учётом уточнений, поступивших в суд 02.03.2016, общество уточнило, что не оспаривает решение от 02.09.2015 N 54 в общей сумме 1 866 048 рублей 47 копеек, в части доначислений: по НДС (налог - 542 402 рублей 22 копеек, пени - 182 408 рублей 98 копеек, штраф - 13 500 рублей), по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет (налог - 69 051 рублей 35 копеек, пени - 18 996 рублей 18 копеек, штраф - 6 520 рублей 36 копеек); по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации (налог - 621 462 рублей 10 копеек, пени - 169 794 рублей 92 копеек, штраф - 58 683 рублей 21 копеек); по транспортному налогу (налог - 5 282 рублей 74 копеек, пени - 648 рублей 81 копеек, штраф - 314 рублей 25 копеек); по налогу на доходы физических лиц (налог - 26 546 рублей, пени - 95 548 рублей, штраф -54 889 рублей 35 копеек).

Из уточнений общества следует, что решение налоговой инспекции от 02.09.2015 N 54 оспаривается в части доначислений по НДС и налогу на прибыль организаций (налог, пени, штраф) за 2012 - 2013 гг. по эпизоду, связанному с выводом налогового органа о наличии в деятельности общества факта дробления бизнеса и формальности деятельности взаимозависимых юридических лиц.

Налоговым органом представлен расчет налоговых обязательств по данному эпизоду (т.30, л.д.53-54), правильность которого подтверждена представителями налогоплательщика в судебном заседании 05.09.2016.

Таким образом, заявитель просил признать незаконным оспариваемое решение в части доначисления НДС в размере 15 195 918 рублей, начисления 3 153 717 рублей 84 копеек пени за несвоевременную уплату налога и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 916 808 рублей 60 копеек; доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 11 066 726 рублей, начисления 1 850 468 рублей 48 копеек пени за несвоевременную уплату налога, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 682 251 рублей 20 копеек; доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 1 229 635 рублей, начисления 205 607 рублей 46 копеек пени за несвоевременную уплату указанного налога, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 75 805 рублей 60 копеек.

В числе доводов заявитель обозначил несогласие с произведенным налоговым органом расчетом доначислений по проверке - путем объединения доходов четырех самостоятельных субъектов предпринимательской деятельности в единую налогооблагаемую базу, полагал указанный расчет не соответствующим положениям НК РФ.

Обществом представлено заключение специалиста, в котором произведен контррасчет налоговых обязательств (т.36, л.д.1-18), пояснения к указанному заключению (т.36. л.д.47-49), где нормативно обоснован правовой подход заявителя.

Кроме того, полагая незаконным и не корректным как расчет налоговой инспекции (т.37 л.д.11 -17), так и расчет, произведенный специалистом, общество выполнило самостоятельный контррасчет налоговых обязательств (т.36 л.д.50-53, т.38 л.д.1-6, т.39 л.д.1 -7), в окончательном варианте которого для целей налогообложения НДС учтены восстановленные налоговые вычеты (применительно к пункту 9 статьи 346.26 НК РФ по остаткам товара у взаимозависимых лиц), НДС по приобретению товара взаимозависимыми лицами, налоговые вычеты, сумма которых установлена на основании первичных документов, полученных в ходе налоговой проверки в порядке статьи 93.1 НК РФ, а также НДС применительно к операциям по реализации непосредственно между ООО "Славица" и взаимозависимыми лицами. Для целей налогообложения налогом на прибыль организаций учтены все расходы, установленные по данным кассовых книг и выписок по расчетным счетам третьих лиц, без НДС.

В случае доказанности наличия оснований для доначисления, общество полагает, что исчислить НДС не представляется возможным (невозможно установить подлежащую применению налоговую ставку, неправомерное лишение налогоплательщика права на налоговые вычеты). В отношении налога на прибыль организаций полагает, что доначисление возможно в размере не более чем 1 289 235 рублей, при этом указало, что взаимозависимые организации за проверяемый период уплатили в бюджет суммы налогов (ЕНВД, по УСН) в размере 1 882 000 рублей Также общество указало, что фактически документов бухгалтерского учета третьих лиц, на основании которых объективно возможно произвести расчет налоговых обязательств, в распоряжении заявителя не имеется, кроме того, взаимозависимые лица в силу применения специального налогового режима (ЕНВД) не вели бухгалтерский учет, необходимый для целей применения общей системы налогообложения, в связи с чем произвести надлежащий расчет, соответствующий требованиям налогового законодательства, не представляется возможным.

Указанный окончательный расчет общества налоговый орган признал арифметически верным.

Кроме того, налоговый орган признал наличие арифметических ошибок в расчете, приведенном в оспариваемом решении, представил новый расчет доначислений (т.38 л.д.131 -143), в котором указал расходы, необоснованно не принятые в ходе налоговой проверки в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а также необоснованно доначисленные суммы налогов, пени, штрафа, в том числе: налог на прибыль организаций в размере 894 279 рублей (89 428 рублей в федеральный бюджет, 804 851 рублей - в бюджет субъекта), пени в размере 149 532 рублей 49 копеек (14 953 рублей 27 копеек в федеральный субъект, 134 579,22 рублей - в бюджет субъекта), штраф в размере 70 810 рублей 45 копеек (7081 рубль 05 копеек в федеральный бюджет, 63 729 рублей 40 копеек - в бюджет субъекта) (т.38 л.д.141).

При этом в большей части расходы взаимозависимых лиц для целей исчисления налога на прибыль налоговым органом не приняты, как не подтвержденные документально в соответствии с главой 25 НК РФ ни в ходе налоговой проверки (взаимозависимые лица в ответ на требования налогового органа не представили подтверждающие документы), ни в ходе судебного рассмотрения (третьи лица не воспользовались своим правом документально подтвердить наличие расходов, которые подлежали принятию в случае применения общей системы налогообложения).

В отношении контррасчета общества в части доначислений по НДС расхождения в подходах сторон связаны с позицией налогового органа, которая сводится к тому, что в составе налоговых вычетов по НДС для ООО "Славица" нельзя учитывать сумму налога, определенную расчетным путем, исходя из показателей расходов взаимозависимых лиц. При этом налоговый орган исходит из того, что взаимозависимые лица не являлись плательщиками НДС (в ходе хозяйственной деятельности использовали специальный налоговый режим - ЕНВД), соответственно, могли приобретать товары как у плательщиков НДС, так и у организаций, не уплачивающих НДС.

Оценив обстоятельства дела и исследованные по делу доказательства в их совокупности, апелляционный суд пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта (действий, бездействия) недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Досудебный порядок обжалования решения налогового органа от 02.09.2015 N 54 и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд налогоплательщиком соблюдены.

При проверке соблюдения установленного НК РФ порядка проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения её результатов, а также полномочий налогового органа на принятие решения от 02.09.2015 N 54 (т.4 л.д.71-100), апелляционный суд вслед за судом первой инстанции существенных нарушений не установил.

Обществом заявлен довод о том, что налоговый орган не в полном объеме выполнил обязанность по выявлению налогового правонарушения, сбору всех необходимых доказательств, формально исполнил закрепленные законом обязанности, в том числе в части реального рассмотрения материалов проверки, в связи с чем имеются основания для отмены оспариваемого решения на основании пункта 14 статьи 101 НК РФ (т.3 л.д.98-103).

Как следует из материалов дела, выездная налоговая проверка проведена и акт проверки составлен в установленные сроки, акт получен заявителем, общество извещено о времени и месте рассмотрения материалов проверки, возражений, заявитель представил свои возражения на акт проверки, участвовал при рассмотрении материалов проверки. Данные обстоятельства обществом не оспариваются.

Таким образом, как обоснованно установлено судом первой инстанции, материалы дела свидетельствуют об обеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась выездная налоговая проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки, и об обеспечении возможности заявителя представить возражения. Следовательно, указанное в пункте 14 статьи 101 НК РФ безусловное основание для отмены оспариваемого решения, в данном случае отсутствует.

Из протокола N 54 рассмотрения материалов налоговой проверки от 02.09.2015 (т.2 лд.64-65) усматривается, что общее время рассмотрения материалов налоговой проверки составило десять минут.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что непродолжительный период рассмотрения материалов проверки сам по себе не является безусловным основанием для отмены решения (пункт 14 статьи 101 НК РФ). Апелляционный суд так же полагает, что рассмотрению материалов проверки предшествует их изучение должностными лицами в виде подготовки к заседанию.

Вместе с тем, апелляционный суд учитывает следующее - из пояснений заявителя следует, что фактически ООО "Славица" не согласно с оценкой материалов проверки, выводами налогового органа, которые сделаны, по мнению общества, без учета доводов налогоплательщика - на заслушивание и изучение которых не было отведено время при рассмотрении дела.

Поэтому доказательства, положенные налоговой инспекцией в обоснование выводов оспариваемого решения, в соответствии со статьёй 71, частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд первой инстанции обоснованно исследовал и оценил при рассмотрении настоящего дела по существу.

Как следует из материалов дела, основанием для принятия решения N 54 в оспариваемой части послужил вывод налогового органа о том, что ООО "Славица" с целью уменьшения налоговых обязательств по НДС, налогу на прибыль организаций в 2011 -2013 годах использовало схему ухода от налогообложения в виде дробления бизнеса путём включения в цепочку по реализации товаров взаимозависимых лиц - ООО ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Славица" (г. Черногорск) (в дальнейшем общество переименовано в ООО "Огоньки"), применяющих специальный налоговый режим в виде уплаты единого налога на вменённый доход (далее - ЕНВД). При этом налогоплательщик в спорные налоговые периоды не имел права на применение специального налогового режима ввиду несоответствия требованиям подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ (превышение средней численности работников 100 человек).

