Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 декабря 2016 г. N 09АП-54635/16

г. Москва

06 декабря 2016 г.

Дело N А40-132830/16

Резолютивная часть постановления объявлена 01 декабря 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 декабря 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Поташовой Ж.В.,

судей:	Мухина С.М., Попова В.И.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Бахтияровым Р.Р.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ПАО "ФСК ЕЭС"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.09.2016 по делу N А40-132830/16, принятое судьей Л.А. Шевелёвой (шифр судьи 115-1212)

по заявлению ПАО "ФСК ЕЭС"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании недействительным решения в части,

при участии:

от заявителя:	Бураков Н.В. по доверенности от 02.04.2015;
от ответчика:	Киндеева Е.А. по доверенности от 20.09.2016, Толкачев С.В. по доверенности от 20.09.2016;

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда г. Москвы от 22.09.2016, принятым по настоящему делу, в удовлетворении заявления Публичного акционерного общества "Федеральная сетевая компания Единой энергетической системы" (далее также - заявитель, общество, налогоплательщик) к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее также - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным Решения N 03-1-28/1/15 от 01.07.2015 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на прибыль организаций в размере 3 941 008,00 р. по п. 2.1.1. описательно-мотивировочной части решения; начисления налога на прибыль организаций в размере 39 231 633,00 р. по п. 2.1.4. описательно-мотивировочной части решения; начисления налога на прибыль организаций в размере 5 258 000,00 р. по п. 2.1.6. описательно-мотивировочной части решения; начисления налога на прибыль организаций в размере 2 516 295,00 р. по п. 2.1.8. описательно-мотивировочной части решения; начисления соответствующих сумм пени по налогу на прибыль организаций; начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 15 487,50 р. по 2.5.4.(1) описательно-мотивировочной части решения и начисления соответствующих штрафов по п. 1 ст. 122 и 123 НК РФ - отказано.

Общество не согласилось с выводами суда, обратилось с апелляционной жалобой, просит решение суда отменить, по мотивам, изложенным в жалобе.

Представители общества и налогового органа в судебном заседании поддержали свои доводы и возражения.

Проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст. ст. 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд с учетом исследованных доказательств по делу, доводов апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушанного мнения представителей лиц, участвующих в деле, полагает необходимым оставить обжалуемый судебный акт без изменения, основываясь на следующем.

Принимая оспариваемое решение, суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, полно и всесторонне исследовал имеющие значение для правильного рассмотрения дела обстоятельства, правильно применил и истолковал нормы материального и процессуального права и на их основании сделал обоснованный вывод о наличии совокупности необходимых условий для отказа в удовлетворении заявленных требований.

Из материалов дела следует, что заинтересованным лицом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012. По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено Решение, согласно которому ПАО "ФСК ЕЭС" доначислена сумма неуплаченного налога на прибыль организаций, налога н добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налог на доходы физических лиц в общем размере 616 664 755 р., начислены пени в общей сумме 32 702 673,39 р., а также Общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьями 122, 123, 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общем размере 83 202 236 р.

Общество не согласившись с вынесенным решением обратилось в Федеральную налоговую службы Российской Федерации (далее - ФНС России) с апелляционной жалобой на указанное решение. ФНС России решением от 06.04.2016 N СА-4-9/5934@ частично отменило решение Инспекции в части пунктов 2.1.2, 2.1.3, 2.3, 2.1.4, 2.4.1, 2.2,1, 2.2.2, 2.5.3 и начисление соответствующих пеней и штрафов.

Не согласившись с позицией налогового органа, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании ненормативного акта недействительным.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции верно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, установлено ответчиком, заявителем в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 255, пункта 49 статьи 270 НК РФ в 2011 году неправомерно включены в расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, произведенные по соглашению сторон выплаты при увольнении работников в размере 19 705 039 р., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в 2011 году в размере 3 941 008 р.

Основанием для указанного вывода послужил довод Инспекции о том, что компенсационные выплаты, выплачиваемые работникам при увольнении по соглашению сторон, не являются экономически обоснованными и необходимыми для извлечения Обществом прибыли, так как выплачиваются работникам, с которыми прекращаются трудовые отношения.

Кроме того, указанные выплаты не направлены на стимулирование или поощрение труда, а также не предусмотрены нормами законодательства Российской Федерации. Общество в обоснование своей позиции указывает, что в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, включаются любые выплаты, производимые на основании трудового договора, коллективного договора или в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Условием для признания указанных расходов в целях налогообложения является соответствие расходов общим требованиям, установленным статьей 252 НК РФ, а именно: расходы должны быть связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, экономически оправданы и документально подтверждены. Выплата спорных выходных пособий (компенсаций) предусмотрена трудовыми договорами и трудовым законодательством.

Доводы не соответствуют законодательству о налогах и сборов Российской Федерации, поскольку согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Пунктом 49 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не 3 учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Пунктом 2 статьи 253 НК РФ установлено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются, в том числе на расходы на оплату труда. Согласно статье 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с пунктом 2 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Согласно пункту 3 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные, праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 9 статьи 255 НК РФ предусмотрено, что к расходам на оплату труда в целях главы 25 относятся, в частности начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.

