Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 декабря 2016 г. N 14АП-3215/16

г. Вологда

30 декабря 2016 г.

Дело N А52-3288/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2016 года.

В полном объеме постановление изготовлено 30 декабря 2016 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Мурахиной Н.В. и Смирнова В.И. при ведении протокола секретарем судебного заседания Коряковской М.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Евро-Керамика" Шлёмина А.А. по доверенности от 24.05.2016, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области Хурват Н.А. по доверенности от 28.02.2014 N 2.1-1-38/00958, от прокуратуры Псковской области Ивановой Н.Ю. по поручению от 09.11.2016 N 8-163-2014,

рассмотрев в открытом судебном заседании по правилам суда первой инстанции дело N А52-3288/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Евро-Керамика" о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области от 30.06.2014 N 2.7-52/0180,

с участием в деле в качестве соответчика Инспекции Федеральной налоговой службы России N 29 по городу Москве,

при участии в деле прокуратуры Псковской области,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Евро-Керамика" (место нахождения: 119415, город Москва, улица Удальцова, дом 6; ОГРН 1036001702043; ИНН 6015006694; далее - ООО "Евро-Керамика", общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) (том 1, лист 13; том 3, лист 87), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области (место нахождения: 181350, Псковская область, город Остров, улица 111 Стрелковой дивизии, дом 10а; ОГРН 1046001603328; ИНН 6013006265; далее - МИФНС N 5, инспекция, налоговый орган) от 30.06.2014 N 2.7-52/0180 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 20 817 921 руб., налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 21 901 173 руб., начисления пеней по НДС в сумме 3 157 220 руб. 83 коп., пеней по налогу на прибыль организаций за 2012 год в сумме 2 139 282 руб. 95 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неполную уплату налога на прибыль организаций и взыскания штрафа в размере 4 380 234 руб., за неполную уплату НДС и взыскания штрафа в размере 4 176 864 руб., уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль, в сумме 6 148 059 руб., а также предложения уплатить указанные суммы налогов, пеней, штрафов и необходимости внесения исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.

Кроме того, общество просило признать недействительным требование Инспекции Федеральной налоговой службы России N 29 по городу Москве (место нахождения: 119454, город Москва, улица Лобачевского, дом 66а; ОГРН 1047729038224; ИНН 7729150007; далее - ИФНС N 29) от 01.10.2014 N 6177 в части исполнения обязанности по уплате недоимки в сумме 42 719 094 руб., пеней в сумме 5 296 503 руб. 78 коп., штрафов в сумме 8 557 098 руб.

На основании части 5 статьи 52 АПК РФ в деле участвует прокуратура Псковской области (место нахождения: 180000, город Псков, улица Некрасова, дом 54; ОГРН 1026000977749; ИНН 6027025500; далее - прокуратура).

Решением Арбитражного суда Псковской области от 05 июня 2015 года по делу N А52-3288/2014 заявленные требования удовлетворены, решение МИФНС N 5 и требование ИФНС N 29 в обжалованных обществом частях признаны недействительными; с МИФНС N 5 в пользу ООО "Евро-Керамика" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4000 руб. Также в резолютивной части решения суда указано на взыскание с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 29 по городу Москве в пользу ООО "Евро-Керамика" расходов по уплате государственной пошлины в сумме 2000 руб.

МИФНС N 5 и прокуратура с решением суда не согласились и обратились в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просили решение отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. В обоснование своих жалоб инспекция и прокуратура сослались на то, что при принятии решения суд не дал оценки всем доводам и доказательствам, представленным налоговым органом в подтверждение факта невыполнения обществом с ограниченной ответственностью "Псковстройинвест" (далее - ООО "Псковстройинвест") работ в зданиях завода коллекторно-дренажных труб (далее - завод КДТ) и трикотажной фабрики. Свою позицию обосновывают правомерностью доначисления налога на прибыль и НДС в связи с завышением заявителем расходов и налоговых вычетов по взаимоотношениям с указанным подрядчиком.

В ходе рассмотрения апелляционных жалоб инспекции и прокуратуры апелляционным судом было установлено, что судом первой инстанции допущено нарушение, предусмотренное пунктом 2 части 4 статьи 270 АПК РФ, выразившееся в рассмотрении дела в отсутствие ИФНС N 29, не извещенной надлежащим образом о времени и месте судебного заседания.

В связи с этим определением от 07 сентября 2015 года апелляционный суд перешел к рассмотрению настоящего дела по правилам, установленным для рассмотрения дела в суде первой инстанции.

В ходе рассмотрения апелляционной инстанцией дела по правилам, предусмотренным АПК РФ для рассмотрения дела в суде первой инстанции, ООО "Евро-Керамика" в порядке статьи 49 АПК РФ представило ходатайство об отказе от заявленных требований в части признания недействительным требования ИФНС N 29 от 01.10.2014 N 6177 в части исполнения обязанности по уплате недоимки в сумме 42 719 094 руб., пеней в сумме 5 296 503 руб. 78 коп., штрафов в сумме 8 557 098 руб.

На требованиях в остальной части представитель заявителя настаивал.

Инспекция в ходе первоначального рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции заявлением от 23.11.2015 N 2.2-09/06137, подписанным начальником налогового органа, признала требования ООО "Евро-Керамика" в части признания недействительным решения МИФНС N 5 от 30.06.2014 N 2.7-52/0180 в части доначисления ООО "Евро-Керамика" НДС в сумме 184 886 руб., налога на прибыль организаций в сумме 205 429 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 36 978 руб., за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 41 086 руб., начисления пеней по НДС в сумме 35 683 руб. 85 коп., пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 20 619 руб. 83 коп. (том 7, листы 203 - 204).

Однако инспекция возражала против удовлетворения остальной части требований, касающихся оспаривания решения налогового органа.

Прокуратура и ИФНС N 29 поддержали правовую позицию инспекции.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 декабря 2015 года решение Арбитражного суда Псковской области от 05 июня 2015 года по делу N А52-3288/2014 отменено; производство по настоящему делу по заявлению ООО "Евро-Керамика" о признании недействительным требования ИФНС N 29 от 01.10.2014 N 6177 в части исполнения обязанности по уплате недоимки в сумме 42 719 094 руб., пеней в сумме 5 296 503 руб. 78 коп., штрафов в сумме 8 557 098 руб. прекращено; решение МИФНС N 5 от 30.06.2014 N 2.7-52/0180 признано не соответствующим НК РФ и недействительным в части доначисления обществу НДС в сумме 184 886 руб., налога на прибыль организаций в сумме 205 429 руб., начисления пеней по НДС в сумме 35 683 руб. 85 коп., пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 20 619 руб. 83 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 36 978 руб., за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 41 086 руб.; на ИФНС N 29 возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Евро-Керамика"; в удовлетворении остальной части требований отказано; с МИФНС N 5 в пользу общества взыскано 2000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины; заявителю из федерального бюджета возвращено 2000 руб. государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению от 26.09.2014 N 4286.

