Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 декабря 2016 г. N 13АП-23442/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 мая 2017 г. N Ф07-3345/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Санкт-Петербург

28 декабря 2016 г.

Дело N А21-1516/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 26 декабря 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 декабря 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Третьяковой Н.О.

судей Дмитриевой И.А., Згурской М.Л.

при ведении протокола судебного заседания: Трощенковой Д.С.

при участии:

от истца (заявителя): Ярославская О.В. - доверенность от 16.11.2016;

от ответчика (должника): Истомина В.С. - доверенность от 24.10.2016;

Кругленя Л.В. - доверенность от 24.10.2016;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-23442/2016, 13АП-23540/2016) Кривдина Дениса Вячеславовича, Межрайонной ИФНС России N 8 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 19.07.2016 по делу N А21-1516/2016 (судья Кузнецова О.Д.), принятое

по заявлению Кривдина Дениса Вячеславовича

к Межрайонной ИФНС России N 8 по городу Калининграду

о признании недействительным решения

установил:

Индивидуальный предприниматель Кривдин Денис Вячеславович (далее- заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 8 по г. Калининграду (далее - Инспекция, налоговый орган) N 695 от 30.11.2015 в части:

- доначисления НДС за 1 квартал 2012 в сумме 841 408 руб., за 2 квартал 2012 в сумме 457 627 руб.;

- доначисления НДС (налоговый агент) за 4 квартал 2012 в сумме 839 108 руб., за 1 квартал 2013 сумме 645 513 руб., за 2 квартал 2013 в сумме 851 361 руб.;

- привлечения к ответственности в виде штрафа за неуплату НДС за 4 квартал 2012 в размере 30 828,80 руб.;

- привлечения к ответственности за неперечисление НДС налоговым агентом в виде штрафа в размере 53 082 руб. за 4 квартал 2012, в размере 64 551,30 руб. за 1 квартал 2013, в размере 50 941,50 руб. за 2 квартал 2013;

- привлечения к ответственности в виде штрафа за непредставление налоговой декларации за 4 квартал 2012 в размере 46 243,20 руб.;

- привлечения к ответственности за непредоставление налоговой декларации (налоговый агент) в виде штрафа в размере 100 руб. за 4 квартал 2012, в размере 100 руб. за 2 квартал 2013, в размере 100 руб. за 4 квартал 2013;

- доначисления пени по НДС в сумме 374 492,13 руб.;

- доначисления пени по НДС (налоговый агент) в сумме 614 303,96 руб.;

- доначисления налога при УСН в части 60 000 руб. за 2013 и в части 190 800 руб. за 2014;

- привлечения к ответственности за неуплату налога по УСН в виде штрафа в размере 69 702,90 руб. за 2013, в размере 19 080 руб. за 2014

Решением суда от 19.07.2016 заявление предпринимателя удовлетворено частично: решение Инспекции признано недействительным в части:

- доначисления налога, уплачиваемого по упрощённой системе налогообложения за 2014 в размере 190 800 руб. и штрафа по статье 122 НК РФ в размере 19 080 руб. и в соответствующей части пени;

- доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 в сумме 437 135 руб. и за 2 квартал 2012 в сумме 404 273 руб. и в соответствующей сумме пени;

- привлечения к ответственности по статье 119 НК РФ за 4 квартал 2012 в сумме 15 414,40 руб.,

- привлечения к ответственности по статье 126 НК РФ за 4 квартал 2012 в сумме 33,33 руб., за 2 квартал 2013 в сумме 33,33 руб., за 4 квартал 2013 в сумме 33,33 руб.;

- привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за 4 квартал 2012 в сумме 10 275,80 руб.;

- привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ за 4 квартал 2012 в сумме 17 694 руб., за 1 квартал 2013 в сумме 21 000 руб., за 2 квартал 2013 в сумме 17 000 руб.

- привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за 2013 в сумме 2 234,30 руб.

В остальной части заявления отказано.

На решение суда сторонами поданы апелляционные жалобы.