Согласно пункту 21 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются затраты в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Статьей 9 ТК РФ определено, что в соответствии с трудовым законодательством регулирование трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений может осуществляться путем заключения, изменения, дополнения работниками и работодателями коллективных договоров, соглашений, трудовых договоров. Коллективные договоры, соглашения, трудовые договоры не могут содержать условий, ограничивающих права или снижающих уровень гарантий работников по сравнению с установленными трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Статьей 129 ТК РФ установлено, что заработная плата (оплата труда работника) - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты 4 и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Следовательно, указанные компенсационные выплаты являются элементами оплаты труда. В соответствии со статьей 164 ТК РФ компенсации - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных Трудовым кодексом и другими федеральными законами.

Согласно статье 56 ТК РФ трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Статьей 77 ТК РФ установлено, что основаниями прекращения трудового договора являются соглашение сторон (статья 78 ТК РФ), расторжение трудового договора по инициативе работодателя (статьи 71,81 ТК РФ).

В силу положений статей 84.1, 140 ТК РФ при прекращении трудового договора по соглашению сторон выплата сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника. Днем прекращения трудового договора является последний день работы работника, за исключением случаев, когда работник фактически не работал, но за ним в соответствии с Трудовым кодексом или иным федеральным законом сохранялось место работы (должность).

Трудовым кодексом не предусмотрена выплата компенсации в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон. Статья 127 ТК РФ обязывает выплатить увольняющемуся сотруднику только денежную компенсацию за неиспользованный отпуск.

В подтверждение правомерности произведенных расходов Обществом были представлены, в т.ч. список уволенных сотрудников, копии приказов (распоряжений) о прекращении (расторжении) трудовых договоров с работниками (увольнении), трудовых договоров, соглашений о расторжении трудовых договоров, Положения об оплате труда и материальном поощрении работников исполнительного аппарата, Положения о формировании социального пакета по категориям должностей исполнительного аппарата, утвержденных приказами ПАО "ФСК ЕЭС" от 28.04.2011 N 245, от 26.05.2011 N 296 (далее -Положение N 245, 296). Выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон производились на основании соглашений о расторжении трудовых договоров следующим работникам: Романову П.В. в размере 6 876 859 р., Зубкову В.А. в размере 753 300 р., Солодянкину А.С в размере 3 000 000 р., Осипову А.А. в размере 664 950 р., Смекалову В.В. - 878 850 р., Есину М.П. - 1 540 110 р., Крассову Е.О. - 1 318 650 р., Щукину В.В. - 2 485 320 р., Ржевскому Д.В. - 2 187 000 р.

На основании представленных Обществом в ходе проведения проверки документов установлено, что увольнение сотрудников по пункту 2 статьи 81 Трудового кодекса не производилось и, соответственно, компенсации указанным работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией Общества, сокращением численности или штата работников ПАО "ФСК" в соответствии с пунктом 9 статьи 255 НК РФ не выплачивались. Как следует из материалов дела, Коллективный договор на 2011 год не составлялся. Обществом разработано Положение об оплате труда и материальном поощрении работников исполнительного аппарата, утвержденное Приказом от 28.04.2011 г. N 245, а также Положение о формировании социального пакета по категориям должностей исполнительного аппарата, утвержденное Приказом от 26.05.2011 г. N 296 (далее - Положения). В указанных Положениях выплаты при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон не предусмотрены. В трудовых договорах дополнительные выплаты при увольнении 5 указанных сотрудников также не предусмотрены.

Таким образом, действующая в 2011 году в организации система оплаты труда, не предусматривала компенсационной выплаты, выплачиваемой работнику при увольнении по соглашению сторон. Пунктами 3.1, 3.2 Раздела 3 Положения N 245 установлено, что работникам устанавливается повременно-премиальная система оплаты труда. Состав применяемых элементов оплаты труда и премирования зависит от категории должности в соответствии с таблицей, отраженной в Положении N 245, который включает в себя базовый должностной оклад; доплату за совмещение должностей, расширение зон обслуживания, увеличение объема работы; премии по итогам месяца, квартала, года; прочие разовые вознаграждения. При этом следует отметить, что данным положением выплата компенсаций работникам при увольнении не предусмотрена. Данный вид компенсаций был предусмотрен соглашениями о расторжении трудового договора, заключенными между Обществом и его работниками.

Так, например, Обществом с Ржевским Д.В. заключен трудовой договор от 19.12.2008 N 906. При этом выплата выходного пособия при расторжении Трудового договора по соглашению сторон Трудовым договором не предусмотрена. 07.10.2011 между Обществом и Ржевским Д.В. было подписано соглашение о прекращении (расторжении) Трудового договора, согласно пунктам 1, 2 которого на основании статьи 78 ТК РФ стороны договорились расторгнуть Трудовой договор и работодатель обязался выплатить работнику 2 187 000 рублей.

В соответствии с Приказом о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) от 04.10.2011 N 818р основанием увольнения работника является соглашение сторон, предусмотренное пунктом 1 статьи 77 ТК РФ. Таким образом, соглашение о расторжении трудового договора было заключено по истечении трех дней со дня издания приказа об увольнении Ржевского Д.В. В остальных случаях соглашения о прекращении трудовых отношений (трудового договора) были заключены одновременно с изданием приказов об увольнении сотрудников. В рассматриваемой ситуации у произведенных обществом выплат отсутствовали производственный характер, связь их с режимом работы и условиями труда, в связи с чем данные выплаты были направлены на стимулирование поведения работника при увольнении. Кроме того, положения, содержащиеся в соглашениях о прекращении трудовых отношений (трудового договора), регулируют отношения, не связанные с выполнением работниками трудовой функции, а являются основанием для прекращения трудового договора, в связи с чем не могут рассматриваться как условия трудовых договоров.

