Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 октября 2016 г. N 17АП-13817/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 28 февраля 2017 г. N Ф09-182/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Пермь

31 октября 2016 г.

Дело N А60-19076/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 25 октября 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 31 октября 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Борзенковой И.В., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя ООО "Ураллат" (ОГРН 1026600670711, ИНН 6604009215) - Клочихина С.В., паспорт, доверенность от 19.08.2016;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 24 по Свердловской области (ОГРН 1116659010291, ИНН 6678000016) - Сулейманов Р.М., удостоверение, доверенность от 18.11.2015;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 24 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 июля 2016 года

по делу N А60-19076/2016,

принятое судьей Калашником С.Е.

по заявлению ООО "Ураллат"

к Межрайонной ИФНС России N 24 по Свердловской области

о признании недействительным решения,

установил:

ООО "Ураллат" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 24 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным в части решения инспекции от 02.10.2015 N 16-08/7.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 21.07.2016 заявленные требования удовлетворены в части. Решение инспекции от 02.10.2015 N 16-08/7 признано недействительным в части доначисления НДС в сумме 951 524,45 руб., соответствующих пеней и штрафов, доначисления налога на имущество организаций в сумме 3 170 293 руб., соответствующих пеней и штрафов, уменьшения остатка неперенесенного убытка по налогу на прибыль на конец налоговых периодов: 2011 год в сумме 118 158 402 руб., 2012 год в сумме 117 974 105 руб., 2013 год в сумме 118 620 230 руб. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и интересов налогоплательщика. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым решение в части, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соотве6тствии с которой просит решение суда отменить в части, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 3 170 293 руб., соответствующих пени и штрафов, уменьшения остатка неперенесенного убытка по налогу на прибыль на конец налоговых периодов: 2011 год в сумме 118 158 402 руб., 2012 год в сумме 117 974 105 руб., 2013 год в сумме 118 620 230 руб. Так, считает необоснованным вывод суда о том, что налоговый орган подверг переоценке те налоговые обязательства заявителя, которые ранее были проверены и признаны правомерными согласно актам и решениям по результатам предыдущих налоговых проверок. Полагает, что для подтверждения полученного ранее убытка необходимо наличие всех документов бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих объем этого убытка. При этом судом установлен и налогоплательщиком не оспорен факт непредставления первичных документов, подтверждающих получение убытка в размере 51 056 217 руб. в 2010 году, при этом выездная налоговая проверка (далее - ВНП) в отношении налогоплательщика за указанный период не проводилась. Также заявитель жалобы не согласен с выводами суда относительно признания недействительным решения инспекции в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 3 170 293 руб., соответствующих сумм пени и штрафов. Считает неправомерным применении обществом льготы, предусмотренной Законом Свердловской области от 27.11.2003 N 35-ОЗ. Считает, исходя из толкования указанного закона, что для расчета пропорции используется понятие общего дохода организации, а не дохода именно от реализации товаров (работ, услуг).

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение в обжалуемой части оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы жалобы, представитель налогоплательщика - доводы отзыва на нее соответственно.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты обществом "Ураллат" налогов за период 01.01.2011-31.12.2013 инспекцией составлен акт от 22.07.2015 N 16-08/7 и вынесено решение от 02.10.2015 N 16-08/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 075 437,40 руб., по ст. 123 НК РФ в размере 122 314,07 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 51 000 руб., начислены пени в размере 630 841,58 руб., доначислен НДС в размере 3 443 887 руб., налог на имущество в размере 3 170 293 руб., уменьшен убыток в размере 20 754 281 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области от 14.01.2016 N 1497/15 решение инспекции изменено в части, признан правомерным вычет НДС в размере 39 098 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует требованиям законодательства, нарушает его права и законные интересы, общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Принимая решение, суд первой инстанции, в том числе, указал на то, что выводы инспекции об уменьшении остатка неперенесенного убытка по налогу на прибыль на конец налоговых периодов: 2011 год в сумме 118 158 402 руб., 2012 год в сумме 117 974 105 руб., 2013 год в сумме 118 620 230 руб. не могут быть признаны правомерными, решение инспекции от 02.10.2015 N 16-08/7 в соответствующей части подлежит отмене.