В апелляционной жалобе и дополнениях к ней предприниматель просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требований и принять по делу новый судебный акт, которым требования заявителя удовлетворить в полном объеме. По мнению предпринимателя, поскольку Кривдин Д.В. в сделках с Комитетом муниципального имущества и земельных ресурсов Администрации ГО "Город Калининград" (далее - Комитет) выступал как физическое лицо, то отсутствуют основания для начисления ему сумм НДС как налоговому агенту. Также предприниматель считает, что специальный режим налогообложения - упрощенная система налогообложения - должен быть распространен на весь налоговый период - 2012 год, поскольку предпринимателем 22.12.2012, а также 18.11.2015 (до даты вынесения решения по проверке) были поданы в налоговый орган уведомления о переходе на УСНО.

Инспекция в свое апелляционной жалобе просит решение суда отменить в части удовлетворения требований предпринимателя и принять по делу новый судебный акт. По мнению инспекции, суд необоснованно признал реализацию Кривдиным Д.В. двух жилых помещений (по ул. Парковой, дом 4, кв. 9 и по Московскому пр., дом 155, кв. 31) в личных целях, поскольку указанные объекты недвижимости ни Кривдиным Д.П., ни членами его семьи, фактически не использовались. Также налоговый орган считает, что суд необоснованно признал решение инспекции недействительным в части доначисления НДС по операциям, связанным с приобретением и последующей реализацией недвижимого имущества по ул. Озерова, дом 6-10, по ул. Катина, д.10 и по ул. Коммунальной, дом 4-6, поскольку из представленных в материалы дела отчетов ФГУП "Ростехинвентаризация- Федеральное БТИ" об оценке рыночной стоимости нежилых помещений следует, что цена объектов определена без НДС. Кроме того, по мнению инспекции, у суда отсутствовали основания для применения смягчающих ответственность обстоятельств.

В судебном заседании, состоявшемся 17.11.2016, объявлен перерыв до 13 час. 50 мин. 24 ноября 2016. После перерыва судебное заседание продолжено в том же составе суда с участием представителя Инспекции.

Определением от 24.11.2016 рассмотрение апелляционных жалоб отложено на 26.12.2016.

В настоящем судебном заседании представители сторон поддержали ранее изложенные ими доводы.

Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Кривдина Д.В. по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов (НДС, НДФЛ, УСН, ЕНВД) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт N 262 от 15.10.2015.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в период с 01.01.2012 по 21.11.2012 Кривдин Д.В. без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, осуществлял покупку и реализацию нежилых помещений.

В качестве индивидуального предпринимателя Кривдин Д.В. зарегистрирован с 22.11.2012 и с этой же даты на основании заявления от 22.11.2012, предприниматель начал применять упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы.

От продажи собственного имущества предпринимателем получен доход: в 2012 году - от реализации пяти объектов нежилого имущества - 7 409 900 руб.; в 2013 году - от реализации четырех объектов нежилого имущества и квартиры - 11 577 400 руб.; в 2014 году - от реализации двух квартир - 3 350 000 руб.

Объекты недвижимости были приобретены заявителем на основании договоров купли-продажи недвижимости, заключенных с Комитетом муниципального имущества и земельных ресурсов администрации городского округа "Город Калининград".

Проанализировав полученные в ходе проверки документы, налоговый орган пришел к выводу, что по своему характеру систематическая деятельность Кривдина Д.В. по приобретению и продаже большого количества помещений без цели их личного использования, является видом предпринимательской деятельности, направленной на получение экономической выгоды, в связи с чем, доход от продажи в 2012 году должен облагаться НДФЛ и НДС, а в 2013-2014 налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения (УСН).

Также инспекцией установлено, что в 2012 году Кривдин Д.В. фактически осуществляя предпринимательскую деятельность, являлся плательщиком НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ, а также согласно пункту 3 статьи 161 НК РФ являлся налоговым агентом по НДС.