В спорные налоговые периоды деятельность взаимозависимых лиц контролировалась одним из учредителей указанных лиц и одновременно руководителем ООО "ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Огоньки", Сулаковым В.Б.

Все перечисленные организации фактически находились по одному адресу, а разделение трудовых функций их работников, административного персонала было формальным с целью применения ООО "ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Огоньки" более льготного налогового режима и возможности общества не уплачивать налоги по общей системе налогообложения.

Налоговый орган пришел к выводу, что в спорные налоговые периоды действия налогоплательщика не были обусловлены разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера) и направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по налогам, уплачиваемым в связи с применением общей системы налогообложения.

Установив указанные обстоятельства, налоговая инспекция с учетом положений глав 21 и 25 НК РФ, Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 определила налоговые обязательства общества посредством суммирования выручки проверяемого ООО "Славица" и взаимозависимых ООО ТД "Славица", ООО "Огоньки" и ООО "Славица" (г. Минусинск).

Налогоплательщик, не соглашаясь с выводами налогового органа, указал на следующее.

Хозяйственная деятельность проверяемого общества и взаимозависимых лиц является их самостоятельной хозяйственной деятельностью, указанные лица имели собственный персонал, самостоятельно и независимо исполняли свои налоговые обязательства, самостоятельно участвовали в гражданских правоотношениях.

Взаимозависимость налогоплательщиков сама по себе не может рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

В ходе налоговой проверки инспекцией не получено доказательств влияния Сулакова В.Б. на деятельность проверяемого общества, Сулаков В.Б., являясь одним из учредителей ООО "Славица", не вмешивался в текущую деятельность общества.

Показания свидетелей, указывающих на то, что взаимозависимые лица фактически вели общую хозяйственную деятельность, не отвечают критериям достоверности, поскольку основаны на показаниях свидетелей, при этом задаваемые им вопросы могли ввести свидетелей в заблуждение. Более того, указанное обстоятельство подтверждается представленными документами кадрового учета, которые вступают в противоречие с показаниями свидетелей.

ООО "Огоньки" помимо реализации товара, приобретенного у заявителя, занималось реализацией иных видов продукции, в том числе алкогольной и спиртосодержащей, через специализированные магазины, около 98% продукции приобретало у иных поставщиков.

Заявитель также указал, что в ходе налоговой проверки инспекцией не установлено необоснованных перечислений денежных средств от взаимозависимых лиц в адрес проверяемого налогоплательщика, его должностных лиц, а также фактов обналичивания денежных средств взаимозависимыми к проверяемому налогоплательщику обществами.

Создание установленной инспекцией схемы деятельности было также вызвано недобросовестными действиями бывшего директора ООО ТД "Славица".

В момент создания ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск) проверяемое общество вправе было самостоятельно применять специальный налоговый режим в виде ЕНВД, в связи с чем в действиях взаимозависимых обществ не было умысла на создание схемы по уходу от налогообложения.

Налоговой инспекцией не исследовалась деятельность взаимозависимых к проверяемому налогоплательщику лиц, в связи с чем выводы о допущенных обществом нарушениях налогового законодательства являются необоснованными.

В решении налогового органа речь идёт только о реализации обществом мороженого через сеть взаимозависимых лиц, в действительности взаимозависимые общества реализовывали и товар, приобретаемый у иных поставщиков.

Общество не контролировало процесс реализации своего товара третьими лицами, а доля реализации товара взаимозависимым лицам является минимальной.

Помимо данных доводов налогоплательщик указал, что инспекцией при проведении проверки неверно определены налоговые обязательства ООО "Славица". Так, при доначислении НДС инспекцией применена ставка налога в 18%, тогда как следовало применить ставку 10%, поскольку взаимозависимые лица реализовывали продукты питания.

Также общество указало, что налоговый орган при определении налоговых обязательств в ходе налоговой проверки обязан был применить расчетный метод в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Неприменение расчетного метода делает невозможным определение реальных налоговых обязательств общества, что подтверждается также заключением эксперта и расчетами самого налогоплательщика, из содержания которых следует, что достоверно определить налоговые обязательства по той методике, которую использовал налоговый орган, невозможно.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования ООО "Славица" в части признания недействительным решения налогового органа по вопросу начисления НДС, налога на прибыль, пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал законность решения в указанной части.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции соглашается с указанным выводом суда первой инстанции, по следующим основаниям.

Согласно статье 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций; регулирование данного налога осуществляется в соответствии с нормами главы 25 Кодекса.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 247 Кодекса признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся, в том числе, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее по тексту - доходы от реализации) (подпункт 1 пункта 1 статьи 248 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) (абзац 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В статье 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации установлены общие правила использования системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее в настоящей главе - единый налог) может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя в отношении следующих видов предпринимательской деятельности, в том числе:

розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется (подпункт 6 пункта 2);

розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети (подпункт 7 пункта 2).

Пункт 2.2 названной статьи устанавливает, что на уплату единого налога не вправе переходить:

1) организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

2) организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов. Указанное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25 процентов, на организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации от 19 июня 1992 года N 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации", а также на хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом;

Согласно пункту 2.3 этой же нормы, если по итогам налогового периода у налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек и (или) им было допущено нарушение требования, установленного подпунктом 2 пункта 2.2 настоящей статьи, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной настоящей главой, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором были допущены нарушения указанных требований. При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

При этом, как установлено пунктом 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, за исключением объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области.

Исчисление и уплата иных налогов и сборов, не указанных в настоящем пункте, осуществляются налогоплательщиками в соответствии с иными режимами налогообложения.

Налоговый орган указывает, что иные юридические лица были созданы обществом для уменьшения налоговых обязательств по НДС, путем применения специальных налоговых режимов, а не в связи с реальной необходимостью в предпринимательской деятельности.

Апелляционный суд не находит оснований согласиться с данным доводом.

Гражданское законодательство Российской Федерации рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, основополагающий признак предпринимательской деятельности - это ее самостоятельность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В определении Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 366-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы негосударственного некоммерческого образовательного учреждения "Институт управления" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации", Конституционным Судом Российской Федерации сформирована правовая позиция, согласно которой налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.

В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации), налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В связи с этим, самостоятельное определение формы ведения предпринимательской деятельности (в том числе осуществление ее как одним субъектом предпринимательской деятельности, так и несколькими), особенности управления организацией, условия заключаемых гражданско-правовых договоров, ведение предпринимательской деятельности совместно с другими участниками гражданского оборота, использование одного бренда (общей вывески), отвечающее требованиям гражданского законодательства в Российской Федерации в отсутствие иных доказательств, не могут сами по себе рассматриваться в качестве оснований для признания налоговой выгоды необоснованной.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Президиума от 26.02.2008 N 11542/07 указал, что участие в сделках лиц, признанных судами взаимозависимыми, не свидетельствует об экономической неоправданности расходов общества и наличии у него необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Кроме того, судебная практика допускает существование правомерной налоговой выгоды.

В соответствии с Постановлением N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктами 3 и 4 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производится или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления N 53).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, явилось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Установление судом наличия разумных экономических и иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерении получить экономический эффект в результате предпринимательской и иной экономической деятельности.

Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком сделки с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений.

Исходя из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вменяя налогоплательщику получение необоснованной выгоды, налоговая инспекция в оспариваемом решении ссылается на взаимозависимость ООО "Славица" и третьих лиц - ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск).

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 105.1. Налогового кодекса Российской Федерации (норма подлежит применению к сделкам, расходы и доходы по которым признаны со дня вступления в законную силу Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ) взаимозависимыми для целей налогообложения признаются лица, если особенности отношений между ними могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц. Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Согласно пункту 2 той же статьи с учетом пункта 1 взаимозависимыми лицами признаются: 1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов; 3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов; 4) организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации; 5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта); 6) организации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта;

7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа; 8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо; 9) организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов; 10) физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Пунктом 7 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи.

В отношении сделок, доходы и расходы по которым приняты до вступления в законную силу Федерального закона N 227-ФЗ от 18.07.2011, при определении взаимозависимости лиц подлежат применению положения статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 данной статьи взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Пунктом 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 105.1 НК РФ налоговый орган обоснованно признал установленным факт взаимозависимости между ООО "Славица" и третьими лицами - ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск), поскольку одним из учредителей третьих лиц и одновременно их руководителем в проверяемый налоговый период являлся Сулаков В.Б., так же в составе учредителей ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск) присутствует непосредственно ООО "Славица".

Между тем, как обоснованно указал суд первой инстанции, с учетом позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 6 Постановления N 53, взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Следовательно, свидетельством направленности действий взаимозависимых лиц на получение необоснованной налоговой выгоды может служить лишь совокупность установленных налоговым органом обстоятельств.

Поскольку действующее законодательство не ограничивает право граждан за создание юридических лиц, то решения учредителей и руководителей о создании юридических лиц и участии в них в качестве руководителей не будет являться нарушением закона. Не может рассматриваться как нарушение закона и недобросовестное поведение создание юридических лиц, подпадающих под применение льготного режима налогообложения. Закон передает совершение этих действий на усмотрение участников гражданского оборота, предоставляя им право выбора в установленных рамках.

Проявлением недобросовестности является создание (выделение) юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае, в нарушение требований статьи 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговым органом не приведено достаточно убедительных доказательств того обстоятельства, что с помощью ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск) произведено формальное разделение бизнеса ООО "Славица" и единственной или преимущественной целью такого разделения явилось получение необоснованной налоговой выгоды.