Заявитель жалобы настаивает на том, что решение в указанной части подлежит отмене, считает необоснованным вывод суда о том, что налоговый орган подверг переоценке те налоговые обязательства заявителя, которые ранее были проверены и признаны правомерными согласно актам и решению по результатам предыдущих налоговых проверок. Полагает, что для подтверждения полученного ранее убытка необходимо наличие всех документов бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих объем этого убытка.

Суд апелляционной инстанции, повторно согласно положениям ст. 268 АПК РФ повторно рассмотрев дело в указанной части с учетов доводов налогового органа и налогоплательщика, приходит к следующим выводам.

В ходе ВНП установлено, что налогоплательщиком по итогам 2011-2012 годов при исчислении налога на прибыль организаций получены убытки в сумме 69 348 196 руб. и 12 235 790 руб., соответственно. В приложении N 4 к листу 02 налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций заявителем отражены остатки неперенесенных убытков в сумме 179 879 029 руб. (в 2011 году), 187 371 652 руб. (в 2012 году) и 186 413 586 руб. (в 2013 году).

В адрес налогоплательщика налоговым органом выставлено требование от 27.04.2015 N 16-08/7/6 о представлении документов бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих получение убытков в размере 110 530 833 руб., в том числе за 2002 год - 4 743 167 руб., за 2005 год - 911 282 руб., за 2008 год - 26 170 008 руб., за 2009 год - 27 650 159 руб., за 2010 год - 51 056 217 руб.

Налогоплательщиком представлено пояснение от 22.05.2015 N 21003 о том, что документы бухгалтерского и налогового учета, подтверждающие получение убытков, невозможно представить в связи с их отсутствием.

Из пояснений заявителя, представленных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля письмом от 21.09.2015 N 21-09-02Н, следует, что убытки прошлых лет подтверждены налоговыми декларациями по налогу на прибыль организаций за соответствующие налоговые периоды, правомерность заявленных убытков за 2005-2010 годы подтверждена налоговым органом в ходе предыдущих выездных налоговых проверок, о чем свидетельствует, в том числе решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.12.2011 N 17-07/25579.

Основанием для непринятия убытков прошлых лет в целях налогообложения в проверяемом периоде явились выводы инспекции о том, что их сумма не подтверждена документально.

По результатам ВНП инспекцией сделан вывод о том, что налогоплательщиком в налоговых декларациях неправомерно заявлена сумма остатка неперенесенного убытка прошлых лет (начиная с 2002 года), что не повлекло доначисления налога. Налоговым органом уменьшена сумма текущего убытка проверяемых периодов 2011 - 2013 годов.

Инспекцией сделан вывод о том, что отсутствие документов, подтверждающих объем понесенного убытка, предполагает утрату налогоплательщиком права переносить убытки прошлых лет, как не подтвержденные документально, в расчет налоговой базы по налогу на прибыль за текущий налоговый период.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, которые учитываются при определении налогооблагаемой прибыли в случае соответствия их требованиям, перечисленным в ст. 252 Кодекса. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В подпункте 1 п. 2 ст. 265 Кодекса определено, что к внереализационным расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном налоговом) периоде. В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с п. 1 ст. 283 Кодекса уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Пункт 1 ст. 283 Кодекса предусматривает, что налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл. 25 Кодекса в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Пункт 2 ст. 283 Кодекса дает право налогоплательщику осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет.

Пункт 4 ст. 283 Кодекса обязывает налогоплательщика хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Исходя из требований норм, установленных ст. 274, 283 Кодекса перенесенный налогоплательщиком убыток прошлых лет является составной частью налоговой базы последующих налоговых периодов.

Налоговая база по итогам каждого отчетного (налогового) периода исчисляется на основе данных налогового учета (ст. 313 Кодекса).

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

В Налоговом кодексе Российской федерации не разъясняется, какие именно документы могут подтвердить объем убытка.

Судами установлено, материалами дела подтверждено, что в отношении заявителя по настоящему делу ранее налоговым органом проведены выездные налоговые проверки за 2004-2006, 2007-2009 годы, результаты которых оформлены актами выездных налоговых проверок от 29.10.2008 N 30, от 18.10.2011 N 13, решениями от 30.12.2009 N 08-11/13205, от 23.12.2011 N 17-07/25579.