Следовательно, выплаты, произведенные при увольнении работников по соглашению сторон не могут быть признаны экономически обоснованными (не направлены на получение дохода) и, соответственно, учтены на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 01.03.2011 N 13018/10 признал законным и обоснованным подход, согласно которому выплата, носящая непроизводственный характер и не связанная с оплатой труда работника, не подлежит включению в состав расходов при определении налогооблагаемой прибыли на основании статьи 255 НК РФ.

Таким образом, наличие права у Общества предусмотреть в трудовом или коллективном договоре выплату выходного пособия в других случаях, т.е. не предусмотренных Трудовым кодеком, в т.ч. при расторжении трудового договора по соглашению сторон, не свидетельствует о том, что такие выплаты связаны с исполнением работником трудовых функций и направлены на стимулирование их исполнения.

Вместе с тем, ссылка Общества на определение Верховного Суда Российской Федерации от 24.05.2013 N 5-КГ13-48, согласно которому трудовое законодательство не содержит запрета на 6 установление непосредственно в индивидуальном трудовом договоре условий о выплате выходных пособий в повышенном размере, в связи с чем закрепления данного условия в локальных нормативных актах не требуется, является необоснованной, поскольку в рамках указанного Заявителем судебного дела Верховным Судом Российской Федерации исследовались иные фактические обстоятельства, а именно в данном судебном акте рассматривался трудовой спор, предметом которого было взыскание с работодателя задолженности по выплате выходного пособия при расторжении трудового договора, процентов за несвоевременную выплату выходного пособия за период с момента увольнения до вынесения судом решения и компенсации морального вреда.

При этом вопрос о правомерности включения в расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, выплат при увольнении работников, произведенных по соглашению сторон, Верховным Судом Российской Федерации не исследовался.

Ссылка Общества на письма Министерства финансов Российской Федерации является несостоятельной, поскольку позиция Инспекции подтверждается судебной практикой, в том числе выводом Президиума ВАС России, изложенным в постановлении от 01.03.2011 N 13018/10, согласно которому для отнесения выплат работникам к расходам, учитываемым при налогообложении налогом на прибыль организаций, данные выплаты должны быть связанны непосредственно с выполнением работником своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений, а также выводами арбитражных судов, сделанных при рассмотрении аналогичных споров по вопросу включения в расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, выплат при увольнении работников, произведенных по соглашению сторон (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 22.08.2013 по делу N А40-147336/12-115-1029 (определением ВАС России от 12.12.2013 N ВАС-17694/13 отказано в передаче дела в Президиум ВАС России для пересмотра судебных актов в порядке надзора), постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26.03.2013 по делу N А40-171364/12, постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 20.11.2013 по делу N А40-16623/13-99-50 и пр.).

Кроме того, Законом N 382-ФЗ внесены изменения в пункт 9 статьи 255 НК РФ, согласно которым в целях данного пункта начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

Обществом в нарушение статьи 257, пункта 9 статьи 258, пункта 4 статьи 259 НК РФ неправомерно включены в состав расходов, связанных с производством и реализацией, суммы начисленной амортизации, а также амортизационной премии.

С учетом решения ФНС России от 06.04.2016 N СА-4-9/5934@ сумма доначисленного налога на прибыль за 2012 год составила 39 231 633 рублей.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций послужил вывод инспекции о неправомерном начислении Обществом амортизации (амортизационной премии) по объектам, которые на момент их ввода в эксплуатацию не были поставлены под напряжение, в связи с чем, по мнению налогового органа, данные объекты не могли использоваться Заявителем в деятельности, направленной на получение дохода. Общество считает, что позиция налогового органа является неправомерной, поскольку не соответствуют действительности и представленным документам.

Заявленные требования в данной части также обосновано не удовлетворены по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в 7 случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ суммы начисленной амортизации включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией. Пунктом 1 статьи 256 НК РФ установлено, что амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 ООО рублей. В пункте 9 статьи 258 НК РФ указано, что в главы 25 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ.

Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.

В силу пункта 3 статьи 272 НК РФ амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259, 259.1, 259.2 и 322 НК РФ Расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Инспекцией на основании полученных в ходе проведения выездной налоговой проверки доказательств, сделан вывод о том, что Обществом приняты к учету в качестве основных средств объекты, которые не введены в эксплуатацию и, соответственно, не использовались в деятельности. ПАО "ФСК ЕЭС" предъявлены к приемке объекты в соответствии с Актом приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 29.12.2012 N 846 по титулу "ВЛ 500 Волго-донская АЭС-Невинномысск с ПС 500 Невинномысск и заходами В Л 330". Согласно ведомости принимаемого имущества в составе законченных строительством объектов по указанному титулу Общество приняло к учету 31Л2.2012 основное средство "ВЛ 500 кВ Ростовская АЭС-Южная", сумма амортизационной премии, включенная в расходы 2012 года составила 120 810 283 рубля. 8 Из представленной ПАО "СО ЕЭС" информации следует, что в Волго-Донской ПМЭС объекты диспетчеризации не введены (пункт 6 приложения к ответу от 12.05.2015 исх. N EI-I-19/6090 на требование от 23.04.2015 N 464). Следовательно, окончательный ввод в эксплуатацию объектов по титулу "ВЛ 500 Волгодонская АЭС-Невинномысск с ПС 500 Невинномысск и заходами В Л 330" Обществом в 2012 году не осуществлен.