Исходя из буквального толкования положений статей 20 и 105.1 НК РФ, с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.12.2003 N 441-О, в ходе мероприятий налогового контроля за правильностью исчисления и уплаты налогов налоговым органом должны быть представлены доказательства того, что отношения между участниками хозяйственных операций, признаваемых взаимозависимыми лицами, объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В то же время, налоговым органом не представлено доказательств того, что денежные средства, полученные указанными юридическими лицами, объединялись ими, в частности, путем перечисления налогоплательщику либо, что указанные организации, получив чистую прибыль, использовали ее совместно для тех или иных целей. Полученные от хозяйственной деятельности денежные средства юридические лица самостоятельно включали каждое в свою налогооблагаемую базу при исчислении налогов, в соответствии с применяемой системой налогообложения. Доказательств влияния взаимозависимости на заключенные с участием указанных организаций сделки, а также доказательств проведения инспекцией проверки правильности применения цен по сделкам в материалы дела не представлено, в данном случае налоговая инспекция лишь ограничилась констатацией факта взаимозависимости обществ.

Материалами дела также не подтверждается, что при совпадении состава руководителей, учредителей обществ оказывалось влияние на решения, принимаемые налогоплательщиком.

При этом действующим законодательством не ограничено как количество создаваемых юридических лиц с одинаковым составом учредителей, так и возможность одного и того же физического лица занимать должности единоличного исполнительного органа различных юридических лиц.

В силу статьи 60.1 Трудового кодекса Российской Федерации работник имеет право заключать трудовые договоры о выполнении в свободное от основной работы время другой регулярной работы у того же работодателя (внутреннее совместительство) и (или) у другого работодателя (внешнее совместительство), что не может являться признаком несостоятельности каждой отдельной организации - работодателя как самостоятельного субъекта финансово-хозяйственной деятельности.

Финансово-хозяйственная деятельность ООО "Славица" и третьих лиц рассматривается налоговым органом как единый процесс. Обстоятельства получения заявителем необоснованной налоговой выгоды сводятся инспекцией к выводу о необоснованном применении обществом, опосредованно через взаимозависимые организации, специального налогового режима в виде ЕНВД.

Между тем, возможность применения налогоплательщиками более льготных налоговых режимов, при условии соблюдения определенных ограничений, прямо закреплена Налоговым кодексом Российской Федерации.

Налоговым органом в материалы дела не предоставлено доказательств необоснованного применения взаимозависимыми лицами специального налогового режима в виде ЕНВД.

В нарушение положений статей 106 - 108, 110 НК РФ налоговой инспекцией не доказаны все элементы вменяемого обществу налогового правонарушения в виде совершение непосредственно обществом конкретных действий, при наличии прямого умысла, направленного на регистрацию фиктивных субъектов экономической деятельности и создание формальных условий для применения ими специального налогового режима в виде ЕНВД.

Налоговой инспекцией не приведено достаточно убедительных доказательств того обстоятельства, что с помощью ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки" и ООО "Славица" (г. Минусинск) произведено формальное разделение бизнеса заявителя и единственной или преимущественной целью такого разделения явилось получение необоснованной налоговой выгоды.

Управленческие решения, направленные на передачу одного вида деятельности другому лицу (другим лицам), в том числе и вновь созданным субъектам предпринимательской деятельности, не могут рассматриваться как дробление бизнеса, свидетельствующее о наличии умысла и его направленности на получение необоснованной налоговой выгоды.

Довод налогового органа о том, что только такая передача без наличия самостоятельности в деятельности вновь созданного или иного субъекта предпринимательской деятельности, являет под собой в качестве цели только уход от налогообложения отклоняется апелляционным судом, поскольку доказательства номинального существования указанных юридических лиц и того, что действительным единственным участником правоотношений, принимающим решения и извлекающим выгоду от деятельности третьих лиц, являлось общество и, опосредованно, один из его учредителей - Сулаков В.Б., в материалах дела отсутствуют.

Арбитражный суд пришел к выводу, что не являются подтверждением данного обстоятельства как сами по себе, так и в совокупности с фактом взаимозависимости организаций приведенные в оспариваемом решении такие обстоятельства, как:

- одновременное создание организаций ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Огоньки" (государственная регистрация произведена 23.06.2010 и 11.06.2010);

- наличие расчётных счетов в одних и тех же банках (ООО "Славица" (г. Минусинск) - расчетный счет в ОАО КБ "Кедр", ФПАО "ДВБ" Красноярский", ООО "Огоньки" - расчетный счет в ОАО КБ "Кедр", ФПАО "ДВБ" Красноярский", ООО "ТД "Славица" - расчетный счет в ООО "ХМБ", ФПАО "ДВБ" Красноярский");

- подписание налоговых деклараций одним лицом.

ООО "Славица" создано не одновременно с другими организациями (заявитель -09.12.2008, ООО "ТД "Славица" - 28.08.1995, ООО "Огоньки" - 11.06.2010, ООО "Славица" (г. Минусинск) - 23.06.2010).

Кроме того, довод налогового органа об открытии организациями расчетных счетов в одних и тех же банках также не свидетельствует о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Как следует из материалов дела, между ООО "Славица", ООО "ТД "Славица" и ООО "Славица" (г. Минусинск) имелись тесные хозяйственные связи, в частности, ООО "Славица" являлось поставщиком для ООО "ТД "Славица" и ООО "Славица" (г. Минусинск).

В этой связи открытие расчетных счетов в одном банке могло быть обусловлено удобством расчетов в рамках совершаемых хозяйственным операций. Налоговым органом не представлено пояснений относительно того, каким образом наличие счетов в одном банке было использовано организациями для получения необоснованной налоговой выгоды.

Налоговым органом не приведено фактов безосновательного перечисления денежных средств со счетов ООО "ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Огоньки" на расчетный счет ООО "Славица" либо их обналичивания.

Использование одного названия ООО "Славица" и созвучного названия ООО "Торговый дом "Славица", использование единого логотипа "Славица" в печатях юридических лиц также не является обстоятельством, подтверждающим формальное разделение бизнеса, направленность действий заявителя на получение налоговой выгоды посредством создания схемы ухода от налогообложения по общей системе.

С учетом предоставленных заявителем доказательств регистрации товарного знака Славица, стилизованного под товарный знак оформления нестационарных торговых объектов (киосков) (т.30, л.д.35-38, т.31 л.д.114-123), арбитражный суд считает убедительным довод заявителя о том, что данные мероприятия необходимо осуществлять в целях самоидентификации, развития продвижения товарного знака на соответствующем товарном рынке, однако это не означает, что вся предпринимательская деятельность фактически осуществляется одним хозяйствующим субъектом.

Законность государственной регистрации юридических лиц с идентичными наименованиями налоговым органом под сомнение не поставлена, сама по себе идентичность наименований общества и его взаимозависимых лиц не указывает на наличие умысла на совершение налогового правонарушения.

Довод налогового органа о том, что все участники схемы по уходу от налогообложения находились по одному адресу и ООО "Славица" снимает в аренду помещения, принадлежащие на праве собственности ООО ТД "Славица", что не может свидетельствовать о разумной цели создания указанных лиц, отклоняется апелляционным судом, поскольку сами по себе указанные обстоятельства не свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку доказательств того, что наличие между данными организациями арендных отношений каким-либо образом повлияло на условия и (или) экономические результаты заключенных организациями сделок, инспекция в материалы дела не представила.

В ходе проведения выездной налоговой проверки, инспекцией сделан вывод об осуществлении заявителем и взаимозависимыми организациями аналогичных видов экономической деятельности. При этом также установлено, что фактически ООО "Славица" в проверяемый период осуществляло деятельность по оптовой реализации мороженого и замороженных полуфабрикатов, применяя при этом общую систему налогообложения. Какой-либо иной деятельности общество не вело, льготных налоговых режимов не применяло.

Взаимозависимыми организациями осуществлялась деятельность по розничной торговле и предоставлению имущества в аренду. При этом деятельность взаимозависимых организаций - ООО "ТД "Славица" и ООО "Огоньки" по розничной реализации в большей степени включала в себя реализацию товаров, приобретенных у иных субъектов предпринимательской деятельности, что налоговой инспекцией не оспаривается.

Правовое регулирование отношений в области торговой деятельности осуществляется Гражданским кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 28.12.2009 N 381 - ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации", Законом Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей", другими федеральными законами и принимаемыми в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации.

В статье 2 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" проводится разграничение между видами деятельности в сфере оптовой и розничной торговли.

Под оптовой торговлей понимается вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности (в том числе для перепродажи) или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

К розничной торговле относится вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в личных, семейных, домашних и иных целях, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности. Розничная торговля представляет собой перепродажу товаров, главным образом, широким слоям населения для личного потребления или для домашнего пользования магазинами, универмагами, палатками, и т.п.

Принимая во внимание положения упомянутых законов, арбитражный суд соглашается с доводом заявителя о том, что виды деятельности по оптовой и розничной торговле не являются аналогичными, каждый вид деятельности имеет свои особенности и специфику. Из чего так же следует, что деятельность организаций не дублировалась и не являлась частью единого процесса по реализации товаров с точки зрения их самостоятельности, как субъектов предпринимательской деятельности.

Таким образом, ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск) и ООО "Славица" осуществляют различные, независимые друг от друга виды деятельности в сфере торговли.

То обстоятельство, что ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск) занимались реализацией товара, приобретенного у ООО "Славица", не является свидетельством осуществления единого бизнеса. Рынок поставщиков мороженого в регионе деятельности обществ налоговым органом не исследовался, реальная возможность работы с иными поставщиками не изучалась.