Налоговым органом при проведении выездных проверок за указанные периоды проверена и подтверждена правильность учета доходов и расходов для целей налогообложения, порядок формирования убытков прошлых лет, что следует из представленных в материалы дела актов и решения.

Размер убытков, полученных налогоплательщиком за указанные периоды, определен налоговым органом на основании представленных налогоплательщиком в период проведения выездных проверок первичных документов.

В проверяемом периоде налогоплательщик уменьшил полученные доходы на сумму убытка, ранее определенного именно налоговым органом. Данный факт подтверждается представленными в материалы настоящего дела решениями налогового органа по предыдущим налоговым проверкам.

Таким образом, несмотря на непредставление в ходе настоящей выездной проверки первичных документов, подтверждающих размер понесенного убытка и период его образования, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае налогоплательщиком выполнены условия переноса убытков за 2002-2009 на финансовые результаты проверяемого периода, ввиду определения объема убытка именно по результатам предшествующих налоговых проверок.

Однако, доводы жалобы инспекции о том, что факт непредставления первичных документов, подтверждающих получение убытка в размере 51 056 217 руб. в 2010 году, не опровергнут налогоплательщиком, при этом ВНП в отношении налогоплательщика за указанный период не проводилась, следовательно, объем понесенного убытка и правомерность уменьшения налоговой базы, налогоплательщиком не доказан, судом апелляционной инстанции принимаются как обоснованные.

Порядок документального оформления затрат установлен Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Следовательно, для подтверждения полученного ранее убытка необходимо наличие не только налоговой декларации отчетного периода, в котором этот убыток образовался, но и всех остальных документов бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих объем этого убытка.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 N 3546/12 разъяснено, что поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.

При ином подходе налоговый орган должен принять заявленную сумму убытков прошлых лет без обоснования, без проверки их размера, что лишает возможности определить реальный размер налогового обязательства в проверяемом периоде.

При таких обстоятельствах при отсутствии первичных документов, подтверждающих получение убытка в размере 51 056 217 руб., при том, что налоговая проверка в отношении заявителя в период 2010 года не проводилась, оснований для признания недействительным решения инспекции от 02.10.2015 N 16-08/7 в части уменьшения остатка неперенесенного убытка, определенного с учетом образовавшегося по итогам 2010 года, в названном размере, у суда первой инстанции не имелось.

Решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене как принятое при неполном выяснении обстоятельств по делу.

Принимая обжалуемое налоговым органом решение, суд первой инстанции, в том числе признал недействительным решение от 02.10.2015 N 16-08/7 в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 3 170 293 руб., соответствующих пеней и штрафов.

Основанием для начисления налога на имущество в размере 3 170 293 руб. явился вывод инспекции о том, что в нарушение ст. 3 Закона Свердловской области N 35 ОЗ "Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций" обществом "Ураллат" не исчислен и не уплачен в бюджет налог на имущество организаций за 2012 год, поскольку при расчете процентного соотношения доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем объеме доходов, необходимо учитывать все доходы организации, полученные за текущий налоговый период, в том числе доходы, учтенные на счете 91 "прочие доходы".

Удовлетворяя требования налогоплательщика в указанной части, суд исходил из того, что учет полученных доходов в составе доходов от осуществления деятельности, связанной с производством, реализацией, хранением сельскохозяйственной продукции, обусловлен условиями производства. В этом случае сумма доходов от осуществления деятельности, связанной с производством, реализацией, хранением сельскохозяйственной продукции превышает 70 % (составляет около 72 %) от общей суммы доходов, не имеется оснований для отказа в реализации налогоплательщиком права на льготу по налогу на имущество.

Проверив законность судебного акта в указанной части, исходя из доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Пунктом 1 ст. 374 НК РФ предусмотрено, что объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 и 378.1 названного Кодекса.

Согласно п. 1, 2 ст. 372 Налогового кодекса налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ, законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. При установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

На территории Свердловской области принят Закон N 35-ОЗ, которым установлен налог на имущество организаций, а также налоговые льготы по названному налогу, основания, порядок и условия применения льгот.

В соответствии со ст. 3 Закона Свердловской области от 27.11.2003 N 35 ОЗ "Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций" освобождаются от уплаты налога на имущество организации, занимающиеся производством, переработкой, хранением сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов которых от осуществления данных видов деятельности составляет в общей сумме их доходов не менее 70 %.