При этом суд апелляционной инстанции согласился с доводом налогового органа о том, что по спорным работам ООО "Евро-Керамика" и ООО "Псковстройинвест" произведено формальное оформление документооборота. В связи с этим апелляционный суд признал недействительным решение инспекции в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль, НДС, пени и штрафы по указанным налогам в суммах, признанных ответчиком как необоснованно доначисленных, отказав в удовлетворении остальной части требований.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 марта 2016 года постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 декабря 2015 года по делу N А52-3288/2014 отменено в части отказа ООО "Евро-Керамика" в удовлетворении заявленного требования; в этой части дело направлено на новое рассмотрение в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд.

При этом суд кассационной инстанции указал на то, что апелляционный суд, признав правомерным произведенный инспекцией расчет сумм доначисленных налогов, начисленных пеней и штрафов, не принял во внимание, что стоимость работ, которые налоговый орган посчитал невыполненными, существенно отличается от стоимости невыполненных работ, указанной в экспертном заключении от 24.04.2015 N 56/12-1 (том 7, листы 127 - 149), представленном прокуратурой в материалы настоящего дела.

В частности, как следует из материалов дела, инспекция, доначисляя обществу спорные суммы налогов, пени и штрафы, исходила из того, что стоимость невыполненных работ по ремонту КДТ по актам от 31.03.2012 N 2, от 30.06.2012 N 1, от 31.12.2012 N 1 составляет 70 419 401 руб. 24 коп., 15 580 403 руб. 53 коп. и 49 343 364 руб. 40 коп. соответственно, по ремонту на трикотажной фабрике по акту от 31.12.2012 N 1 - 1 128 463 руб. 60 коп.

Данные выводы сделаны налоговым органом на основании проведенной в рамках выездной налоговой проверки строительно-технической экспертизы, по результатам которой составлено и подписано экспертом Антоном Ю.Г. заключение от 25.03.2014 N 0192/ПС-03/14.

Вместе с тем из заключения от 24.04.2015 N 56/12-1 следует, что стоимость фактически невыполненных работ по ремонту на КДТ по акту от 31.12.2012 N 1 составляет 7 600 182 руб., по акту от 30.06.2012 N 1 составляет 9 905 828 руб.; по ремонту на трикотажной фабрике по акту от 31.12.2012 N 1 - 3 574 838 руб.

Как указал суд кассационной инстанции в постановлении от 25 марта 2016 года, апелляционным судом не дана оценка расхождениям в выводах экспертов о фактическом объеме выполненных работ.

В постановлении суда кассационной инстанции отмечено, что с учетом наличия противоречий между экспертными заключениями при новом рассмотрении суду необходимо учесть изложенное, исследовать все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, дать оценку всем имеющимся в деле доказательствам в их совокупности, установить действительную обязанность заявителя по уплате налогов. Для устранения имеющихся противоречий суду следует решить вопрос о необходимости проведения судебной экспертизы, а также о распределении между лицами, участвующими в деле, расходов по кассационной жалобе в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

Данное указание в силу части 2.1 статьи 289 АПК РФ является обязательным для суда, вновь рассматривающего дело.

Определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08 апреля 2016 года дело принято к новому производству.

В ходе рассмотрения дела в отмененной кассационной инстанцией части общество ходатайством от 16.12.2016 N 290-юо уточнило оспариваемые суммы налоговых доначислений, уменьшив данные суммы по НДС, просило признать недействительным решение инспекции от 30.06.2014 N 2.7-52/0180 в части доначисления НДС в сумме 20 817 708 руб., налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 21 901 173 руб., начисления пеней по НДС в сумме 3 157 190 руб. 20 коп., пеней по налогу на прибыль организаций за 2012 год в сумме 2 139 282 руб. 95 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций и взыскания штрафа в размере 4 380 234 руб., за неполную уплату НДС и взыскания штрафа в размере 4 163 542 руб., уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль, в сумме 6 148 059 руб., а также предложения уплатить указанные суммы налогов, пеней, штрафов и необходимости внесения исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.

В порядке статьи 49 АПК РФ уточнение заявленных требований принято судом апелляционной инстанции.

Представители инспекции и прокуратуры требования общества не признали, просили отказать в их удовлетворении.

ИФНС N 29 надлежащим образом извещена о времени и месте судебного заседания апелляционной инстанции, представителей в суд не направила, ходатайством от 11.11.2016 N 05-14/033644 просила рассмотреть дело в отсутствие своего представителя. В связи с этим в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ дело рассмотрено апелляционным судом без участия представителя ИФНС N 29.

Заслушав объяснения представителей общества в отношении остальной части требований, объяснения представителей инспекции и прокуратуры, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает, что заявленные требования общества подлежат частичному удовлетворению в силу следующего.

Как видно из материалов дела, МИФНС N 5 провела выездную налоговую проверку ООО "Евро-Керамика" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 20.05.2013, по результатам которой составлен акт от 31.03.2014 N 2.7-52/0089дсп.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки, возражения налогоплательщика, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, заместитель начальника инспекции принял решение от 30.06.2014 N 2.7-52/0180дсп о привлечении ООО "Евро-Керамика" к ответственности к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 4 380 234 руб., за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 4 176 864 руб., по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в виде штрафа в сумме 1294 руб.; обществу доначислены НДС за 1-й - 4-й кварталы 2012 года в общей сумме 20 817 921 руб., налог на прибыль за 2012 год в сумме 21 901 173 руб., НДФЛ в сумме 5357 руб.; начислены пени по налогу на прибыль в размере 2 139 282 руб. 95 коп., пени по НДС в сумме 3 157 220 руб. 83 коп., пени по НДФЛ в сумме 789 руб. 10 коп.; уменьшен убыток, исчисленный налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2012 год, в сумме 6 148 059 руб.; предложено перечислить удержанный НДФЛ в сумме 5357 руб., уплатить указанные суммы налогов, пеней, штрафов и внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В порядке главы 19 НК РФ общество обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области, которое решением от 15.09.2014 N 2.5-07/7280 решение инспекции от 30.06.2014 N 2.7-52/0180дсп отменило в части доначисления НДФЛ в сумме 5357 руб., начисления пеней по НДФЛ в сумме 789 руб. 10 коп., привлечения заявителя к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 1294 руб. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

На основании вступившего в силу решения инспекции ИФНС N 29 выставила заявителю требование N 6177 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа, процентов по состоянию на 01.10.2014, в котором предложено в срок до 21.10.2014 погасить задолженность по НДС и по налогу на прибыль в общей сумме 42 719 094 руб., пени по указанным налогам в общей сумме 5 296 503 руб. 78 коп., штрафы по указанным налогам в общей сумме 8 557 098 руб.