В нарушение пункта 3 статьи 161 НК РФ Кривдин Д.В., как налоговый агент не исчислил из выплачиваемого дохода и не уплатил в бюджет НДС за 1, 4 кварталы 2012 года, 1, 2 кварталы 2013 года.

В нарушение пункта 1 статьи 346.18 НК РФ налогоплательщик не учел доходы, полученные от продажи объектов недвижимости, что повлекло занижение налоговой базы по УСН за 2013,2014 годы.

Рассмотрев материалы проверки и представленные предпринимателем возражения, Инспекция 30.11.2015 вынесла решение N 695 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым предпринимателю предложено уплатить:

- за 2012 год: недоимку по НДС в размере 364 408 руб. (1 квартал), в размере 457 627 руб. (2 квартал), в размере 308 288 руб. (4 квартал); недоимку по НДС как налоговому агенту в размере 477 000 руб. (1 квартал), в размере 530 820 руб. (4 квартал); налоговые санкции в размере 30 828,80 руб. по статье 122 НК РФ за неуплату НДС за 4 квартал; в размере 53 082 руб. по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДС как налоговым агентом за 4 квартал; в размере 46 243,20 руб. по статье 119 НК РФ за непредоставление налоговой декларации по НДС за 4 квартал; в размере 100 руб. по статье 126 НК РФ за непредоставление налоговой декларации как налоговым агентом;

- за 2013 год: недоимку по НДС (налоговый агент) за 1 квартал 2013 сумме 645 513 руб., за 2 квартал 2013 в сумме 851 361 руб.; УСН в сумме 697 029 руб.; налоговые санкции в размере 115 492,80 руб. по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДС как налоговым агентом за 1, 2 кварталы; в размере 200 руб. по статье 126 НК РФ за непредоставление налоговой декларации как налоговым агентом за 2, 4 кварталы; в размере 69 702,90 руб. по статье 122 НК РФ за неуплату УСН;

- за 2014 год: недоимку по УСН в сумме 190 800 руб., налоговые санкции в размере 19 080 руб. по статье 122 НК РФ за неуплату УСН.

Также указанным решением предпринимателю начислены пени в соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК РФ за просрочку исполнения обязанности по уплате НДС, НДС (налоговый агент), УСН в общей сумме 1 190 206,41 руб.

Решением Управления ФНС по Калининградской области от 18.02.2016 N 06-12/01922 решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба предпринимателя - без удовлетворения.

Считая решение Инспекции недействительным в оспариваемой части, предприниматель обжаловал его в судебном порядке.

Решением суда заявление предпринимателя удовлетворено частично.

Апелляционная инстанция, выслушав мнение представителей сторон, изучив материалы дела и оценив доводы жалоб, пришла к следующим выводам

Из предписаний абзаца третьего пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) следует, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

В силу требований пункта 1 статьи 23 ГК РФ у физического лица при осуществлении предпринимательской деятельности возникает обязанность зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя.

Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 приведенной статьи, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем (пункт 4 этой же нормы).

Абзацем четвертым пункта 2 статьи 11 НК РФ предусмотрено, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них поименованным Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Из совокупного анализа приведенных правовых предписаний следует, что законодатель связывает необходимость регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя с осуществлением им предпринимательской деятельности, указанной в пункте 1 статьи 2 ГК РФ, о наличии которой в действиях гражданина могут свидетельствовать, в частности, приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации.

В данном случае налоговым органом в ходе проверки установлено, что заявитель в спорный период, в том числе и в 2012 году (до регистрации в качестве индивидуального предпринимателя) осуществлял деятельность по приобретению и реализации недвижимого имущества (нежилые помещения).

Исследовав представленные доказательства и оценив их в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции, установил, что объекты недвижимости, как на момент приобретения их Кривдиным Д.В., так и на момент их продажи, по своему характеру и потребительским свойствам не были предназначены для использования в личных, семейных и иных, не связанных с предпринимательскими целях.

Установив, что Кривдин Д.В., находясь в статусе физического лица (до 22.11.2012), систематически приобретал и впоследствии реализовал принадлежащие ему на праве собственности недвижимое имущество, суд первой инстанции правомерно признал эти действия предпринимательской деятельностью, направленной на получение дохода.