Каких-либо особенностей при продаже товаров взаимозависимым лицам налоговым органом не установлено.

С учетом выше приведенных обстоятельств апелляционный суд не может согласиться и с выводом налоговой инспекции о незаконном дроблении бизнеса проверяемого налогоплательщика.

Как следует из налогового законодательства, правовых понятий "схема дробления бизнеса", либо "дробление бизнеса" не установлено ни в Налоговом кодексе Российской Федерации, ни в иных федеральных законах, в том числе, регулирующих осуществление предпринимательской и иной экономической деятельности.

В общем смысле дробление бизнеса представляет собой бизнес-процесс, в результате которого вместо одной крупной компании (юридического лица) появляется (выделяется) одна или несколько новых самостоятельных хозяйствующих бизнес-единиц, каждая из которых наделена определенными хозяйственными функциями, ранее выполнявшимися прежней компанией в целом. Причем такой процесс распространен в деловой практике маркетинга и менеджмента и имеет объективные причины, деловую цель, как то: оптимизация управления бизнесом и производственными процессами в целях обеспечения оперативности деятельности; децентрализация бизнеса с целью создания самостоятельных центров затрат, прибыли и ответственности и т.д.

Также апелляционный суд, вслед за судом первой инстанции, не соглашается с выводом налоговой инспекции о регистрации взаимозависимых организаций с единственной целью осуществления через них деятельности по розничной реализации товара с применением специального налогового режима и получения за счет этого необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 1 статьи 48 Гражданского кодекса РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, имеет самостоятельный баланс или смету.

Заявитель и третьи лица удовлетворяют названным признакам самостоятельных юридических лиц.

Так, в суде первой инстанции инспекция не опровергла предоставленные заявителем данные по объему реализованного товара в адрес взаимозависимых лиц и иных контрагентов, из которых следует, что основная выручка получена заявителем в результате реализации товара иным контрагентам:

* в 2010 году взаимозависимым организациям реализовано 6,2 %, иным контрагентам реализовано 93,8%;

* в 2011 году взаимозависимым организациям реализовано 7,5 %, иным контрагентам реализовано 92,5%;

* в 2012 году взаимозависимым организациям реализовано 3,5%, иным контрагентам реализовано 96,5%;

* в 2013 году взаимозависимым организациям реализовано 11%, иным контрагентам реализовано 89%.

При этом согласно данным, представленным ООО "Огоньки", которые налоговым органом не опровергнуты, доля товара, приобретенного ООО "Огоньки" у ООО "Славица", составляет 1,96% от всего закупленного товара. Таким образом, более 98% товара ООО "Огоньки" закупало самостоятельно у иных контрагентов, доказательств установления фактов участия (влияния) заявителя во взаимоотношениях ООО "Огоньки" с поставщиками товаров, налоговой инспекцией в материалы дела также не представлено.

В апелляционной инстанции налоговый орган указывает на недоказанность данных доводов общества.

Общество указывает, что, во-первых, обязанность доказывать законность своих действий возложена на налоговый орган - но таких доказательств нет; во-вторых, что данные обстоятельства следуют из сведений по расчётным счетам обществ (ООО "ТД "Славица" - т.19-23, т.31 л.д.7-20, т.32 л.д.20-149, ООО "Огоньки" - т. 11 л.д.111-121, т.12 л.д.1-80, т.27-29, т.33 л.д.6-130, т.34 л.д.1-78, ООО "Славица" (г. Минусинск) - т.11 л.д.69-110, т.24-26), а так же из анализа кассовых книг. При этом налоговой инспекцией данные, содержащиеся в указанных документах, не оспорены, напротив, сведения, содержащиеся в кассовых книгах и выписках по расчетным счетам в банках, использованы инспекцией с целью установления налоговых обязательств заявителя.

Апелляционный суд соглашается с доводами представителей налогоплательщика и третьего лица и исходит из установленности вышеуказанного факта.

Из вышеизложенного следует, что каждое общество независимо друг от друга взаимодействовало с иными контрагентами, что свидетельствует о самостоятельности третьих лиц.

Апелляционный суд считает, что указанное процентное соотношение товарооборота заявителя с иными контрагентами, свидетельствует о том, что заявитель преследует в своей деятельности разумные хозяйственные цели по реализации своего товара неопределенному кругу организаций.

Доказывая отсутствие деловой цели при создании в 2010 году юридических лиц -ООО "Огоньки" и ООО "Славица" (г. Минусинск), инспекция приводит довод об увеличении объемов у проверяемого общества. При этом, как обоснованно отметил суд первой инстанции, инспекция не приводит данных относительно того, какие конкретно объемы увеличивались у проверяемого общества в указанный период. Кроме того, с учетом применения обществом общей системы налогообложения арбитражный суд не находит причинно-следственной связи между увеличением каких-либо объемов (прибыли, численности персонала, объема продаж) у проверяемого налогоплательщика и необходимостью создания взаимозависимых организаций с целью получения налоговой выгоды.

Таким образом, инспекцией не опровергнуто, что действия налогоплательщика преследуют разумную хозяйственную цель - рост продажи товара, и что у каждого из обществ есть своя цель предпринимательской деятельности - получение прибыли; деятельность их самостоятельна и в их деятельности нет признаков того, что они созданы с целью минимизации налоговых обязательств.

Из материалов дела следует, что совокупная среднесписочная численность персонала ООО "Славица" и ООО "ТД "Славица", осуществляющего деятельность по розничной торговле и применяющего систему налогообложения в виде ЕНВД, в 2010 году не превышала 124 работников, таким образом, не находит подтверждения вывод налоговой инспекции о создании в 2010 году ООО "Огоньки" и ООО "Славица" (г. Минусинск) исключительно с целью распределения на них численности работников и сохранения системы налогообложения в виде ЕНВД.

Кроме того, в обоснование правовой позиции о целях создания и осуществления деятельности ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Огоньки" общество сослалось на минимизацию рисков потери рынка, связанных с возможным наступлением несостоятельности (банкротства) ООО "ТД "Славица" вследствие незаконного обременения недвижимого и движимого имущества ООО "ТД "Славица" бывшим генеральным директором Полозовым И.Ф.

Доводы налогового органа об отсутствии доказательств намерения заявителя в своей деятельности минимизировать риски потери рынка отклоняются апелляционным судом, поскольку со стороны налогового органа данное доказательство бездоказательно, общество же ссылается на конкретные обстоятельства истории своего существования. По данным фактам обществом представлены документы (т.1 л.д.8-10, т.3 л.д.23-33) и ссылки на судебные акты по делам N А74-2208/2009, N А74-2262/2009, N А74-2264/2009, N А74-2265/2009, N А74-1287/2010, N А33-15599/2011, которые подтверждают позицию заявителя и достоверность которых налоговой инспекцией не опровергнута.

Неразумность или нецелесообразность таких действий для суда не очевидны.

Кроме того, апелляционный суд считает, что минимизация рисков потери рынка является естественным процессом при осуществлении предпринимательской деятельности.

Ссылка заявителя на то, что причиной создания взаимозависимых лиц явилось административное давление со стороны муниципальных образований с целью регистрации юридических лиц на территории муниципалитета, в котором осуществляется торговая деятельность не подтверждена материалами дела.

В то же время апелляционный суд указывает, что в данном случае, вопреки доводам налогового органа, целью налогоплательщика являлось получение дохода за счет оптимизации функционирования при осуществлении реальной экономической деятельности с учетом имеющихся факторов территориальной, материально-технической, функциональной, коммерческой (рыночной) индивидуализации и самостоятельности.

При таких обстоятельствах апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что фактически имело место не разделение бизнеса обществом с ограниченной ответственностью "Славица" с целью снижения предельных показателей до установленных законодательством и позволяющих применять специальный налоговый режим, а организация осуществления иного вида деятельности (розничная торговля) на базе самостоятельных юридических лиц.

При этом налогоплательщик, как субъект предпринимательской деятельности, вправе организовывать и выстраивать порядок своей хозяйственной деятельность, основываясь на ее законодательно установленных целях (статья 2 Гражданского кодекса Российской Федерации), а налоговый орган лишен права осуществлять налоговый контроль с точки зрения эффективности таких действий, их экономической целесообразности и рациональности.

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно учтено, что предыдущий период деятельности ООО "Славица" с 01.01.2009 по 31.12.2010, непосредственно в котором ООО "ТД "Славица" начало осуществлять деятельность по розничной торговле (2009 год) и были созданы ООО "Славица" (г. Минусинск) и ООО "Огоньки" (2010 год), проверялся налоговой инспекцией посредством проведения выездной налоговой проверки.

По результатам мероприятия налогового контроля фактов применения схем по уклонению от налогообложения в деятельности ООО "Славица" выявлено не было (т.3 л.д.21-22).

В качестве обоснования вывода о том, что ООО "Славица" осуществляло контроль всего процесса по продаже товара в розницу обществами с ограниченной ответственностью "ТД "Славица", "Огоньки", "Славица" (г. Минусинск), налоговая инспекция сослалась на договор поставки от 01.01.2011, заключенный между ООО "Славица" и ООО "ТД "Славица", а также на договор поставки N 796 от 01.07.2011, заключенный между ООО "Славица" и ООО "Славица" (г. Минусинск) (т.25 л.д.5-6).