Не согласившись с решением МИФНС N 5 по эпизоду, связанному с непринятием расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по ремонтно-строительным работам, отраженным в документах ООО "Псковстройинвест", а также с требованием ИФНС N 29 об уплате доначисленных по данному эпизоду налогов, пеней и штрафов, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании названных ненормативных правовых актов частично недействительными.

Впоследствии от заявления в части оспаривания требования ИФНС N 29 по состоянию на 01.10.2014 N 6177 общество отказалось.

В пункте 1.1 оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ ООО "Евро-Керамика" неправомерно включило в расходы по налогу на прибыль организаций за 2012 год 115 653 942 руб. 77 коп. затрат на ремонтно-строительные работы.

В связи с этим обществу уменьшен убыток, отраженный в налоговой декларации, на 6 148 059 руб., а также доначислен налог на прибыль за указанный налоговый период в сумме 21 901 173 руб.

В пункте 2.1 оспариваемого решения указано, что в результате фактов, изложенных в пункте 1.1 данного решения, в нарушение пунктов 1, 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ общество неправомерно применило налоговые вычеты по НДС в сумме 20 817 708 руб., в том числе за 1-й квартал 2012 года - 10 741 943 руб., за 2-й квартал 2012 года - 2 376 672 руб., за 4-й квартал 2012 года - 7 699 093 руб.

В связи с этим обществу доначислен НДС в указанных суммах за данные налоговые периоды.

Кроме того, обществу начислены пени и штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ в оспариваемых им суммах.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, в целях обложения налогом на прибыль полученные налогоплательщиком доходы уменьшаются на произведенные расходы в том случае, если расходы экономически оправданы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, подтверждаются ли расходы представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму исчисленного НДС на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 названного Кодекса (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

В соответствии со статьей 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 названного Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено этой статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшего в спорный налоговый период) все хозяйственные операции, проводимые организациями, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пункте 10 названного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, для включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, и применения вычета по НДС налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций.

При этом суды в налоговых спорах, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ на налоговый орган возложена обязанность доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения. При этом положения статьи 65 АПК РФ предусматривают, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

На основании статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В соответствии с частью 2 статьи 65 АПК РФ обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.

Ни одно из доказательств, в том числе документы с изложением мнения специалистов, заключения экспертов, не имеет для арбитражного суда заранее установленной силы - все они оцениваются судом по существу в их совокупности.

Как установлено инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, ООО "Евро-Керамика" (заказчик) в проверяемом периоде заключило договоры подряда с ООО "Псковстройинвест" (подрядчик) от 01.01.2012 N 02/12, от 01.01.2012 N 01/12, по условиям которых ООО "Псковстройинвест" обязалось выполнить ремонтно-строительные и хозяйственные работы на объектах ООО "Евро-Керамика" на общую сумму 883 911 180 руб. 96 коп., в том числе НДС - 134 833 908 руб. 50 коп.

В подтверждение понесенных расходов по выполнению ООО "Псковстройинвест" ремонтно-строительных и хозяйственных работ и применения налоговых вычетов по НДС ООО "Евро-Керамика" сослалось на следующие акты о приемке выполненных работ формы N КС-2:

- по ремонтным работам на заводе КДТ - акт от 31.03.2012 N 1 на сумму 144 108 455 руб. 80 коп., от 31.03.2012 N 2 на сумму 74 270 935 руб. 78 коп., от 30.06.2012 N 1 на сумму 131 452 531 руб., от 30.06.2012 N 2 на сумму 7 025 764 руб. 84 коп., от 31.12.2012 N 1 на сумму 50 000 982 руб. 52 коп.;

- по ремонтным работам на трикотажной фабрике - акт от 28.02.2012 N 2 на сумму 10 979 372 руб. 54 коп., от 31.12.2012 N 1 на сумму 4 111 089 руб. 32 коп.

Кроме того, обществом представлены в инспекцию акты о приемке выполненных работ (формы N КС-2), даты и номера которых перечислены в решении налогового органа, в подтверждение факта выполнения ремонтно-строительных и хозяйственных работ:

- по ремонту асфальтового покрытия склада СГП;

- по ремонтным работам в АБК;

- по ремонтным работам в РМУ (АБК);

- по ремонтным работам в МЗУ;

- по ремонтным работам на складе N 1, 2 по улице Солнечной, дом 18;

- по устройству вентиляции в цехе производства ГРЕС-аспирация;

- по ремонтным работам в ПЦ (демонтаж БРС ПЦ);

- по строительству площадки под конус из сборного ж/бетона;

- по ремонтным работам в цехе производства ГРЕС;

- по ремонтным работам в ГРЕС (территория МЗУ);

- по ремонтным работам в здании гаражей транспортного цеха;

- по ремонту ограждения завода;

- по ремонту участков канализации К2;

- по ремонтным работам в котельной (склад сырьевых материалов ГРЕС);

- по ремонтным работам в ПЦ (демонтаж ПКЛ N 5);

- по ремонту дорожного покрытия транспортного цеха.

Инспекцией установлено, что расходы по всем вышеперечисленным ремонтно-строительным работам отражены в регистрах бухгалтерскою учета ООО "Евро-Керамика" по счету 25 "Общепроизводственные расходы" в сумме 356 270 844 руб. (в том числе НДС - 64 128 751 руб. 92 коп.), по счету 26 "Общехозяйственные расходы" в сумме 10 205 453 руб. (в том числе НДС - 1 836 981 руб. 54 коп.), по счету 44 "Расходы на продажу" в сумме 10 172 839 руб. (в том числе НДС - 1 831 111 руб. 02 коп.), по счету 91 "Прочие доходы и расходы" в сумме 353 269 599 руб. 44 коп. (в том числе НДС - 63 588 527 руб. 36 коп. ), а также в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год по строке 030 "Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации" Листа 02.

Факт включения спорных сумм расходов и вычетов по НДС в декларации за рассматриваемые налоговые периоды по указанным операциям заявителем не оспаривается.

В ходе проверки налоговым органом проведен осмотр объектов, на которых, как настаивает общество, производились ремонтные и ремонтно-хозяйственные работы, по результатам которого составлен протокол осмотра от 20.01.2014 с приложением фотоматериалов (том 3, листы 88 - 100).