Таким образом, Обществом неправомерно начислена амортизация и амортизационная премия по указанному объекту в 2012 году в сумме 120 810 283 рубля. В соответствии с Актом приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 28,12.2011 N 1093 Обществом предъявлены к приемке объекты по титулу "ВЛ 220 Псоу-Поселковая с ПС 220 Поселковая (ПС Поселковая AT-1)". Согласно ведомости принимаемого имущества в составе законченных строительством объектов по титулу "ВЛ 220 Псоу-Поселковая с ПС 220 Поселковая (ПС Поселковая АТ-1)" Обществом приняты к учету автотрансформаторы силовые однофазные 220кВ АОДЦТН- 40000/220/110У1 АТ-1 ф.А инв. N 0505-2-14-03820, 0505-2-14-03821, 0505-2-14-03822. Согласно информации, представленной ОАО "СО ЕЭС", подача напряжения на электротехническое оборудование (автотрансформаторы силовые однофазные 220кВ), входящее в состав указанного титула и являющееся объектом диспетчеризации, произведена по заявке N 16702 от 21.09.2012. Следовательно, объект по титулу "ВЛ 220 Псоу-Поселковая с ПС 220 Поселковая (ПС Поселковая АТ-1)" введен в эксплуатацию в сентябре 2012 года, в связи с чем Обществом неправомерно начислена амортизация за период с 01.01.2012 по 30.09.2012 в сумме 2 608 635 рублей.

Обществом предъявлены к приемке объекты в соответствии с Актом приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 30.11.2012 N 21097 по титулу "Реконструкция ВЛ 220 Энергия 3, ВЛ 220 Пошехонье-Череповец 1 и В Л 220 Первомайская с заходами на ПС 750". Согласно ведомости принимаемого имущества в составе законченных строительством объектов по титулу "Реконструкция В Л 220 Энергия 3, В Л 220 Пошехонье-Череповец 1 и В Л 220 Первомайская с заходами на ПС 750", Обществом приняты к учету В Л 220 кВ. Из представленной ОАО "СО ЕЭС" информации следует, что включение в транзит В Л 220кВ Череповецкая - РПП-1 и В Л 220кВ Белозерская-РПП 1 осуществлено по заявкам от 19.10.2013 N 6268 и от 22.10.2013 N 6269, однако Обществом основное средство поставлено на учет и начислена амортизация в 2012 году.

Следовательно, ввод в эксплуатацию В Л 220 кВ Белозерская-РПП 1, В Л 220 кВ Череповецкая - РПП 1 по титулу "Реконструкция В Л 220 Энергия 3, В Л 220 Пошехонье- Череповец 1 и ВЛ 220 Первомайская с заходами на ПС 750" осуществлен Обществом в 2013 году, в связи с чем Заявителем неправомерно начислена амортизация и амортизационная премия за 2012 год в общей сумме 72 739 245,58 рублей по данным объектам. В отношении высоковольтных линий, принятых к учету Обществом по титулу "Реконструкция В Л 220 Энергия 3, В Л 220 Пошехонье-Череповец 1 и В Л 220 Первомайская с заходами на ПС 750", ОАО "СО ЕЭС" сообщило следующее: ввод в работу ВЛ-220 кВ Белозерская - РПП 2 осуществлен по заявке от 16.11.2011 N 6735; проверка под нагрузкой и ввод в работу ДЗЛ ВЛ-220 кВ Белозерская РПП - 2 после переконфигурации терминала осуществлен по заявке от 16.11.2011 N 7069; ввод в работу ВЛ 220 кВ Белозерская-Первомайская произведен по заявке от 17.12.2011 N 7692; ввод в работу ВЛ 220 кВ Белозерская-Пошехонье с отпайкой на ПС Зашекснинская осуществлен по заявке от 17.12.11 N 7694; ввод работу ВЛ 220 кВ Белозерская - Г1Ш 1 произведен по заявке от 17.12.2011 N7693. Учитывая, что ввод в эксплуатацию вышеуказанных объектов по титулу "Реконструкция В Л 220 Энергия 3, ВЛ 220 Пошехонье-Череповец 1 и В Л 220 Первомайская с заходами на ПС 750" осуществлен Обществом в 2011 году по заявкам от 16.11.2011 N 6735, от 17.12.2011 N 7692, от 17.12.11 N 7694, от 17.12.2011 N 7693, то Обществом неправомерно начислена амортизация и амортизационная премия в 2012 году в размере 153 138 256 р. по данному титулу. Таким образом, Обществом неправомерно начислена амортизация и амортизационная премия за 2012 год в размере 196 158 163,58 р. по указанным выше объектам, в связи с этим заявленные требования не подлежат удовлетворению.

Обществом в нарушение пункта 1 статьи 252, пунктов 1, 2, 4 статьи 266 НК РФ завышены 9 внереализационные расходы за 2011 год в результате неправомерного включения дебиторской задолженности в расчет резерва по сомнительным долгам в размере 26 290 001 рубля, что привело к занижению налога на прибыль организаций за 2011 год на 5 258 000 рубля. Основанием для указанного вывода послужили, в том числе следующие выводы Инспекции: дебиторская задолженность является документально неподтвержденной; в резерв по сомнительным долгам включена задолженность, которая не связана с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Общество считает, что в акте инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.2011 отражена дебиторская задолженность в размере 26 290 001 рубля, учтенная при расчете резерва по сомнительным долгам, по следующим контрагентам: ОАО "Оптовая электрическая компания", ОАО "Межрегионэнергосбыт", агентство строительства и жилищно-коммунального хозяйства администрации Красноярского края, Коммандитное товарищество "ЗАО РЦЭР" и Компания", которая возникла в 2005, 2008, 2009 годах.