Доказательств использования или намерения использовать указанные объекты недвижимости в личных целях как физическим лицом заявителем представлено не было

Пунктом 2 статьи 11, статьей 143, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлена обязанность по исчислению и уплате НДС в отношении индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуального предпринимателя, но осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

Принимая во внимание указанные выше факты, установленные налоговым органом в ходе проведения проверочных мероприятий в отношении налогоплательщика, а также то, что в ходе судебного разбирательства Предпринимателем не представлено доказательств, свидетельствующих об использовании спорных помещений в иных, отличных от предпринимательских целях или опровергающих систематичное получение Кривдиным Д.В. доходов от реализации спорного имущества, учитывая положения действующего законодательства о налогах и сборах, правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 27.12.2012 N 34-П и сводящуюся к тому, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированные в качестве индивидуального предпринимателя, для целей исполнения обязанностей, установленных НК РФ, фактически приравниваются к индивидуальным предпринимателям с распространением на них соответствующих режимов налогообложения, установленных НК РФ для индивидуальных предпринимателей, а также то, что сам факт реализации недвижимого имущества налогоплательщиком не оспаривается, суд первой инстанции правомерно посчитал законными и обоснованными доводы налогового органа о том, что налоговые обязательства Кривдина Д.В. за 2012 год по НДС должны определяться с учетом дохода, полученного Предпринимателем от реализации принадлежащих последнему нежилых помещений.

Довод предпринимателя о том, что при квалификации налоговым органом деятельности Кривдина Д.В. как предпринимательской с возложением на него соответствующих обязанностей, специальный режим налогообложения (УСН) должен быть распространен на весь налоговый период - 2012, правомерно отклонен судом первой инстанции.

Как следует из материалов дела, Кривдин Д.В. в качестве индивидуального предпринимателя зарегистрирован 22.11.2012 и с этой же даты на основании заявления от 22.11.2012, предприниматель начал применять упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями, предпринимателями добровольно в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 346.13 НК РФ вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на упрощенную систему налогообложения не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 настоящего Кодекса. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель признаются налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

Следовательно, законодатель предусмотрел специальные правила перехода на УСН для вновь создаваемых организаций, предпринимателей, изъявивших желание использовать данный налоговый режим с момента начала своей деятельности.

Иных правил применения данного режима налогообложения глава 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает.

Выбор режима налогообложения является правом вновь созданной организация и вновь зарегистрированного индивидуального предпринимателя.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что индивидуальный предприниматель Кривдин Д.В. вправе применять УСН только при соблюдении условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ, то есть путем подачи соответствующего заявления в налоговый орган.

Ссылка предпринимателя на принятие налоговым органом в 2013 году налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2012 год, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в силу абзаца 3 пункта 2 статьи 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии поданной налогоплательщиком налоговой декларации.

Довод предпринимателя о том, что налоговый орган, установив, неправильную квалификацию осуществляемой предпринимателем деятельности, должен был учесть заявление налогоплательщика о праве на применение УСН (в том числе, поданное после вручения акта проверки), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в соответствии с подпунктом 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, письмом Министерства Финансов Российской Федерации от 13.02.2013 N 03-11-11/66, организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на упрощенную систему налогообложения в сроки, установленные пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ, не вправе применять упрощенную систему налогообложения; если лицом нарушен срок подачи уведомления о переходе на УСН, то такой налогоплательщик не вправе применять УСН.

В ходе проверки Инспекция также установила, что предприниматель в нарушение пункта 3 статьи 161 НК РФ не исполнил функции налогового агента по исчислению и уплате в бюджет НДС с выкупной стоимости муниципального имущества по договорам купли-продажи и не представил налоговые декларации по НДС.

Выявленные нарушения послужили Инспекции основанием для доначисления предпринимателю как налоговому агенту НДС за 1, 4 кварталы 2012 года, 1, 2 кварталы 2013 года, начисления пеней и привлечения к ответственности по статье 123 и пункту 1 статьи 126 НК РФ.