Осмотр проведен в присутствии понятых, а также с участием уполномоченных представителей ООО "Евро-Керамика" Шлёмина А.А. и Иванова В.В. и в присутствии иных лиц - Панченко Г.Ю., Рыдынского Е.Н. При этом, как следует из протокола осмотра, именно Ивановым В.В. и Шлёминым А.А. предъявлены для осмотра результаты ремонтных работ, выполненных в 2012 году на территории ООО "Евро-Керамика" по адресу: город Печеры, улица Заводская, дом 1; улица Вокзальная, дом 1; улица Солнечная, дом 18.

Фактическому осмотру подвергнуты следующие предъявленные объекты: ресторан в здании АБК, трикотажная фабрика по улице Вокзальной, дом 1, склады по улице Солнечной, дом 18, завод КДТ, территория транспортного цеха, территория склада готовой продукции.

При осмотре крыши здания КДТ с использованием автогидроподъемника проверяющими установлено, что установленные на верхних поясах расположенных на крыше ферм прямоугольные фонари частично без остекления и переплетов, частично зашиты металлическим профилированным листом (фото 37, 42 - 46).

В ходе проверки налоговым органом также установлено, что ООО "Псковстройинвест" с 10.06.2011 состоит на налоговом учете в ИФНС N 29, зарегистрировано по юридическому адресу: 119415, город Москва, улица Удальцова, дом 6.

По этому же адресу зарегистрировано ООО "Евро-Керамика".

С учетом положений статьи 20 НК РФ инспекция установила взаимозависимость ООО "Евро-Керамика" и ООО "Псковстройинвест", поскольку единственным учредителем и руководителем ООО "Псковстройинвест" является Панченко Геннадий Юрьевич, а генеральным директором ООО "Евро-Керамика" является его родной брат Панченко Владимир Юрьевич.

Данные обстоятельства обществом не отрицаются.

В связи с этим для выяснения вопроса о реальности выполнения подрядчиком работ на объектах заявителя, на основании статьи 95 НК РФ постановлением МИФНС N 5 от 19.02.2014 N 2 (том 3, листы 105 - 106) с целью проверки объемов фактически выполненных ремонтных работ в 2012 году на объектах общества - административно-бытовом комплексе (далее - АБК), заводе КДТ, цехе по производству керамического гранита (ГРЭС), массово-заготовительном участке (далее - МЗУ), трикотажной фабрике (всего пять объектов), назначена строительно-техническая экспертиза.

Проведение экспертизы поручено закрытому акционерному обществу "Независимая экспертная компания "Мосэкспертиза-Псков" (далее - ЗАО "НЭК "Мосэкспертиза-Псков").

Перед экспертом поставлен следующий вопрос: проверить объемы фактически выполненных ремонтных работ согласно справкам о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3) и актам о приемке выполненных работ (КС-2), перечисленным в вышеназванном постановлении от 19.02.2014 N 2 и предоставленным в распоряжение эксперта.

Результаты проведенной строительно-технической экспертизы отражены в заключении от 25.03.2014 N 0192/ПС-03/14, составленном и подписанном экспертом Антоном Ю.Г., с приложенными к нему фотоматериалами (том 1, листы 80 - 101) и свидетельствуют о том, что фактически ООО "Псковстройинвест" не выполнены следующие виды работ, указанные:

1) в акте о приемке выполненных работ от 31.03.2012 N 2 "Ремонтные работы на КДТ" на сумму 74 270 935 руб. 78 коп. (том 3, листы 128 - 135):

- разборка кирпичных стен сушилки - 920,74 м;

- разборка железобетонных фундаментов печей - 199,2 м;

- разборка железобетонных оснований полов - 783,5 м;

- демонтаж металлоконструкций площадок - 198,75 т;

- демонтаж каркасов прочих печей и выдвижные полы - 99,51 т;

- демонтаж каркасов сушилок - 6,93т;

- демонтаж металлоконструкций растворного узла - 13,85 т;

- разборка кирпичных стен - 752,2 м;

- разборка кирпичных стен сушилки - 1379,7335 м;

- уборка строительного мусора - 4408,13 т;

- погрузка вручную мусора - 4408,13 т;

- перевозка грузов автомобилями-самосвалами - 4408,13 т.;

2) в акте выполненных работ от 30.06.2012 N 1 "Ремонтные работы в КДТ" на сумму 131 452 531 руб. (том 3, листы 136 - 150):

- работы, указанные в разделе 1 "Фонари" (снятие оконных переплетов, разборка деревянных заполнений проемов, установка элементов каркаса из брусьев, монтаж ограждающих конструкций стен из профилированного листа, профилированный настил оцинкованный, винты самонарезающие для крепления профнастила, изготовление металлоконструкций крепежных деталей и деталей обрамления, уборка строительного мусора, затаривание строительного мусора в мешки. погрузочные работы при автомобильных перевозках мусора);

- работы, указанные в разделе 3 "Фундаменты" (разборка грунта при подводке, смене и усилении фундаментов, погрузочные работы при автомобильных перевозках грунта с погрузкой вручную, перевозка грунтов самосвалами, обратная засыпка грунта в стесненных условиях, песок для строительных работ, горячекатанная арматурная сталь, усиление конструктивных элементов фундаментов стальными балками, монорельсы, балки и другие аналогичные конструкции, разборка грунта с погрузкой, изменение уровня пола в здании с выемкой грунта с погрузкой, погрузочные работы, перевозка, погрузочные работы мусора, перевозка, устройство подстилающих слоев щебеночных, уплотнение оснований под полы, устройство покрытий щебеночных, уплотнение грунта щебнем, устройство подстилающих слоев песчаных, щебеночных, бетонных, укладка металлической сетки, горячекатанная арматурная сталь, устройство швов бетонных, приготовление тяжелого бетона на щебне);

3) в акте о приемке выполненных работ от 31.12.2012 N 1 "Ремонтные работы на КДТ" на сумму 50 000 982 руб. 52 коп. (том 4, листы 19 - 30):

- работы, указанные в разделе 1 "Окна" (остекление стальных переплетов, уборка строительного мусора, затаривание строительного мусора в мешки, устройство и разборка деревянных лесов);

- работы, указанные в разделе 2 "Фундаменты" (разборка грунта внутри здания, разборка грунта при подводке, смене и усилении фундаментов, засыпка вручную траншей, пазух котлованов, усиление монолитами железобетонными обоймами фундаментов, горячекатанная арматурная сталь, надбавки к ценам заготовок за сборку и сварку каркасов и сеток пространственных, усиление конструктивных элементов фундаментов стальными балками, изготовление металлоконструкций для усиления фундаментов, надбавки на сварку, приготовление тяжелого бетона);