Следовательно, к моменту начала проведения выездной налоговой проверки (2013 год) и фактическому проведению выездной налоговой проверки (2014 год) срок, установленный подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ, для хранения документов по указанной выше задолженности, истек. Кроме того, довод Инспекции о том, что по дебиторской задолженности ОАО "Оптовая электрическая компания" срок исковой давности истек в 2008 году, является необоснованным, поскольку начало течения срока исковой давности вытекает из условий договора, а также хозяйственных отношений сторон. Общество указывает, что в законодательстве о налогах и сборах не предусмотрен срок, в течение которого налогоплательщик обязан списать дебиторскую задолженность. При этом безнадежная задолженность не может быть списана при отсутствии результатов инвентаризации и приказа (распоряжения) руководителя. В отношении дебиторской задолженности Коммандитного товарищества "ЗАО РЦЭР" и компания" Общество указывает, что на основании решения Арбитражного суда г. Москвы от 23.10.2009 по делу N А40-24438/09-62-214 включило в резерв по сомнительным долгам сумму основного долга в размере 3 626 789,82 рублей, пени - 1 247 559,77 рублей и расходы по уплате госпошлины -35 871,75 рубль. По мнению Общества, положения НК РФ не запрещают включать суммы штрафных санкций и пени в состав резерва по сомнительным долгам.

Данные доводы правильно отклонены ввиду следующего.

На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ). Согласно пункту 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с 10 гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Пунктом 3 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 НК РФ.

Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Из пункта 4 статьи 266 НК РФ следует, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. На основании пункта 5 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые являются основой для ведения бухгалтерского учета. Пунктом 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (зарегистрирован в Минюсте России 27.08.1998 N 1598) (далее - Положение N34н) установлено, что для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Для оформления результатов инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами применяется акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами - форма ИНВ-17, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" (далее - Постановление N 88).

В соответствии с Постановлением N 88 к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами должны быть приложена справка (приложение к форме ИНВ-17), в которой указываются документы, подтверждающие наличие и сумму задолженности. Инвентаризация производится в порядке, установленном приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств". Пунктом 3.48 Приказа N 49 предусмотрено, что инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна, в том числе установить правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

Таким образом, дебиторская задолженность подлежит списанию только в случае ее документальной подверженности и обоснованности.

В результате исследования представленных документов по требованиям о представлении документов (информации) установлено неправомерное включение дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам в сумме 26 290 001 р. по следующим основаниям: 11 ОАО "Оптовая электрическая компания". По строке 1.3.193 акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами ПАО "ФСК ЕЭС" на 31.12.2011 года, отражена дебиторская задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней по контрагенту ОАО "Оптовая электрическая компания" в сумме 8 696 593,91 р., которая учтена в расчете резерва по сомнительным долгам за 2011 г. В ответ на требование о представлении документов (информации) N 14 от 23.05.2014 г. Обществом представлена следующая информация: "сумма дебиторской задолженности в размере 8 696 593,91 р. образовалась в 2005 году (услуги по передаче электроэнергии). Подтверждающие документы уничтожены в связи с истечением срока хранения". Обществом представлен Акт N1 об уничтожении документов, не подлежащих хранению от 30.05.2012 г. Таким образом, Обществом не соблюдено требование п. 1 ст. 252 НК РФ при составлении расчета резерва по сомнительным долгам. Дебиторская задолженность, учтенная в резерве по сомнительным долгам, Обществом документально не подтверждена.

На основании приказа от 28.09.2012 г. N 593 "О списании безнадежной дебиторской задолженности", Обществом в 2012 году списана за счет резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность по дебитору ОАО "Оптовая электрическая компания" в сумме 8 696 593,91 р. ПАО "ФСК ЕЭС" не представлены документы, подтверждающие наличие дебиторской задолженности ОАО "Оптовая электрическая компания" в сумме 8 696 593,91 р., а также дату ее возникновения, в связи с чем данная сумма неправомерно учтена Обществом при определении суммы резерва по сомнительным долгам на конец 2011 года, а также неправомерно списана за счет резерва по сомнительным долгам в 2012 году. ОАО "Межрегионэнергосбыт". По строке 1.3.278 акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами ПАО "ФСК ЕЭС" на 31.12.2011 года, отражена дебиторская задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней по контрагенту ОАО "Межрегионэнергосбыт" в сумме 16 299 289,57 р., которая учтена в расчете резерва по сомнительным долгам за 2011 г. В ответ на требование о представлении документов (информации) N14 от 23.05.2014 г. Обществом представлена следующая информация: "сумма дебиторской задолженности в размере 16 299 289, 57 р. была получена ПАО "ФСК ЕЭС" согласно разделительному балансу от ОАО РАО "ЕЭС России" в ходе реорганизации в 2008 году".