В частности, указаны следующие пункты договоров:

* пункт 2.1. "Под товаром в настоящем договоре подразумевается мороженое отечественного и зарубежного производства, а также замороженные полуфабрикаты";

* пункт 2.3. "Ассортимент в морозильную камеру подбирается Поставщиком для гарантии получения максимальных продаж. Последующие поставки осуществляются для поддержания наличия заданного ассортимента";

* пункт 4.1. "Поставка товара в адрес Покупателя производится Поставщиком автомобилем-рефрижератором со склада Поставщика. Поставщик обязуется информировать Покупателя о графике поставки товара";

* пункт 6.1. "В целях обеспечения надлежащих условий торговли товаром Поставщик может передать Покупателю в пользование низкотемпературный морозильный прилавок, в соответствии с актом передачи. Стоимость аренды морозильного прилавка включена в цену поставляемого товара";

* пункт 6.2. "Поставщик обязуется обеспечивать текущий ремонт морозильной установки, в случае поломок, связанных с ее нормальной эксплуатацией. В случае поломки в результате воздействия внешних сил ремонт производится за дополнительную плату";

- подпункт б пункта 6.4. "Покупатель обязуется: допускать сотрудников Поставщика к морозильному прилавку, находящемуся в собственности Поставщика, для эффективного размещения и выкладки товара, а также поддерживать ее самостоятельно".

Относительно данных обстоятельств заявитель пояснил, что у ООО "Славица" имеется разработанный проект оферты, которая направляется потенциальным контрагентам. В свою очередь контрагенты, получая оферту, в соответствии с закрепленным гражданским законодательством принципом свободы договора вправе принять полученную оферту путем ее акцепта либо предложить лицу, направившему оферту, оферту на иных условиях.

Таким образом, ООО "Славица" изначально использует один и тот же шаблон договора поставки, который содержит помимо прочего и условия по подбору ассортимента товара и его выкладки, а также о возможности предоставления морозильных прилавков в пользование контрагентам, плата за пользование которыми включается в стоимость товара.

В подтверждении фактов заключения договоров на вышеуказанных условиях с иными контрагентами заявитель представил в материалы дела копии соответствующих договоров (т.4 л.д. 103-114, т.19 л.д.34-35).

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что согласование сторонами сделки вышеизложенных условий в тексте договора не нарушает принципов свободы заключения договоров, не противоречит действующему законодательству и не подтверждает вывод налоговой инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

В рассматриваемой ситуации вывод инспекции о том, что ООО "Славица" осуществляло контроль над всем процессом по продаже товара обществами с ограниченной ответственностью "ТД "Славица", "Огоньки", "Славица" (г. Минусинск) конечному потребителю обоснованно признан судом первой инстанции ошибочным. Фактически данные условия не предполагают какого-либо участия ООО "Славица" непосредственно в процессе по реализации товара и обслуживании потребителей. Сторона договора, приобретающая товар для последующей перепродажи потребителю, самостоятельно устанавливает торговую наценку и от своего имени вступает в гражданские правоотношения с потребителем при реализации товара в розницу. Арбитражный суд полагает обоснованными пояснения заявителя о том, что данные условия направлены на обеспечение оптимального размещения товара на торговых площадях с учетом спроса потребителя на тот или иной ассортимент товара. В конечном итоге данные указания (обязательные условия) для контрагентов направлены к выгоде заявителя, заинтересованного в реализации как можно большего количества товара, однако обстоятельства контроля в таком варианте не являются основанием для вывода о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Согласно статье 1 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданское законодательство основывается на признании равенства участников регулируемых им отношений, а также недопустимости произвольного вмешательства кого-либо в частные дела.

В рамках настоящего дела суд первой инстанции верно указал на то, что совокупная и взаимная оценка всех доказательств не подтверждает правоту доводов инспекции о направленности действий общества исключительно либо преимущественно на минимизацию налогового бремени путем дробления бизнеса. Признак подконтрольности ООО "ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск) и ООО "Огоньки" одним и тем же физическим лицам не свидетельствует о недобросовестности действий налогоплательщика, поскольку они являются самостоятельными субъектами хозяйственных и налоговых отношений, самостоятельно исполняли обязательства в рамках уставной деятельности, самостоятельно вели учет своих доходов и расходов, исчисляли налоги и представляли в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.

Таким образом, инспекцией не доказан факт того, что налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В данном случае спорное предприятие фактически осуществляло деятельность в соответствии с видом экономической деятельности, для которого оно было создано.

В оспариваемом решении налоговый орган по результатам анализа расчетных счетов ООО "ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск) и ООО "Огоньки" установил, что денежные средства за поставленный заявителем товар "мороженое" указанными организациями не перечислялись. Из анализа выписок по расчетным счетам ООО "Славица" инспекцией также установлен факт осуществления платежей с основанием "за ООО "ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Огоньки"". Также установлено, что ООО "Огоньки" осуществляло платежи с основанием "за ООО "ТД "Славица"".

Опровергая вывод налоговой инспекции об осуществлении обществом расчетов за взаимозависимых лиц, а также отсутствии оплаты указанными лицами товара, поставленного обществом, заявитель пояснил, что фактически все взаиморасчеты между организациями совершались в полном объеме с соблюдением формы и порядка, способами, предусмотренными действующим законодательством. В подтверждение оплаты в материалы дела представлены: карточка счета 50 (представлена по требованию N 2 от 16.10.2014), кассовые книги взаимозависимых лиц (т.20 л.д.7-125, т.21 л.д.1 -146, т.22 л.д.1 -54, т.25 л.д.81 -148, т.26 л.д.1-156, т.28 л.д.4-101, 103-141, т.29 л.д.1-163), соглашения о зачете взаимных требований (представлены по требованию N 2 от 16.10.2014 г., т.4 л.д.88), платежные поручения, банковские выписки (т.11 л.д.46-121, т.12 л.д.1 -80, т.13 л.д.100-158, т.14 л.д.1 -150, т.15 л.д.1-137, т.16 л.д.1-140, т.17 л.д.1-120, т.18 л.д.1-117, т.22 л.д.55-129, т.33 л.д.11-130, т.34 л.д.1-73), карточки счета 58, 66 (представлены по требованию N 7 от 11.02.2015, т.4 л.д.93), карточки счета 60, 62 по контрагентам (ООО "Славица" (г. Минусинск) представлены по требованию N 8 от 06.04.2015, т.4 л.д.94, т.25 л.д.57-71, т.27 л.д.42-47, 61; ООО "ТД "Славица" представлены по требованию N 4 от 23.12.2014, т.4 л.д. 90, т. 19 л.д.32,33,75-119).

Кроме того, как следует из материалов дела, в процессе осуществления экономической деятельности между ООО "Славица" и взаимозависимыми лицами заключались краткосрочные процентные договоры займа (договоры займа представлены по требованию N 3 от 23.10.2014, т.4 л.д.89). Обязательства по процентным займам, полученным от ООО "Славица", и начисленным процентам взаимозависимыми лицами по состоянию на 31.12.2013 исполнены (карточка счета 58, 66, представлены по требованию N 7 от 11.02.2015, бухгалтерские справки "Проценты к получению", "Проценты по долговым обязательствам" представлены по требованию N 2 от 16.10.2014, т.10 л.д.60-79). Начисленные проценты отнесены ООО "Славица" к внереализационным доходам (пункт 6 статьи 250 НК РФ), с которых уплачен налог на прибыль.

Таким образом, ООО "Славица", ООО "ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск) и ООО "Огоньки" при осуществлении предпринимательской деятельности использовали законные способы расчетов, предусмотренные Гражданским кодексом Российской Федерации, в том числе соглашение о замене первоначального обязательства (новации), исполнение обязательства третьим лицом.

Обстоятельства неоплаты взаимозависимыми лицами поставленного обществом товара материалами дела не подтверждаются, фактов безосновательного перечисления денежных средств между заявителем и третьими лицами налоговой инспекцией не обозначено, соответствующих доказательств в материалы дела не предоставлено.

Согласно статьям 48, 49 Гражданского кодекса Российской Федерации самостоятельным юридическим лицом признается организация, которая имеет обособленное имущество и отвечает им по своим обязательствам, может от своего имени приобретать и осуществлять гражданские права и нести гражданские обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Юридическое лицо должно быть зарегистрировано в едином государственном реестре юридических лиц в одной из организационно-правовых форм, предусмотренных Кодексом. Юридическое лицо может иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительном документе, и нести связанные с этой деятельностью обязанности.

Материалами дела подтверждается, что ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск), заключали договоры на осуществление своей уставной деятельности и самостоятельно исполняли свои обязательства по заключенным договорам, несли расходы на содержание торговых объектов, производили расчеты в ходе хозяйственной деятельности через свои расчетные счета (ООО "ТД "Славица" - т.19-23, т.31 л.д.7-20, т.32 л.д.20-149, ООО "Огоньки" - т. 11 л.д.111-121, т.12 л.д.1-80, т.27-29, т.33 л.д.6-130, т.34 л.д.1-78, ООО "Славица" (г. Минусинск) - т.11 л.д.69-110, т.24-26). Каждое из обществ самостоятельно осуществляло бухгалтерский и налоговый учет, определяло объект налогообложения, налоговую базу, исчисляло налог и представляло налоговую отчетность.

При этом, как указывалось ранее, обстоятельство совпадения учредителей и исполнение полномочий руководителя одним и тем же лицом не свидетельствуют о том, что фактически самостоятельную деятельность юридические лица не осуществляют.

Так, каждая из рассматриваемых организаций имеет на балансе необходимое для осуществления уставной деятельности имущество:

* ООО "Славица" (г. Минусинск) заключен договор аренды 4 киосков и холодильного оборудования (представлены по требованию N 531 от 13.03.2015, т.25 л.д.7-12);

* отчет по основным средствам ООО "Огоньки" за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 по данным программы 1С Предприятие 7.7 (т.3 л.д.42);

* отчет по основным средствам ООО "ТД "Славица" за период с 01.01.2012 по 31.12.1213 по данным программы 1С Предприятие 7.7. (т.3 л.д.43).