- работы, указанные в разделе 3 "Полы" (разборка бетонных конструкций, изменение уровня пола с выемкой грунта и погрузкой, засыпка приямков, каналов и выравнивание поверхности основания пола, полив водой уплотняемого грунта насыпей, уплотнение грунта пневматическими трамбовками, устройство подстилающих слоев песчаных, щебеночных, бетонных, укладка сетки в бетонное покрытие, устройство швов в бетоне затвердевшем, приготовление тяжелого бетона);

4) в акте о приемке выполненных работ от 31.12.2012 N 1 "Ремонтные работы на трикотажной фабрике" на сумму 4 111 089 руб. 32 коп. (том 4, листы 1 - 18):

- работы, указанные в разделе 3 "Демонтаж в котельной" (разборка кирпичных стен, разборка бетонных фундаментов, разборка монолитных перекрытий железобетонных, разборка железобетонных конструкций, монтаж резервуаров стальных вертикальных цилиндрических для нефти и нефтепродуктов).

В пунктах 8.2.2.1, 8.2.2.3, 8.2.2.5 экспертного заключения по объекту завод КДТ со ссылкой на сделанные экспертом фото состояния объекта экспертизы подробно перечислены виды работ, по которым установлено несоответствие работ, заявленных в акте, фактически выполненным работам.

В частности, как указано экспертом в заключении по результатам осмотра, проведенного 12.03.2014, (акт о приемке выполненных работ от 31.03.2012 N 2) вывод о том, что вышеназванные работы не выполнялись, сделан на основании того, что полностью отсутствуют какие-либо следы, подтверждающие их выполнение. Данный объект КДТ был осмотрен экспертом в октябре 2012 года в рамках исследования по постановлению МИФНС N 5 от 28.08.2012 N 08-41/05667 "О назначении строительно-технической экспертизы".

При сравнении результатов осмотра, проведенного 12.03.2014 с результатами осмотра проведенного в октябре 2012 года, экспертом Антоном Ю.Г. сделан вывод, что вышеуказанные работы не проводились, так как для их выполнения необходимо было освободить помещение от складированной в нем глины, а данный вид работ в актах отсутствует.

Согласно акту о приемке выполненных работ от 31.03.2012 N 2 о приемке выполненных работ "Ремонтные работы на КДТ", фундаменты от находившихся в КДТ сушилок, площадок были демонтированы в марте 2012 года и на момент осмотра в октябре 2012 года все демонтажные работы должны были быть выполнены полностью. На момент осмотра в октябре 2012 года этот фундамент в КДТ был, о чем свидетельствуют фото N 18, 19, имеющиеся в заключении эксперта N 0751/ПС-08/12 (том 6, листы 55 - 74).

Вывод о том, что работы, указанные в разделах 1 и 3 акта от 30.06.2012 N 1 "Ремонтные работы в КДТ", не выполнялись, сделан на основании того, что при осмотре не обнаружены какие-либо следы выполнения этих работ.

В разделе 1 "Фонари" указаны работы по монтажу ограждающих конструкций стен из профилированного листа площадью 798,5 кв.м. Для того, чтобы выполнить эти работы, использовано 798,5 кг профилированного листа, следовательно 1 кв.м профилированного листа должен весить 9,24 кг, а фактически 1 кв.м весит 5,14 кг. Завышение веса профилированного листа составило 4,1 кг на 1 кв.м. Также при осмотре 12.03.2014 не обнаружено работ по изоляции из пенопласта холодных поверхностей стен и колонн прямоугольных.

В разделе 3 "Фундаменты" указаны работы по усилению конструктивных элементов фундаментов. Вывод о невыполнении работ, указанных в разделе 3, сделан на основании того, что при осмотре не обнаружены какие-либо следы выполнения этих работ и на основании того, что нагрузки на фундамент не увеличились. Здание КДТ построено с учетом нагрузок, которые могли возникать при использовании его (здания) по назначению. В настоящее время здание КДТ используется как склад сырья (склад глины). Выполнять работы по усилению конструкций фундаментов не требовалось.

Вывод о том, что работы, указанные в разделах 1, 2 и 3 акта от 31.12.2012 N 1 "Ремонтные работы на КДТ", не выполнялись, сделан на основании того, что при осмотре не обнаружены какие-либо следы выполнения этих работ. Кроме того, объект КДТ был осмотрен экспертом в октябре 2012 года в рамках исследования согласно постановлению от 28.08.2012 N 08-41/05667 "О назначении строительно-технической экспертизы" МИФНС N 5. При сравнении результатов осмотра, проведенного в октябре 2012 года и осмотра проведенного в 12.03.2014, эксперт сделал вывод, что указанные работы не выполнялись.

В пункте 8.5.2.2 экспертного заключения по объекту трикотажная фабрика (акт о приемке выполненных работ от 31.03.2012 N 2) экспертом Антоном Ю.Г. по результатам осмотра, проведенного 12.03.2014, указано, что вывод о том, что указанные работы в разделе 3 акта от 31.12.2012 N 1 "Ремонтные работы на трикотажной фабрике" не выполнялись, сделан на основании того, что при осмотре не обнаружены какие-либо следы выполнения этих работ. При осмотре работ были показаны частично разрушенные внутренние кирпичные перегородки. В настоящее время помещение котельной непригодно для использования. Какие-либо ремонтно-восстановительные работы не проводились. Кроме того, в разделе 3 акта включены работы по монтажу резервуаров стальных вертикальных цилиндрических, при осмотре данного резервуара не обнаружено. В случае выполнения демонтажных работ в затраты были бы включены работы по уборке помещений от образовавшегося при демонтаже кирпичных стен, мусора.

Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки установлено, что в течение 2012 года ООО "Евро-Керамика" со своего расчетного счета, открытого в филиале Псковский закрытого акционерного общества "ЭКСИ-БАНК", перечислило на расчетный счет ООО "Псковстройинвест" 120 493 901 руб. 32 коп., в том числе за выполненные работы по договору подряда от 01.01.2011 N 03/11 - 113 942 121 руб., в погашение кредиторской задолженности за выполненные работы по договору от 01.01.2011 N 04/11 - 5 000 000 руб., за выполненные услуги согласно акту сверки - 1 551 780 руб.

Как следует из протокола допроса директора ООО "Псковстройинвест" Панченко Г.Ю. от 10.02.2014 N 7 (том 2, листы 21 - 27), данный свидетель пояснил, что численность работников указанного общества в 2012 году составляла 4 - 5 человек, на момент проведения допроса и в 2012 году основных средств в собственности у ООО "Псковстройинвест" не имелось, сам Панченко Г.Ю. в 2012 году находился в городе Москве, приезжал в город Печоры для подписания документов (договоров, процентовок, локальных смет, актов выполненных работ), работы выполнялись с привлечением субподрядных организаций, субподрядчики приезжали и сами предлагали свои услуги либо свидетелем использовались личные знакомства, давались объявления в газету.