Из положений пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что расходы по налогу на прибыль организаций должны быть документально подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Согласно статье 313 НК РФ налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. В соответствии с пунктом 1 статьи 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ 12 регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Обществом не представлены документы, подтверждающие наличие дебиторской задолженности: акты приема-передачи, договоры, акты сверки задолженности, переписка с должником, исковые заявления в суд, исполнительные листы, акты о невозможности взыскания долга, Решения суда о включении задолженности в реестр требований кредиторов и иные документы. На основании приказа от 13.01.2012 г. N 13 "О списании безнадежной дебиторской задолженности", Обществом в 2012 году списана за счет резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность по дебитору ОАО "Межрегионэнергосбыт" в сумме 16 299 289, 57 р. Таким образом, ПАО "ФСК ЕЭС" не представлены документы, подтверждающие наличие дебиторской задолженности ОАО "Межрегионэнергосбыт" в сумме 16 299 289, 57 р., а также дату ее возникновения, в связи с чем данная сумма неправомерно учтена Обществом при определении суммы резерва по сомнительным долгам на конец 2011 года, а также неправомерно списана за счет резерва по сомнительным долгам в 2012 году. Агентство строительства и жилищно-коммунального хозяйства администрации Красноярского края. По строке 1.3.335 акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами ПАО "ФСК ЕЭС" на 31.12.2011 года, отражена дебиторская задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней по контрагенту Агентство строительства и жилищно-коммунального хозяйства администрации Красноярского края в сумме 10 686 р., которая учтена в расчете резерва по сомнительным долгам за 2011 г. В подтверждение возникновения задолженности, Обществом представлена счет-фактура от 31.01.2009 г. N 1801000548 на сумму 41 433,74 р.

Иных документов Обществом не представлено.

Требованием о представлении документов (информации) N 14 от 23.05.2014 г. у налогоплательщика истребованы договоры (с приложениями, изменениями, дополнениями), счета- фактуры, акты приема-передачи, акты выполненных работ, акты оказанных услуг, а также определения о завершении конкурсного производства, решения арбитражного суда, свидетельства о внесении записи в ЕГРЮЛ о государственной регистрации прекращения деятельности в связи с ликвидацией, акты судебного пристава о невозможности взыскания задолженности, исполнительные листы ССП, акты сверок задолженности с организациями дебиторами и другие документы, подтверждающие образование дебиторской задолженности.

Обществом не представлены документы, подтверждающие частичную оплату задолженности.

На основании приказа от 23,10.2012 г. N 646 "О списании безнадежной дебиторской задолженности", Обществом в 2012 году списана за счет резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность по дебитору Агентство строительства и жилищно-коммунального хозяйства администрации Красноярского края в сумме 10 686 р. Таким образом, ПАО "ФСК ЕЭС" не представлены документы, подтверждающие наличие дебиторской задолженности Агентство строительства и жилищно-коммунального хозяйства администрации Красноярского края в сумме 10 686 р., а также дату ее возникновения, в связи с чем данная сумма неправомерно учтена Обществом при определении суммы резерва по сомнительным долгам на конец 2011 года, а также неправомерно списана за счет резерва по сомнительным долгам в 2012 году. Командитное товарищество "ЗАО РЦЭР" и Компания". По строке 1.3.277 акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами ПАО "ФСК ЕЭС" на 31.12.2011 года, а также по строке 1.2.1.191 акта инвентаризации на 31.12.2012 г. отражена дебиторская задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней по контрагенту Командитное товарищество "ЗАО РЦЭР" и Компания" в сумме 4 874329,62 р., которая учтена в расчете резерва по сомнительным долгам за 2011, 2012 г.г. В подтверждение возникновения задолженности в размере 4 874 329,62 р., обществом представлено Решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.10.2009 г. по делу N 40-24438/09-62- 214 о взыскании с Командитного товарищества "ЗАО РЦЭР" и Компания" 4 874329,62 р., из 13 которых 3 626 789,85 р. основного долга, 1 247 559, 77 р. - пени, 35 871,75 р. - расходы по уплате госпошлины.

Вместе с тем, из положения пункта 1 статьи 266 НК РФ следует, что задолженность можно признать сомнительной, только если она возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Глава 25 НК РФ не относит в состав доходов от реализации товаров (работ, услуг) пени, штрафные санкции за неисполнение (несвоевременное исполнение) договорных обязательств.

Согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

На основании подпункта 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ для внереализационных доходов, датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба). Таким образом, пени, присужденные к уплате организацией-должником по решению суда, в периоде вступления в силу решения суда учитываются в составе внереализационных доходов.

Учитывая вышеизложенное, Общество неправомерно включило в резерв по сомнительным долгам суммы пени в размере 1 247 559, 77 р., а также 35 871,75 р. - расходы по уплате госпошлины по решению Арбитражного суда от 23.10.2009 г. по делу N 40-24438/09-62-214, так как данные суммы не являются сомнительным долгом. В нарушение условий статьи 54, пункта 1 статьи 252, пункта 2 статьи 265 НК РФ ПАО "ФСК ЕЭС" неправомерно занизило налоговую базу за 2012 год на 12 581 476 рублей, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 2 516 295 рублей.

Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль организаций послужил вывод Инспекции о неправомерном включении им в состав внереализационных расходов документально не подтвержденной задолженности ОАО "Холдинг МРСК" по договору аренды движимого имущества от 04.05.2008 N А(в)ХМРСК/1 (согласно Решению - договор аренды движимого имущества от 0405.2009 N А(в)ХМРСК/1).