Каждая организация имела для осуществления своей деятельности необходимый для этого кадровый состав (стр. 8 решения N 54 от 02.09.2015):

* ООО "Славица" (г. Минусинск) представлены справки 2-НДФЛ за 2011 год - 10 человек, 2012 г. - 20 человек, 2013 г. - 24 человека (т.24 л.д.129,132,135);

* ООО "Огоньки" представлены справки 2-НДФЛ за 2011 г. - 24 человека, 2012 год - 41 человек, 2013 год - 67 человек (т.27 л.д.62-72);

- ООО "ТД "Славица" представлены справки 2-НДФЛ за 2011 г. - 119 человек, 2012 год -104 человека, 2013 год - 136 человек (т. 19 л.д.120-126).

Каждая из организаций от своего имени и в своих интересах, без какого либо участия и влияния со стороны ООО "Славица" приобретает и осуществляет гражданские права и несет обязанности, что подтверждается данными бухгалтерского учета (представлены оборотно-сальдовые ведомости по счету 76.5 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" за период 2012-2013 гг., т.3 л.д.44-48). Доказательств обратного в материалы дела ответчиком не представлено.

Из материалов дела следует, что сделки, совершенные между взаимозависимыми лицами (договоры поставки товара, аренды имущества, займа, т.3 л.д.49-81) полностью соответствуют своей природе и действующему законодательству, не носили формального характера, не являлись мнимыми либо притворными, имели деловые цели и были исполнены сторонами. Все хозяйственные операции оформлены в соответствии требованиями Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и доказательств недостоверности этих данных налоговым органом в материалы дела не представлено.

Каждая из организаций самостоятельно осуществляет бухгалтерский и налоговый учет, уплачивает налоги и представляет отчетность в соответствующие государственные органы. Кроме того, согласно сведениям о движении денежных средств по расчетным счетам, взаимозависимые лица самостоятельно несли сопутствующие предпринимательской деятельности расходы, осуществляли платежи во внебюджетные фонды, производили уплату налогов, несли расходы на выплату заработной платы сотрудникам, оплачивали счета за электроэнергию, аренду земельных участков, вывоз мусора, интернет и т.п., производили расчеты с поставщиками перепродаваемых в розницу товаров.

Согласно пункту 9 Постановления N 53 наличие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В частности, доказательством наличия деловой цели при вступлении субъектов предпринимательской деятельности в гражданско-правовые отношения, вытекающие из договоров, являются факты: возмездности договоров, реального исполнения сторонами принятых по ним обязательств, получение прибыли.

Судом первой инстанции обоснованно учтено, что анализ кассовых книг и выписок с расчетных счетов в банках взаимозависимых организаций, представленных в материалы дела, позволяет сделать вывод о поступлении в кассу и на расчетные счета взаимозависимых лиц денежных средств, непосредственно вырученных от деятельности по розничной реализации и предоставления имущества в аренду, что является доказательством получения положительного эффекта от осуществления реальной предпринимательской деятельности этими организациями.

При этом налоговой инспекцией данные обстоятельства не оспорены, напротив, сведения, содержащиеся в кассовых книгах и выписках по расчетным счетам в банках, использованы инспекцией с целью установления налоговых обязательств заявителя.

Налоговым органом не опровергнуты доводы заявителя и третьих лиц о том, что фактически деятельность по розничной реализации товара в проверяемый период и до настоящего времени осуществляют ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск), а не заявитель.

Как следует из материалов дела, в ходе осмотра налоговым инспектором документов и предметов, товарно-материальных ценностей, находящихся на территории и в помещениях по адресу: г. Абакан, ул. Кравченко 11В, не было зафиксировано фактов хранения товаров, приобретенных взаимозависимыми организациями у заявителя, на территории объектов недвижимости, используемых ООО "Славица".

Как обоснованно установлено судом первой инстанции, инспекцией не представлено доказательств осуществления заявителем деятельности по розничной реализации товаров по указанному адресу. Из анализа протокола осмотра и приложений к нему (т.9 л.д.37-112) не усматривается факт осуществления деятельности заявителем и третьими лицами, как единым хозяйствующим субъектом.

Налоговый орган обратил внимание, что из протоколов осмотра юридических адресов ООО "Славица" и ООО "Огоньки" следует, что данные лица там не находятся. Налоговый орган указывает, что фактически руководство финансово-хозяйственной деятельностью обществ осуществлялось по одному адресу.

Апелляционный суд не находит оснований согласиться с данным выводом в силу следующего.

Как было сказано ранее, основным критерием самостоятельности деятельности обществ является самостоятельность финансово-хозяйственной деятельности и наличие обособленного имущества.

Не нахождение обществ по юридическим адресам не может свидетельствовать об отсутствии этих признаков.

Специфика деятельности созданных юридических лиц состоит в том, что их деятельность связана с ведением самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности через точки розничных продаж (ларьки), принадлежность которых данным организациям не оспаривается. Согласно сведениям из налоговой декларации, а также данным, собранным налоговым органом, ООО "ТД "Славица" и ООО "Славица" (г. Минусинск) осуществляют деятельность по розничной реализации товаров, торговля ведется с нестационарных торговых объектов, не имеющих торговых площадей (киосков).

Осмотры объектов, используемых третьими лицами при осуществлении деятельности, учитываемой в целях налогообложения, налоговой инспекцией не проводились.

Относительно объектов торговли, используемых ООО "Огоньки", в материалах дела имеется информация Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия (т.3, л.д.95-96), согласно которой у данной организации зарегистрированы восемь обособленных подразделений, указан перечень адресов, по которым осуществляется деятельность этих обособленных подразделений (г. Саяногорск, г. Абакан), отмечено, что за ООО "Огоньки" зарегистрировано пять единиц контрольно-кассовой техники (адреса установки: г. Абакан, г. Саяногорск), при эксплуатации ККТ организация производила замену ЭКЛЗ и в соответствующем порядке подавала заявления и приложенные к ним фискальные отчеты в инспекцию по месту нахождения обособленного подразделения.

Как обоснованно установлено судом первой инстанции, описывая обстоятельства получения обществом необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган упоминает только об операциях, совершенных между ООО "Славица" и ООО "ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск), ООО "Огоньки", при этом приводит данные исключительно о договорах поставки товара - мороженое.

Перерасчет налоговых обязательств ООО "Славица" произведен налоговой инспекцией с той позиции, что налоговая выгода получена от реализованного через взаимозависимых лиц товара (мороженое).

В то же время, как следует из материалов дела, при рассмотрении материалов налоговой проверки инспекцией получены данные о том, что выручка взаимозависимых организаций включает в себя не только выручку от реализации указанного товара (мороженое).

Апелляционный суд признает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что при указанных обстоятельствах налоговый орган в целях признания выручки, полученной взаимозависимыми организациями, в качестве выручки общества для определения его фактических налоговых обязательств, должен был установить:

- какие группы товаров еще реализуются взаимозависимыми организациями (от группы товара меняется ставка НДС);

- кто является поставщиком этого товара (являются ли поставщики плательщиками НДС);

- какую часть выручки составила выручка, полученная от реализации товара, закупаемого у иных поставщиков;

- какие работники заняты при осуществлении этой деятельности (допрошенные свидетели о реализации иного товара ничего не сообщали);

* где фактически осуществляется указанная деятельность, и кто ею руководит (по результатам осмотра объектов недвижимости по адресу: РХ, г. Абакан, ул. Кравченко 11В, факта реализации какого либо товара в розницу зафиксировано не было);

* где хранятся эти товары (по результатам осмотра объектов недвижимости, используемых обществом, зафиксирован только факт хранения мороженого и мясных полуфабрикатов);

* какое участие принимает проверяемый налогоплательщик в деятельности взаимозависимых организаций по реализации иного вида товаров.

Таким образом, налоговой инспекцией не проверена надлежащим образом фактическая деятельность третьих лиц, не получены первичные бухгалтерские документы, не проведено исследование и не дана оценка обстоятельствам, свидетельствующим о ведении третьими лицами иной деятельности, не связанной с розничной реализацией товара, полученного от ООО "Славица".

В обоснование вывода о получении ООО "Славица" необоснованной налоговой выгоды налоговая инспекция указала, что заявителем, ООО "ТД Славица", ООО "Огоньки" и ООО "Славица" (г. Минусинск) для ведения бухгалтерского и налогового учета финансово-хозяйственной деятельности использовался один сервер (системный блок). Обстоятельства выемки и исследования указанного системного блока отражены в протоколе N 1 выемки документов и предметов от 13.04.2015, дополнении к нему, протоколе N 2 осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 14.04.2015 (т.9 л.д.15-30).

Из представленных документов и пояснений представителей участвующих в деле лиц в судебном заседании 05.09.2016 судом первой инстанции установлено, что инспектор произвела выемку у ООО "Славица" системного блока с базой данных "1 -С "Бухгалтерия", находившегося в кабинете главного бухгалтера общества в административном здании по адресу: Республика Хакасия, г. Абакан, ул. Кравченко, 11В. В ходе осмотра указанного системного блока инспектором распечатаны документы бухгалтерского учета общества, которые ранее были представлены обществом в инспекцию в ходе проверки. Каких-либо расхождений между указанными пакетами документов налоговым органом не установлено, доказательства наличия таких расхождений налоговой инспекцией в материалы дела не представлены.