Между тем назвать субподрядчиков в ходе допроса Панченко Г.Ю. не смог, в дальнейшем таких сведений инспекции не предоставил.

При этом в материалах дела отсутствуют доказательства того, что ООО "Псковстройинвест" располагало необходимыми ресурсами для осуществления спорных хозяйственных операций, а также того, что данная организация несла текущие расходы, необходимые для осуществления хозяйственной деятельности. У данного контрагента отсутствовал персонал, основные и транспортные средства. Документы, подтверждающие участие в выполнении спорных работ субподрядных организаций, о наличии которых заявил директор ООО "Псковстройинвест" Панченко Г.Ю., но наименования которых он не смог назвать, в деле также отсутствуют.

Кроме того, анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Псковстройинвест" не подтверждает несение расходов на приобретение строительных материалов, иных расходов, связанных с ремонтными работами, стоимость которых, как утверждает Панченко Г.Ю. и общество, учтена в составе стоимости в том числе спорных работ.

Проанализировав выписки банка по расчетному счету ООО "Псковстройинвест" за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, инспекция установила, что денежные средства, поступившие от ООО "Евро-Керамика" за выполненные работы, зачислялись в день поступления или на следующий день на счет общества с ограниченной ответственностью "Приора" (Санкт-Петербург) в оплату по договорам уступки требования в размере 108 203 000 руб., а также в уплату налогов, услуг банка, услуг за использование компьютерных программ, страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, на выдачу заработной платы по чеку; 357 000 руб. перечислено по договору беспроцентного займа обществу с ограниченной ответственностью "Монтажспецстрой" (г. Москва); 10 309 000 руб. по договорам уступки требования от 28.11.2012, от 10.12.2012 перечислено обществу с ограниченной ответственностью "Виллар" (г. Псков).

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу о том, что никаких расходов, связанных с закупкой строительных материалов, иных расходов, связанных со строительством, ООО "Псковстройинвест" не несло, расходы, связанные с ведением хозяйственной деятельности (арендная плата, услуги связи, коммунальные платежи, расходы на приобретение различных товарно-материальных ценностей и основных средств) указанным подрядчиком не оплачивались, по спорным работам ООО "Евро-Керамика" и ООО "Псковстройинвест" произведено формальное оформление документооборота.

На основании изложенного и руководствуясь положениями статей 169, 171, 172, 247, 252 НК РФ, постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 53, инспекция сделала вывод о том, что созданная схема документооборота между участниками финансово-хозяйственных операций направлена не на совершение реальных хозяйственных операций, а лишь на получение формальных оснований для получения налогового вычета по НДС и включения затрат в состав расходов по налогу на прибыль.

С учетом изложенных обстоятельств МИФНС N 5 пришла к выводу о неправомерном отнесении обществом к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, части затрат по ремонтным и ремонтно-строительным работам, выполненным ООО "Псковстройинвест", по четырем вышеперечисленным актам, а также о неправомерном заявлении вычетов по НДС по указанным работам.

В ходе рассмотрения дела апелляционным судом по правилам, установленным для рассмотрения дела в суде первой инстанции, прокуратура представила в качестве дополнительного доказательства доводов налогового органа заключение государственного судебного эксперта Федерального бюджетного учреждения "Северо-Западный региональный центр судебной экспертизы" Минюста России Баклановой Т.А. от 24.04.2015 N 56/12-1, составленное по результатам проведенной строительно-технической экспертизы по уголовному делу N 120142790023, возбужденному в отношении генерального директора ООО "Евро-Керамика" Панченко В.Ю.

По результатам экспертных мероприятий экспертом Баклановой Т.А. также сделаны выводы о том, что объемы работ, указанные в актах о приемке выполненных работ, на заводе КДТ и трикотажной фабрике в полном объеме не выполнялись.

Вместе с тем из заключения от 24.04.2015 N 56/12-1 следует, что стоимость фактически невыполненных работ по ремонту на КДТ по акту от 31.12.2012 N 1 составляет 7 600 182 руб., по акту от 30.06.2012 N 1 составляет 9 905 828 руб.; по ремонту на трикотажной фабрике по акту от 31.12.2012 N 1 - 3 574 838 руб.

Выводы по акту от 31.03.2012 N 2 относительно конкретной стоимости невыполненных по этому акту работ в итоговой части экспертного заключения отсутствуют. При этом в исследовательской части названого заключения на странице 17 экспертом зафиксировано, что при сопоставлении результатов осмотра с копией акта о приемке выполненных работ от 31.03.2012 N 3, составленного за период с 01.01.2012 по 31.03.2012, на сумму 74 270 935 руб. 78 копр., определено, что все работы, отраженные в акте, являются демонтажными. Ввиду недостаточности исходных данных: отсутствия проектной и исполнительной документации в полном объеме, сведений о технических характеристиках объекта до начала работ, определить по каждому виду демонтажных работ количественные значения не представляется возможным. При этом некоторые виды работ выполнены, в том числе: демонтаж сушилок, кирпичных перегородок, металлоконструкций и т.д. Несмотря на отсутствие документации в полном объеме нельзя исключить, что данные работы могли быть выполнены (только в каком конкретно объеме). Таким образом, работы, указанные в акте о приемке выполненных работ от 31.03.2012 N 1 нельзя отнести к невыполненным из-за недостаточности и малой информативности исходных данных.

Таким образом, выводы двух экспертов относительно размера и стоимостей невыполненных работ по спорным актах различны.

Как указано ранее в настоящем постановлении, отменяя постановление апелляционной инстанции от 11 декабря 2015 года в части отказа в удовлетворении требований и отправляя дело в этой части на новое рассмотрение в апелляционный суд, кассационная инстанция в постановлении от 25 марта 2016 года указала, что апелляционным судом не дана оценка расхождениям в выводах экспертов о фактическом объеме выполненных работ.

В постановлении суда кассационной инстанции отмечено, что с учетом наличия противоречий между экспертными заключениями при новом рассмотрении суду необходимо учесть изложенное, исследовать все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, дать оценку всем имеющимся в деле доказательствам в их совокупности, установить действительную обязанность заявителя по уплате налогов. Для устранения имеющихся противоречий суду следует решить вопрос о необходимости проведения судебной экспертизы, а также о распределении между лицами, участвующими в деле, расходов по кассационной жалобе в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

Данное указание в силу части 2.1 статьи 289 АПК РФ является обязательным для суда, вновь рассматривающего дело.