При этом, из решения налогового органа следует, что:

- за 1 квартал 2012 предпринимателю доначислен НДС в размере 364 408 руб. с реализации объектов недвижимости - нежилых помещений по ул. Озерова, д. 6-10 и по ул. Коммунальной, д. 4-6; в размере 477 000 руб. как налоговому агенту - по операции приобретения нежилого помещения по ул. Катина, д. 10;

- за 2 квартал доначислен НДС в сумме 457 627 руб. с реализации объектов недвижимости - нежилых помещений по ул. Катина, д. 10 и по ул. Горького, д. 107;

- за 4 квартал доначислен НДС в размере 308 288 руб. с реализации объектов недвижимости - нежилых помещений по ул. Сергеева, д. 61; в размере 530 820 руб. как налоговому агенту по операции по приобретению нежилых помещений по ул. Косогорная, д. 2 и по ул. Дунайской, д. 6-16.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с названным Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Особенности определения налоговой базы по НДС налоговыми агентами, а также обязанности по удержанию и перечислению ими налога в бюджет установлены статьей 161 Кодекса.

Абзацем 2 пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при реализации (передаче) на территории Российской Федерации муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

На основании пункта 4 статьи 173 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 названного Кодекса, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 настоящего Кодекса.

С 22.11.2012 предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения.

Применение предпринимателем упрощенной системы налогообложения в силу пункта 5 статьи 346.11 Кодекса не является основанием для освобождения его от исполнения обязанностей налогового агента, предусмотренных Кодексом.

При этом суд первой инстанции обоснованно отклонил довод предпринимателя о том, что договоры купли-продажи с Комитетом были заключены им как физическим лицом, поскольку отсутствие регистрации заявителя как индивидуального предпринимателя по изложенным выше основаниям не освобождает его от обязанности налогового агента.

Определяя размер налогооблагаемой базы и суммы налога расчетным путем, Инспекция исходила из отчета об оценке N ОД-Н-005-49/11-17, где рыночная стоимость нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Калининград, ул. Лейтенанта Катина, д. 10, определена без учета НДС; объявления о проведении открытого аукциона по продаже муниципального имущества; договора купли-продажи, в котором отсутствуют сведения о включении НДС в цену объекта; платежных поручений о перечислении оплаты по договору без учета НДС.

Признавая решение Инспекции в данной части недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что при реализации объекта недвижимости по ул. Катина, д. 10 в договоре не указано, что цена имущества определена без учета НДС, в информационном сообщении в МУП "Газета гражданин" по данному объекту указана начальная цена имущества и не указано на ее определение без НДС.

Апелляционная инстанция не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции, поскольку они противоречат содержанию договора и выводам, указанным в отчете об оценке объекта от N ОД-Н-005-49/11-17. Доказательств об оспаривании результатов проведенной оценки в порядке, предусмотренном в статье 6 Федерального закона от 29.07.2011 N 253-11 "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", в материалы дела не представлено.

Кроме того, Администрация городского округа "Город Калининград" в ответе на запрос налогового органа от 17.09.2015 указала, что при определении начальной цены при проведении аукциона использована стоимость объекта продажи без учета НДС, указанная в отчете об оценке рыночной стоимости объекта без НДС с учетом округления.

Из имеющихся в материалах дела протоколов об итогах аукциона усматривается, что они содержат цену имущества без учета НДС, предложенную победителем аукциона, и являются документом, удостоверяющим право победителя на заключение договора купли-продажи имущества.

При этом гражданское законодательство не предусматривает возможность уменьшения на сумму НДС ранее согласованной сторонами договорной цены имущества, определенной независимым оценщиком, в которую сумма налога не включалась.

Сделав вывод о включении НДС в стоимость объектов, суд тем самым уменьшил цену сделки купли-продажи недвижимости на указанную сумму НДС и неправильно применил пункт 3 статьи 161 НК РФ.