Общество отмечает, что им предприняты действия для урегулирования договорных отношений с ОАО "Холдинг МРСК". Однако документы со стороны ОАО "Холдинг МРСК" так и не подписаны. Общество указывает, что для истребования возникшей задолженности в судебном порядке у ПАО "ФСК ЕЭС" отсутствовало документальное обоснование фактической передачи имущества согласно приложениям к договору или факт использования переданного имущества, т.к. акты приема-передачи, счета на оплату аренды и акты об оказании услуг не были подписаны со стороны ОАО "Холдинг МРСК". Таким образом, в 2012 году Обществом было принято решение о восстановлении и отражении в учете и отчетности ранее необоснованно начисленного дохода от сдачи имущества в аренду как расходы прошлых налоговых периодов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами по налогу на прибыль организаций признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 9 Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ все хозяйственные операции, 14 проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ определено, что в целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При проведении выездной налоговой проверки ПАО "ФСК ЕЭС" установлено следующее: Между ОАО "Холдинг МРСК" (ОАО "РОССЕТИ") и ПАО "ФСК ЕЭС" был заключен договор аренды движимого имущества от 04.05.2009 г. Данный договор был одобрен Советом директоров ОАО "Холдинг МРСК" 1-9.11.2008 г. и Советом директоров ПАО "ФСК ЕЭС" 03.03.2009 г. Письмом ОАО "Холдинг МРСК" от 08.12.2008 г. N АП-722 направлены в ПАО "ФСК ЕЭС" подписанные заместителем Генерального директора по экономике и финансам ОАО "Холдинг МРСК" Лисициным А.В. два экземпляра договора аренды движимого имущества (с правом выкупа). В свою очередь, ПАО "ФСК ЕЭС" письмом от 27.05.2009 г. N ДА-1803 направлен пакет документов для оформления арендных отношений (экземпляр договора аренды, акты приема- передачи, счета на оплату аренды и акты оказанных услуг). Акты приема-передачи имущества к Договору N А(в)/ХМРСК/1 аренды движимого имущества у ПАО "ФСК ЕЭС", подписанные ОАО "Холдинг МРСК", отсутствуют. Акты оказанных услуг по аренде имущества от 31.05.2009 г. и от 30.06.2009 г. к Договору N А(в)/ХМРСК/1 от 04.05.2009 г., представленные по Требованию 26 от 22.10.2014 г., со стороны ОАО "Холдинг МРСК" не подписаны. По состоянию на 30.06.2011 г. по данным бухгалтерского учета, за ОАО "Холдинг МРСК" числилась задолженность перед ПАО "ФСК ЕЭС" в размере 12 581 476.20 р. В свою очередь письмами N АД-1329 от 07.04.2011 г., N 28/03-4800 от 25.05.2011 г, направленными в адрес ПАО "ФСК ЕЭС" и письмом N 81/1172, направленным в налоговую инспекцию, в ответ на Поручение N 2880 от 23.10.2014 г. и N 3285 от 04.12.2014 г., ОАО "Холдинг МРСК" (ОАО "РОССЕТИ") отрицает наличие задолженности в размере 12 581 476.20 р. перед ПАО "ФСК ЕЭС" по Договору N А(в)/ХМРСК/1 из-за отсутствия отношений по аренде указанного имущества. В подтверждение факта отражения сумм от сдачи имущества в аренду по Договору N А(в)/ХМРСК/1 в составе доходов в 2009 году, ПАО "ФСК ЕЭС" по Требованию 26 от 22.10.2014 г. представлена оборотно-сальдовя ведомость по бухгалтерскому учету (счет 90 и 62).

В связи с отсутствием документального обоснования фактической передачи имущества, содержащегося в Приложении N 1 и Приложении N 2 к Договору N А(в)/ХМРСК/1 от 04.05.2009 г. и факта использования переданного имущества, ПАО "ФСК ЕЭС" не истребовало образовавшуюся дебиторскую задолженность в судебном порядке. В 2012 году задолженность, числящаяся за ОАО "Холдинг МРСК" в размере 12 581 476.20 р., ПАО "ФСК ЕЭС" была списана и отражена в составе внереализационных расходов в качестве убытков прошлых лет. Абзацем 2 ст. 54 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

При этом абз. 3 установлено, что в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Приведенные нормы регулируют вопросы внесения изменений в налоговые декларации в случае обнаружения налогоплательщиками ошибок (искажений), относящихся к прошедшим налоговым периодам, четко устанавливая две возможные ситуации, которые определены 15 соответственно абз. 2 и 3 п. 1 указанной статьи: первая - когда возможно определить, к какому именно периоду относятся обнаруженные ошибки (искажения); вторая - когда период совершения ошибки определить нельзя. Федеральным законом от 26.-11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую НК РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесено дополнение в абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.

Следовательно, данная норма уточняет ситуацию, когда период совершения ошибки (искажения) определить невозможно. На основании п.2 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 г. N 224-ФЗ указанное положение вступило в силу с 01.01.2010 г. и применяется также в отношении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы и сумм налога, совершенных до 01.01.2010 г.

Учитывая, что документы, на основании которых Обществом увеличены внереализационные расходы 2012 года, относятся к 2009 году (т.е. период определен), налогоплательщиком неправомерно уменьшены налоговые обязательства 2012 года. В соответствие с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 265 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде и в виде суммы безнадежных долгов. Понятие безнадежного долга определяется пунктом 2 статьи 266 НК РФ. Пунктом 1 статьи 9 Закона РФ "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ (с изменениями и дополнениями) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Списание дебиторской задолженности необходимо обосновать первичными учетными документами, подтверждающими событие, делающие невозможным взыскание дебиторской задолженности.