С учетом такого указания вышестоящей судебной инстанции определением апелляционного суда от 14 июня 2016 года в связи с удовлетворением ходатайства общества по делу N А52-3288/2014 назначена строительно-техническую экспертизу, проведение которой поручено эксперту общества с ограниченной ответственностью "Новгородская лаборатория судебной экспертизы" Вербицкой Татьяне Михайловне.

Перед экспертом судом поставлены следующие вопросы:

- соответствуют ли объем и стоимость выполненных ремонтно-строительных работ актам о приемке выполненных работ от 31.03.2012 N 2 на сумму 74 270 935 руб. 78 коп. (ремонтно-строительные работы на КТД), от 31.06.2012 N 1 на сумму 131 452 531 руб. (ремонтно-строительные работы на КТД), от 31.12.2012 N 1 на сумму 50 000 983 руб. (ремонтные работы на КТД), от 31.12.2012 N 1 на сумму 4 111 089 руб. 32 коп. (ремонтные работы на трикотажной фабрике)?

- в случае установления несоответствий указать, каковы объем и стоимость (с учетом всех затрат и включенного налога на добавленную стоимость) невыполненных в 2012 году ремонтно-строительных работ по данным актам?

Согласно экспертному заключению эксперта Вербицкой Т.М. от 04.08.2016 N 49/16 (том 10, листы 11 - 28), стоимость фактически невыполненных работ:

- по объекту КТД по акту от 31.03.2012 N 2 составила 71 670 380 руб., невыполненные либо выполненные частично виды работ указаны в приложении 2 к заключению эксперта;

- по ремонту на КДТ по акту от 31.12.2012 N 1 составила 7 598 995 руб. невыполненные либо выполненные частично виды работ указаны в приложении 4 к заключению эксперта;

- по ремонту на КТД по акту от 30.06.2012 N 1 составила 11 328 943 руб. невыполненные либо выполненные частично виды работ указаны в приложении 3 к заключению эксперта;

- по ремонту на трикотажной фабрике по акту от 31.12.2012 N 1 составила 2 347 391 руб., невыполненные либо выполненные частично виды работ указаны в приложении 1 к заключению эксперта.

При этом в состав невыполненных работ по акту от 30.06.2012 N 1 включены работы по ремонту кровли, по факту невыполнения которых ранее инспекцией каких-либо претензий в решении ответчика не предъявлялось.

Аналогично в составе невыполненных работ по заключению эксперта Вербицкой Т.М. от 04.08.2016 N 49/16 по остальным актам включена часть работ, по которым ранее инспекцией претензий не предъявлялось.

Таким образом, в целях установления действительной налоговой обязанности общества следует принимать во внимание только выводы эксперта Вербицкой Т.М., изложенные в названном экспертном заключении, которые касаются только спорных видов работ, признанных ответчиком невыполненными, стоимость которых не принята в состав расходов по налогу на прибыль и по которым не приняты вычеты по НДС по итогам выездной налоговой проверки.

В связи с этим инспекцией с сопроводительным письмом от 16.12.2016 N 2.2-10/07305 представлены справочный расчет N 4 доначислений по выездной налоговой проверке ООО "Евро-Керамика" при исключении из расходов и вычетов стоимости невыполненных работ по заключению судебной экспертизы за минусом работ, не исключенных из расходов по экспертизе, проведенной в ходе налоговой проверки, а также справочный расчет N 4 к названному справочному расчету N 4, содержащий размеры налогов, пеней и штрафов, подлежащих в таком случае уплате налогоплательщиком.

Согласно справочному расчету N 4 доначислений по выездной налоговой проверке ООО "Евро-Керамика" при исключении из расходов и вычетов стоимости невыполненных работ по заключению судебной экспертизы за минусом работ, не исключенных из расходов по экспертизе, проведенной в ходе налоговой проверки, стоимость невыполненных работ, по которым инспекцией предъявлены претензии в ходе проверки, по акту от 31.03.2012 N 2 (ремонтные работы на КДТ) составляет 70 419 401 руб. 24 коп., по акту от 30.06.2012 N 1 (ремонтные работы на КДТ) - 7 657 404 руб. 84 коп., по акту от 31.12.2012 N 1 (ремонтные работы на КДТ) - 7 598 995 руб., по акту от 31.12.2012 N 1 (ремонтные работы на трикотажной фабрике) - 1 128 463 руб. 60 коп., то есть меньше чем по заключению эксперта Вербицкой Т.М.

Таким образом, согласно названному расчету N 4 общая сумма неправомерно заявленных расходов по налогу на прибыль составила 73 562 936 руб., налоговая база с учетом убытка составляет 67 414 877 руб., сумма налога на прибыль - 13 482 975 руб., пеней по указанному налогу - 1 294 306 руб. 33 коп., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по данному налогу - 2 696 595 руб.; неправомерно заявленных вычетов по НДС - 13 241 329 руб., пеней по указанному налогу - 2 191 823 руб. 78 коп., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ - 2 648 266 руб.

Следовательно, исходя из справочного расчета к справочному расчету N 4, составленного налоговым органом и не оспоренного с точки зрения арифметики обществом, с учетом частичного признания ранее постановлением апелляционного суда от 11 декабря 2015 года по настоящему делу недействительным решения по рассматриваемому эпизоду, решение налогового органа части от 30.06.2014 N 2.7-52/0180 дополнительно подлежит признанию недействительным в части доначисления ООО "Евро-Керамика" НДС в сумме 7 391 493 руб., налога на прибыль организаций в сумме 8 212 769 руб., начисления пеней по НДС в сумме 929 682 руб. 57 коп., пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 824 356 руб. 79 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 1 478 298 руб., за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 1 642 553 руб.

При этом доводы налогового органа о необходимости принятия во внимание в данном случае результатов двух экспертиз в их совокупности (экспертного заключения Антона Ю.Г. от 25.03.2014 N 0192/ПС-03/14 и заключения эксперта Вербицкой Т.М. от 04.08.2016 N 49/16) отклоняется апелляционным судом, поскольку имея в настоящем деле противоречивые доказательства, а именно два экспертных заключения, полученных в рамках проверки и в рамках следственных мероприятий, содержащих различные выводы относительно одних и тех же спорных работ, назначение судебной строительно-технической экспертизы по вопросу, требующему специальных познаний, является единственной мерой судебного контроля по устранению такого противоречия в выводах экспертов, установления действительных обстоятельств спора и, как следствие действительных налоговых обязательств заявителя.