Исходя из доводов налогового органа, фактически в распоряжение налогового органа получены базы данных взаимозависимых организаций - ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск). Вместе с тем, базы данных взаимозависимых организаций налоговой инспекцией с целью получения данных по бухгалтерскому и налоговому учету не обрабатывались, сведения, содержащиеся в них, не копировались и не подвергались какому-либо анализу.

Непосредственно из документов, в которых зафиксированы обстоятельства выемки и исследования системного блока, не следует, что общество имело в своем распоряжении отчетность взаимозависимых лиц, эта отчетность велась и обрабатывалась обществом, данные бухгалтерской отчетности использованы обществом для целей подготовки налоговой отчетности от имени взаимозависимых лиц.

При этом суд первой инстанции, по мнению апелляционного суда, обоснованно полагает недостаточной и не рассматривает в качестве надлежащего доказательства ссылку на наличие папок иных пользователей, поскольку непосредственно информация, которая могла находиться в таких папках, не отражена в оспариваемом решении, в материалы судебного дела не представлена, пояснений от должностных лиц проверяемого налогоплательщика и взаимозависимых организаций относительно данных обстоятельств инспекцией не получено.

Номинальное наличие папок иных пользователей, а также ссылка налогового органа на то, что руководитель ООО "Славица" Резванцев А.Г. просил предоставить ему возможность копирования файлов системного блока для возможности продолжения работы ООО "Славица" и взаимозависимых организаций, апелляционный суд не может расценивать с достаточной степенью достоверности, поскольку при установленном факте наличия взаимоотношений по поставке товара между заявителем и контрагентами, указанные файлы могли запрашиваться руководителем именно для осуществления деятельности по поставке товара взаимозависимым лицам.

С учетом изложенного подлежит отклонению как не доказанный довод налоговой инспекции относительно использования заявителем и третьими лицами для ведения бухгалтерского и налогового учета одного сервера (системного блока), поскольку он обоснован только просьбой директора общества о предоставлении возможности копирования баз данных, однако содержимое копируемых файлов инспекцией не установлено.

Доводы налогового органа о том, что суд первой инстанции не дал оценку совокупности показаний допрошенных свидетелей, показаниями которых подтверждается, что фактически схема деятельности заявителя и третьих лиц сводилась к формальному разделению бизнеса с целью минимизации налоговых обязательств отклоняются апелляционным судом, поскольку из оспариваемого решения следует, что суд первой инстанции из анализа совокупности показаний свидетелей пришел к следующим обоснованным выводам, поддерживаемым апелляционным судом.

Как следует из материалов дела, по данным о численности сотрудников по справкам 2-НДФЛ (стр.8-9 оспариваемого решения) за 2012 год ООО "Огоньки" отчиталось за 41 сотрудника, за 2013 год - за 67, при это допрошены при проведении проверки 6 сотрудников (все продавцы).

ООО "ТД "Славица" в 2012 году отчитывалось за 104 сотрудников, в 2013 году - за 136, из них допрошено 19 человек, из которых 15 являются продавцами мороженого в киосках.

ООО "Славица" (г. Минусинск) отчиталось в 2012 году за 20 сотрудников и за 24 сотрудника за 2013 год, допрошено 3 работника (продавцы).

Как верно отмечено судом первой инстанции, должность, а также описанная фактически выполняемая данными работниками трудовая функция полностью соответствуют деятельности организации, реализующей товары в розницу.

Давая оценку свидетельским показаниям (протоколы допросов т.5-8, т.10 л.д.1 - 45, перечень протоколов - т.5 л.д.6-7), судом первой инстанции принято во внимание, что основная часть допрошенных свидетелей - это грузчики, продавцы, водители. Ответы на вопросы, положенные в основу вывода налоговой инспекции, по большей части не связаны с трудовыми функциями соответствующих свидетелей. При этом протоколы допросов не содержат в себе данных относительно источника осведомленности допрошенных лиц по вопросам финансово-хозяйственной деятельности юридического лица, в котором свидетели были трудоустроены, не связанным непосредственно с их трудовой функцией. Также нет данных относительно источника осведомленности свидетелей о финансово-хозяйственной деятельности юридических лиц, в которых свидетели не были трудоустроены. Каких-либо доказательств, подтверждающих, в силу каких трудовых функций допрошенным лицам должно было быть известно то, о чем их спрашивали, в материалы дела инспекцией не предоставлено.

Кроме того, суд первой инстанции верно указал на наличие сомнений в объективности рассматриваемых показаний ввиду наличия противоречий между свидетельскими показаниями и другими письменными доказательствами, представленными заявителем (т.35).

Довод налогового органа о том, что неточности в показаниях некоторых свидетелей не могут являться основанием для признания решения налогового органа незаконным отклоняется апелляционным судом, поскольку допросы свидетелей не являются безусловными доказательствами вменяемых налогоплательщику нарушений и не положены в основу решения суда первой инстанции.

Также суд первой инстанции указал, что в материалах дела отсутствуют документы об образовании допрошенных водителей, грузчиков и продавцов, либо иные доказательства наличия у свидетелей достаточного объема знаний для понимания того, что относится к основным средствам, что понимается под финансово-хозяйственной деятельностью юридического лица и т.п.

Апелляционный суд согласен с доводом налогового органа о том, что при проведении допроса свидетеля документ, подтверждающий соответствующее образование не требуется.

В то же время апелляционный суд указывает, что вышеизложенный вывод суда первой инстанции сделан именно в контексте наличия достаточного объема знаний опрошенных свидетелей о формальном разделении бизнеса с целью минимизации налоговых обязательств.

Апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о том, что то обстоятельство, что никто из допрошенных сотрудников не сообщил об осуществлении деятельности по розничной реализации какого-либо иного товара, кроме мороженого, ставит под сомнение выдаваемый налоговым органом за достоверно установленный факт (стр.104 оспариваемого решения) довод об осуществлении единого цикла по реализации однородного товара с помощью одних и тех же сотрудников.

Представленное в материалы дела психологическое исследование показаний свидетелей (т.3 л.д.82-92), указывающее по мнению суда первой инстанции на некорректность поставленных перед ними вопросов, которая способствовала заблуждению свидетелей при даче показаний. вопреки доводам налогового органа. является допустимым доказательством.

Апелляционный суд расценивает данный документ как письменное доказательство, при этом и по форме, и по содержанию, и по компетентности лица, его составившего данный документ не может быть признан ненадлежащим.

Апелляционный суд вслед за судом первой инстанции полагает, что в данном деле показаниями свидетелей не может быть опровергнут факт осуществления ООО "ТД "Славица", ООО "Славица" (г. Минусинск) и ООО "Огоньки" реальной хозяйственной деятельности, исчисления и уплаты установленных налогов по применяемой системе налогообложения. В рассматриваемой ситуации полученные показания могут расцениваться только как указывающие на некоторые обстоятельства, свидетельствующие о создании схемы уклонения от налогообложения, однако сами по себе они не доказывают факт получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах полученные посредством проведения допросов свидетелей сведения не могут быть положены в основу вывода о формальности деятельности взаимозависимых организаций.

Как указывалось ранее, признак подконтрольности организаций одним и тем же физическим лицам сам по себе не свидетельствует о недобросовестности действий налогоплательщика при условии, что они являются самостоятельными субъектами хозяйственных и налоговых отношений, самостоятельно исполняют обязательства в рамках уставной деятельности, самостоятельно ведут учет своих доходов и расходов, исчисляют налоги и представляют в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность. Проявлением недобросовестности является создание (выделение) юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности. Данная правовая позиция отражена Верховным Судом Российской Федерации в Определении от 27.11.2015 N 309-КГ15-14849.

Таким образом, как обоснованно установлено судом первой инстанции, из показаний допрошенных сотрудников ООО "Славица" не следует, что кто-либо из них принимал непосредственное участие в деятельности по реализации товара в розницу.

Таким образом, результаты допросов свидетелей были оценены судом первой инстанции в совокупности с другими доказательствами, на основании анализа и сопоставления показаний и имеющихся в материалах дела доказательств.

Однако в основу решения суда первой инстанции положена совокупность фактов, свидетельствующих о незаконности решения налогового органа.

Также инспекцией не представлено доказательств несения заявителем расходов на содержание предпринимательской деятельности взаимозависимых организаций, и того, что выручка, полученная ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск), является выручкой заявителя.

Довод налогового органа о том, что заявитель оплачивал коммунальные услуги в помещении, где осуществляли деятельность ряд взаимозависимых организаций не может быть учтен апелляционным судом, поскольку указанное обстоятельство во взаимосвязи с иными обстоятельствами не может свидетельствовать о подконтрольности третьих лиц заявителю.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд вслед за судом первой инстанции соглашается с обоснованностью позиции заявителя о недоказанности налоговым органом какого-либо участия ООО "Славица" в деятельности взаимозависимых организаций по розничной реализации товаров.

Как следует из материалов дела, руководствуясь сделанными выводами, налоговая инспекция объединила доходы, полученные заявителем и взаимозависимыми организациями. От указанных доходов обществу доначислены налоги по общей системе налогообложения.

Из содержания требований, направленных в адрес взаимозависимых лиц (т.19 л.д.24-25, 28-29, т.24 л.д.136-137, т.25 л.д.1-2, т.27 л.д.22-23, 26-27), не следует, что налоговой инспекцией устанавливается состав налогового правонарушения в виде неполной уплаты налога вследствие получения проверяемым налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Запрашиваемые налоговой инспекцией в порядке статьи 93.1 НК РФ сведения и документы необходимы для рассмотрения на предмет наличия (отсутствия) признаков фиктивности деятельности контрагентов, в связи с чем, в рамках проверки ООО "Славица" осуществляется проверка всей финансово-хозяйственной деятельности контрагентов, рассматриваемых налоговым органом в качестве единого юридического лица.