Таким образом, Обществом неправомерно занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2012 год на 12 581 476 рублей, в связи с этим заявленные требования не подлежат удовлетворению. Инспекцией установлено, что в нарушение статьи 24, статьи 226 НК РФ филиалом ПАО "ФСК ЕЭС" Южно-Уральское ПМЭС в 2011-2012 годах допущены случаи несвоевременного перечисления в бюджетную систему Российской Федерации исчисленных и удержанных сумм НДФЛ в размере 1 523 114 рублей, что повлекло начисление пеней в размере 15 487 рублей. Общество считает вывод Инспекции необоснованным в связи с нижеследующим. Согласно письмам Министерства финансов Российской Федерации от 18.04.2013 N 03-04- 06/13294, от 03.07.2013 N 03-04-05/25494 налоговый агент производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с заработной платы один раз в месяц при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, установленные пунктом 6 статьи 226 НК РФ. В соответствии с требованиями статьи 136 ТК РФ и пункта 6 статьи 226 НК РФ приказом ПАО "ФСК ЕЭС" от 22.04.2011 N230 "О сроках выплаты заработной платы" день выплаты заработной платы за отчетный месяц установлен - 08 числа месяца, следующего за отчетным. Общество отмечает, что в 2011-2012 годах при выплате отпускных НДФЛ удерживался и перечислялся с доходов работников в день выплаты заработной платы.

Кроме того, расчет пеней Инспекцией в акте выездной налоговой проверки и приложениях к 16 нему представлен не был.

Между тем, согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком.

Пунктом 3 статьей 226 НК РФ определено, что исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п.1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

На основании п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму названного налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Согласно п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). В соответствии со ст. 91, 106, 107, 114 ТК РФ, определяющих понятия рабочего времени и времени отдыха, ежегодного оплачиваемого отпуска, а также из названных норм налогового законодательства, оплата отпуска, несмотря на то, что она связана с трудовыми отношениями налогоплательщика с налоговым агентом, имеет иную (отличную от заработной платы) природу, поскольку фактически в это время работник свободен от исполнения трудовых обязанностей.

Следовательно, перечисление налога на доходы физических лиц, удержанного с сумм оплаты отпуска, не может производиться с учетом положений п. 2 ст. 223 НК РФ. В то же время согласно п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца.

Следовательно, до истечения месяца нельзя определить полученный доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить налог, подлежащий удержанию и перечислению в бюджет, при выплате заработной платы за первую половину месяца.

Между тем в силу ст. 114 и части 9 ст. 136 ТК РФ оплата отпуска производится не позднее, чем за три дня до его начала. Поэтому при определении дохода в виде оплаты отпуска с целью исчисления налога на доходы физических лиц не имеет значения размер других доходов, полученных в течение соответствующего месяца.

Таким образом, дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках.

Налог на доходы физических лиц, удержанный с отпускных, налоговые агенты обязаны перечислять в соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его 17 поручению на счета третьих лиц в банках. Указанный вывод соответствует позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС России от 07.02.2012 N 11709/11.

Как следует из материалов дела, инспекцией на основании отчетов по проводкам по счетам 68 "Налог на доходы физических лиц", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", главной книги, регистров бухгалтерского учета "Данные о выплаченных доходах" за 2011-2012 годы, данных лицевого счета "Налог на доходы физических лиц" установлен факт несвоевременного перечисления в бюджет исчисленного и удержанного НДФЛ филиалом ПАО "ФСК ЕЭС" - Южно- Уральское ЮУПМЭС в проверяемом периоде, в связи с чем начислены пени, в том числе по: ПС Златоуст (2 314,26 р.); ПС 220кВ КС 19 (109,67 р.); ПС 11 ОкВ Ракитная (19,39 р.); ПС 220кВ Исаково (315,86 р.); ПС 220кВ Новометаллургическая (462,20 рубля); ПС 11 ОкВ Карталы районная (242,30 р.); ПС ЮОкВ Восточная (39,53 р.); ПС 220 кВ Карталы (639,20 р.); ПС 220 кВ Мраморная (314,15 р.); ПС "Шагол" (1 092,23 рубля); ПС 220 кВ. Чебаркульская (389,81 р.); "Троицкий мастерский участок" (588,74 р.); "Муратовский мастерский участок" (196,51 р.); ПС "Кропачево" (840,95 р.); ПС "Смеловская" (2 379,90 р.); ПС "Магнитогорская" (1 202,12 р.); ПС "Козырево" (1 001,83 р.); ПС 220 кВ. Кунашак (369,22 р.); ПС "Приваловская" (981,39 р.); ПС "Челябинская" (1 988,24 р.). Из Решения следует, что начисление пеней инспекция производила по НДФЛ, несвоевременно перечисленному с сумм выплат в виде оплаты отпускных. Учитывая вышеизложенные положения НК РФ, ТК РФ, а также позицию Президиума ВАС России, изложенную в постановлении от 07.02.2012 N 11709/11, указанные суммы НДФЛ подлежали перечислению в бюджет в соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

На основании вышеизложенного, оснований для отмены решения суда первой инстанции в апелляционной жалобе не содержится, поскольку при рассмотрении дела судом первой инстанции исследованы и проанализированы доказательства, представленные сторонами, им дана надлежащая оценка.

При таких данных, апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, принятым с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в связи с чем, основания для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения судебного акта отсутствуют.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, связанные с иной оценкой доказательств и иным толкованием норм материального права, не опровергают правильные выводы суда.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 22.09.2016 по делу N А40-132830/16 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Ж.В. Поташова

Судьи

С.М. Мухин В.И. Попов