В заявлении о предоставлении льготы, при расчете процентного соотношения доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем объеме доходов налогоплательщика, обществом "Ураллат" учтены доходы по счету 90 "продажи" в сумме 549 233 978 руб., в том числе сельскохозяйственная продукция собственного производства 384 722 472 руб., покупные товары 164 464 541 руб., столовая 46 965 руб.

По расчету налогоплательщика процентное соотношение доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем объеме доходов налогоплательщика, учтенных на счете 90 "продажи" составляет 70,05%.

При этом, согласно приказу Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним" счет 91 "прочие доходы и расходы" предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода.

По данным бухгалтерского учета общества "Ураллат" за 2012 год прочие доходы, учтенные на счете 91.01 "прочие доходы" составили 35 197 628,50 руб. Таким образом, общая сумма доходов общества "Ураллат" за 2012 год составляет 584 431 606 руб.

В апелляционной жалобе инспекция настаивает на том, что удельный вес доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общей сумме их доходов составит 65,82%, поскольку процентное соотношение необходимо исчислять из общего объема дохода всех доходов организации, полученные за текущий налоговый период, для расчета пропорции используется понятие общего дохода организации, а не дохода именно от реализации товаров (работ, услуг).

При этом, при определении пропорции в целях применения льготы по налогу на имущество, предусмотренной подп. 3 п. 2 ст. 3 Закона Свердловской области от 27.11.2003 N 35-ОЗ "Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций", налоговый орган включил в состав общей суммы доходов, в том числе доходы прошлых лет, выявленные в текущем налоговом периоде (1 392 788,82 руб.); излишки по итогам инвентаризации (680 582,26 руб.); поступления от списания актива (166 935,50 руб.); оприходование и реализация бомбажа (1 261 601,62 руб.); реализация основных средств (32 069 683,82 руб.); списание основных средств (3 762 892,62 руб.); списание дебиторской (кредиторской) задолженности (773 124,99 руб.); восстановление резерва по сомнительным долгам (13 980,04 руб.).

Однако, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что указанные доходы следует учитывать также в составе доходов от осуществления деятельности, связанной с производством, реализацией, хранением сельскохозяйственной продукции.

Так налогоплательщиком осуществлялась реализация основных средств (автоматы, стерилизаторы, упаковочные аппараты, асептический танк, ленточный конвеер, сепаратор, теплообменник, котел и др.), связанных с осуществлением основной производственной деятельности. Списанные основные средств (котлы, здание котельной и пластинчатый теплообменник), также задействованны в процессе производства сельскохозяйственной продукции. Дебиторская (кредиторская) задолженность образовалась в результате реализации сельскохозяйственной продукции и закупки необходимых для ее производства товаров. Излишки, выявленные по итогам инвентаризации, - сельскохозяйственные товары, сырье, поддоны, ящики. Бомбаж - бракованные товары по истечении срока годности. В данном случае в качестве бомбажа реализовывались производственные ингредиенты (закваска, молочное сырье).

Таким образом, учет полученных доходов в составе доходов от осуществления деятельности, связанной с производством, реализацией, хранением сельскохозяйственной продукции, обусловлен условиями производства. В настоящем случае сумма доходов от осуществления деятельности, связанной с производством, реализацией, хранением сельскохозяйственной продукции превышает 70 % от общей суммы доходов, общество занимается производством, переработкой и хранением сельскохозяйственной продукции на территории Свердловской области, следовательно, оснований для отказа в реализации налогоплательщиком права на льготу по налогу на имущество, у налогового органа не имелось.

Указанные выводы суда первой инстанции заявителем жалобы не опровергнуты.

При таких обстоятельствах доначисление ООО "Ураллат" сумм налога на имущество, начисление пени и штрафа произведено налоговым органом неправомерно.

С учетом изложенных ранее обстоятельств, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 июля 2016 года по делу N А60-19076/2016 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 24 по Свердловской области от 02.10.2015 N 16-08/7 в части уменьшения остатка неперенесенного убытка, образовавшегося по итогам 2010 года в сумме 51 056 217 руб.

В указанной части в удовлетворении требований отказать.

В остальной части оставить решение без изменения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

И.В.Борзенкова Н.М.Савельева