Учитывая, что цена договора N 1013 от 10.01.2012 не включает налог на добавленную стоимость, налоговый агент в соответствии с положениями статьи 161 НК РФ должен сначала определить налоговую базу по налогу, как сумму дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога, а затем, применив налоговую ставку, исчислить и уплатить налог в бюджет, что предпринимателем в данном случае сделано не было.

Поскольку в спорной ситуации реализация муниципального имущества была произведена по цене без НДС, то налоговый орган правомерно доначислил НДС с применением положений пункта 4 статьи 164 НК РФ, согласно которым при определении налога расчетным методом налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 3 названной статьи (18%), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

При таких обстоятельствах решение Инспекции в части доначисления предпринимателю НДС как налоговому агенту в размере 477 000 руб. за 1 квартал 2012 года является правомерным, а решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене.

Согласно Отчетов об оценке N Н-0123-2012 от 24.02.2012, N 28/кми-33 от 17.08.2012 рыночная стоимость нежилых помещений, расположенных по адресам: г. Калининград, ул. Косогорная, д. 2 и ул. Дунайская, д. 6-16, и приобретенных предпринимателем, определена без учета НДС.

Администрация городского округа "Город Калининград" в ответе на запрос налогового органа от 17.09.2015 указала, что при определении начальной цены при проведении аукциона использована стоимость объектов продажи без учета НДС, указанная в отчетах об оценке рыночной стоимости объектов без НДС с учетом округления.

Оплата по договорам купли-продажи в отношении объектов недвижимости - нежилые помещения, расположенные по адресам: г. Калининград, ул. Косогорная, д. 2 и ул. Дунайская, д. 6-16, произведена предпринимателем без учета НДС.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства с учетом приведенных выше ном законодательства, суд пришел к правомерному выводу о правильном доначислении предпринимателю к уплате НДС за 4 квартал 2012 года в сумме 530 820 руб.

В ходе проверки Инспекцией установлен факт реализации предпринимателем объектов недвижимости - нежилых помещений по ул. Озерова, д. 6-10 и по ул. Коммунальной, д. 4-6 (в 1 квартале 2012 года), по ул. Катина, д. 10 и по ул. Горького, д. 107 (во 2 квартале 2012 года) и по ул. Сергеева, д. 61 (в 4 квартале 2012 года).

При этом налоговым органом установлено, что факт продажи указанных помещений налогоплательщиком не задекларирован за 2012 год, налог не исчислен и не уплачен, что послужило основанием для доначисления предпринимателю НДС за 2012 год в сумме 1 130 323 руб., в том числе: за 1 квартал - 364 408 руб. за 2 квартал -457 627 руб., за 4 квартал - 308 288 руб.

Суд первой инстанции признал решение Инспекции по данному эпизоду недействительным в части доначисления НДС за 1 квартал в сумме 364 408 руб., за 2 квартал в сумме 404 237 руб., указав на наличие у предпринимателя права на налоговые вычеты.

Апелляционная инстанция не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции, поскольку реализация права на налоговый вычет по НДС носит заявительный характер и право на вычет у налогоплательщика возникает при наличии счета-фактуры и первичных документов, подтверждающих хозяйственную операцию, и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Согласно части 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с частью 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг); документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога; после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

Статья 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Из материалов дела следует, что в ходе контрольных мероприятий налогоплательщиком не подтверждено наличие права на применение налогового вычета по НДС.

Предпринимателем не представлены счета-фактуры, являющиеся основанием для применения вычета по налогу, а равно соответствующая налоговая декларация.

В договорах купли-продажи нежилых помещений сумма НДС не выделена, то есть отсутствует фактическая уплата налога.

Установив, что условия, установленные статьями 171, 172 НК РФ налогоплательщиком не соблюдены, суд апелляционной инстанции считает, что отсутствуют основания для применения налоговых вычетов по НДС при реализации им нежилых помещений.