Между тем, выездная налоговая проверка проведена налоговым органом только в отношении ООО "Славица", деятельность взаимозависимых организаций посредством проведения выездных налоговых проверок не проверялась, по результатам иных проверочных мероприятий в отношении третьих лиц каких-либо нарушений выявлено не было. Доказательств проведения в отношении третьих лиц самостоятельных мероприятий налогового контроля инспекцией в материалы дела не предоставлено.

В соответствии с действующим законодательством, в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, налогоплательщики обязаны вести налоговый и бухгалтерский учет (статьи 23, 313 НК РФ, Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ, от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации").

В силу положений главы 14 НК РФ и рекомендаций по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками, изложенных в письме ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12837, деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, признается налоговым контролем.

Мероприятия налогового контроля проводятся в ходе проведения налоговых проверок и при рассмотрении материалов налоговых проверок в качестве дополнительных мероприятий налогового контроля (мероприятия налогового контроля, связанные с налоговыми проверками). Отдельные мероприятия налогового контроля в случаях, предусмотренных Кодексом, могут проводиться вне рамок налоговых проверок.

Таким образом, для установления реальности осуществления финансово-хозяйственной деятельности соответствующего субъекта экономической деятельности, а так же подтверждения (опровержения) фактического соответствия осуществления деятельности данным, содержащимся в его бухгалтерской, налоговой отчетности, необходимо проведение проверки всех обстоятельств и фактов хозяйственной жизни такого субъекта - сделок, событий, операций, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности, движение денежных средств.

Статьей 93.1 НК РФ регламентирован порядок истребования документов (информации) у контрагента проверяемого налогоплательщика или у иных лиц, располагающих соответствующими документами (информацией).

Из анализа указанной нормы в совокупности с положениями статей 31 -33 НК РФ следует, что налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщика вправе запрашивать у его контрагентов и иных лиц имеющиеся у них документы (информацию) непосредственно о проверяемом налогоплательщике, деятельности налогоплательщика, либо о конкретных сделках.

При таких обстоятельствах апелляционный суд полагает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки не было собрано достаточно данных о фактической финансово-хозяйственной деятельности ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск). Проверяющими должностными лицами принята во внимание и учтена лишь малая часть фактов хозяйственной жизни указанных организаций.

Таким образом, выводы налогового органа о формальном осуществлении деятельности, о каком-либо влиянии со стороны ООО "Славица" на деятельность ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск), либо участии в ней, тем более о ее непосредственном осуществлении заявителем, без проверки деятельности указанных лиц являются необоснованными.

Апелляционный суд также соглашается с судом первой инстанции, что в данном случае преобладает избирательный подход со стороны налогового органа при сборе доказательств и формировании доказательственной базы, что усматривается из установленных по делу обстоятельств: проведение допросов крайне малой (выборочной) части работников организаций, анализ части хозяйственных операций, совершенных взаимозависимыми организациями (исключительно в части реализации товара - мороженое, замороженные полуфабрикаты проверяемым обществом взаимозависимым лицам), непроведение осмотров объектов розничной торговли (обособленных подразделений взаимозависимых организаций - магазинов, торговых павильонов, на территории которых непосредственно осуществляется деятельность, учитываемая в целях налогообложения ООО "Славица"), отказ от истребования документов первичного учета взаимозависимых организаций.

Довод заявителя об обязанности налогового органа исчислить налоги в ходе выездной налоговой проверки по результатам сплошного анализа первичных документов налогоплательщика либо по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, обоснованно отклонен судом первой инстанции. Общество неверно толкует нормы Кодекса, в том числе о праве налогового органа определять суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет, расчетным путем.

Использованный налоговым органом способ определения реального размера налоговых обязательств мог быть признан правомерным при условии представления бесспорных доказательств деятельности заявителя и третьих лиц как единого хозяйствующего субъекта.

В настоящем деле таких доказательств налоговой инспекцией не представлено, довод налогового органа относительно формального осуществления предпринимательской деятельности взаимозависимыми организациями носит вероятностный характер, не основан на конкретных доказательствах.

Доводы сторон, касающиеся непосредственно расчета доначислений и контррасчетов к нему, в том числе, в части примененной инспекцией методики расчета, правомерно не оценены судом первой инстанции, поскольку отсутствуют основания для вывода о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по обстоятельства, изложенным выше.

Как указывалось ранее, в силу разъяснений, данных в пунктах 1, 3 и 5 Постановления N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Наличие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика устанавливается с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерении получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом налоговая выгода не может рассматриваться как самостоятельная деловая цель.

В настоящем деле установлено наличие деловых целей при организации бизнеса, создании самостоятельных, несмотря на их взаимозависимость, юридических лиц, реальное осуществление предпринимательской деятельности рассмотренными взаимозависимыми лицами. Само по себе влияние заявителя на хозяйственную деятельность третьих лиц обусловлено объективными причинами, не свидетельствует об их номинальном существовании. Совокупность исследованных по делу доказательств не подтверждает создание ООО "Славица" искусственного документооборота в отсутствие реальной деловой цели и экономического смысла. Налоговая выгода в виде уменьшения налоговых обязательств, вменяемая заявителю инспекцией, не является самостоятельной деловой целью заявителя. Налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки не добыл и в материалы дела не представил надлежащие и бесспорные доказательства, свидетельствующие об обратном.

Доказательства, полученные в ходе выездной налоговой проверки, являются недостаточными для выводов, сделанных по ее результатам. Выводы налоговой инспекции основаны на предположении о совершении обществом налогового правонарушения, обстоятельства совершения которого фактически не доказаны. Виновных, умышленных действий заявителя, злоупотребления им правом и признаков недобросовестности при получении налоговой выгоды, определяемых с учётом совокупности критериев, приведённых в Постановлении N 53, налоговым органом не доказано. Доказательства направленности деятельности заявителя и групповой согласованности его действий с ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск) в целях получения необоснованной налоговой выгоды в материалах дела также отсутствуют.

Налоговым органом не опровергнут факт осуществления ООО "ТД "Славица", ООО "Огоньки", ООО "Славица" (г. Минусинск) реальной хозяйственной деятельности, исчисления и уплаты установленных налогов.

С учетом законности деятельности третьих лиц с точки зрения применения в отношении этой деятельности специальных налоговых режимов, доначисление дохода от этой деятельности обществу с ограниченной ответственностью "Славица" не является правомерным.

Статьей 57 Конституции РФ закреплена обязанностью каждого платить законно установленные налоги и сборы.

В Определении от 30.09.2010 N 1258-0-0 Конституционный Суд Российской Федерации указал, что в соответствии с пунктом 1 статьи 38 НК РФ каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса.

Таким образом, возникновение обязанности по уплате налога обуславливается, в том числе, наличием соответствующего объекта налогообложения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Включение в налогооблагаемую базу ООО "Славица" выручки, полученной взаимозависимыми организациями, которые в действительности являются самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности, в отсутствие доказательств участия общества в хозяйственных операциях взаимозависимых лиц по розничной реализации товаров, а также фактов получения в результате такого участия дохода, не соответствует положениям налогового законодательства и нарушает права и законные интересы общества.

С учётом изложенного, оспариваемое решение в части доначисления обществу НДС в размере 15 195 918 рублей, начисления 3 153 717 рублей 84 копеек пени за несвоевременную уплату налога и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 916 808 рублей 60 копеек; доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 11 066 726 рублей, начисления 1 850 468 рублей 48 копеек пени за несвоевременную уплату налога, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 682 251 рублей 20 копеек; доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 1 229 635 рублей, начисления 205 607 рублей 46 копеек пени за несвоевременную уплату указанного налога, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 75 805 рублей 60 копеек является незаконным, поскольку в отсутствие установленных действующим налоговым законодательством оснований обязывает ООО "Славица" уплатить налоги, штрафы и пени в указанных суммах.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что нарушение прав и законных интересов заявителя оспариваемым решением состоит в лишении налогоплательщика денежных средств в виде взыскания указанных сумм налога, штрафа и пени, законные основания для уплаты которых отсутствуют.

При таких обстоятельствах в соответствии с положениями части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требования заявителя о признании решения незаконным в оспариваемой части обоснованно удовлетворены судом первой инстанции.

В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правомерно обязал налоговую инспекцию устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя путём уменьшения налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций (налог, штраф, пеня), доначисленных оспариваемым решением и признанных арбитражным судом незаконными.

Судом первой инстанции верно указано, что основанием для уменьшения налоговых обязательств налогоплательщика является непосредственно принятое решение.

Как следует из материалов дела, определением от 13.01.2016 арбитражный суд по заявлению общества принял обеспечительные меры в виде приостановления действия решения налогового органа от 02.09.2015 N 54.

Определением от 03.03.2016 заявление налоговой инспекции удовлетворено, отменены принятые определением суда от 13.01.2016 обеспечительные меры в виде приостановления действия решения налогового органа от 02.09.2015 N 54 в части, не оспариваемой обществом (т.3 л.д.101, т.12 л.д.103-104).

Судом первой инстанции обоснованно указано, что принятые судом обеспечительные меры (с учётом определения от 03.03.2016 об отмене обеспечительных мер в части) согласно части 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации сохраняют своё действие до вступления решения по настоящему делу в законную силу, после чего отменяются.

На основании изложенного, Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины не рассматривается судом, поскольку налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "20" сентября 2016 года по делу N А74-11868/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Г.Н. Борисов О.А. Иванцова