Ссылка заявителя на то, что в заключении эксперта Вербицкой Т.М. от 04.08.2016 N 49/16 не указаны методы, которые она использовала при проведении экспертизы, то есть методики, с помощью которой можно определить, выполнены ли спорные работы, отклоняется судом, поскольку из содержания самого заключения следует, что исследование проводилось экспертом путем сопоставления результатов натурно обследования и материалов арбитражного дела с нормативными требованиями (страница 3 заключения), экспертом использованы визуальный, контрольно-измерительный и аналитический методы контроля, в соответствии с задачами исследования экспертом проводился анализ представленных документов, осмотр внешнего вида объекта исследования, определение технического состояния объекта исследования, фотофиксация состояния объекта, сопоставление объемов фактически выполненных работ и объемов работ, указанных в актах о приемке выполненных работ, на страницах 2 - 3 заключения перечислена вся использованная экспертом литература, в том числе различные справочники, ГОСТы, СНиПы.

Кроме того, эксперт, проводящий строительно-техническую экспертизу, обладает специальными познаниями в этой области, имеет специальную подготовку, квалификацию, следовательно, имеет возможность в том числе при визуальном осмотре установить наличие или отсутствие факта проведения тех или иных строительно-ремонтных работ применительно к тому или иному объекту исследования.

Документы, опровергающие должную квалификацию эксперта Вербицкой Т.М. и позволяющие сомневаться в достоверности проведенного ею исследования, обществом в материалы дела не представлены. При этом эксперт предупрежден судом об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения.

Доказательств, опровергающих правильность выводов эксперта Вербицкой Т.М., общество в материалы дела не представило, нарушений в ходе проведения экспертизы, свидетельствующих о недостоверности выводов экспертов, апелляционным судом не установлено.

При этом апелляционный суд протокольным определением отказал в удовлетворении ходатайства общества о проведении повторной строительно-технической экспертизы, поскольку суд не усмотрел правовых оснований для ее проведения, так как заключение проведенной судебной экспертизы соответствует требованиям законодательства о проведении судебной экспертизы.

Проверив расчеты, произведенные экспертом Вербицкой Т.В. в приложенных к заключению таблицах применительно к использованным в расчетах коэффициентов, суд апелляционной инстанции не установил каких-либо нарушений в таких расчетах, признает их достоверными.

При этом ссылка общества на то, что в данном случае необходимо также учитывать наличие у заявителя убытка по налогу на прибыль прошлых лет, также не принимается апелляционным судом, поскольку документальное подтверждение размера такого убытка обществом в материалы дела не предъявлено.

Само по себе указание общей суммы убытка в соответствующей декларации прошлых налоговых периодов не свидетельствует о ее достоверности в отсутствие первичных документов, подтверждающих возникновение такого убытка.

На основании изложенного с учетом ранее принятого постановления апелляционного суда, оставленного в той части без изменения, требования общества подлежат удовлетворению в части признания недействительным решения МИФНС N 5 от 30.06.2014 N 2.7-52/0180 в части доначисления ООО "Евро-Керамика" НДС в сумме 7 391 493 руб., налога на прибыль организаций в сумме 8 212 769 руб., начисления пеней по НДС в сумме 929 682 руб. 57 коп., пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 824 356 руб. 79 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 1 478 298 руб., за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 1 642 553 руб.

Оснований для удовлетворения остальной части требований, касающихся оспариваемого решения налогового органа, апелляционным судом не усматривается.

В данном случае на момент рассмотрения настоящего дела ООО "Евро-Керамика" состоит на налоговом учете в указанном налоговом органе, и заявленные требования частично удовлетворены (решение инспекции признано частично недействительным), с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 6 постановления Пленума ВАС РФ N 57, на ИФНС N 29 как на соответчика должна быть возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В случае если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Вместе с тем, как разъяснено в пункте 23 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" также указано, что при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку (например, требования о присуждении компенсации за нарушение права на исполнение судебного акта в разумный срок), расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

Поскольку требования общества удовлетворены частично, а ранее в постановлении от 11 декабря 2016 года вопрос о распределении судебных расходов по первой инстанции разрешен, с МИФНС N 5 в пользу общества подлежат взысканию только 1500 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела судом кассационной инстанции, а также 28 969 руб. 20 коп. в возмещение судебных расходов по экспертизе, стоимость которой равна 78 000 руб., что составляет 37,14 % от общей суммы оспоренной суммы требований.

Следовательно, 49 030 руб. 80 коп. (62,86 %) расходов на оплату стоимости судебной экспертизы относится на общество как на частично проигравшую сторону.

При этом обществу по реквизитам, указанным в письме 20.12.2016 на его расчетный счет подлежит возврату с депозитного счета Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда 102 000 руб., уплаченных по платежному поручению от 27.05.2016 N 2295 при обращении с ходатайством о проведении экспертизы, а также из федерального бюджета подлежит возврату государственная пошлина в сумме 1500 руб., излишне уплаченная по платежному поручению от 21.01.2016 N 172 при обращении с кассационной жалобой.

Руководствуясь статьями 104, 110, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

признать не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области от 30.06.2014 N 2.7-52/0180 в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью "Евро-Керамика" налога на добавленную стоимость в сумме 7 391 493 руб., налога на прибыль организаций в сумме 8 212 769 руб., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 929 682 руб. 57 коп., пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 824 356 руб. 79 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 1 478 298 руб., за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 1 642 553 руб.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы N 29 по городу Москве устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Евро-Керамика".

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области (место нахождения: 181350, Псковская область, город Остров, улица 111 Стрелковой дивизии, дом 10а; ОГРН 1046001603328; ИНН 6013006265) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Евро-Керамика" (место нахождения: 119415, город Москва, улица Удальцова, дом 6; ОГРН 1036001702043; ИНН 6015006694) 1500 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела судом кассационной инстанции, а также 28 969 руб. 20 коп. в возмещение судебных расходов по экспертизе.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Евро-Керамика" (место нахождения: 119415, город Москва, улица Удальцова, дом 6; ОГРН 1036001702043; ИНН 6015006694) из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 21.01.2016 N 172.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Евро-Керамика" (место нахождения: 119415, город Москва, улица Удальцова, дом 6; ОГРН 1036001702043; ИНН 6015006694) с депозитного счета Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда 102 000 руб., уплаченных по платежному поручению от 27.05.2016 N 2295 по следующим реквизитам:

ИНН 6015006694 КПП 772901001

р/с 40702810532380000246 ФИЛИАЛ "Санкт-Петербургский" АО "АЛЬФА-БАНК" г. Санкт-Петербург БИК 044030786 к/с 30101810600000000786.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Н.В. Мурахина В.И. Смирнов