При таких обстоятельствах (при отсутствии документального подтверждения расходов, в том числе по оплате НДС) вывод суда первой инстанции об отсутствии у Инспекции правовых оснований для доначисления предпринимателю НДС в сумме 364 408 руб. за 1 квартал 2012 года, в сумме 404 237 руб. за 2 квартал 2012 года, соответствующих сумм пени и штрафа, не соответствует фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, что является основанием для отмены судебного акта в данной части.

С учетом того, что в установленный срок предпринимателем надлежащим образом не выполнены обязанности налогоплательщика по уплате доначисленных инспекцией налогов, не представлены соответствующие налоговые декларации, в оспариваемом решении инспекцией правомерно сделаны выводы о наличии оснований для начисления предпринимателю пеней за несвоевременную уплату доначисленных НДС, а также для привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119, 122, 123,126 НК РФ.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что предпринимателем в 2014 году в нарушение статей 346.14, 346.15, 346.17 НК РФ не исчислен и не уплачен налог по УСН в сумме 190 800 руб. с доходов, полученных по операциям продажи недвижимого имущества, а именно жилых помещений, расположенных по адресам: г. Калининград, ул. Парковая, д. 4, кв. 9 и г. Калининград, Московский пр., д. 115, кв. 31.

Проверкой установлено, что данные объекты приобретены заявителем 11.12.2013 и 25.11.2013 соответственно и реализованы 30.01.2014 и 04.02.2014 соответственно.

Инспекция, учитывая незначительный период владения заявителем данных жилых помещений, которые, согласно показаниям предпринимателя Кривдина Д.В., не требовали ремонта, а также то, что данные квартиры, как и иное недвижимое имущество, были приобретены в Территориальном управление Федерального агентства по управлению государственным имуществом в Калининградской области либо в Комитете муниципального имущества и земельных ресурсов администрации городского округа "Город Калининград" на основании состоявшихся аукционов и с учетом совершенных предпринимателем сделок по реализации недвижимого имущества, пришла к выводу, что доходы, полученные предпринимателем от реализации данных квартир, являются доходами, полученными от осуществления предпринимательской деятельности.

Объектом обложения единым налогом по выбору налогоплательщика признаются доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 346.14 Кодекса).

В силу пункта 1 статьи 346.15 Кодекса налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Порядок признания доходов и расходов в целях главы 26.2 Кодекса "Упрощенная система налогообложения" установлен в статье 346.17 НК РФ.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде ИП Кривдин Д.В. осуществлял деятельность по приобретению и продаже объектов недвижимости. Всего предпринимателем за 2012-2014 годы совершено операций по приобретению и реализации в отношении 26 объектов недвижимости.

В числе названных операций предприниматель в 2014 году совершил две сделки по продаже указанных выше квартир, доход от которых не отразил в налоговой декларации по УСН.

Суд первой инстанции, признал решение налогового органа в данной части недействительным, указав, что в отличие от иных объектов данные помещения являются жилыми, и согласно пояснениям, данным предпринимателем, приобретались в интересах семьи и двоих детей, были проданы также в личных целях.

Апелляционная инстанция не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции по следующим основаниям

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, указанные квартиры не использовались Кривдиным Д.В. или членами его семьи для проживания; приобретенные жилые помещения не требовали ремонта; период владения квартирами составил 50 и 70 дней соответственно. Указанные жилые помещения были приобретены заявителем на основании аукционов.

Установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, в том числе количество сделок, совершенных предпринимателем в проверяемый период по реализации недвижимого имущества, отсутствие доказательств того, что приобретение квартир осуществлялось ИП Кривдиным Д.В. в личных целях, для улучшения жилищных условий, для проживания членов семьи, других родственников и иных, не связанных с предпринимательской деятельностью целях, факт реализации квартир через непродолжительный период времени, свидетельствуют о приобретении объектов недвижимости не в личных целях, а в целях систематического осуществления предпринимательской деятельности.

Факт того, что спорные квартиры приобретались и реализовывались Кривдиным Д.В. как физическим лицом, денежные средства за приобретение и реализацию объектов недвижимости получены им как физическим лицом, не свидетельствует об использовании имущества в личных целях.

Регистрация всех спорных объектов недвижимого имущества на физическое лицо без указания его статуса предпринимателя также не свидетельствует о том, что приобретение данных объектов было произведено в личных целях, а не в рамках предпринимательской деятельности, поскольку право собственности на объект недвижимости регистрируется за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя в соответствии с пунктом 2 статьи 212 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьей 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 N 6778/13.

С учетом изложенного апелляционный суд пришел к выводу о том, что полученный предпринимателем в 2014 году доход от реализации жилых помещений подлежит учету при исчислении налога, уплачиваемого при применении УСН, в связи с чем, решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа по эпизоду, связанному с доначислением УСН в сумме 190 800 руб., привлечением к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 19 080 руб. подлежит отмене, в удовлетворении требования в данной части следует отказать.

При рассмотрении настоящего дела предпринимателем заявлено об уменьшении налоговых санкций, начисленных по оспариваемому предпринимателем решению налогового органа.

Суд первой инстанции, посчитав, что налоговый орган при назначении суммы штрафа, с учетом положений пункта 3 статьи 114 НК РФ, не учел смягчающее ответственность обстоятельство - привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности впервые.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налогового правонарушения.

В статье 112 НК РФ приведен перечень смягчающих ответственность обстоятельств, который не является исчерпывающим.

Пункт 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При таких обстоятельствах, с учетом полномочий, предоставленных налоговому органу, Инспекция, помимо соблюдения формальных требований НК РФ при рассмотрении дела о налоговом правонарушении при привлечении к ответственности, должна устанавливать размер налоговых санкций в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Согласно правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлениях от 17.12.1996 N 20-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, от 30.07.2001 N 13-П, в Определении от 14.12.2000 N 244-О санкции, налагаемые органами государственной власти, являются мерой юридической ответственности, поэтому размер взыскания должен отвечать критерию соразмерности и применяться с соблюдением принципов справедливости наказания, его индивидуализации и дифференцированности, с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств.

Из решения Инспекции следует, что налоговым органом при принятии оспариваемого решения о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности были исследованы обстоятельства, приводимые заявителем в качестве смягчающих (наличие на иждивении двух несовершеннолетних детей, привлечение впервые к налоговой ответственности), в результате чего сумма штрафа снижена в два раза.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 данного Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Таким образом, налоговое законодательство связывает размер уменьшения налоговых санкций не с количеством установленных смягчающих обстоятельств, а с их наличием.

Суд в соответствии со статьей 71 АПК РФ определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

Отсутствие у предпринимателя прямого умысла на совершение правонарушения не может быть признано в качестве смягчающего обстоятельства, поскольку отсутствие умысла лишь означает, что правонарушение совершено по неосторожности, при этом неосторожность - одна из форм вины, а не обстоятельство, смягчающее ответственность, притом, что Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не установлено обстоятельств, исключающих вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения.

С учетом изложенного, оценив в совокупности, представленные в дело доказательства, приведенные предпринимателем доводы и все указываемые им обстоятельства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии иных обстоятельств, смягчающих ответственность, кроме учтенных налоговым органом, и отсутствии оснований для уменьшения размера штрафа. Примененный предпринимателю размер штрафов является соразмерным характеру и последствиям совершенного правонарушения, учитывает обстоятельства дела и наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

Поскольку наложение санкций не позволяет дифференцировать размер санкций с учетом степени общественной вредности совершенного правонарушения, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что уменьшение налоговым органом суммы налоговых санкций в два раза является соразмерным совершенному предпринимателем правонарушению.

В связи с вышесказанным, апелляционная инстанция не находит оснований для дальнейшего снижения сумм штрафных санкций.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит отмене, как принятое с нарушением норм материального права.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 19.07.2016 по делу N А21-1516/2016 отменить.

В удовлетворении заявления отказать.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.О. Третьякова

Судьи

И.А. Дмитриева М.Л. Згурская